會計實務(wù)：在免退稅情形下計算進項稅金的問題

1、在免退稅情形下計算進項稅金的問題一、計算免稅產(chǎn)品進項稅時擴大當(dāng)期全部銷售額的基數(shù)增值稅暫行條例實施細則第二十六條規(guī)定：一般納稅人兼營免稅項目或者非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)而無法劃分不得抵扣的進項稅額的，按下列公式計算不得抵扣的進項稅額，不得抵扣的進項稅額=當(dāng)期無法劃分的全部進項稅額( 當(dāng)期免稅項目銷售額+非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額 ) ( 當(dāng)期全部銷售額 +營業(yè)額 ) 。該企業(yè)全年進項稅 2040 萬元，其中可區(qū)分進項稅為購進原材料1700萬元，不可區(qū)分進項稅如生產(chǎn)用水電等計 340 萬元，企業(yè)年銷售應(yīng)稅產(chǎn)品16000萬元，免稅產(chǎn)品4000萬元。在這種情況下，該企業(yè)年繳納增值稅為1600017%- 2040

2、+340(4000 20000)=748( 萬元 ) 。但如果該企業(yè)同時兼營相關(guān)材料的銷售業(yè)務(wù)，上述條件不變，甲企業(yè)全年平價購進、銷售材料10000 萬元。在這種情況下，該企業(yè)年應(yīng)繳納增值稅為2600017%-2040- 1000017%+340(4000 30000)=725.22( 萬元 ) ?？梢姡髽I(yè)通過擴大銷售額、降低進項稅轉(zhuǎn)出比例的方式少繳納了增值稅22.78萬元，這種操作手法對企業(yè)來說沒什么操作難度，考慮到銅冶煉企業(yè)的規(guī)模( 年加工 40 萬噸陰極銅的企業(yè)收入規(guī)模在200 億元以上 ) ，如果再有意加大材料銷售業(yè)務(wù)規(guī)?；蛟黾右恍┢渌麡I(yè)務(wù)收入，那么對稅收的影響就更大了。二、無法劃分

3、的進項稅作為可劃分進項稅直接抵扣該企業(yè)主要是對一些購進的固定資產(chǎn)、運輸費用、部分材料等項目的進項稅金作模糊處理，不作為不可劃分的進項稅金進行計算劃分，而是直接作為進項稅金在當(dāng)期全部抵扣。下面從兩個方面進行說明。購進固定資產(chǎn)進項稅抵扣問題。一般的銅冶煉企業(yè)的工藝流程大致為：銅精礦( 采購或自產(chǎn) ) 冶煉、銅精砂、冰銅、粗銅、陽極板、陰極銅。在產(chǎn)出陰極銅的環(huán)節(jié)產(chǎn)生副產(chǎn)品陽極泥，對陽極泥加工后產(chǎn)出黃金等貴金屬， 而在生產(chǎn)冰銅和粗銅的過程產(chǎn)生的含硫煙氣進行制酸處理，產(chǎn)出硫酸。從上述工藝流程可以看出，黃金產(chǎn)品進項稅在產(chǎn)出陰極銅之前無法進行準(zhǔn)確劃分，硫酸產(chǎn)品進項稅在粗銅產(chǎn)出前無法進行準(zhǔn)確劃分。但筆者遇到的

4、企業(yè)在計算黃金產(chǎn)品進項稅、硫酸產(chǎn)品進項稅時將當(dāng)期固定資產(chǎn)進項稅沒有作為不可劃分的進項稅，而是在當(dāng)期全部抵扣。根據(jù)企業(yè)的工藝流程，黃金、硫酸等產(chǎn)品作為礦產(chǎn)的一個附屬部分，從采掘、冶煉、加工、提取等過程中是無法進行分割的，因此稅務(wù)部門有充分理由認(rèn)為：用途明確的固定資產(chǎn)應(yīng)按其用途進行稅務(wù)處理，用途無法分清部分的固定資產(chǎn)進項稅應(yīng)該作為不可劃分的進項稅，來計算進項稅劃分、轉(zhuǎn)出的依據(jù)。對于這樣的理解作為企業(yè)一方來說也是很難辯駁的。外購的銅精砂 ( 礦石 ) 含硫部分進項稅計算分?jǐn)倖栴}。納稅人在劃分、計算分?jǐn)偩唧w即征即退收入進項稅金時，對外購的原材料銅精砂 ( 礦石 ) 的進項稅進行了剔除，沒有納入計算口徑

5、，這點不符合納稅人的產(chǎn)品工藝特征。企業(yè)稱生產(chǎn)用原材料為銅精礦，絕大部分從國外進口，按國際通用計價模式，銅精礦中含硫部分不計價，因此銅精礦中含硫部分沒有價值，不應(yīng)參與進項稅分配。筆者認(rèn)為雖然有這種說法，但理由和依據(jù)并不合法、合理。首先從原材料的化學(xué)性質(zhì)來看， 硫酸是由銅精礦中含硫部分經(jīng)過冶煉形成的; 其次從銅冶煉的過程來看，銅精礦經(jīng)過高溫冶煉產(chǎn)生氧化銅與硫酸，硫酸的產(chǎn)生離不開原材料 ; 再次從國際計價模式來看， 國際銅礦石計價 =銅含比噸數(shù) - 粗煉、精煉加工費，而判斷粗煉、精煉加工費的重要標(biāo)準(zhǔn)就是硫含量的多少，因此硫也影響著原材料的價格。最后從國內(nèi)銅精砂( 礦石 ) 的計價來看，含硫部分是按檢測數(shù)量進行計價的，進項稅金也是可以明確計算的，這點也可說明銅精砂(礦石)中硫成分是有價值的，亦可以計算相應(yīng)的進項稅金。因此從國外進口的原材料進項稅應(yīng)按國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人既享受增值稅即征即退先征后退政策又享受免抵退稅政策有關(guān)問題的公告( 國家稅務(wù)總局公告2011 年第 69 號) 規(guī)定，對該部分進項稅作為無法區(qū)分的進項稅，在即征即退收入、非即征即退收入之間劃分。小編寄語：會計學(xué)是一個細節(jié)致命的學(xué)科，以前總是覺得只要大概知道意思就可以了，但這樣是很難達到學(xué)習(xí)