會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變更對(duì)計(jì)算機(jī)行業(yè)影響

1、目錄 HYPERLINK l _TOC_250010 溯源：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變更始末 4 HYPERLINK l _TOC_250009 變化：新收入準(zhǔn)則有何異同？ 7 HYPERLINK l _TOC_250008 新增科目：合同資產(chǎn)與合同負(fù)債 7 HYPERLINK l _TOC_250007 收入確認(rèn)：時(shí)點(diǎn)確認(rèn) or 時(shí)段確認(rèn) 9 HYPERLINK l _TOC_250006 成本費(fèi)用：履約成本與取得成本 10 HYPERLINK l _TOC_250005 報(bào)表實(shí)操：新舊收入準(zhǔn)則會(huì)計(jì)科目如何表現(xiàn)？ 10 HYPERLINK l _TOC_250004 銜接：2020 年財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)如何切換 13

2、 HYPERLINK l _TOC_250003 第一類(lèi)：產(chǎn)品化公司 15 HYPERLINK l _TOC_250002 第二類(lèi)：項(xiàng)目制公司 16 HYPERLINK l _TOC_250001 第三類(lèi)：項(xiàng)目制公司，但已進(jìn)行合同調(diào)節(jié) 20 HYPERLINK l _TOC_250000 影響：表觀財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)影響幾何？ 22圖表目錄圖 1：國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第 15 號(hào)啟動(dòng)及發(fā)布、生效全流程 6圖 2：我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14 號(hào)項(xiàng)目啟動(dòng)及發(fā)布、生效全流程 6圖 3：新收入準(zhǔn)則新增合同資產(chǎn)與合同負(fù)債科目 7圖 4：案例說(shuō)明應(yīng)收賬款與合同資產(chǎn)的計(jì)入規(guī)則 8圖 5：Adobe 遞延收入情況 8圖 6：Ad

3、obe 遞延收入對(duì)其次年收入具有指引意義 8圖 7：新收入準(zhǔn)則統(tǒng)一收入確認(rèn)模型判定規(guī)則 9圖 8：新收入準(zhǔn)則關(guān)于合同履約成本與合同取得成本的定義 10圖 9：舊收入準(zhǔn)則下收入確認(rèn)模型 11圖 10：新收入準(zhǔn)則下財(cái)務(wù)時(shí)段法收入確認(rèn)模型 11圖 11：新收入準(zhǔn)則下財(cái)務(wù)時(shí)點(diǎn)法收入確認(rèn)模型 12圖 12：新收入準(zhǔn)則下項(xiàng)目制公司仍可采用合同分包的方式實(shí)現(xiàn) 13圖 13：新舊準(zhǔn)則銜接之年，需額外披露年初資產(chǎn)負(fù)債表及其變動(dòng)情況 13圖 14：新舊準(zhǔn)則銜接之年，企業(yè)須于年報(bào)、半年報(bào)中披露追溯調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)的說(shuō)明 14圖 15：計(jì)算機(jī)行業(yè)不同公司受影響程度分類(lèi) 14圖 16：產(chǎn)品類(lèi)公司普遍應(yīng)收賬款不發(fā)生變動(dòng)

4、15圖 17：產(chǎn)品類(lèi)公司預(yù)收賬款全部調(diào)入合同負(fù)債 15圖 18：產(chǎn)品類(lèi)公司預(yù)收賬款全部調(diào)入合同負(fù)債 16圖 19：案例說(shuō)明，項(xiàng)目制公司在銜接時(shí)點(diǎn)歸屬母公司權(quán)益變動(dòng)的原因 17圖 20：醫(yī)療信息化行業(yè)子系統(tǒng)眾多，一個(gè)完整建設(shè)項(xiàng)目往往包含多個(gè)子系統(tǒng) 20圖 21：項(xiàng)目制公司經(jīng)特殊合同處理實(shí)現(xiàn)等效時(shí)段法確認(rèn)后，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)表現(xiàn) 21圖 22：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)計(jì)算機(jī)行業(yè)整體影響判斷 22圖 23：部分公司出現(xiàn)毛利率與費(fèi)用率同時(shí)下滑的情況 23表 1：近年企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則政策變更情況一覽 4表 2：寶信軟件銜接時(shí)點(diǎn)前后資產(chǎn)負(fù)債表變動(dòng)原因分析 17表 3：歸母權(quán)益調(diào)整值占 2019 年凈歸母利潤(rùn)比例相對(duì)較高的公司列表

5、22溯源：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變更始末根據(jù)財(cái)政部于 2017 年 7 月 5 日發(fā)布企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14 號(hào)收入政策，僅在境內(nèi)上市的公司（A 股單獨(dú)上市）將自 2020 年 1 月 1 日起施行新收入準(zhǔn)則，同時(shí)，允許企業(yè)提前執(zhí)行?？紤]本次會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變更直接涉及項(xiàng)目類(lèi)收入確認(rèn)方法，預(yù)計(jì)將對(duì) A 股公司、尤其是計(jì)算機(jī)行業(yè)相關(guān)公司產(chǎn)生直接影響。本篇報(bào)告，我們將聚焦新收入準(zhǔn)則的具體變更細(xì)節(jié)，分析其在計(jì)算機(jī)行業(yè)公司財(cái)務(wù)報(bào)表上的體現(xiàn)。編號(hào)文件名修訂時(shí)間企業(yè)更正時(shí)間涉及科目1企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 22 號(hào)2017在境內(nèi)外同時(shí)上市的企業(yè)以及在境1.金融資產(chǎn)分類(lèi)由原先“四分類(lèi)”改為“三分類(lèi)”，即由“以公允價(jià)金融工具確認(rèn)和計(jì)外上市并

6、采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”、“持有至到期投量企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)告的企資”、“貸款和應(yīng)收款項(xiàng)”、“可供出售金融資產(chǎn)”變?yōu)椤耙詳傆喑杀?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 23 號(hào)2017業(yè)，自 2018 年 1 月 1 日起施行；計(jì)量的金融資產(chǎn)”、“以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移其他境內(nèi)上市企業(yè)自2019 年1 月1益的金融資產(chǎn)”、“以公允價(jià)值計(jì)量且起變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金3企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 24 號(hào)2017日起施行；執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的非融資產(chǎn)”。套期會(huì)計(jì)上市企業(yè)自 2021 年 1 月 1 日起施2.交易性金融資產(chǎn)處置時(shí)原公允價(jià)值變動(dòng)損益不再轉(zhuǎn)入投資收行。鼓勵(lì)企

7、業(yè)提前執(zhí)行。益，交易性金融負(fù)債債券性質(zhì)的利息支出計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用，持有4企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 37 號(hào)金融工具列報(bào)2017期間計(jì)入的公允價(jià)值變動(dòng)損益沖回.3.金融資產(chǎn)減值重新表述，引入金融工具減值三階段模型，由“已發(fā)生損失模型”改為“預(yù)期信用損失模型”。在境內(nèi)外同時(shí)上市的企業(yè)以及在境1.合同資產(chǎn)、合同負(fù)債科目外上市并采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或2.將現(xiàn)行收入和建造合同兩項(xiàng)準(zhǔn)則納入統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表的企3.新模型以控制權(quán)為基礎(chǔ)（“風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬”的概念作為反映控制業(yè)，自 2018 年 1 月 1 日起施行；權(quán)是否轉(zhuǎn)移的一項(xiàng)指標(biāo)繼續(xù)存在）。5企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14 號(hào)收入2017其他境內(nèi)上市企

8、業(yè)，自 2020 年 1月 1 日起施行；執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)價(jià)以企業(yè)預(yù)計(jì)有權(quán)收取的金額來(lái)計(jì)量，而非公允價(jià)值。在滿足特定條件的情況下將為取得和履行合同所發(fā)生的成本的非上市企業(yè)，自 2021 年 1 月 1單獨(dú)確認(rèn)為資產(chǎn)。日起施行。4.對(duì)于條件具備、有意6.對(duì)以下各項(xiàng)提供了專(zhuān)門(mén)指引：合同中商品與服務(wù)的分拆；在愿和有能力提前執(zhí)行新收入準(zhǔn)則的一段時(shí)間內(nèi)確認(rèn)收入 許可證；可變對(duì)價(jià)等企業(yè)，允許其提前執(zhí)行本準(zhǔn)則。在境內(nèi)外同時(shí)上市的企業(yè)以及在境承租人不再區(qū)分經(jīng)營(yíng)租賃和融資租賃，除準(zhǔn)則規(guī)定的豁免之外上市并采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或外，所有承租業(yè)務(wù)均需確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，即“入表”8企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 21 號(hào)租賃

9、2018企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表的企業(yè)，自 2019 年 1 月 1 日起施行；但對(duì)出租人而言，新準(zhǔn)則基本上延續(xù)了現(xiàn)行會(huì)計(jì)處理。此外，新租賃準(zhǔn)則還對(duì)轉(zhuǎn)租賃、售后回租等業(yè)務(wù)的處理做出了新的規(guī)其他執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)自范。2021 年 1 月 1 日起施行。企業(yè)對(duì) 2019 年 1 月 1 日至本準(zhǔn)則1、修改債務(wù)重組定義，重組債權(quán)和債務(wù)與其他金融工具不作施行日之間發(fā)生的債務(wù)重組，應(yīng)根區(qū)別對(duì)待。9企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 12 號(hào)債務(wù)重組（修訂）2019據(jù)本準(zhǔn)則進(jìn)行調(diào)整。企業(yè)對(duì) 2019年 1 月 1 日之前發(fā)生的債務(wù)重組，2、是將重組債權(quán)和債務(wù) 的會(huì)計(jì)處理規(guī)定索引至新金融工具準(zhǔn)則，從而與新金融工具準(zhǔn)則協(xié)調(diào)

10、一致，同時(shí)刪除關(guān)于或有應(yīng)收、不需要按照本準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行追溯應(yīng)付金額遵循或有事項(xiàng)準(zhǔn)則的規(guī)定。調(diào)整。本準(zhǔn)則自 2019 年 6 月 17 日3、是將以非現(xiàn)金資產(chǎn)償債情況下資產(chǎn)處置損益的計(jì)算方法與表 1：近年企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則政策變更情況一覽，起施行新收入準(zhǔn)則協(xié)調(diào)一致，即以抵減債務(wù)的公允價(jià)值作為交易價(jià)格。10企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 7 號(hào)非貨幣性資產(chǎn)交換（修訂）2019企業(yè)對(duì) 2019 年 1 月 1 日至本準(zhǔn)則施行日之間發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)根據(jù)本準(zhǔn)則進(jìn)行調(diào)整。企業(yè)對(duì) 2019 年 1 月 1 日之前發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換，不需要按照本準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行追溯調(diào)整。自 2019 年 6 月 10 日起施行定義修訂

11、及適用范圍排除換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)11永續(xù)債相關(guān)會(huì)計(jì)處理的規(guī)定2019自 2019 年 1 月 28 日起施行新規(guī)定就如何考慮合同中關(guān)于清償順序的條款做了進(jìn)一步規(guī)范新規(guī)定就利率跳升是否會(huì)形成間接義務(wù)做了進(jìn)一步規(guī)范12關(guān)于修訂印發(fā)合并財(cái)務(wù)報(bào)表格式（2019 版）的通知2019自 2019 年 9 月 19 日起施行一是根據(jù)新租賃準(zhǔn)則和新金融準(zhǔn)則等規(guī)定，在原合并資產(chǎn)負(fù)債表中增加了“使用權(quán)資產(chǎn)”“租賃負(fù)債”等行項(xiàng)目，在原合并利潤(rùn)表中“投資收益”行項(xiàng)目下增加了“其中：以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)終止確認(rèn)收益”行項(xiàng)目。二是結(jié)合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施有關(guān)情況調(diào)整了部分項(xiàng)目。13關(guān)于修訂印發(fā) 2019 年度一

12、般企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表格式的通知2019-1、資產(chǎn)負(fù)債表將原“應(yīng)收票據(jù)及應(yīng)收賬款”項(xiàng)目拆分為“應(yīng)收票據(jù)”和“應(yīng)收賬款”二個(gè)項(xiàng)目。2、資產(chǎn)負(fù)債表將原“應(yīng)付票據(jù)及應(yīng)付賬款”項(xiàng)目拆分為“應(yīng)付票據(jù)”和“應(yīng)付賬款”二個(gè)項(xiàng)目。3、資產(chǎn)負(fù)債表所有者權(quán)益項(xiàng)目下新增“專(zhuān)項(xiàng)儲(chǔ)備”項(xiàng)目，反映高危行業(yè)企業(yè)按國(guó)家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費(fèi)的期末賬面價(jià)值。該項(xiàng)目根據(jù)“專(zhuān)項(xiàng)儲(chǔ)備”科目的期末余額填列。4、將利潤(rùn)表“減：資產(chǎn)減值損失”調(diào)整為“加：資產(chǎn)減值損失（損失以“-”號(hào)填列）”。5、現(xiàn)金流量表明確了政府補(bǔ)助的填列口徑，企業(yè)實(shí)際收到的政府補(bǔ)助，無(wú)論是與資產(chǎn)相關(guān)還是與收益相關(guān)，均在“收到其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目填列。6、根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表

13、的變化，在所有者權(quán)益變動(dòng)表新增“專(zhuān)項(xiàng)儲(chǔ)備”項(xiàng)目。7、所有者權(quán)益變動(dòng)表，明確了“其他權(quán)益工具持有者投入資本”項(xiàng)目的填列口徑，“其他權(quán)益工具持有者投入資本”項(xiàng)目，反映企業(yè)發(fā)行的除普通股以外分類(lèi)為權(quán)益工具的金融工具的持有 者投入資本的金額。該項(xiàng)目根據(jù)金融工具類(lèi)科目的相關(guān)明細(xì)科目的發(fā)生額分析填列。資料來(lái)源：財(cái)政部官網(wǎng)， 追溯本源，本次會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變更主要源于國(guó)際收入準(zhǔn)則的變化。國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第 15號(hào) Revenue from contracts with customers 自 2002 年起立項(xiàng)，經(jīng)過(guò)十?dāng)?shù)年的編纂、修訂，最終于 2014 年發(fā)布。根據(jù) IFRS 要求，該項(xiàng)收入準(zhǔn)則將于 2018 年

14、1 月 1 日正式生效。圖 1：國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第 15 號(hào)啟動(dòng)及發(fā)布、生效全流程資料來(lái)源：IFRS, 當(dāng)前我國(guó)正大力支持金融開(kāi)放，會(huì)計(jì)語(yǔ)言需和國(guó)際接軌，因此我國(guó)從 2014 年 5 月 IFRS15 號(hào)正式發(fā)布時(shí)，便開(kāi)啟我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14 號(hào)收入的前期準(zhǔn)備工作，并最終于 2017 年修改完善。根據(jù)要求，2018 年 1 月 1 日境內(nèi)外同時(shí)上市的企業(yè)（A+H股上市公司）以及在境外上市并采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則需率先應(yīng)用新收入準(zhǔn)則，即完成于國(guó)際同步接軌，而其他境內(nèi)上市企業(yè)以及執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的非上市企業(yè)則要求分別從 2020 年/2021 年 1 月 1 日起正式實(shí)施。圖 2：我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第

15、 14 號(hào)項(xiàng)目啟動(dòng)及發(fā)布、生效全流程2014年5月開(kāi)啟前期準(zhǔn)備與IFRS 15號(hào)文發(fā)布日期吻合與國(guó)際IFRS 15號(hào)生效日期吻合2020年1月1日 A股上市公司生效2016年3月至11月測(cè)試階段2016年3月至11月測(cè)試階段2015年3月開(kāi)始起草 14號(hào)準(zhǔn)則2018年1月1日海外上市、A+H股企業(yè)生效2016年11月修改并完善準(zhǔn)則2015年12月公開(kāi)征求意見(jiàn)資料來(lái)源：財(cái)政部, 基于長(zhǎng)期視角，由于新準(zhǔn)則下資產(chǎn)負(fù)債表科目發(fā)生一定變化，同時(shí)將現(xiàn)行收入和建造合同兩項(xiàng)準(zhǔn)則納入統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型，計(jì)算機(jī)行業(yè)常見(jiàn)的項(xiàng)目制公司收入確認(rèn)模式或發(fā)生變化；而基于短期視角，由于我國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變更銜接之年采取不調(diào)整同比

16、區(qū)間信息的處理方法，導(dǎo)致 2020 年部分公司出現(xiàn)同比失真的情況。本篇報(bào)告后續(xù)內(nèi)容將主要針對(duì)這兩方面影響進(jìn)行詳細(xì)闡述。變化：新收入準(zhǔn)則有何異同？我們認(rèn)為，新收入準(zhǔn)則體現(xiàn)出對(duì)商品控制權(quán)與所有權(quán)的重視，并針對(duì)上述權(quán)力的從提供者（合同乙方）向使用者（合同甲方）的轉(zhuǎn)移過(guò)程中的不同時(shí)間點(diǎn)，制定不同的財(cái)務(wù)報(bào)表科目。根據(jù)梳理，新收入準(zhǔn)則帶來(lái)的主要變動(dòng)包括以下幾個(gè)方面：資產(chǎn)負(fù)債表增加合同資產(chǎn)、合同負(fù)債科目將現(xiàn)行收入和建造合同兩項(xiàng)準(zhǔn)則納入統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型。新模型以控制權(quán)為基礎(chǔ)（原收入確認(rèn)原則為“風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移和報(bào)酬確認(rèn)”，未來(lái)這點(diǎn)作為反映控制權(quán)是否轉(zhuǎn)移的一項(xiàng)指標(biāo)繼續(xù)存在）。在滿足特定條件的情況下將為取得和履行合同所

17、發(fā)生的成本單獨(dú)確認(rèn)為資產(chǎn)。對(duì)價(jià)以企業(yè)預(yù)計(jì)有權(quán)收取的金額來(lái)計(jì)量，而非公允價(jià)值。對(duì)以下各項(xiàng)提供了專(zhuān)門(mén)指引：合同中商品與服務(wù)的分拆；在一段時(shí)間內(nèi)確認(rèn)收入許可證；可變對(duì)價(jià)等。其中，我們認(rèn)為對(duì)上市公司具備普遍影響的主要包括第 13 項(xiàng)，本部分亦將對(duì)此進(jìn)行詳細(xì)解釋。新增科目：合同資產(chǎn)與合同負(fù)債合同資產(chǎn)與合同負(fù)債是新收入準(zhǔn)則中新增的兩項(xiàng)報(bào)表科目，這一變動(dòng)適用于所有上市公司。具體來(lái)看，合同資產(chǎn)與應(yīng)收賬款類(lèi)似，均屬于流動(dòng)資產(chǎn)類(lèi)科目；而合同負(fù)債與預(yù)收賬款高度相似，屬于流動(dòng)負(fù)債項(xiàng)目。二者分別表征企業(yè)對(duì)客戶(hù)收取商品貨款的權(quán)利和繼續(xù)履約義務(wù)，實(shí)際上是一枚硬幣的正反面。圖 3：新收入準(zhǔn)則新增合同資產(chǎn)與合同負(fù)債科目舊準(zhǔn)則新

18、準(zhǔn)則100%完工、已無(wú)履約義務(wù)的應(yīng)收應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款部分完工、仍需繼續(xù)履約的應(yīng)收合同資產(chǎn)部分在建項(xiàng)目存貨自主備貨存貨預(yù)收賬款合同負(fù)債資料來(lái)源：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14 號(hào)收入, 其中，合同資產(chǎn)和應(yīng)收賬款既有相似性，又具備差異性，二者在后續(xù)的資產(chǎn)表中是并列關(guān)系，將同時(shí)出現(xiàn)。二者的相似性主要體現(xiàn)在，均是已經(jīng)確認(rèn)收入、但并未獲得客戶(hù)支付現(xiàn)金的部分。但二者的差異主要表現(xiàn)在，若企業(yè)仍處在合同期間、對(duì)客戶(hù)仍有后續(xù)履約義務(wù)，則此時(shí)應(yīng)使用合同資產(chǎn)項(xiàng)目；但若此時(shí)已完成履約義務(wù)，合同已結(jié)束，后續(xù)收款節(jié)奏只與時(shí)間有關(guān)，則應(yīng)使用應(yīng)收賬款項(xiàng)目。我們以一個(gè)簡(jiǎn)單的案例進(jìn)行區(qū)分：若一份合同中包含兩項(xiàng)商品（可以是產(chǎn)品、亦可以是項(xiàng)目

19、），二者交付確權(quán)時(shí)間之間相差一個(gè)月，則舊準(zhǔn)則下，這一個(gè)月期間，商品 A 收入中未收到現(xiàn)金的部分將計(jì)入應(yīng)收賬款，但在新準(zhǔn)則下，則需要計(jì)入合同資產(chǎn)，直到商品 B 完成交付后，企業(yè)與客戶(hù)間的合約已經(jīng)完全結(jié)束，商品 A 與 B 的收入中未收到現(xiàn)金的部分將轉(zhuǎn)記入應(yīng)收賬款。圖 4：案例說(shuō)明應(yīng)收賬款與合同資產(chǎn)的計(jì)入規(guī)則商品A結(jié)算商品B結(jié)算商品B商品A一個(gè)月時(shí)間合同完成時(shí)間借記：合同資產(chǎn)商品A收入貸記：主營(yíng)收入商品A收入*假設(shè)在合同期間無(wú)相關(guān)現(xiàn)金流入賬借記：應(yīng)收賬款商品A+商品B收入貸記：主營(yíng)收入商品B收入貸記：合同資產(chǎn)商品A收入資料來(lái)源：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14 號(hào)收入, 而相比之下，合同負(fù)債和預(yù)收賬款的相似性

20、更高，可基本看作等同概念。在新準(zhǔn)則下，合同負(fù)債可等同于未來(lái)一段時(shí)間內(nèi)將確認(rèn)的收入，因此對(duì)于公司未來(lái)業(yè)績(jī)具備一定指引意義。以海外公司為例，Adobe 在進(jìn)行云轉(zhuǎn)型之后，遞延收入（對(duì)應(yīng)我國(guó)準(zhǔn)則合同負(fù)債項(xiàng)）金額快速增長(zhǎng)，其變動(dòng)趨勢(shì)對(duì)公司未來(lái)一年收入變動(dòng)有提前指引意義。圖 5：Adobe 遞延收入情況圖 6：Adobe 遞延收入對(duì)其次年收入具有指引意義Adobe公司收入與遞延收入數(shù)據(jù)/百萬(wàn)美元4000350030002500200015001000500Q4 1990Q4 1991Q4 1992Q4 1993Q4 1994Q4 1995Q4 1996Q4 1997Q4 1998Q4 1999Q4 20

21、00Q4 2001Q4 2002Q4 2003Q4 2004Q4 2005Q4 2006Q4 2007Q4 2008Q4 2009Q4 2010Q4 2011Q4 2012Q4 2013Q4 2014Q4 2015Q4 2016Q4 2017Q4 2018Q4 20190120%Adobe遞延收入yoy與營(yíng)收yoy100%80%60%40%20%Q1 2010Q3 2010Q1 2011Q3 2011Q1 2012Q3 2012Q1 2013Q3 2013Q1 2014Q3 2014Q1 2015Q3 2015Q1 2016Q3 2016Q1 2017Q3 2017Q1 2018Q3 2018

22、Q1 2019Q3 2019Q1 20200%-20%遞延收入 營(yíng)收遞延yoy收入yoy資料來(lái)源：Wind, 資料來(lái)源：Wind, 收入確認(rèn)：時(shí)點(diǎn)確認(rèn) or 時(shí)段確認(rèn)收入確認(rèn)方法的變動(dòng)是此次收入變動(dòng)準(zhǔn)則的核心，統(tǒng)一收入確認(rèn)模型適用于所有企業(yè)，但只有部分企業(yè)需要變動(dòng)原有收入確認(rèn)方式。具體來(lái)看，一個(gè)企業(yè)收入確認(rèn)究竟適用時(shí)點(diǎn)法還是時(shí)段法，基本需要以下兩個(gè)判定步驟：1、首先進(jìn)行商品控制權(quán)轉(zhuǎn)移的判斷，若這一轉(zhuǎn)移行為發(fā)生在某一時(shí)間點(diǎn)（軟硬件產(chǎn)品類(lèi)），則自然采用時(shí)點(diǎn)法；若轉(zhuǎn)移行為發(fā)生在一段時(shí)間內(nèi)（項(xiàng)目制合同、建造工程類(lèi)合同），則進(jìn)行下一步判定；2、對(duì)于項(xiàng)目制公司，優(yōu)先進(jìn)行時(shí)段法判斷，若三項(xiàng)條件滿足其一，則可

23、選用時(shí)段法（即原有常見(jiàn)的完工百分比法）。這三項(xiàng)條件主要包括：客戶(hù)在企業(yè)履約的同時(shí)獲益，即項(xiàng)目進(jìn)程過(guò)程中已經(jīng)可以從中獲益，計(jì)算機(jī)行業(yè)中，所有以訂閱/租金模式支付的商品均可滿足這一條件，例如云計(jì)算、 IDC 等；客戶(hù)能夠控制在建商品，考慮計(jì)算機(jī) IT 服務(wù)類(lèi)產(chǎn)品的特殊性，一般很難符合本條要求；產(chǎn)出品具有“不可替代用途”且具備“合格收款權(quán)”，一般計(jì)算機(jī)行業(yè)定制化軟件滿足第一項(xiàng)要求，但“合格收款權(quán)”要求較高，即排除供應(yīng)商本身原因的情況下，任何時(shí)點(diǎn)暫停合同，企業(yè)均有權(quán)利收回已支出的成本以及對(duì)應(yīng)的毛利率。而一般來(lái)說(shuō)，計(jì)算機(jī)行業(yè)傳統(tǒng)采用的“完工百分比法”往往按照里程碑法進(jìn)行收入確定，不符合“合格收款權(quán)”對(duì)于

24、連續(xù)性的要求。3、項(xiàng)目制公司，若上述三項(xiàng)條件均不滿足，則同樣需要采用時(shí)點(diǎn)法進(jìn)行收入確認(rèn)。圖 7：新收入準(zhǔn)則統(tǒng)一收入確認(rèn)模型判定規(guī)則資料來(lái)源：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14 號(hào)收入, 成本費(fèi)用：履約成本與取得成本新收入準(zhǔn)則另一項(xiàng)主要變動(dòng)是原有報(bào)表中成本與費(fèi)用的重新分配，部分原屬于公司費(fèi)用的部分當(dāng)前將被確認(rèn)為成本。新準(zhǔn)則下，新增兩項(xiàng)會(huì)計(jì)科目合同履約成本與合同取得成本，前者主要包含在執(zhí)行合同過(guò)程中產(chǎn)生的直接和項(xiàng)目相關(guān)的人工、材料、研發(fā)成本等，而后者主要包括在取得合同過(guò)程中產(chǎn)生的費(fèi)用（以相關(guān)銷(xiāo)售費(fèi)用為主），二者將根據(jù)項(xiàng)目合同年限的不同，在合同進(jìn)行中計(jì)入流動(dòng)/非流動(dòng)資產(chǎn)1，而在確認(rèn)收入的同時(shí)將進(jìn)入對(duì)應(yīng)的成本以及費(fèi)

25、用項(xiàng)2。圖 8：新收入準(zhǔn)則關(guān)于合同履約成本與合同取得成本的定義費(fèi)用合同履行成本存貨or非流動(dòng)資產(chǎn)成本 項(xiàng)目直接相關(guān)費(fèi)用合同取得成本流動(dòng)or非流動(dòng)資產(chǎn)銷(xiāo)售傭金等 一般性費(fèi)用費(fèi)用傳統(tǒng)成本項(xiàng)+研發(fā)、售后服務(wù)等人工費(fèi)用資料來(lái)源：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14 號(hào)收入, 需要額外注意的是，計(jì)入上述兩項(xiàng)會(huì)計(jì)科目中的成本以及費(fèi)用，必須和合同項(xiàng)目直接相關(guān)，而對(duì)于維持公司正常經(jīng)營(yíng)的一般性費(fèi)用（通用的管理、銷(xiāo)售、研發(fā)費(fèi)用等），則仍屬于費(fèi)用項(xiàng)、并計(jì)入當(dāng)期損益。報(bào)表實(shí)操：新舊收入準(zhǔn)則會(huì)計(jì)科目如何表現(xiàn)？本部分，我們將定性的分析新舊收入準(zhǔn)則下，不同收入確認(rèn)方法帶來(lái)的利潤(rùn)表、資產(chǎn)負(fù)債表的具體表現(xiàn)。在原有收入準(zhǔn)則下，我們重點(diǎn)分析采用時(shí)

26、段法（完工百分比法）的情況下的報(bào)表表現(xiàn)。一般來(lái)說(shuō)，完工百分比法會(huì)按照項(xiàng)目里程碑進(jìn)行項(xiàng)目確認(rèn)，本部分我們以常用的 3/3/3/1模式進(jìn)行分析。假設(shè)當(dāng)前按照已施工成本測(cè)算，該項(xiàng)目施工進(jìn)度已至 50%，則： 收入與成本：由于當(dāng)前施工進(jìn)度僅達(dá)到第一個(gè)里程碑（30%進(jìn)度），因此收入、成本、利潤(rùn)的確認(rèn)均為整個(gè)項(xiàng)目的 30%。而在整個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行的過(guò)程中，收入、成本的確認(rèn)是不連續(xù)的； 費(fèi)用：費(fèi)用的確認(rèn)在項(xiàng)目實(shí)施進(jìn)程中是連續(xù)的； 存貨：施工進(jìn)度和收入確認(rèn)之間的成本差額體現(xiàn)在資產(chǎn)負(fù)債表的存貨項(xiàng)中；1 具體來(lái)看，合同履約成本一年內(nèi)將計(jì)入存貨、一年以上將計(jì)入其他非流動(dòng)資產(chǎn)；合同取得成本一年內(nèi)計(jì)入其他流動(dòng)資產(chǎn)、一年以上的

27、計(jì)入其他非流動(dòng)資產(chǎn)。2 合同履約成本一般攤銷(xiāo)至成本項(xiàng)，而合同取得成本若以銷(xiāo)售費(fèi)用為主體，則最終將重新攤銷(xiāo)回費(fèi)用項(xiàng)。 預(yù)收/應(yīng)收賬款表征現(xiàn)金流與收入確認(rèn)之間的差額。圖 9：舊收入準(zhǔn)則下收入確認(rèn)模型售前合同首次確認(rèn)項(xiàng)目實(shí)施二次確認(rèn)項(xiàng)目實(shí)施三次確認(rèn)終驗(yàn)收入收入、成本確認(rèn)不連續(xù)成本費(fèi)用存貨費(fèi)用確認(rèn)卻是連續(xù)的存貨包含在建項(xiàng)目部分現(xiàn)金流預(yù)收預(yù)收應(yīng)收表征現(xiàn)金流與收入確認(rèn)的差額，不反映實(shí)際工程進(jìn)度應(yīng)收資料來(lái)源：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14 號(hào)收入, 在新收入準(zhǔn)則下，若仍然符合時(shí)段法的判定條件，則企業(yè)可以根據(jù)自身已支付的成本占比，來(lái)判斷當(dāng)前收入確認(rèn)進(jìn)度。仍以同一項(xiàng)目為例：此時(shí)收入確認(rèn)是連續(xù)進(jìn)行的，與完工進(jìn)度完全匹配，而

28、成本、費(fèi)用以合同履約成本/合同取得成本為中轉(zhuǎn)項(xiàng)，同樣匹配完工進(jìn)度。合同資產(chǎn)和合同負(fù)債，作為新報(bào)表科目，實(shí)時(shí)反映獲得現(xiàn)金流與實(shí)施進(jìn)度的差值。圖 10：新收入準(zhǔn)則下財(cái)務(wù)時(shí)段法收入確認(rèn)模型收入成本費(fèi)用新 時(shí)合同資產(chǎn)準(zhǔn) 段合同負(fù)債則 法現(xiàn)金流售前合同合同資產(chǎn)收入確認(rèn)與完工進(jìn)度匹配成本、費(fèi)用以合同履約/取得成本為中轉(zhuǎn)項(xiàng)，確認(rèn)與完工進(jìn)度匹配合同負(fù)債收入確認(rèn)與完工進(jìn)度匹配合同履約成本合同取得成本 存貨收入確認(rèn)與完工進(jìn)度匹配收入確認(rèn)與完工進(jìn)度匹配持續(xù)實(shí)施、持續(xù)確認(rèn)收入資料來(lái)源：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14 號(hào)收入, 而若在新準(zhǔn)則下需要采用時(shí)點(diǎn)法進(jìn)行收入確認(rèn)，則只有在施工進(jìn)度達(dá)到 100%并與客戶(hù)簽訂驗(yàn)收單后，才能到達(dá)

29、確認(rèn)收入的節(jié)點(diǎn)。收入與成本：完工后是唯一確認(rèn)收入、成本、項(xiàng)目相關(guān)費(fèi)用并產(chǎn)生對(duì)應(yīng)利潤(rùn)的時(shí)間點(diǎn)；在項(xiàng)目進(jìn)行過(guò)程中，所有支出成本和費(fèi)用計(jì)入合同履約成本和合同取得成本，并記入存貨與其他流動(dòng)資產(chǎn)兩項(xiàng)報(bào)表科目3。3 若合同實(shí)施周期在一年以上，則需計(jì)入其他非流動(dòng)資產(chǎn)。若在合同實(shí)施進(jìn)程中收到客戶(hù)現(xiàn)金款項(xiàng)，則所有現(xiàn)金款項(xiàng)均計(jì)入合同負(fù)債科目。直到實(shí)施全部完成并由客戶(hù)完成驗(yàn)收、開(kāi)具驗(yàn)收單，此時(shí)方視作商品控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，此時(shí)將在利潤(rùn)表中確認(rèn)收入，同時(shí)與合同相關(guān)的存貨與其他流動(dòng)資產(chǎn)將被對(duì)應(yīng)攤銷(xiāo)至成本及費(fèi)用端。在確認(rèn) 100%收入后，收入與現(xiàn)金流之間的差值，將視情況記為合同資產(chǎn)或應(yīng)收賬款（取決于后續(xù)是否仍有其他合同履約義務(wù)

30、存在），而此時(shí)合同負(fù)債將轉(zhuǎn)為 0。圖 11：新收入準(zhǔn)則下財(cái)務(wù)時(shí)點(diǎn)法收入確認(rèn)模型售前合同終驗(yàn)收入成本費(fèi)用合同資產(chǎn)直到100%完工才能計(jì)入收入直到100%完工才能計(jì)入成本直接相關(guān)費(fèi)用先計(jì)入存貨并跟隨成本確認(rèn)合同資產(chǎn)反映項(xiàng)目完工后與現(xiàn)金流差值合同負(fù)債合同負(fù)債反映項(xiàng)目進(jìn)程中現(xiàn)金流情況現(xiàn)金流項(xiàng)目完工并驗(yàn)收后進(jìn)入收入合同履約成本存貨計(jì)入項(xiàng)目完工后履約資產(chǎn)轉(zhuǎn)為合同資產(chǎn)合同取得成本其他流動(dòng)資產(chǎn)計(jì)入持續(xù)實(shí)施，直至完成新 時(shí)準(zhǔn) 點(diǎn)則 法資料來(lái)源：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14 號(hào)收入, 此外，我們需要額外注意一種情況，也是計(jì)算機(jī)行業(yè)常見(jiàn)的情況合同分包。對(duì)于企業(yè)與客戶(hù)簽訂的訂單金額較大、實(shí)施周期較長(zhǎng)的合同，可能出現(xiàn)的一種情況

31、是一個(gè)合同中包含多個(gè)小商品，其實(shí)施周期與交付時(shí)點(diǎn)均有所差別，在此情況之下，大合同執(zhí)行期間仍然存在確認(rèn)收入的情況：假設(shè)當(dāng)前分包 A 已經(jīng)完成實(shí)施與驗(yàn)收，包 B 正在實(shí)施進(jìn)程中；收入與成本：由于分包 A 已經(jīng)完成驗(yàn)收，意味著該商品控制權(quán)已經(jīng)發(fā)生轉(zhuǎn)移，因此可以確認(rèn)收入與相應(yīng)的成本、項(xiàng)目費(fèi)用；分包 B 由于正在實(shí)施過(guò)程中，因此相關(guān)成本費(fèi)用需計(jì)入存貨與其他流動(dòng)資產(chǎn)；若客戶(hù)支付現(xiàn)金數(shù)量大于分包 A 的收入，則差額部分計(jì)入合同負(fù)債；若支付現(xiàn)金小于分包 A 收入，則差額計(jì)入合同資產(chǎn)（由于整體合同還在進(jìn)行當(dāng)中，因此后續(xù)仍存履約義務(wù)，所以應(yīng)計(jì)入合同資產(chǎn)而非應(yīng)收賬款）；在分包 A、B、C 全部實(shí)施完工后，整體收入完

32、成確認(rèn)，此時(shí)合同已經(jīng)完全切結(jié)，仍然存在的合同資產(chǎn)將轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款，直至客戶(hù)完成現(xiàn)金支付。售前合同終驗(yàn)包A包C收入成本費(fèi)用合同資產(chǎn)合同負(fù)債現(xiàn)金流合同履約成本計(jì)入存貨合同取得成本其他流動(dòng)資產(chǎn)計(jì)入包B持續(xù)實(shí)施，直至完成圖 12：新收入準(zhǔn)則下項(xiàng)目制公司仍可采用合同分包的方式實(shí)現(xiàn)資料來(lái)源：Wind, 銜接：2020 年財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)如何切換在新舊準(zhǔn)則銜接之年，財(cái)務(wù)統(tǒng)計(jì)口徑的變化會(huì)帶來(lái)連續(xù)兩年數(shù)據(jù)不可同比。經(jīng)征求監(jiān)管部門(mén)及部分企業(yè)意見(jiàn)， 為了方便企業(yè)之間的財(cái)務(wù)報(bào)表信息可比，并避免追溯調(diào)整對(duì)企業(yè)產(chǎn)生的影響，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14 號(hào)決定，將首次執(zhí)行的累積影響僅調(diào)整首次執(zhí)行本準(zhǔn)則當(dāng)年年初留存收益及財(cái)務(wù)，報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目

33、金額不調(diào)整可比期間信息。圖 13：新舊準(zhǔn)則銜接之年，需額外披露年初資產(chǎn)負(fù)債表及其變動(dòng)情況資料來(lái)源：Wind, 唯一可參考同比口徑將出現(xiàn)在中報(bào)、年報(bào)中。根據(jù)監(jiān)管部門(mén)要求，在中報(bào)、年報(bào)中應(yīng)當(dāng)披露，若仍采用原有會(huì)計(jì)口徑測(cè)算，會(huì)帶來(lái)收入利潤(rùn)端的變動(dòng)情況，這一延用舊準(zhǔn)則數(shù)據(jù)可用于與 2019 年進(jìn)行縱向比較。圖 14：新舊準(zhǔn)則銜接之年，企業(yè)須于年報(bào)、半年報(bào)中披露追溯調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)的說(shuō)明資料來(lái)源：Wind, 但是，從結(jié)果上分析，只有小部分公司會(huì)出現(xiàn)同比數(shù)據(jù)大幅失真的現(xiàn)象，大部分公司同比口徑受影響較小、甚至不受影響。正如上文描述，新準(zhǔn)則下收入確定有統(tǒng)一的模型，只有項(xiàng)目制公司、且收入確認(rèn)由完工百分比法轉(zhuǎn)向時(shí)

34、點(diǎn)確認(rèn)法的公司才會(huì)受到影響，而其中部分公司已對(duì)簽約合同進(jìn)行提前處理，從而保障銜接時(shí)點(diǎn)財(cái)務(wù)報(bào)表變動(dòng)幅度。本部分我們將針對(duì)下述三種情況進(jìn)行逐一分析。產(chǎn)品制項(xiàng)目制第一類(lèi)公司第三類(lèi)公司第二類(lèi)公司計(jì)算機(jī)行業(yè)圖 15：計(jì)算機(jī)行業(yè)不同公司受影響程度分類(lèi)原有確認(rèn)方法現(xiàn)有確認(rèn)方法時(shí)點(diǎn)法時(shí)點(diǎn)法注：第一類(lèi)公司以產(chǎn)品制公司為主，也包含少數(shù)項(xiàng)目制公司時(shí)段法時(shí)點(diǎn)法通過(guò)合同調(diào)節(jié)實(shí)現(xiàn)等效完工百分比法確認(rèn)時(shí)段法時(shí)點(diǎn)法未進(jìn)行合同調(diào)節(jié)基本無(wú)影響影響較大資料來(lái)源： 第一類(lèi)：產(chǎn)品化公司產(chǎn)品化的公司，在新、舊準(zhǔn)則下均遵循時(shí)點(diǎn)法確認(rèn)，因此新準(zhǔn)則對(duì)其影響只體現(xiàn)在報(bào)表科目的名稱(chēng)上，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表科目的重新分配、尤其是歸屬母公司權(quán)益的重新分配，均

35、不產(chǎn)生任何影響。以廣聯(lián)達(dá)為例，其作為建筑信息化領(lǐng)域龍頭公司，主營(yíng)業(yè)務(wù)主要包括計(jì)價(jià)算量工具軟件（以 SaaS 模式為主）與施工信息化 BIM 業(yè)務(wù)，產(chǎn)品化率較高。因此，在進(jìn)行新舊準(zhǔn)則轉(zhuǎn)換時(shí)，公司財(cái)務(wù)報(bào)表變動(dòng)較小，具體來(lái)看：應(yīng)收賬款不發(fā)生變動(dòng)：產(chǎn)品化公司在完成商品控制權(quán)轉(zhuǎn)移的同時(shí)可視作結(jié)束合同，后續(xù)基本不存在仍需履約的義務(wù)，因此合同資產(chǎn)科目一般為 0，不存在將部分應(yīng)收賬款移入合同資產(chǎn)的情況。圖 16：產(chǎn)品類(lèi)公司普遍應(yīng)收賬款不發(fā)生變動(dòng)資料來(lái)源：Wind, 預(yù)收賬款全部調(diào)入合同負(fù)債：預(yù)收賬款與合同負(fù)債重合性極高，且根據(jù)新準(zhǔn)則，后續(xù)將不存在預(yù)收賬款科目，因此預(yù)收賬款與合同負(fù)債的變動(dòng)等值反向。圖 17：產(chǎn)

36、品類(lèi)公司預(yù)收賬款全部調(diào)入合同負(fù)債資料來(lái)源：Wind, 歸母權(quán)益不發(fā)生變動(dòng)：由于收入確認(rèn)方法始終為時(shí)點(diǎn)法，也就意味著利潤(rùn)表科目不發(fā)生變動(dòng)，因此會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變更對(duì)歸母權(quán)益影響為 0。圖 18：產(chǎn)品類(lèi)公司預(yù)收賬款全部調(diào)入合同負(fù)債資料來(lái)源：Wind, 因此對(duì)于產(chǎn)品化公司來(lái)說(shuō)，2020 年與 2019 年收入利潤(rùn)可比性較強(qiáng)。此外，對(duì)于項(xiàng)目制公司，若原有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則即采用時(shí)點(diǎn)法進(jìn)行收入確認(rèn)，則當(dāng)前同樣基本不受影響。第二類(lèi)：項(xiàng)目制公司若對(duì)于項(xiàng)目制公司，在新舊準(zhǔn)則下進(jìn)行收入確認(rèn)方法更改，則銜接時(shí)點(diǎn)將對(duì)公司資產(chǎn)負(fù)債表產(chǎn)生巨大影響。以一個(gè)簡(jiǎn)單的案例進(jìn)行解釋?zhuān)偃缒稠?xiàng)目完成后可獲得收入 100 元，而完成這個(gè)項(xiàng)目的成本是

37、40 元，為維持此項(xiàng)目正常運(yùn)轉(zhuǎn)需要支付費(fèi)用 40 元，假設(shè)在2019 年 12 月 31 日該項(xiàng)目已確認(rèn) 50%的收入，并獲取 40%的現(xiàn)金款項(xiàng)，則對(duì)應(yīng)收入、利潤(rùn)、現(xiàn)金流、應(yīng)收賬款均有所體現(xiàn)。而在 2020 年 1 月 1 日發(fā)生會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變更后，原有收入不再計(jì)算，在資產(chǎn)負(fù)債表的主要反映就是歸屬母公司權(quán)益和應(yīng)收賬款的減少，存貨和合同負(fù)債的增加，與寶信軟件的財(cái)務(wù)報(bào)表相吻合。圖 19：案例說(shuō)明，項(xiàng)目制公司在銜接時(shí)點(diǎn)歸屬母公司權(quán)益變動(dòng)的原因一個(gè)項(xiàng)目，金額100元，成本40元，費(fèi)用40元，利潤(rùn)20元收入：50元成本：20元費(fèi)用：20元利潤(rùn)：10元收到現(xiàn)金：40元應(yīng)收賬款：10元收入：0元成本：0元費(fèi)用：

38、0元利潤(rùn)：0元存貨：20元合同負(fù)債：40元應(yīng)收賬款：0元收入：0元成本：0元費(fèi)用：20元利潤(rùn)：0元存貨：40元合同負(fù)債：40元應(yīng)收賬款：0元收入：100元成本：40元費(fèi)用：20元利潤(rùn)：40元存貨：0元應(yīng)收賬款：60元合同負(fù)債：0元2019年年報(bào)2020年1月1日2019年確收50%并完成40%的收款項(xiàng)目完成客戶(hù)驗(yàn)收、確認(rèn)收入資料來(lái)源： 以寶信軟件為例，公司收入主要由 IDC 業(yè)務(wù)與鋼鐵行業(yè)信息化業(yè)務(wù)構(gòu)成，其中 IDC 業(yè)務(wù)主要收取租賃費(fèi)用，符合時(shí)段法判定的第一條要求，即客戶(hù)在企業(yè)履約的同時(shí)獲益，因此仍維持時(shí)段法確認(rèn)；但對(duì)于鋼鐵信息化業(yè)務(wù)，則需從時(shí)段法轉(zhuǎn)向時(shí)點(diǎn)法，且由于相關(guān)項(xiàng)目單體金額大、實(shí)施周

39、期長(zhǎng)，因此 2019 年底勢(shì)必存在大量實(shí)施中合同，在 2019年底按照完工百分比法已確認(rèn)部分收入，并產(chǎn)生對(duì)應(yīng)的利潤(rùn)、應(yīng)收賬款和稅費(fèi)等科目，當(dāng)前新準(zhǔn)則下這部分收入此前不應(yīng)確認(rèn)，導(dǎo)致相關(guān)科目出現(xiàn)較大變動(dòng)，具體變動(dòng)情況如下表所示。表 2：寶信軟件銜接時(shí)點(diǎn)前后資產(chǎn)負(fù)債表變動(dòng)原因分析項(xiàng)目2019 年 12 月 31 日2020 年 1 月 1 日調(diào)整數(shù)附注流動(dòng)資產(chǎn)：貨幣資金3,139,633,805.683,139,633,805.68結(jié)算備付金拆出資金交易性金融資產(chǎn)6,592,241.906,592,241.90衍生金融資產(chǎn)應(yīng)收票據(jù)642,359,214.62642,359,214.62應(yīng)收賬款2,2

40、39,044,749.50963,709,936.18-1,275,334,813.321. 應(yīng)收賬款大幅減少，主要是存量合應(yīng)收款項(xiàng)融資同已按照完工百分比法確認(rèn)收入的部預(yù)付款項(xiàng)274,927,744.89274,927,744.89分，當(dāng)前無(wú)法確認(rèn)收入，這部分收入對(duì)應(yīng)收保費(fèi)應(yīng)的現(xiàn)金流缺口亦不算應(yīng)收賬款。應(yīng)收分保賬款應(yīng)收分保合同準(zhǔn)備金其他應(yīng)收款70,022,167.9770,022,167.97其中：應(yīng)收利息應(yīng)收股利買(mǎi)入返售金融資產(chǎn)存貨776,756,470.023,576,223,733.202,799,467,263.18合同資產(chǎn)444,867,317.20444,867,317.20持有待

41、售資產(chǎn)一年內(nèi)到期的非流動(dòng)資產(chǎn)其他流動(dòng)資產(chǎn)34,307,027.9581,523,585.6247,216,557.67流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)7,183,643,422.539,199,859,747.262,016,216,324.73非流動(dòng)資產(chǎn)：發(fā)放貸款和墊款債權(quán)投資其他債權(quán)投資長(zhǎng)期應(yīng)收款長(zhǎng)期股權(quán)投資199,105,822.09199,105,822.09其他權(quán)益工具投資其他非流動(dòng)金融資產(chǎn)28,671,023.5328,671,023.53投資性房地產(chǎn)2,585,557.202,585,557.20固定資產(chǎn)1,430,322,769.811,430,322,769.81在建工程467,439,192.

42、84467,439,192.84生產(chǎn)性生物資產(chǎn)油氣資產(chǎn)使用權(quán)資產(chǎn)無(wú)形資產(chǎn)111,746,724.77111,746,724.77開(kāi)發(fā)支出商譽(yù)2,042,882.712,042,882.71長(zhǎng)期待攤費(fèi)用778,782,828.80778,782,828.80遞延所得稅資產(chǎn)60,012,930.8960,654,891.53641,960.64其他非流動(dòng)資產(chǎn)3,324,387.603,324,387.60非流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)3,084,034,120.243,084,676,080.88641,960.64資產(chǎn)總計(jì)10,267,677,542.7712,284,535,828.142,016,858,2

43、85.37流動(dòng)負(fù)債：短期借款20,024,166.6620,024,166.66向中央銀行借款拆入資金交易性金融負(fù)債衍生金融負(fù)債應(yīng)付票據(jù)144,222,454.19144,222,454.19應(yīng)付賬款1,439,520,560.571,346,614,816.33-92,905,744.24預(yù)收款項(xiàng)868,845,410.56-868,845,410.56存貨大幅增加，是因?yàn)榇媪亢贤寻凑胀旯ぐ俜直确ù_認(rèn)收入的部分，其成本轉(zhuǎn)入存貨。合同資產(chǎn)的增加，是因?yàn)椴糠忠呀?jīng)確認(rèn)為收入的合同，仍存在后續(xù)履約義務(wù)（比如后續(xù)維保義務(wù)等），因此不能計(jì)入應(yīng)收賬款，而是合同資產(chǎn)。其他流動(dòng)資產(chǎn)的增加，主要原因是因?yàn)楹贤?/p>

44、取得成本科目的增加，主要是與項(xiàng)目直接相關(guān)的銷(xiāo)售費(fèi)用等。遞延所得稅資產(chǎn)的增加，主要是因?yàn)槲捶峙淅麧?rùn)的減少，導(dǎo)致相應(yīng)的所得稅出現(xiàn)遞延。合同負(fù)債3,804,097,229.173,804,097,229.17賣(mài)出回購(gòu)金融資產(chǎn)款吸收存款及同業(yè)存放代理買(mǎi)賣(mài)證券款代理承銷(xiāo)證券款應(yīng)付職工薪酬81,246,435.7381,246,435.73應(yīng)交稅費(fèi)89,052,352.5345,253,356.47-43,798,996.06其他應(yīng)付款219,814,270.44219,814,270.44其中：應(yīng)付利息應(yīng)付股利60,609,775.6060,609,775.60應(yīng)付手續(xù)費(fèi)及傭金應(yīng)付分保賬款持有待售負(fù)債一

45、年內(nèi)到期的非流動(dòng)負(fù)債164,572.85164,572.85其他流動(dòng)負(fù)債流動(dòng)負(fù)債合計(jì)2,862,890,223.535,661,437,301.842,798,547,078.31非流動(dòng)負(fù)債：保險(xiǎn)合同準(zhǔn)備金長(zhǎng)期借款248,397.34248,397.34應(yīng)付債券其中：優(yōu)先股永續(xù)債租賃負(fù)債長(zhǎng)期應(yīng)付款6,000,000.006,000,000.00長(zhǎng)期應(yīng)付職工薪酬12,318,385.3112,318,385.31預(yù)計(jì)負(fù)債遞延收益117,129,836.44117,129,836.44遞延所得稅負(fù)債其他非流動(dòng)負(fù)債非流動(dòng)負(fù)債合計(jì)135,696,619.09135,696,619.09負(fù)債合計(jì)2,99

46、8,586,842.625,797,133,920.932,798,547,078.31所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）：實(shí)收資本（或股本）1,140,370,252.001,140,370,252.00其他權(quán)益工具其中：優(yōu)先股永續(xù)債資本公積2,585,980,886.152,585,980,886.15減：庫(kù)存股65,171,281.6065,171,281.60其他綜合收益1,545,919.161,545,919.16專(zhuān)項(xiàng)儲(chǔ)備1,551,055.411,551,055.41預(yù)收賬款此后將持續(xù)為 0，全部調(diào)入合同負(fù)債項(xiàng)；合同負(fù)債項(xiàng)的增長(zhǎng)，少部分是由于原有預(yù)收賬款的調(diào)入，但主要還是因?yàn)榘丛型旯ぐ俜?/p>

47、比法確認(rèn)收入的部分，客戶(hù)支付的現(xiàn)金當(dāng)前應(yīng)計(jì)入合同負(fù)債。應(yīng)交稅費(fèi)的減少，主要原因是按原有完工百分比法確認(rèn)收入對(duì)應(yīng)的增值稅、和原有收入產(chǎn)生利潤(rùn)對(duì)應(yīng)的所得稅，這部分收入和利潤(rùn)減少后，對(duì)應(yīng)的應(yīng)交稅費(fèi)也有所減少。盈余公積516,205,423.49444,063,051.90-72,142,371.599. 歸屬母公司權(quán)益大幅減少，主要原因是原有百分比法確認(rèn)的收入產(chǎn)生的 利潤(rùn)，根據(jù)新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將無(wú)法存在，因此需要從權(quán)益中扣除，直到 100%完工后重新確認(rèn)收入并將相應(yīng)利潤(rùn)重新 計(jì)入權(quán)益項(xiàng)。一般風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備未分配利潤(rùn)2,884,117,225.742,185,717,404.89-698,399,820.85歸

48、屬于母公司所有者權(quán)益合計(jì)7,064,599,480.356,294,057,287.91-770,542,192.44少數(shù)股東權(quán)益204,491,219.80193,344,619.30-11,146,600.50所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）合計(jì)7,269,090,700.156,487,401,907.21-781,688,792.94負(fù)債和所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）總計(jì)10,267,677,542.7712,284,535,828.142,016,858,285.37資料來(lái)源：Wind， 第三類(lèi)：項(xiàng)目制公司，但已進(jìn)行合同調(diào)節(jié)事實(shí)上，并非所有項(xiàng)目制公司都會(huì)受到巨大影響，部分公司可以通過(guò)對(duì)合同的適當(dāng)

49、調(diào)節(jié)，某種程度上等效實(shí)現(xiàn)完工百分比法，從而降低收入準(zhǔn)則變更對(duì)公司財(cái)務(wù)的影響。簡(jiǎn)單理解，可以將一個(gè)金額較大、實(shí)施周期較長(zhǎng)的項(xiàng)目合同，拆分成不同的小項(xiàng)目（分包），每一個(gè)小項(xiàng)目獨(dú)立完工并完成控制權(quán)轉(zhuǎn)移后，可獨(dú)立確認(rèn)收入，使得在整個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行過(guò)程中的某個(gè)時(shí)點(diǎn)，可以實(shí)現(xiàn)部分收入的確認(rèn)，這與原本的里程碑法具備極高相似度，具體確認(rèn)方法如圖 x 所示。但這種合同調(diào)節(jié)能力對(duì)公司本身業(yè)務(wù)性質(zhì)有所要求，由于新收入準(zhǔn)則本質(zhì)上關(guān)注的是商品控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，對(duì)于個(gè)性化軟件合同來(lái)說(shuō)，則要求在完成拆分后，仍是獨(dú)立、可使用的軟件，方可通過(guò)分包的方式逐步確認(rèn)收入。典型的案例如醫(yī)療信息化項(xiàng)目，由于醫(yī)療 IT 行業(yè)子系統(tǒng)眾多，一般完整的項(xiàng)

50、目是由多個(gè)子系統(tǒng)組合構(gòu)成，完美符合進(jìn)行合同調(diào)節(jié)的要求，而如 IT 開(kāi)發(fā)服務(wù)業(yè)務(wù)等無(wú)法進(jìn)行拆分的業(yè)務(wù)，則無(wú)法進(jìn)行合同調(diào)節(jié)。圖 20：醫(yī)療信息化行業(yè)子系統(tǒng)眾多，一個(gè)完整建設(shè)項(xiàng)目往往包含多個(gè)子系統(tǒng)醫(yī)療信息化主要子系統(tǒng)及其滲透率情況53%52%51%49%48%48%47%三級(jí)醫(yī)院三級(jí)以下醫(yī)院45%42%40%40%39%38%36%33%36%31%32%32%28%29%26%28%22%24%20%21%19%20%18%17%15%17%15%14%10%13%13%14%12%8%10%9%5%5%4%6%4%60%50%40%30%20%10%住院醫(yī)生工作站門(mén)診急診醫(yī)生工作站住院護(hù)士工作站

51、電子病歷系統(tǒng)PACS系統(tǒng)放射科信息系統(tǒng)RIS實(shí)驗(yàn)室信息系統(tǒng)LIS超聲影像系統(tǒng)內(nèi)窺鏡影像系統(tǒng)體檢中心管理系統(tǒng)傳染/感染監(jiān)控系統(tǒng)病理科信息系統(tǒng)手術(shù)麻醉系統(tǒng)臨床路徑管理系統(tǒng)心電圖信息系統(tǒng)重癥監(jiān)護(hù)信息系統(tǒng)驗(yàn)血系統(tǒng)移動(dòng)醫(yī)療系統(tǒng)遠(yuǎn)程醫(yī)療系統(tǒng)臨床決策支持系統(tǒng)信息集成平臺(tái)區(qū)域衛(wèi)生信息系統(tǒng)臨床數(shù)據(jù)倉(cāng)庫(kù)CDR急診留觀系統(tǒng)0%資料來(lái)源：CHIMA, 以醫(yī)療信息化行業(yè)某公司為例，其應(yīng)收賬款大幅減少，主要轉(zhuǎn)入合同資產(chǎn)，相比之下未分配利潤(rùn)和存貨科目變動(dòng)較小，主要原因在于通過(guò)合同調(diào)節(jié)的方式，使得已完成驗(yàn)收的分包合同不需要做收入調(diào)整，只有部分在建分包需要在 2020 年重新確認(rèn)。圖 21：項(xiàng)目制公司經(jīng)特殊合同處理實(shí)現(xiàn)等效時(shí)段法確認(rèn)后，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)表現(xiàn)資料來(lái)源：Wind, 因此，綜合來(lái)看，歸屬母公司所有者權(quán)益從 2019 年 12 月 31 日到 2020 年 1 月 1 日之間的變動(dòng)值大小，可表征公司受此次會(huì)計(jì)準(zhǔn)則影響大?。喝魵w母權(quán)益變動(dòng)較大，則