關(guān)于《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則若干會(huì)計(jì)處理問(wèn)題的思考

1、關(guān)于?企業(yè)會(huì)計(jì)制度?及會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么假設(shè)干會(huì)計(jì)處理問(wèn)題的考慮一、關(guān)于被投資公司以利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本被投資企業(yè)以利潤(rùn)轉(zhuǎn)增為資本即分派股票股利時(shí)，對(duì)于被投資企業(yè)，根據(jù)股東大會(huì)或董事會(huì)批準(zhǔn)的利潤(rùn)方案，作借記“利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn)科目，貸記“股本或?qū)嵤召Y本科目；對(duì)于投資企業(yè)，根據(jù)?企業(yè)會(huì)計(jì)制度?和?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么-投資?的規(guī)定，不作會(huì)計(jì)處理。筆者認(rèn)為這種做法值得商榷。投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)的投資本錢(qián)包括初始投資本錢(qián)和追加投資本錢(qián)，被投資企業(yè)將利潤(rùn)轉(zhuǎn)增為股本即分派股票股利?？梢曂瑸楸煌顿Y企業(yè)以現(xiàn)金股利分紅之后。投資企業(yè)以其分得的現(xiàn)金股利對(duì)被投資企業(yè)追加投資本錢(qián)。雖然這種轉(zhuǎn)增方式僅改變股東的投資數(shù)額，未改變被投資企業(yè)

2、股東的出資比例。在投資企業(yè)采用權(quán)益法核算下。亦未改變其長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額。但分派股票股利時(shí)投資企業(yè)不作會(huì)計(jì)處理睬導(dǎo)致：一、轉(zhuǎn)增后被投資企業(yè)的股東出資數(shù)額與投資企業(yè)投資本錢(qián)不一致。未能真實(shí)反映投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)的追加投資本錢(qián)；二、轉(zhuǎn)增后，當(dāng)被投資企業(yè)股本總額和股東構(gòu)造發(fā)生不同比例的增減變動(dòng)時(shí)，投資企業(yè)“長(zhǎng)期股權(quán)投資-投資本錢(qián)賬面余額及其占被投資企業(yè)的出資比例未能反映被投資企業(yè)股東出資額及股權(quán)構(gòu)造的變動(dòng)情況；三、轉(zhuǎn)增后“長(zhǎng)期股權(quán)投資-投資本錢(qián)賬面余額與計(jì)稅投資本錢(qián)不一致。按照?國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)假設(shè)干所得稅問(wèn)題的通知?國(guó)稅發(fā)2000118號(hào)第一條規(guī)定。被投資企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)上實(shí)際做

3、利潤(rùn)分配處理時(shí)。投資企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得股息性所得的實(shí)現(xiàn)。因此，當(dāng)投資企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)或被投資企業(yè)發(fā)生清算時(shí)。確認(rèn)計(jì)稅投資本錢(qián)應(yīng)按原投資本錢(qián)加上股票股利。假如投資企業(yè)獲得股票股利時(shí)，未在賬面確認(rèn)該追加投資本錢(qián)，按照國(guó)稅函2022390號(hào)的規(guī)定，就有可能將這部分股息性所得轉(zhuǎn)化為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。而股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得和股息性所得在確定企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)。處理方式是不同的。前者應(yīng)全額并入企業(yè)應(yīng)納稅所得，而后者在投資企業(yè)適用所得稅率等于或低于被投資企業(yè)的適用稅率時(shí)均為免稅所得。投資企業(yè)適用稅率高于被投資企業(yè)情況的。僅就稅率差額部分補(bǔ)稅。因此，筆者認(rèn)為，被投資企業(yè)以利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本時(shí)。投資企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn)。當(dāng)投資企

4、業(yè)按規(guī)定采用本錢(qián)法核算時(shí)。會(huì)計(jì)處理建議為借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資科目，貸記“投資收益科目；當(dāng)投資企業(yè)按規(guī)定采用權(quán)益法核算時(shí)。會(huì)計(jì)處理建議為借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資-投資本錢(qián)科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資-損益調(diào)整科目。二、關(guān)于銷(xiāo)售商品提供勞務(wù)而收到的非即期付款信譽(yù)證?企業(yè)會(huì)計(jì)制度?規(guī)定對(duì)企業(yè)因銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)而收到的商業(yè)匯票包括銀行承兌匯票和商業(yè)承兌匯票在“應(yīng)收票據(jù)科目核算。收到的非即期付款銀行信譽(yù)證仍在“應(yīng)收賬款科目核算。應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)收賬款相比，收款的保證程度高，特別是銀行承兌匯票，一般不會(huì)產(chǎn)生壞賬，無(wú)需計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。根據(jù)有關(guān)信譽(yù)證結(jié)算方法，信譽(yù)證系開(kāi)證行按照申請(qǐng)人一般為購(gòu)置商的申請(qǐng)開(kāi)出。憑符合信譽(yù)證條款的

5、單據(jù)支付的付款承諾。按信譽(yù)證付款方式區(qū)分有即期付款和延期或議付。信譽(yù)證一般為不可撤銷(xiāo)、不可轉(zhuǎn)讓?zhuān)行诓怀^(guò)6個(gè)月，開(kāi)證行是第一付款責(zé)任人。受益人一般為銷(xiāo)售商在交單期或信譽(yù)證有效期內(nèi)向開(kāi)證行交單收款。開(kāi)證行保證在收到規(guī)定單據(jù)后在到期日付款。一般來(lái)說(shuō)，只要會(huì)計(jì)上確認(rèn)實(shí)現(xiàn)有關(guān)銷(xiāo)售勞務(wù)收入，滿(mǎn)足信譽(yù)證條款的單據(jù)即已具備。比照商業(yè)匯票的核算方法。筆者認(rèn)為企業(yè)收到的非即期銀行信譽(yù)證所對(duì)應(yīng)的商品交易。會(huì)計(jì)上確認(rèn)銷(xiāo)售收入實(shí)現(xiàn)時(shí)。在“應(yīng)收票據(jù)科目核算比在“應(yīng)收賬款科目更能反映應(yīng)收款項(xiàng)的可收回性。同理，建議企業(yè)為已購(gòu)置的商品勞務(wù)而開(kāi)出的非即期信譽(yù)證從“應(yīng)付賬款科目轉(zhuǎn)入“應(yīng)付票據(jù)科目核算。三、關(guān)于應(yīng)付工資?企業(yè)會(huì)

6、計(jì)制度?規(guī)定“應(yīng)付工資科目核算企業(yè)應(yīng)付給職工的工資總額。包括各種工資、獎(jiǎng)金、津貼等，不管是否在當(dāng)月支付。都應(yīng)當(dāng)通過(guò)本科目核算。月度終了，應(yīng)將本月應(yīng)發(fā)的工資進(jìn)展分配。但是制度中又規(guī)定。本科目期末一般應(yīng)無(wú)余額，假如企業(yè)本月實(shí)發(fā)工資是按上月考勘記錄計(jì)算的，實(shí)發(fā)工資與按本月考勘記錄計(jì)算的應(yīng)付工資的差額。即為本科目的期末余額。實(shí)務(wù)中，按本月考勤記錄或業(yè)績(jī)完成情況計(jì)算的應(yīng)發(fā)工資在月末全部發(fā)放的情況并不多見(jiàn)。因?yàn)楣べY特別是獎(jiǎng)金、加班工資的計(jì)算較為復(fù)雜。難以在月末的最后一天準(zhǔn)確計(jì)算出，通常是次月初計(jì)算出結(jié)果后，在發(fā)生的當(dāng)月將工資費(fèi)用按權(quán)責(zé)發(fā)生制原那么予以計(jì)提并分配。故期末應(yīng)付工資余額為按權(quán)責(zé)發(fā)生制計(jì)提未實(shí)際發(fā)

7、放的工資實(shí)行工效掛鉤的企業(yè)為工資基金結(jié)余。企業(yè)本月實(shí)發(fā)工資假如是按上月考勤記錄計(jì)算的，上月工資費(fèi)用在上月末已計(jì)提并分配，“應(yīng)付工資科目的期末余額應(yīng)為按本月考勤記錄計(jì)算的應(yīng)付工資，而不是制度中所說(shuō)明的“實(shí)發(fā)工資與按本月考勤記錄計(jì)算的應(yīng)付工資的差額。出現(xiàn)“企業(yè)本月實(shí)發(fā)工資是按上月考勤記錄計(jì)算的，應(yīng)付工資期末余額等于實(shí)發(fā)工資與按本月考勤記錄計(jì)算的應(yīng)付工資的差額情況的原因。是企業(yè)上月的工資費(fèi)用未在當(dāng)月計(jì)提并分配：而未采用預(yù)發(fā)方式發(fā)放工資的企業(yè)，如企業(yè)本月實(shí)發(fā)工資是按上月考勤記錄計(jì)算的。應(yīng)付工資期末余額卻為零的現(xiàn)象。原因是當(dāng)月分配的工資費(fèi)用是按上月考勘記錄計(jì)算的。上述會(huì)計(jì)核算的差額。應(yīng)當(dāng)區(qū)分本年度和以前

8、年度并考慮差異是否重大，按?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么-會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)過(guò)失更正?的相關(guān)規(guī)定進(jìn)展會(huì)計(jì)處理。四、關(guān)于應(yīng)付福利費(fèi)按照現(xiàn)行規(guī)定。應(yīng)付福利費(fèi)在內(nèi)資企業(yè)和外商投資企業(yè)核算內(nèi)容的來(lái)源是不一致的，前者是按工資總額的14%提取的福利費(fèi)，計(jì)入企業(yè)的本錢(qián)費(fèi)用：后者是從稅后利潤(rùn)中提取的職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金。屬于稅后利潤(rùn)的分配，不計(jì)入企業(yè)本錢(qián)費(fèi)用。工資、獎(jiǎng)勵(lì)或福利支出本質(zhì)上都屬于企業(yè)的本錢(qián)費(fèi)用，不應(yīng)作為所有者股東權(quán)益的稅后利潤(rùn)進(jìn)展分配。對(duì)于外資企業(yè)，根據(jù)?外資企業(yè)法施行細(xì)那么?第58條的規(guī)定，從稅后利潤(rùn)中提取職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金，開(kāi)支時(shí)那么未能作為本錢(qián)費(fèi)用在稅前列支，故有的企業(yè)往往是盈利企業(yè)將從稅后利潤(rùn)提

9、取的職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金，作為長(zhǎng)期負(fù)債掛在賬上不使用。發(fā)生相關(guān)支出時(shí)直接計(jì)入本錢(qián)費(fèi)用。待清算時(shí)作為清算損好處理，最終又形成所有者股東權(quán)益；對(duì)于內(nèi)資企業(yè)，福利費(fèi)根據(jù)工資總額的14%計(jì)提，不是按照實(shí)際發(fā)生數(shù)據(jù)實(shí)列支，造成有的企業(yè)“應(yīng)付福利費(fèi)科目余額愈滾愈大。虛增企業(yè)本錢(qián)費(fèi)用。虛減企業(yè)所得稅和利潤(rùn)。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的情況下。福利費(fèi)據(jù)實(shí)列支才能真實(shí)反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況。目前。作為?企業(yè)會(huì)計(jì)制度?配套的?民航企業(yè)會(huì)計(jì)核算方法?、?電信企業(yè)會(huì)計(jì)核算方法?已明確規(guī)定：發(fā)生的福利費(fèi)支出。應(yīng)當(dāng)據(jù)實(shí)列支，不再按工資總額的14%計(jì)提，?金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度?和外商投資企業(yè)執(zhí)行?企業(yè)會(huì)計(jì)制度?等有關(guān)文件中也有一樣的規(guī)定，取消福利費(fèi)

10、的計(jì)提規(guī)定已成，趨勢(shì)。因此，筆者建議在?企業(yè)會(huì)計(jì)制度?未修訂之前，內(nèi)資企業(yè)可以先行采用據(jù)實(shí)列支福利費(fèi)的方法，不再按工資總額14%計(jì)提，超過(guò)計(jì)稅工資總額14%的部分在申報(bào)年度所得稅時(shí)作納稅調(diào)整。至于外商投資企業(yè)從稅后利潤(rùn)中提取職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金方法的改良，那么有待?外資企業(yè)法施行細(xì)那么?作出新的修訂。五、關(guān)于所得稅退回企業(yè)所得稅一般是按季預(yù)繳。年度匯算清繳。會(huì)計(jì)核算時(shí)，所得稅費(fèi)用按月、季或年度預(yù)提，分月或季預(yù)繳。稅務(wù)機(jī)關(guān)通常在次年的4月份之后，即財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之后，出具企業(yè)所得稅年度匯算清繳通知書(shū)。按照?企業(yè)會(huì)計(jì)制度?的規(guī)定，企業(yè)按照規(guī)定實(shí)行所得稅先征后返的，應(yīng)當(dāng)在實(shí)際收到返還的所得稅時(shí)沖減

11、收到當(dāng)期的所得稅費(fèi)用；按照?財(cái)政部關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么有關(guān)問(wèn)題解答二?的規(guī)定，企業(yè)根據(jù)稅收優(yōu)惠政策向稅務(wù)部門(mén)申請(qǐng)獲得退回的所得稅。無(wú)論是在資產(chǎn)負(fù)債表日以后、財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之前收到，還是在財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之后收到，一律應(yīng)在實(shí)際收到時(shí)沖減收到當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。在會(huì)計(jì)核算時(shí)，盡管企業(yè)按有關(guān)規(guī)定可享受減免稅優(yōu)惠。但通常要先接季預(yù)繳。于次年的4月30日之后。企業(yè)獲得主管稅務(wù)機(jī)關(guān)年度所得稅匯算清繳通知書(shū)時(shí)，才能申請(qǐng)退回上年預(yù)繳的企業(yè)所得稅，按照上述規(guī)定進(jìn)展處理。企業(yè)在享受稅收優(yōu)惠年度的所得稅費(fèi)用就未能如實(shí)地反映當(dāng)年可享受稅收優(yōu)惠的實(shí)際稅負(fù)。故這種會(huì)計(jì)處理方式筆者認(rèn)為不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制和

12、配比原那么。未能公允合理反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果。對(duì)于國(guó)務(wù)院或財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局公布的稅收優(yōu)惠政策，筆者認(rèn)為只要企業(yè)消費(fèi)經(jīng)營(yíng)情況符合文件規(guī)定精神并獲得有關(guān)部門(mén)的認(rèn)定。一般不存在能否實(shí)際執(zhí)行的問(wèn)題，其享受的稅收減免額應(yīng)按權(quán)責(zé)發(fā)生制反映在所屬年度的利潤(rùn)表中。預(yù)繳所得稅時(shí)會(huì)計(jì)處理無(wú)需先計(jì)提當(dāng)年度可享受的減免所得稅費(fèi)用。當(dāng)匯算清繳通知書(shū)確定的實(shí)際應(yīng)納企業(yè)所得稅與所屬年度利潤(rùn)表上反映的所得稅費(fèi)用數(shù)額不一致時(shí)，退補(bǔ)的企業(yè)所得稅應(yīng)按照?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么-會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)過(guò)失更正?的規(guī)定，根據(jù)過(guò)失金額重大與否進(jìn)展會(huì)計(jì)處理。即屬于以前年度的重大會(huì)計(jì)過(guò)失，應(yīng)當(dāng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)過(guò)失年度的期初留存收益及會(huì)計(jì)報(bào)表其他

13、相關(guān)工程的期初數(shù)；對(duì)于發(fā)現(xiàn)的非重大會(huì)計(jì)過(guò)失，無(wú)論本年度還是以前年度的，均作為發(fā)現(xiàn)年度的事項(xiàng)處理，調(diào)整發(fā)現(xiàn)年度會(huì)計(jì)報(bào)表的相關(guān)工程；對(duì)于地方政府根據(jù)企業(yè)上年度稅收實(shí)際繳納的一定比例。以扶持企業(yè)開(kāi)展等名義退還的款項(xiàng)。作為收到當(dāng)期的補(bǔ)貼收入，并入企業(yè)應(yīng)納稅所得額繳納企業(yè)所得稅。六、關(guān)于貨幣資金及現(xiàn)金等價(jià)物資產(chǎn)負(fù)債表工程的貨幣資金余額是現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金科目余額的合計(jì)，但是某些特定情況下的貨幣資金，已不具備可隨時(shí)動(dòng)用并支配的資金特性，譬如：當(dāng)企業(yè)向銀行申請(qǐng)開(kāi)出銀行承兌匯票、信譽(yù)證或保函時(shí)。根據(jù)企業(yè)信譽(yù)等級(jí)，銀行可能要求企業(yè)將數(shù)額不等的存款從結(jié)算戶(hù)轉(zhuǎn)入保證金專(zhuān)戶(hù)，當(dāng)企業(yè)將其定期銀行存款作為貸款銀

14、行的質(zhì)押物品。用于本企業(yè)或其他企業(yè)的銀行借款時(shí)。一旦企業(yè)因訴訟或其他原因。部分銀行存款被凍結(jié)，這些保證金賬戶(hù)的銀行存款、被質(zhì)押的定期銀行存款、被凍結(jié)的銀行存款等雖然存放在銀行，但已被限制使用，那這些款項(xiàng)是否還應(yīng)在銀行存款科目核算呢？這些存款的期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中是否仍應(yīng)列示在貨幣資金工程。在現(xiàn)金流量表內(nèi)還作為現(xiàn)金反映嗎？是否應(yīng)根據(jù)其流動(dòng)性的大小分別在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)的其他流動(dòng)資產(chǎn)或其他長(zhǎng)期資產(chǎn)工程列示并披露呢？現(xiàn)金流量表中所指的現(xiàn)金包括現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金及現(xiàn)金等價(jià)物。按照?企業(yè)會(huì)計(jì)制度?和?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么-現(xiàn)金流量表?對(duì)現(xiàn)金等價(jià)物的定義?，F(xiàn)金等價(jià)物是指企業(yè)持有的期限短、流動(dòng)性強(qiáng)、易于轉(zhuǎn)換為金額現(xiàn)金、價(jià)值變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)很小的投資。因此現(xiàn)金等價(jià)物僅包括在短期投資科目核算滿(mǎn)足現(xiàn)金等價(jià)物定義的相關(guān)內(nèi)容，如