《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》解讀

1、企業(yè)內(nèi)部部控制基本本規(guī)范解解讀馬正凱* HYPERLINK /editor.asp?ChannelID=1005&ShowType=0&tContentid=Content#_ftn1 1（集美美大學(xué)工商商管理學(xué)院院會計(jì)系 福建 廈門3611021） 【摘要】企業(yè)內(nèi)部部控制基本本規(guī)范的的出臺對于于維持和促促進(jìn)我國資資本市場的的生機(jī)和活活力具有重重要意義，本本文闡述了了企業(yè)內(nèi)內(nèi)部控制基基本規(guī)范制定和出出臺的背景景，結(jié)合基基本規(guī)范的的內(nèi)容，重重點(diǎn)探討了了基本規(guī)范范的四個(gè)特特點(diǎn)；認(rèn)為為基本規(guī)范范滿足了不不同主體對對內(nèi)部控制制的需求，形形成了內(nèi)部部控制的理理論結(jié)構(gòu)；最后從制制度變遷的的角度和對對后續(xù)問

2、題題的關(guān)注談?wù)劻巳c(diǎn)思思考?！娟P(guān)鍵詞】內(nèi)部控制；基本規(guī)范；特點(diǎn)2008年年6月28日，財(cái)政部部、證監(jiān)會會、審計(jì)署署、銀監(jiān)會會、保監(jiān)會會在北京聯(lián)聯(lián)合召開企企業(yè)內(nèi)部控控制基本規(guī)規(guī)范發(fā)布會會，會議發(fā)發(fā)布了企企業(yè)內(nèi)部控控制基本規(guī)規(guī)范（以以下簡稱“基本規(guī)范范”），自20099年7月1日起先在上上市公司范范圍內(nèi)施行行，鼓勵(lì)非非上市的其其他大中型型企業(yè)執(zhí)行行?；疽?guī)規(guī)范的制定定發(fā)布，是是我國繼新新企業(yè)會計(jì)計(jì)準(zhǔn)則、審審計(jì)準(zhǔn)則發(fā)發(fā)布實(shí)施之之后，在會會計(jì)審計(jì)領(lǐng)領(lǐng)域的又一一重大改革革，是我國國資本市場場發(fā)展中的的一件大事事；基本規(guī)規(guī)范為上市市公司加強(qiáng)強(qiáng)內(nèi)部控制制建設(shè)提供供了基礎(chǔ)性性、權(quán)威性性的指引，必必將有利于于提

3、高上市市公司經(jīng)營營管理水平平和風(fēng)險(xiǎn)防防范能力，有有利于資本本市場的持持續(xù)健康發(fā)發(fā)展。一、基本規(guī)規(guī)范制定和和出臺的背背景安然、世通通等財(cái)務(wù)舞舞弊和會計(jì)計(jì)造假案件件的發(fā)生，嚴(yán)嚴(yán)重沖擊了了美國乃至至國際資本本市場的正正常秩序，內(nèi)內(nèi)部控制存存在缺陷是是導(dǎo)致企業(yè)業(yè)經(jīng)營失敗敗并最終鋌鋌而走險(xiǎn)、欺騙投資資者和社會會公眾的重重要原因。為此，許許多國家通通過立法強(qiáng)強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)內(nèi)部控制，如如美國的薩班斯一一奧克利法法案等，內(nèi)內(nèi)部控制日日益成為企企業(yè)進(jìn)入資資本市場的的“入門證”和“通行證”，我國境境外上市企企業(yè)紛紛花花巨資聘請請海外機(jī)構(gòu)構(gòu)設(shè)計(jì)內(nèi)部部控制制度度，以適應(yīng)應(yīng)上市地的的監(jiān)管要求求。經(jīng)濟(jì)的健康康發(fā)展迫切切呼喚加

4、強(qiáng)強(qiáng)內(nèi)部控制制。內(nèi)部控控制作為公公司治理的的關(guān)鍵環(huán)節(jié)節(jié)和經(jīng)營管管理的重要要舉措，在在企業(yè)發(fā)展展壯大中具具有舉足輕輕重的作用用，但從現(xiàn)現(xiàn)實(shí)情況看看，許多企企業(yè)管理松松弛、內(nèi)控控弱化、風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)頻發(fā)，資資產(chǎn)流失、營私舞弊弊、損失浪浪費(fèi)等問題題還比較突突出，為了了引導(dǎo)企業(yè)業(yè)進(jìn)一步加加強(qiáng)內(nèi)部控控制，19999年修修訂的會會計(jì)法，第第一次以法法律的形式式對建立健健全內(nèi)部控控制提出原原則要求，財(cái)財(cái)政部隨即即連續(xù)制定定發(fā)布了內(nèi)部會計(jì)計(jì)控制規(guī)范范基本規(guī)規(guī)范等77項(xiàng)內(nèi)部會會計(jì)控制規(guī)規(guī)范。但是是，隨著市市場經(jīng)濟(jì)的的發(fā)展和企企業(yè)環(huán)境的的變化，單單純依賴會會計(jì)控制已已難以應(yīng)對對企業(yè)面對對的市場風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)，會計(jì)計(jì)控制必須須向風(fēng)

5、險(xiǎn)控控制發(fā)展；同時(shí)，各各部門之間間的內(nèi)控要要求也有待待于進(jìn)一步步協(xié)調(diào)，以以便為進(jìn)行行內(nèi)部控制制自我評估估和外部評評價(jià)提供統(tǒng)統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。所以，研研究、制定定一套具有有統(tǒng)一性、公認(rèn)性和和科學(xué)性的的企業(yè)內(nèi)部部控制規(guī)范范，是國內(nèi)內(nèi)外多種因因素共同作作用、共同同影響的結(jié)結(jié)果。二、基本規(guī)規(guī)范的內(nèi)容容及特點(diǎn)解解析基本規(guī)范共共七章五十十條，各章章分別是：總則、內(nèi)內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估估、控制活活動、信息息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督督和附則?；疽?guī)范范堅(jiān)持立足足我國國情情、借鑒國國際慣例，確確立了我國國企業(yè)建立立和實(shí)施內(nèi)內(nèi)部控制的的基礎(chǔ)框架架，并取得得了重大突突破。下表表是基本規(guī)規(guī)范與COOSO報(bào)告a和ERMM框架bb在內(nèi)部部

6、控制定義義、目標(biāo)和和要素三個(gè)個(gè)方面的對對比，從中中可以看出出，我國內(nèi)內(nèi)部控制標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)體系建建設(shè)在先進(jìn)進(jìn)理念和技技術(shù)方法上上緊緊與國國際發(fā)展趨趨勢相協(xié)調(diào)調(diào)，又做到到了借鑒、吸收、整整合、為我我所用，符符合我國企企業(yè)的管理理理念、業(yè)業(yè)務(wù)流程、思維模式式和市場環(huán)環(huán)境。表2-1：基本規(guī)范范與COSSO報(bào)告、ERM框架架對比表對比項(xiàng)目企業(yè)內(nèi)部控控制基本規(guī)規(guī)范COSO報(bào)報(bào)告ERM框架架定義由企業(yè)董事事會、監(jiān)事事會、經(jīng)理理層和全體體員工實(shí)施施的、旨在在實(shí)現(xiàn)控制制目標(biāo)的過過程內(nèi)部控制是是一個(gè)受到到董事會、經(jīng)理層和和其他人員員影響的過過程，該過過程的設(shè)計(jì)計(jì)是為了提提供實(shí)現(xiàn)以以下三類目目標(biāo)的合理理保證(1)是一一個(gè)

7、過程；(2)被被人影響；(3)應(yīng)應(yīng)用于戰(zhàn)略略制定；(4)貫穿穿整個(gè)企業(yè)的的所有層級級和單位；(5)旨旨在識別影影響組織的的事件并在在組織的風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)偏好范范圍內(nèi)管理理風(fēng)險(xiǎn)；(6)合理理保證；(7)為了了實(shí)現(xiàn)各類類目標(biāo)。目標(biāo)合理保證企企業(yè)經(jīng)營管管理合法合合規(guī)資產(chǎn)安全財(cái)務(wù)報(bào)告及及相關(guān)信息息真實(shí)完整整提高經(jīng)營效效率和效果果促進(jìn)企業(yè)實(shí)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)戰(zhàn)略經(jīng)營的效果果和效率財(cái)務(wù)報(bào)告的的可靠性法律法規(guī)的的遵循性戰(zhàn)略目標(biāo)、經(jīng)營目標(biāo)標(biāo)、報(bào)告目目標(biāo)和遵循循性目標(biāo)將報(bào)告目標(biāo)標(biāo)擴(kuò)展為企企業(yè)所有對對內(nèi)和對外的的報(bào)告ERM的終終極目標(biāo)為為增加利益益相關(guān)者的價(jià)值值要素內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估估、控制活活動、信息息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督督控制環(huán)

8、境、風(fēng)險(xiǎn)評估估、控制活活動、信息息和溝通、監(jiān)督內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)制定定、事項(xiàng)識識別、風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)評估、風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)、控制活動動、信息與與溝通、監(jiān)監(jiān)控完善的內(nèi)部部控制規(guī)范范有助于約約束并統(tǒng)一一市場主體體的行為選選擇，減少少舞弊和欺欺詐、建立立安全的市市場秩序、實(shí)現(xiàn)社會會和諧、經(jīng)經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)發(fā)展，我國國的內(nèi)部控控制基本規(guī)規(guī)范能否起起到上述作作用，關(guān)鍵鍵取決于這這個(gè)基本規(guī)規(guī)范本身的的特點(diǎn)，筆筆者通過分分析基本規(guī)規(guī)范的內(nèi)容容，認(rèn)為基基本規(guī)范至至少有如下下四個(gè)特點(diǎn)點(diǎn)：（一）科學(xué)學(xué)界定了內(nèi)內(nèi)部控制的的內(nèi)涵，強(qiáng)強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控控制是由企企業(yè)董事會會、監(jiān)事會會、經(jīng)理層層和全體員員工實(shí)施的的、旨在實(shí)實(shí)現(xiàn)控制目目標(biāo)的過程程，是一種種

9、全面、全全員、全過過程控制的的理念，筆筆者認(rèn)為基基本規(guī)范本本身特別強(qiáng)強(qiáng)調(diào)了“全員控制制”。COSO報(bào)報(bào)告第一次次明確地闡闡述了內(nèi)部部控制的制制定與實(shí)施施的責(zé)任問問題，認(rèn)為為不僅僅是是管理人員員、內(nèi)部審審計(jì)或董事事會，組織織中的每一一個(gè)人都對對內(nèi)部控制制負(fù)有責(zé)任任，而明確確規(guī)范各層層次人員的的職責(zé)是公公司管理與與公司治理理的“黏合劑”，ERM框架架也明確規(guī)規(guī)范了董事事會、管理理層、公司司風(fēng)險(xiǎn)管理理執(zhí)行官、財(cái)務(wù)執(zhí)行行官、內(nèi)部部審計(jì)人員員及公司成成員等對風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)管理的的責(zé)任。企業(yè)是不同同理性主體體之間的一一組契約，不不同的主體體可能有不不同的偏好好、資本、技能、信信息和稟賦賦，理性的的主體參與與到企業(yè)

10、的的契約中，向向企業(yè)貢獻(xiàn)獻(xiàn)自己的資資源，以試試圖從企業(yè)業(yè)的運(yùn)營中中獲得回報(bào)報(bào)。這組契契約治理著著企業(yè)發(fā)生生的各種交交易，使得得其企業(yè)內(nèi)內(nèi)部發(fā)生的的交易費(fèi)用用低于由市市場組織這這些交易時(shí)時(shí)所發(fā)生的的交易費(fèi)用用， 但由于現(xiàn)現(xiàn)實(shí)世界的的復(fù)雜性、經(jīng)濟(jì)人的的有限理性性和機(jī)會主主義的影響響，這組契契約通常又又是不完備備的，為了了在取得低低交易成本本收益的同同時(shí)彌補(bǔ)企企業(yè)契約的的不完備性性，就需要要在企業(yè)內(nèi)內(nèi)部存在一一個(gè)控制機(jī)機(jī)制，來彌彌補(bǔ)企業(yè)契契約的不完完備性，以以保證企業(yè)業(yè)的正常運(yùn)運(yùn)作和發(fā)展展，這可視視為企業(yè)內(nèi)內(nèi)部控制的的本質(zhì)（劉劉明輝，張張宜霞；22002）。內(nèi)部控制制通過明確確企業(yè)內(nèi)部部各成員的的職

11、責(zé)，以以及制定各各種交易規(guī)規(guī)則，保護(hù)護(hù)距離企業(yè)業(yè)較遠(yuǎn)一方方的正當(dāng)利利益，同時(shí)時(shí)對交易另另一方進(jìn)行行監(jiān)督，最最大限度維維護(hù)企業(yè)內(nèi)內(nèi)部交易的的公正和公公平，內(nèi)部部控制系統(tǒng)統(tǒng)通過對組組織內(nèi)部的的資產(chǎn)專用用性交易制制定日常交交易管理制制度，減少少博弈數(shù)量量和頻率，大大大降低企企業(yè)內(nèi)部的的交易費(fèi)用用。有效的的內(nèi)部控制制是所有要要素投入主主體之間經(jīng)經(jīng)濟(jì)利益博博弈的必然然選擇。基本規(guī)范認(rèn)認(rèn)為，企業(yè)業(yè)的每個(gè)管管理主體就就是控制主主體，經(jīng)營營者對企業(yè)業(yè)的管理是是宏觀層次次的資源配配置，管理理者對其所所負(fù)責(zé)部門門的管理也也是資源配配置，員工工則是在其其崗位上直直接操持一一定的資源源并實(shí)現(xiàn)對對資源的控控制，員工工是

12、最基本本的管理者者，是直接接對資源進(jìn)進(jìn)行控制的的主體，而而且是企業(yè)業(yè)內(nèi)部控制制的最終落落腳點(diǎn)。所所以員工也也就成為控控制主體之之一，每一一個(gè)員工必必須最大善善意地使用用自己直接接控制的資資源，保護(hù)護(hù)企業(yè)財(cái)產(chǎn)產(chǎn)和資源的的安全，如如實(shí)報(bào)告各各種相關(guān)信信息。從組組織的全體體來看，至至下而上的的全員控制制有助于改改善內(nèi)部信信息不對稱稱，由此受受益的不僅僅僅是一般般員工；對對管理者的的不同層次次來說，同同樣也可以以減少信息息不對稱造造成的控制制困難。因因此可以說說“人人都是是控制者”。（二）準(zhǔn)確確定位了內(nèi)內(nèi)部控制的的目標(biāo)，要要求企業(yè)在在保證經(jīng)營營管理合法法合規(guī)、資資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告告及相關(guān)信信息真實(shí)完完

13、整、提高高經(jīng)營效率率和效果的的基礎(chǔ)上，著著力促進(jìn)企企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)發(fā)展戰(zhàn)略。筆者認(rèn)為為這組目標(biāo)標(biāo)循序漸進(jìn)進(jìn)，既適合合我國國情情又具有前前瞻性。在COSOO報(bào)告之前前，內(nèi)部控控制目標(biāo)具具體表現(xiàn)為為經(jīng)營效率率和效果、報(bào)告的可可靠性和資資產(chǎn)的安全全性。COOSO報(bào)告告認(rèn)為，資資產(chǎn)的安全全性目標(biāo)主主要從屬于于經(jīng)營與報(bào)報(bào)告目標(biāo)。不斷出現(xiàn)現(xiàn)的企業(yè)舞舞弊與失敗敗案件表明明，經(jīng)營活活動的合法法合規(guī)性顯顯然是組織織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)現(xiàn)的前提，組組織內(nèi)部必必須要有相相應(yīng)的控制制程序，確確保組織行行為不違背背相關(guān)的法法律和規(guī)制制，以避免免違法違規(guī)規(guī)給利益相相關(guān)者的價(jià)價(jià)值帶來損損害。COOSO報(bào)告告因此發(fā)展展了合規(guī)性性風(fēng)險(xiǎn)控制制目標(biāo)

14、，并并將資產(chǎn)實(shí)實(shí)物風(fēng)險(xiǎn)控控制目標(biāo)融融入經(jīng)營風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)控制和和報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)控制目標(biāo)標(biāo)。ERMM框架針對對COSOO報(bào)告對企企業(yè)戰(zhàn)略管管理方面關(guān)關(guān)注不夠的的缺陷，目目標(biāo)制定中中增加了“戰(zhàn)略目標(biāo)標(biāo)”，使企業(yè)業(yè)在追求短短期利益的的同時(shí)，從從戰(zhàn)略高度度關(guān)注企業(yè)業(yè)的長遠(yuǎn)目目標(biāo)和可持持續(xù)發(fā)展。該目標(biāo)的的層次比CCOSO報(bào)報(bào)告的三個(gè)個(gè)目標(biāo)更高高?；疽?guī)范從從組織最根根本的目標(biāo)標(biāo)出發(fā)，又又充分考慮慮投資者、債權(quán)人、管理者的的要求從系系統(tǒng)的要求求出發(fā) ,以提高企企業(yè)戰(zhàn)略管管理和自我我引導(dǎo)能力力為目的，判判斷現(xiàn)有的的內(nèi)部控制制方法、控控制對象與與控制目標(biāo)標(biāo)是否相容容，它們之之間存在的的對應(yīng)關(guān)系系，這些目目標(biāo)的不同同層面，

15、每每個(gè)層面作作用的特定定控制要素素，相應(yīng)的的配套措施施；考慮了了哪些目標(biāo)標(biāo)層面的可可控性更強(qiáng)強(qiáng)，哪些目目標(biāo)層面受受其他系統(tǒng)統(tǒng)的影響更更多等；具具有循序漸漸進(jìn)、適合合國情的特特點(diǎn)。基本規(guī)范目目標(biāo)最終定定位于企業(yè)業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn)現(xiàn)，發(fā)展戰(zhàn)戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn)現(xiàn)需要進(jìn)行行戰(zhàn)略思維維，這就需需要考慮：企業(yè)對其其前景做了了哪些瞻望望；使命是是什么，核核心競爭力力是什么；有哪些機(jī)機(jī)遇可以利利用；怎樣樣運(yùn)用新技技術(shù)加強(qiáng)競競爭力；需需要考慮哪哪些相關(guān)的的經(jīng)濟(jì)因素素；從競爭爭中能期望望什么；從從監(jiān)管環(huán)境境中能獲取取哪些好處處；能否通通過來取合合并、合資資及合作等等方式取得得戰(zhàn)略優(yōu)勢勢等等，正正如史蒂文文魯特認(rèn)為為，保

16、持使使企業(yè)發(fā)現(xiàn)現(xiàn)、利用機(jī)機(jī)遇的能力力和保持企企業(yè)的反應(yīng)應(yīng)能力對意外風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)與機(jī)遇遇的反應(yīng)和和適應(yīng)能力力，以及根根據(jù)不確切切的信息做做出決定的的能力，這這對企業(yè)的的持續(xù)經(jīng)營營能力以及及其能否取取得成功至至關(guān)重要，因因?yàn)檫@種控控制顯得更更有意義，董董事會和高高級管理人人員應(yīng)將更更多的時(shí)間間和精力花花費(fèi)在利用用機(jī)遇方而而，而利用用機(jī)遇也正正是那些前前景瞻望、戰(zhàn)略規(guī)劃劃、戰(zhàn)術(shù)、行動、創(chuàng)創(chuàng)新方案、項(xiàng)目和目目標(biāo)所要達(dá)達(dá)到的主要要目的。（三）統(tǒng)籌籌構(gòu)建內(nèi)部部控制的要要素，有機(jī)機(jī)融合國際際上的先進(jìn)進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，構(gòu)構(gòu)建了以內(nèi)內(nèi)部環(huán)境為為重要基礎(chǔ)礎(chǔ)、以風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)評估為重重要環(huán)節(jié)、以控制活活動為重要要手段、以以信息與溝溝通為重

17、要要條件、以以內(nèi)部監(jiān)督督為重要保保證，相互互聯(lián)系、相相互促進(jìn)的的五要素內(nèi)內(nèi)部控制框框架。筆者者認(rèn)為這個(gè)個(gè)框架主要要有如下兩兩方面特點(diǎn)點(diǎn)：1、該框架架有效的整整合了公司司治理結(jié)構(gòu)構(gòu)、內(nèi)部控控制與風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)管理的關(guān)關(guān)系，將三三者最終歸歸結(jié)為風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)控制目前我國內(nèi)內(nèi)部控制存存在的突出出問題在于于：盡管制制定了看似似完善的內(nèi)內(nèi)部控制，由由于公司治治理結(jié)構(gòu)存存在缺陷，對對公司實(shí)際際控制人缺缺乏必要制制約，管理理層任意超超越內(nèi)部控控制，最終終導(dǎo)致內(nèi)部部控制成為為一紙空文文；在戰(zhàn)略略及經(jīng)營目目標(biāo)實(shí)現(xiàn)方方面的風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)控制嚴(yán)重重缺失。很很多案例折折射出我國國企業(yè)內(nèi)部部控制的現(xiàn)現(xiàn)狀和對內(nèi)內(nèi)部控制認(rèn)認(rèn)識的差距距，近年來來國

18、內(nèi)外發(fā)發(fā)生的一系系列重大內(nèi)內(nèi)部控制和和風(fēng)險(xiǎn)管理理失敗的案案例為我國國企業(yè)敲響響了警鐘：完善公司司治理，建建立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)導(dǎo)向的內(nèi)部部控制，提提高內(nèi)部控控制的效率率和效果已已刻不容緩緩?；疽?guī)范第第十一條就就規(guī)定：企企業(yè)應(yīng)當(dāng)根根據(jù)國家有有關(guān)法律法法規(guī)和企業(yè)業(yè)章程，建建立規(guī)范的的公司治理理結(jié)構(gòu)和議議事規(guī)則，明明確決策、執(zhí)行、監(jiān)監(jiān)督等方面面的職責(zé)權(quán)權(quán)限，形成成科學(xué)有效效的職責(zé)分分工和制衡衡機(jī)制。公公司治理結(jié)結(jié)構(gòu)是內(nèi)部部環(huán)境的重重要因素，同同時(shí)還明確確規(guī)定了董董事會和審審計(jì)委員會會對內(nèi)部控控制的職責(zé)責(zé)。閻達(dá)五 (20011)就認(rèn)為為公司治理理是內(nèi)部環(huán)環(huán)境的要素素之一，而而風(fēng)險(xiǎn)管理理包含內(nèi)部部控制；黃黃世忠(

19、22001)提出，如如果不強(qiáng)化化公司治理理結(jié)構(gòu)的基基礎(chǔ)建設(shè)，要要建立、健健全內(nèi)部控控制以確保保會計(jì)信息息的真實(shí)、完整只能能是奢談。公司如果果不強(qiáng)化治治理結(jié)構(gòu)的的基礎(chǔ)建設(shè)設(shè)，就很難難有效地進(jìn)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管管理。實(shí)際際上公司治治理不完善善或無效，本本身就是一一種風(fēng)險(xiǎn)。公司治理理的目標(biāo)是是要保證各各層次的受受托者不得得背離委托托者，這里里的背離包包括侵吞財(cái)財(cái)物、信息息欺詐；另另一目標(biāo)也也是要保證證各層次的的受托者理理性地決策策，這里的的理性決策策首先要求求受托者不不得逆向選選擇，也要要求在識別別企業(yè)各種種風(fēng)險(xiǎn)的基基礎(chǔ)上做出出正確的戰(zhàn)戰(zhàn)略選擇和和經(jīng)營決策策。所以不不難看出，企企業(yè)內(nèi)部控控制的目標(biāo)標(biāo)拓展和控

20、控制層次提提升的趨勢勢與公司治治理的目標(biāo)標(biāo)和治理層層次具有幾幾乎完全擬擬合的特征征，公司治治理本質(zhì)上上仍然是為為了控制風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)，只是是這種風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)控制是基基于新出現(xiàn)現(xiàn)的公司組組織層次，以以及這些層層次所要進(jìn)進(jìn)行的行為為選擇所決決定的。ERM框架架指出內(nèi)部部控制是企企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管管理的有機(jī)機(jī)組成部分分，企業(yè)風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)管理包包含內(nèi)部控控制，并形形成一個(gè)更更為廣泛的的管理概念念和工具框框架直接凸凸顯風(fēng)險(xiǎn)管管理。對風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)的控制制不僅面向向過去，而而且也面向向未來，使使得風(fēng)險(xiǎn)管管理不僅貫貫穿于作業(yè)業(yè)層次，也也貫穿于管管理層次；不僅貫穿穿于戰(zhàn)術(shù)層層次，也貫貫穿于戰(zhàn)略略層次；不不僅貫穿于于執(zhí)行層次次，也貫穿穿于決策層層

21、次；是涉涉及到企業(yè)業(yè)全要素、全過程、全層次的的風(fēng)險(xiǎn)控制制?；疽?guī)范也也凸顯了風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)管理與與內(nèi)部控制制的密切聯(lián)聯(lián)系，規(guī)定定企業(yè)應(yīng)當(dāng)當(dāng)根據(jù)設(shè)定定的控制目目標(biāo)，全面面系統(tǒng)持續(xù)續(xù)地收集相相關(guān)信息，結(jié)結(jié)合實(shí)際情情況，及時(shí)時(shí)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)評估；應(yīng)應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確識識別與實(shí)現(xiàn)現(xiàn)控制目標(biāo)標(biāo)相關(guān)的內(nèi)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)和和外部風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)，確定相相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)承受度；應(yīng)當(dāng)采用用定性與定定量相結(jié)合合的方法，按按照風(fēng)險(xiǎn)發(fā)發(fā)生的可能能性及其影影響程度等等，對識別別的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)進(jìn)行分析和和排序，確確定關(guān)注重重點(diǎn)和優(yōu)先先控制的風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)；應(yīng)當(dāng)當(dāng)根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)分析的結(jié)結(jié)果，結(jié)合合風(fēng)險(xiǎn)承受受度，權(quán)衡衡風(fēng)險(xiǎn)與收收益，確定定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對對策略；應(yīng)應(yīng)當(dāng)綜合運(yùn)運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)規(guī)規(guī)避、風(fēng)險(xiǎn)

22、險(xiǎn)降低、風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)和和風(fēng)險(xiǎn)承受受等風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)應(yīng)對策略，實(shí)實(shí)現(xiàn)對風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)的有效控控制；應(yīng)當(dāng)當(dāng)結(jié)合不同同發(fā)展階段段和業(yè)務(wù)拓拓展情況，持持續(xù)收集與與風(fēng)險(xiǎn)變化化相關(guān)的信信息，進(jìn)行行風(fēng)險(xiǎn)識別別和風(fēng)險(xiǎn)分分析，及時(shí)時(shí)調(diào)整風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)應(yīng)對策略略。所以，內(nèi)內(nèi)部控制本本質(zhì)上是解解決組織內(nèi)內(nèi)部代理問問題、實(shí)現(xiàn)現(xiàn)組織目標(biāo)標(biāo)的一種內(nèi)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)控控制機(jī)制。當(dāng)然，內(nèi)部部控制不同同于風(fēng)險(xiǎn)管管理，風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)管理的首首要工作是是風(fēng)險(xiǎn)計(jì)劃劃，風(fēng)險(xiǎn)控控制是在風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)計(jì)劃既既定的前提提下所開展展的各種控控制活動；風(fēng)險(xiǎn)控制制除了包括括內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)控制之外外，還包括括外部風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)控制。綜上所述，無無論是內(nèi)部部控制、公公司治理還還是風(fēng)險(xiǎn)管管理，都是是為了控制制企業(yè)

23、可能能面臨的各各種風(fēng)險(xiǎn)而而產(chǎn)生的，伴伴隨企業(yè)由由自然人企企業(yè)向公司司制企業(yè)過過渡，企業(yè)業(yè)的組織層層次發(fā)生變變化，相應(yīng)應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)控控制也由員員工層次向向經(jīng)理層、董事會以以至股東大大會轉(zhuǎn)換，風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)控制也也由內(nèi)部控控制發(fā)展為為公司治理理；并且在在企業(yè)較高高層次，其其主要的職職責(zé)是經(jīng)營營決策，所所以公司治治理更多地地關(guān)注決策策理性，也也就是決策策非理性的的風(fēng)險(xiǎn)；早早期企業(yè)面面臨的主要要風(fēng)險(xiǎn)是財(cái)財(cái)物侵吞和和信息欺詐詐風(fēng)險(xiǎn)，風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)控制的的主要任務(wù)務(wù)是保證財(cái)財(cái)產(chǎn)安全和和信息真實(shí)實(shí)，而現(xiàn)代代企業(yè)財(cái)物物的安全控控制體系和和信息體系系不斷地建建立健全，企企業(yè)面臨的的主要風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)已轉(zhuǎn)變?yōu)闉槭袌龈偁帬庯L(fēng)險(xiǎn)，所所以風(fēng)險(xiǎn)控控

24、制就更加加關(guān)注戰(zhàn)略略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。從這個(gè)意意義出發(fā)內(nèi)內(nèi)部控制、公司治理理、風(fēng)險(xiǎn)管管理都屬于于企業(yè)管理理的范疇，它它們都是為為了進(jìn)行風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)控制。2、基本規(guī)規(guī)范的內(nèi)部部控制五要要素框架體體現(xiàn)了“價(jià)值創(chuàng)造造導(dǎo)向”COSO報(bào)報(bào)告和ERRM框架都都是財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)告導(dǎo)向的的，但財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)告舞弊弊的問題還還在經(jīng)常發(fā)發(fā)生，因此此對股東利利益和社會會公眾利益益的考慮還還需要關(guān)注注內(nèi)部控制制的價(jià)值方方面，因?yàn)闉橄鄬τ谔撎摷儇?cái)務(wù)報(bào)報(bào)告而言，價(jià)價(jià)值創(chuàng)造的的業(yè)績不佳佳更容易導(dǎo)導(dǎo)致企業(yè)失失??；與財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)質(zhì)量相比，與與價(jià)值創(chuàng)造造相關(guān)的商商業(yè)戰(zhàn)略及及其有效實(shí)實(shí)施更應(yīng)成成為內(nèi)部控控制關(guān)注的的重點(diǎn)；決決定公司命命運(yùn)的主要要也不

25、是虛虛假財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)告而是公公司業(yè)績，在在公司內(nèi)部部CEO是最最關(guān)鍵的制制定和實(shí)施施內(nèi)部控制制的主體， CEO更關(guān)注的還是通過有效的內(nèi)部控制來增加公司的價(jià)值創(chuàng)造；同時(shí)商業(yè)環(huán)境的變化促使公司更關(guān)注價(jià)值創(chuàng)造?；疽?guī)范的內(nèi)部控制五要素框架體現(xiàn)了“價(jià)值創(chuàng)造導(dǎo)向”，具體表現(xiàn)在以下方面：（1）風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)識別與應(yīng)應(yīng)對作為價(jià)價(jià)值驅(qū)動因因素被納入入框架，風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)和和風(fēng)險(xiǎn)承受受等概念在在價(jià)值導(dǎo)向向型內(nèi)部控控制框架中中的意義重重大。風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)分擔(dān)是鼓鼓勵(lì)企業(yè)積積極地面對對風(fēng)險(xiǎn)，而而不是追求求將風(fēng)險(xiǎn)最最小化至無無害水平；基本規(guī)范范規(guī)定：企企業(yè)應(yīng)當(dāng)合合理分析、準(zhǔn)確掌握握董事、經(jīng)經(jīng)理及其他他高級管理理人員、關(guān)關(guān)鍵崗位員員工的風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)

26、偏好，采采取適當(dāng)?shù)牡目刂拼胧┦?，避免因因個(gè)人風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)偏好給企企業(yè)經(jīng)營帶帶來重大損損失。風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)偏好是企企業(yè)在向相相關(guān)者提供供價(jià)值的過過程中所愿愿意承受的的風(fēng)險(xiǎn)水平平，通常與與企業(yè)戰(zhàn)略略相關(guān)聯(lián)，是是與企業(yè)經(jīng)經(jīng)營目標(biāo)(增長)和財(cái)務(wù)目目標(biāo)(報(bào)酬)相平衡的的可接受風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)業(yè)在制定內(nèi)內(nèi)部控制戰(zhàn)戰(zhàn)略目標(biāo)時(shí)時(shí)，應(yīng)該確確定和選擇擇一個(gè)與戰(zhàn)戰(zhàn)略目標(biāo)相相一致的風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)偏好。風(fēng)險(xiǎn)承受受是相對于于目標(biāo)的實(shí)實(shí)現(xiàn)而言所所能接受的的偏離程度度，風(fēng)險(xiǎn)承承受能夠被被計(jì)量，為為了捕捉商商業(yè)機(jī)會，需需要管理者者積極地面面對風(fēng)險(xiǎn)，愿愿意并有技技巧地接受受風(fēng)險(xiǎn)。很很顯然，這這其中涵蓋蓋了與價(jià)值值創(chuàng)造活動動有關(guān)的政政策、程序序和方法。（2

27、）信息息與溝通要要素被價(jià)值值導(dǎo)向框架架繼續(xù)沿用用了，信息息范圍的界界定與控制制目標(biāo)是一一致的，從從價(jià)值創(chuàng)造造的視角看看，信息的的范圍包括括了來自內(nèi)內(nèi)部和外部部的所有與與管理相關(guān)關(guān)的財(cái)務(wù)與與非財(cái)務(wù)的的信息，并并且都是建建立在對之之有效分析析的基礎(chǔ)上上?？蚣苓€還特別強(qiáng)調(diào)調(diào)了與利益益相關(guān)者的的信息溝通通。基本規(guī)規(guī)范在描述述信息及溝溝通要素時(shí)時(shí)，關(guān)注了了管理信息息系統(tǒng)的作作用，因?yàn)闉橛行У男判畔⒓皽贤ㄍㄒ柚谟谝惑w化的的、共享的的信息平臺臺。同時(shí)還還規(guī)定企業(yè)業(yè)應(yīng)當(dāng)建立立反舞弊機(jī)機(jī)制、舉報(bào)報(bào)投訴制度度和舉報(bào)人人保護(hù)制度度。（3）基本本規(guī)范的框框架強(qiáng)調(diào)了了績效評價(jià)價(jià)與激勵(lì)，這這是對控制制標(biāo)準(zhǔn)（包包括所制

28、定定的目標(biāo)和和預(yù)算、風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)承受水水平等）的的實(shí)施結(jié)果果在信息傳傳遞與反饋饋的基礎(chǔ)上上進(jìn)行的評評價(jià)，并根根據(jù)評價(jià)結(jié)結(jié)果進(jìn)行獎(jiǎng)獎(jiǎng)勵(lì)或懲罰罰?？冃гu評價(jià)是衡量量控制目標(biāo)標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程程度，體現(xiàn)現(xiàn)以結(jié)果為為導(dǎo)向的管管理?？冃гu價(jià)是綜綜合性的，既既有財(cái)務(wù)指指標(biāo)又有非非財(cái)務(wù)指標(biāo)標(biāo)，并與控控制目標(biāo)相相結(jié)合；基基本規(guī)范規(guī)規(guī)定的激勵(lì)勵(lì)的內(nèi)容是是寬泛的，既既包括物質(zhì)質(zhì)激勵(lì)又包包括非物質(zhì)質(zhì)激勵(lì)，其其中重要是是職務(wù)激勵(lì)勵(lì)。（4）同其其他程序一一樣，內(nèi)部部監(jiān)督程序序的設(shè)計(jì)和和運(yùn)行也必必須本著達(dá)達(dá)到既定目目標(biāo)的原則則，基本規(guī)規(guī)范規(guī)定，企企業(yè)應(yīng)當(dāng)根根據(jù)本規(guī)范范及其配套套辦法，制制定內(nèi)部控控制監(jiān)督制制度，明確確內(nèi)部審計(jì)計(jì)機(jī)構(gòu)（

29、或或經(jīng)授權(quán)的的其他監(jiān)督督機(jī)構(gòu)）和和其他內(nèi)部部機(jī)構(gòu)在內(nèi)內(nèi)部監(jiān)督中中的職責(zé)權(quán)權(quán)限，規(guī)范范內(nèi)部監(jiān)督督的程序、方法和要要求。內(nèi)部部監(jiān)督分為為日常監(jiān)督督和專項(xiàng)監(jiān)監(jiān)督。企業(yè)業(yè)應(yīng)當(dāng)制定定內(nèi)部控制制缺陷認(rèn)定定標(biāo)準(zhǔn)，對對監(jiān)督過程程中發(fā)現(xiàn)的的內(nèi)部控制制缺陷，應(yīng)應(yīng)當(dāng)分析缺缺陷的性質(zhì)質(zhì)和產(chǎn)生的的原因，提提出整改方方案，采取取適當(dāng)?shù)男涡问郊皶r(shí)向向董事會、監(jiān)事會或或者經(jīng)理層層報(bào)告。企企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)結(jié)合內(nèi)部監(jiān)監(jiān)督情況，定定期對內(nèi)部部控制的有有效性進(jìn)行行自我評價(jià)價(jià)，出具內(nèi)內(nèi)部控制自自我評價(jià)報(bào)報(bào)告?？蚣艿膬?nèi)部部監(jiān)督涉及及眾多利益益相關(guān)群體體，雖然股股東是十分分明顯的利利益相關(guān)者者，然而讓讓他們參與與到內(nèi)部審審計(jì)監(jiān)督程程序當(dāng)中卻卻并

30、不現(xiàn)實(shí)實(shí)；同樣，董董事會的地地位雖然重重要，也不不必廣泛地地參與其中中。CEOO和總裁，可可能會不同同程度地參參與這一程程序，而CCF0、財(cái)財(cái)務(wù)總監(jiān)和和內(nèi)部審計(jì)計(jì)則是主要要的參與者者，同時(shí)還還需要其他他高級管理理人員的適適當(dāng)介入?；疽?guī)范對對內(nèi)部審計(jì)計(jì)提出了更更高的要求求：對內(nèi)部部控制的有有效性進(jìn)行行監(jiān)督檢查查；內(nèi)部審審計(jì)機(jī)構(gòu)對對監(jiān)督檢查查中發(fā)現(xiàn)的的內(nèi)部控制制缺陷，應(yīng)應(yīng)當(dāng)按照企企業(yè)內(nèi)部審審計(jì)工作程程序進(jìn)行報(bào)報(bào)告；對監(jiān)監(jiān)督檢查中中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)內(nèi)部控制重重大缺陷，有有權(quán)直接向向董事會及及其審計(jì)委委員會、監(jiān)監(jiān)事會報(bào)告告。這無疑疑是拓展了了內(nèi)部審計(jì)計(jì)的責(zé)權(quán)、保證了企企業(yè)全面風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)管理體體系的正常常運(yùn)行、建

31、建立了風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)管理的后后續(xù)評價(jià)和和持續(xù)改進(jìn)進(jìn)機(jī)制。企企業(yè)內(nèi)部審審計(jì)部門在在獨(dú)立于經(jīng)經(jīng)營管理層層、對董事事會直接負(fù)負(fù)責(zé)的基礎(chǔ)礎(chǔ)上，擴(kuò)展展了其責(zé)權(quán)權(quán)，通過持持續(xù)的監(jiān)控控活動、個(gè)個(gè)別評價(jià)，或或者二者的的結(jié)合，實(shí)實(shí)現(xiàn)對風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)管理的評評價(jià)，并對對發(fā)現(xiàn)的問問題及時(shí)采采取措施優(yōu)優(yōu)化，以完完善全面風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)管理體體系的后續(xù)續(xù)評價(jià)和持持續(xù)的改進(jìn)進(jìn)機(jī)制。內(nèi)內(nèi)部審計(jì)是是重點(diǎn)關(guān)注注各個(gè)風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)管理構(gòu)成成要素是否否能夠在風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)管理體體系中正常常運(yùn)行、業(yè)業(yè)務(wù)流程是是否能夠滿滿足防范風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)的需要要，各種量量化管理的的內(nèi)部模型型是否有效效等，促進(jìn)進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理理體系不斷斷改進(jìn)。內(nèi)部控制監(jiān)監(jiān)督程序的的有效性取取決于各利利益相關(guān)群群體的參與

32、與以及相互互影響的程程度。而使使眾多的利利益相關(guān)群群體保持適適度的相互互影響是一一項(xiàng)頗具挑挑戰(zhàn)性的工工作。主要要參與方的的態(tài)度必須須改變，理理解和接受受風(fēng)險(xiǎn)所必必需的公開開交流是十十分必要的的，從而形形成一種有有益于積累累知識的環(huán)環(huán)境，知識識在這里是是指理解內(nèi)內(nèi)部控制的的概念、對對資源的需需求程度、應(yīng)具備的的能力以及及伴隨的風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)。上述表明，框框架考慮了了戰(zhàn)略導(dǎo)向向和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)導(dǎo)向的管理理要求，企企業(yè)的控制制標(biāo)準(zhǔn)主要要的是通過過戰(zhàn)略和預(yù)預(yù)算、風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)承受等體體現(xiàn)出來，執(zhí)執(zhí)行與成效效衡量可具具體化為控控制活動、信息與溝溝通、績效效評價(jià)與激激勵(lì)三項(xiàng)要要素，內(nèi)部部監(jiān)督可視視為糾正偏偏差所采取取的行動之之一

33、，而所所有這些要要素都是以以內(nèi)部環(huán)境境為基礎(chǔ)的的；所以價(jià)價(jià)值創(chuàng)造導(dǎo)導(dǎo)向的內(nèi)部部控制是以以企業(yè)價(jià)值值創(chuàng)造為主主要目的、以可接受受的風(fēng)險(xiǎn)水水平為出發(fā)發(fā)點(diǎn)、以管管理信息系系統(tǒng)為平臺臺、體現(xiàn)控控制全過程程的一個(gè)開開放型系統(tǒng)統(tǒng)。（四）基本本規(guī)范提出出了切實(shí)可可行的內(nèi)部部控制實(shí)施施機(jī)制基本規(guī)范建建立了以企企業(yè)為主體體、以政府府監(jiān)管為促促進(jìn)、以中中介機(jī)構(gòu)審審計(jì)為重要要組成部分分的內(nèi)部控控制實(shí)施機(jī)機(jī)制，要求求企業(yè)實(shí)行行內(nèi)部控制制自我評價(jià)價(jià)制度，披披露年度自自我評價(jià)報(bào)報(bào)告，并將將各責(zé)任單單位和全體體員工實(shí)施施內(nèi)部控制制的情況納納入績效考考評體系；國務(wù)院有有關(guān)監(jiān)管部部門有權(quán)對對企業(yè)建立立并實(shí)施內(nèi)內(nèi)部控制的的情況進(jìn)

34、行行監(jiān)督檢查查；明確企企業(yè)可以依依法委托會會計(jì)師事務(wù)務(wù)所對本企企業(yè)內(nèi)部控控制的有效效性進(jìn)行審審計(jì)，出具具審計(jì)報(bào)告告。這充分分體現(xiàn)了基基本規(guī)范在在實(shí)施過程程中適當(dāng)?shù)牡囊肓诵判畔C(jī)制和和聲譽(yù)機(jī)制制、強(qiáng)化檢檢查監(jiān)督機(jī)機(jī)制，落實(shí)實(shí)內(nèi)控責(zé)任任主體和嚴(yán)嚴(yán)格問責(zé)和和實(shí)施嚴(yán)厲厲的獎(jiǎng)懲機(jī)機(jī)制的特點(diǎn)點(diǎn)。三、基本規(guī)規(guī)范滿足了了不同主體體對內(nèi)部控控制的需求求，形成了了內(nèi)部控制制的理論結(jié)結(jié)構(gòu)注冊會計(jì)師師、企業(yè)管管理者、企企業(yè)的投資資者和潛在在的投資者者、外部監(jiān)監(jiān)管者以及及更多的利利益相關(guān)者者如供應(yīng)商商代理商債債權(quán)人等不不僅關(guān)注企企業(yè)的財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表，更更關(guān)注企業(yè)業(yè)的經(jīng)營運(yùn)運(yùn)作，他們們也就自然然產(chǎn)生了對對內(nèi)部控制制的需求，

35、基基本規(guī)范的的發(fā)布滿足足了他們對對內(nèi)部控制制的需求。注冊會計(jì)師師是內(nèi)部控控制理論研研究的發(fā)起起者和推動動者，他們們主要是為為了提高審審計(jì)的效率率，降低審審計(jì)的成本本，關(guān)注企企業(yè)的內(nèi)部部控制中與與財(cái)務(wù)報(bào)表表審計(jì)有關(guān)關(guān)的部分；企業(yè)管理理者是企業(yè)業(yè)的實(shí)際經(jīng)經(jīng)營者，他他們需要一一整套有效效控制所轄轄資源的制制度、程序序和方法，以以有效的使使用企業(yè)的的各種資源源，實(shí)現(xiàn)企企業(yè)的經(jīng)營營目標(biāo)和戰(zhàn)戰(zhàn)略目標(biāo)。很明顯，他他們首先關(guān)關(guān)注的并不不是對外財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)表的的可靠性和和準(zhǔn)確性，而而是幫助他他們提高經(jīng)經(jīng)營效率和和經(jīng)濟(jì)效益益，實(shí)現(xiàn)企企業(yè)的經(jīng)營營目標(biāo)，乃乃至戰(zhàn)略目目標(biāo)的內(nèi)部部控制；由由于所有權(quán)權(quán)和經(jīng)營權(quán)權(quán)的分離，職職業(yè)

36、經(jīng)理人人的出現(xiàn)，企企業(yè)的投資資者和潛在在的投資者者更希望在在企業(yè)內(nèi)部部有一套能能夠有效約約束和激勵(lì)勵(lì)經(jīng)理人、保護(hù)其投投資和收益益的機(jī)制，同同樣，潛在在的投資者者除了希望望通過可靠靠的財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表了解企企業(yè)的財(cái)務(wù)務(wù)狀況外，也也更希望通通過了解企企業(yè)的內(nèi)部部存在的這這種投資保保護(hù)機(jī)制，來來分析企業(yè)業(yè)的管理水水平和盈利利能力，估估計(jì)投資風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)的大小小，做出自自己的投資資決策；外外部監(jiān)管者者希望通過過企業(yè)內(nèi)部部控制促進(jìn)進(jìn)其監(jiān)管目目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)現(xiàn)，使企業(yè)業(yè)遵守法律律法規(guī)，維維護(hù)投資者者和國家的的利益，保保持良好的的市場秩序序，等等。通過基本規(guī)規(guī)范的內(nèi)容容和前面對對基本規(guī)范范特點(diǎn)的歸歸納總結(jié)，我我們不難看看出，

37、基本本規(guī)范基本本滿足了不不同主體對對內(nèi)部控制制的需求；不僅如此此，基本規(guī)規(guī)范形成了了一個(gè)能夠夠統(tǒng)領(lǐng)各視視角內(nèi)部控控制的更廣廣闊視野、更大范圍圍的內(nèi)部控控制的邏輯輯結(jié)構(gòu)，這這個(gè)邏輯結(jié)結(jié)構(gòu)是“目標(biāo)原則要素概念結(jié)構(gòu)構(gòu)實(shí)施機(jī)制制”，是將目標(biāo)標(biāo)置于理論論體系的最最高端，然然后按照實(shí)實(shí)現(xiàn)該目標(biāo)標(biāo)的需要來來推導(dǎo)、演演繹出各個(gè)個(gè)理論要素素，并根據(jù)據(jù)各個(gè)理論論要素之間間的邏輯關(guān)關(guān)系排列它它們之間的的結(jié)構(gòu)與順順序，從而而形成的一一個(gè)完整的的理論體系系。需要補(bǔ)補(bǔ)充說明的的是基本規(guī)規(guī)范提出了了合理確定定內(nèi)部控制制的原則，要要求企業(yè)在在建立和實(shí)實(shí)施內(nèi)部控控制全過程程中貫徹全全面性原則則、重要性性原則、制制衡性原則則、適

38、應(yīng)性性原則和成成本效益原原則，這也也是它的一一個(gè)特點(diǎn)所所在。四、三點(diǎn)思思考（一）基本本規(guī)范的出出臺是一種種強(qiáng)制性的的制度變遷遷以政府機(jī)構(gòu)構(gòu)、實(shí)務(wù)界界為研究主主體，以調(diào)調(diào)查分析、總結(jié)歸納納為基本研研究方法，通通過對中國國企業(yè)內(nèi)部部控制管理理實(shí)踐的調(diào)調(diào)查研究，篩篩選和總結(jié)結(jié)出較好的的管理慣例例，形成內(nèi)內(nèi)部控制規(guī)規(guī)范我國沿沿著這條路路線所進(jìn)行行的研究活活動已經(jīng)開開展多年，并并且取得了了一些研究究成果。22006年年財(cái)政部發(fā)發(fā)起成立了了企業(yè)內(nèi)部部控制標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)委員會，廣廣泛凝聚一一批各方面面的專家學(xué)學(xué)者，旨在在為推進(jìn)我我國企業(yè)內(nèi)內(nèi)部控制建建設(shè)提供政政策咨詢。通過兩年年的努力，要要基本建立立一套以防防范風(fēng)險(xiǎn)

39、和和控制舞弊弊為中心、以控制標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)和評價(jià)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)為主主體，結(jié)構(gòu)構(gòu)合理、內(nèi)內(nèi)容完整、方法科學(xué)學(xué)的內(nèi)部控控制標(biāo)準(zhǔn)體體系，推動動企業(yè)完善善治理結(jié)構(gòu)構(gòu)和內(nèi)部約約束機(jī)制。從內(nèi)部會會計(jì)控制規(guī)規(guī)范基本規(guī)規(guī)范到如如今的基本本規(guī)范，是是由政府機(jī)機(jī)構(gòu)所發(fā)起起的制度變變遷，這多多與各種社社會危機(jī)或或外在壓力力直接相關(guān)關(guān)。其中，危危機(jī)的表現(xiàn)現(xiàn)較為明顯顯。政府機(jī)機(jī)構(gòu)發(fā)起制制度變遷的的成本低于于民間組織織，因?yàn)檎哂兄Z諾斯所認(rèn)為為的“暴力優(yōu)勢勢”，它可將將各種制度度輕易地推推行下去。同時(shí)，政政府機(jī)構(gòu)可可以輕易地地取得規(guī)范范制定所需需的各種人人力、物力力等資源。但是，政政府機(jī)構(gòu)本本身不能獲獲取提供了了某項(xiàng)制度度的收益，因

40、因?yàn)閺睦碚撜撋?，政府府機(jī)構(gòu)日常常運(yùn)行耗費(fèi)費(fèi)的是全社社會的資源源，理應(yīng)以以全社會利利益最大化化為目標(biāo)，它它所發(fā)起制制度變遷帶帶來的制度度收益當(dāng)然然就歸社會會所有。而而政府機(jī)構(gòu)構(gòu)的“收益”就是政績績和良好的的社會評價(jià)價(jià)。所以，正正如王軍副副部長強(qiáng)調(diào)調(diào)的：制定定和完善我我國企業(yè)內(nèi)內(nèi)部控制標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)體系，是是新形勢下下會計(jì)管理理工作貫徹徹落實(shí)科學(xué)學(xué)發(fā)展觀、走長期可可持續(xù)發(fā)展展道路的必必然要求，是是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)濟(jì)健康運(yùn)行行、規(guī)范資資本市場秩秩序、完善善現(xiàn)代企業(yè)業(yè)制度的現(xiàn)現(xiàn)實(shí)需要，是是完善我國國會計(jì)法規(guī)規(guī)制度、推推動中國會會計(jì)走向國國際市場的的正確選擇擇。但是，管制制權(quán)力又是是一項(xiàng)十分分珍貴的資資源，且具具有供給

41、剛剛性。政府府機(jī)構(gòu)會利利用其暴力力優(yōu)勢，不不斷擴(kuò)張其其管制范圍圍，增加其其管制權(quán)力力。所以，“必須處理好內(nèi)控標(biāo)準(zhǔn)體系與現(xiàn)行監(jiān)管規(guī)則的關(guān)系，即解決內(nèi)控標(biāo)準(zhǔn)體系的協(xié)調(diào)性問題。需要始終把握一個(gè)基本尺度：內(nèi)控標(biāo)準(zhǔn)體系與已經(jīng)出臺的有關(guān)內(nèi)控監(jiān)管規(guī)則之間不是替代關(guān)系，而是一種相互聯(lián)系、相互協(xié)調(diào)、相互促進(jìn)的和諧互動關(guān)系。內(nèi)控標(biāo)準(zhǔn)體系能否得到有效實(shí)施，監(jiān)管部門的推動和配套監(jiān)管措施的支撐十分關(guān)鍵。財(cái)政部會同有關(guān)部門出臺內(nèi)控標(biāo)準(zhǔn)，并非表明僅此一家。不同監(jiān)管對象的關(guān)注點(diǎn)、側(cè)重點(diǎn)不同，有關(guān)內(nèi)部控制的具體監(jiān)管要求可以、也應(yīng)當(dāng)有所差別，但對內(nèi)部控制的基本標(biāo)準(zhǔn)或政策底線，應(yīng)力求一致，否則很難自圓其說，也無法給企業(yè)一個(gè)滿意的交

42、代?！保ǘ﹥?nèi)部部控制的知知識存量與與制度變遷遷的關(guān)系拉坦認(rèn)為，如如果沒有社社會科學(xué)知知識的進(jìn)步步，對新制制度設(shè)計(jì)(假定這是是必須的話話)，必須要要通過大量量的“試錯(cuò)”過程來進(jìn)進(jìn)行。盡管管社會科學(xué)學(xué)知識的進(jìn)進(jìn)步并不能能保證每次次制度創(chuàng)新新的嘗試一一定會成功功，但這畢畢竟減少了了“試錯(cuò)”的次數(shù)，極極大地降低低了設(shè)計(jì)新新制度安排排的成本。一般而言言，設(shè)計(jì)一一項(xiàng)制度安安排，所需需的知識準(zhǔn)準(zhǔn)備，除了了特定制度度安排之外外多為社社會科學(xué)知知識，包括括經(jīng)濟(jì)、法法律、商業(yè)業(yè)組織等等等。因此，社社會科學(xué)知知識的進(jìn)步步，將在相相當(dāng)程度上上能降低制制度設(shè)計(jì)和和創(chuàng)新的成成本，從而而能促進(jìn)制制度變遷的的發(fā)生?；蚧蛘哒f，對對制度理解解的知識的的進(jìn)步，能能增加制度度變遷的供供給，盡管管增加的量量不會正好好等于知識識進(jìn)步的量量(這可以理理解為制度度的供給彈彈性)。拉坦還還認(rèn)為，社社會知識進(jìn)進(jìn)步對制度度變遷供給給的促進(jìn)作作用，是通通過對意識識形態(tài)的影影響來實(shí)現(xiàn)現(xiàn)的。在一一個(gè)