作業(yè)成本管理模式及其應用研究

1、作業(yè)成本治理模式及其應用研究目 錄第一章 緒論.11作業(yè)成本治理研究的背景及意義.112研究思路及研究框架.3第二章 作業(yè)成本治理模式.321傳統(tǒng)成本治理.3211傳統(tǒng)成本治理的內(nèi)涵.3212傳統(tǒng)成本治理的現(xiàn)狀.4213傳統(tǒng)成本計算法的缺陷.522作業(yè)成本治理.5221作業(yè)治理.5222作業(yè)成本法的差不多概念.7223作業(yè)成本法的產(chǎn)生及應用.9224 作業(yè)成本法的計算.1023作業(yè)成本治理與傳統(tǒng)成本治理對比研究.12第三章 滄州煉油廠作業(yè)成本治理模式.1331滄州煉油廠概況.1332煉油企業(yè)的生產(chǎn)特點.1433滄煉的組織結構.1534滄煉作業(yè)成本治理模式的應用.15341模擬法人獨立會計核算系

2、統(tǒng)的確立.15342模擬法人獨立會計核算系統(tǒng)的職責和分工.16343模擬法人獨立會計核算體系的核算依據(jù).17344模擬法人獨立會計核算體系的核算內(nèi)容.18345模擬法人獨立會計核算體系的核算方法.19346模擬法人獨立會計核算體系的操縱考核.2235模擬法人獨立會計核算體系的運行.2236模擬法人獨立會計核算系統(tǒng)的運行實例.23第四章 滄煉作業(yè)成本治理模式的實施效果及借鑒.2841滄煉作業(yè)成本治理模式的實施效果.2842滄煉模擬法人獨立會計核算體系的改進.29421建立虛擬核算中心.30422確立標準成本體系.3143滄煉作業(yè)成本治理模式的借鑒.33附圖表.36感謝參考文獻 摘 要隨著全球經(jīng)濟

3、環(huán)境的巨大變化，科學技術的重大突破以及治理方法和制度的不斷創(chuàng)新與變革，傳統(tǒng)的成本治理模式差不多專門難與之相適應，這就要求從全然上解決傳統(tǒng)的成本治理存在的問題。在我國，成本治理大部分仍是立足于生產(chǎn)現(xiàn)場治理的傳統(tǒng)成本治理模式。傳統(tǒng)成本以單一的工時作為制造費用分配的基準，必定導致產(chǎn)量高、技術復雜程度低的產(chǎn)品成本偏高，而產(chǎn)量低、技術復雜程度高的產(chǎn)品成本偏低，從而不能真實反映產(chǎn)品的成本信息，不利于決策層做出正確的決策。傳統(tǒng)的成本治理以產(chǎn)品為中心，難以落實作業(yè)的成本責任，不利于建立企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營全過程的責任制。傳統(tǒng)的成本治理難以對作業(yè)的效績進行評價，不但不利于資源消耗的監(jiān)督和節(jié)約，而且也難以建立激勵與約束相

4、結合的經(jīng)營機制。解決這一問題最有效的方法確實是進行成本治理的創(chuàng)新，通過學習西方現(xiàn)代成本治理模式，建立新的作業(yè)成本治理體系，進一步改革和完善成本治理體制。作業(yè)成本治理以顧客為終點，把企業(yè)分解為一系列作業(yè)的集合，依照后一項作業(yè)的需求來決定企業(yè)內(nèi)部每一項作業(yè)的消耗量，并通過改善企業(yè)各項作業(yè)的效率及質(zhì)量來提高企業(yè)效益，因而與需求拉動型生產(chǎn)方式相適應。同時作業(yè)成本治理以作業(yè)成本為對象，重點放在每一作業(yè)的完成及其所耗費的資源上，可極大地增強成本意識，有利于治理人員了解成本是何時、何地和如何產(chǎn)生的，進而有效地操縱成本。作業(yè)成本治理特不重視產(chǎn)品設計和質(zhì)量成本治理，力求依照技術與經(jīng)濟相統(tǒng)一的原則，不斷改進產(chǎn)品設

5、計和工藝設計，重新配置有限的資源，把資源分配到能增加產(chǎn)品價值的作業(yè)上去，以達到不斷改善企業(yè)價值鏈的目的。因此，實施作業(yè)成本治理，將使現(xiàn)代企業(yè)的新產(chǎn)品開發(fā)能力和市場應變能力有一個大的提高，增強其在國際市場上的生存能力。另外作業(yè)成本治理以作業(yè)為單位進行責任成本的考核，既達到了實行責任成本的目的，同時又發(fā)揮了企業(yè)職員的積極性、制造性和合作精神。以作業(yè)為單位，各作業(yè)職工的獎懲與其作業(yè)責任成本掛鉤，從而使各作業(yè)職工齊心協(xié)力，尋求降低作業(yè)成本的途徑，有利于作業(yè)方式的改進，作業(yè)質(zhì)量和作業(yè)效率的提高。目前，作業(yè)成本法在我國的應用研究剛剛起步，更多的是作業(yè)計算的應用。而作為一種成本治理模式，其在企業(yè)操縱、決策方

6、面作用的研究則更少。因此，適應企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的巨大變化，在提供精細、準確成本信息的同時，更好的發(fā)揮其在操縱、決策方面作用的研究，顯得更為迫切、更為重要。 本論文要緊采納規(guī)范研究與案例研究相結合的方法，通過傳統(tǒng)成本治理理論和作業(yè)成本治理理論的比較，引入了作業(yè)成本治理模式的研究。全文在介紹作業(yè)理論和作業(yè)成本治理理論的基礎上，對滄州煉油廠作業(yè)成本法的實施進行了深入研究，提出了相應的改進完善措施。滄州煉油廠以作業(yè)成本法為主線，建立起模擬法人獨立會計核算系統(tǒng)。通過實行獨立核算，在企業(yè)內(nèi)部模擬市場化運作，把跟蹤市場價格機制引入到企業(yè)的各個生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)和各個基層單位，通過月度的內(nèi)部核算，使各個單位的生產(chǎn)經(jīng)營情

7、況一目了然，促進各個單位緊緊圍繞責任利潤，成本操縱加強各項日常治理工作，努力降低消耗，增收節(jié)支，提高各項經(jīng)濟技術指標。通過對滄州煉油廠成功地實施作業(yè)成本治理模式實例的剖析，文章認為，企業(yè)在構建作業(yè)成本治理模式的過程中應做好思想意識預備工作，成本治理的全員化，健全內(nèi)部操縱制度，明確責任中心，實施合理有效的內(nèi)部獎懲制度，并結合行業(yè)、企業(yè)自身特點，不斷進行成本治理模式的改革創(chuàng)新。實施作業(yè)成本法，不是對傳統(tǒng)成本法的完全拋棄，而應是有益的汲取，是兩者有機的結合。作業(yè)成本法的有效實施不僅能夠提供準確、細致的成本核算信息，還可在成本操縱、經(jīng)營決策方面發(fā)揮重要作用。 【關鍵詞】作業(yè)成本法 作業(yè)成本治理 成本動

8、因 AbstractThe dramatic change in the global economy environment, the important breakthroughs in science and technology and the constant innovations and reform in management and policies, have made the traditional pattern of cost management unable to keep up with all these changes. This makes the sol

9、ving of the problems in traditional management a must task. In China, cost management is mostly based on the traditional cost management of on-site production management. Man-hour is the standard of production cost assignment in traditional cost management. This has resulted in the higher cost of th

10、ose large output with low technological complexity products, and the lower cost of those small output with high technological complexity products. Such a pattern of cost management cannot represent the real product information and therefore will negatively influence the top management in making the

11、right decisions. Besides, traditional cost management focuses on products, which, does not set up cost responsibility, and will eventually affect the establishment of the responsibility system throughout production. On the other hand, traditional cost management cannot well assess the operation perf

12、ormance, nor guarantee the supervision and economization of resource consumption. This will ultimately fail the establishment of motivation and restriction based administration mechanism. The best solution to these problems is to innovate and improve the current mode of cost management by setting up

13、 a new system of activity cost management through a careful study of the pattern of cost management in the Western countries.Activity-cost management sets customers as its ultimate goal, and divides the enterprise into a cluster of various activities. And the plan of the consumption of each individu

14、al activity is made according to the requirement of the next activity. The efficiency and quality of each individual activity are thus enhanced and therefore the enterprise profits are increased. Meanwhile, activity-cost management deals with activity cost, and focuses on the completion and resource

15、 consumption of each activity, which can greatly reinforce the cost awareness among management people, and will make them understand when, where and how costs are produced, so that cost can be effectively controlled. Activity-cost management attachs great importance to the design of products and the

16、 quality cost management. Taking the combining of technology and economy as a principle, it can improve the design and techniques of products, relocate the limited resources into those profitable activities, and increase the enterprise value chain. As a result, the application of activity-cost manag

17、ement will greatly improve the enterprises new products development and its adaptability to the market, and reinforce its survivability in the global market. On the other hand, activity-cost management assesses responsibility cost by activities. This can not only realize responsibility cost, but exe

18、rt employees motivation, creativity and cooperativeness as well. Assessing performance by activities responsibility costs, employees are rewarded or punished. Such a way of assessment motivates employees of each activity to search for various methods of cutting activity costs, which can therefore be

19、tter the activitys operation, quality and efficiency. The application of activity-cost management has been newly launched in China, and its role in enterprise decision-making as a pattern of cost management has seldom been studied. Therefore, it becomes urgent and important to make it fully play its

20、 role in enterprise decision-making by providing accurate cost information so as to cope with the dramatic changes in the management environment of enterprises. Based on standard research and case study research methods, and a comparison of the theory on traditional cost management and the theory on

21、 activity-cost management, this MBA thesis introduces a tentative study on the pattern of activity-cost management. The author, after an introduction of the theories on activity-cost and activity-cost management, conducts a thorough study on the application of activity-cost management in Cang Zhou R

22、efinery, and therefore proposes relevant improvement methods. Cang Zhou Refinery sets up a simulative corporation independent accounting adjustment system based on activity-cost management. Through the application of independent adjustment, the Refinery conducts a simulative market operation within

23、the enterprise and introduces the mechanism of following the market-price into various production and management sections. The monthly adjustment within individual section presents a clear picture of its production and management, and thus individual section can improve its general management by wor

24、king on the base of responsibility profits and cost control, which will finally cut down consumptions, increase profits, and improve the standards of technologies. Based on an in-depth analysis of the successful implementation of activity-cost management in Cang Zhou Refinery, the author believes th

25、at enterprises, while setting up the activity-cost management pattern, should be fully prepared to accept the idea of the all-employee cost management, to better policies of controlling, to clarify the focus of responsibilities, to implement reasonable and effective punishment and rewarding policies

26、, and to make innovations in cost management patterns. To implement activity-cost management does not mean an abandon of traditional cost management, but is rather a synthesis of the two. An effective implementation of activity-cost management provides accurate cost adjustment information, and plays

27、 an important role in cost control and management decision making. Key words： Activity-based cost Activity cost management cost driverTitle: A Tentative Study on the Activitybased Cost Management Pattern and its Application in Enterprise Management第一章 緒論11作業(yè)成本治理研究的背景及意義 成本治理一直是企業(yè)重要的生產(chǎn)操縱環(huán)節(jié)，它是衡量企業(yè)經(jīng)營成果

28、的一個重要指標。企業(yè)成本的操縱和改善是企業(yè)治理者永恒的目標。目前，經(jīng)濟環(huán)境和經(jīng)營環(huán)境條件的變化對成本治理提出了更高的要求。 社會經(jīng)濟的進展促使新產(chǎn)業(yè)不斷涌現(xiàn)，當今新產(chǎn)業(yè)社會潮流總體上具有流淌化（包括勞動力流淌化、資本流淌化）、跨行業(yè)化、個性化、國際化和信息化五大差不多特征。同時，社會市場由賣方市場向買方市場轉化，這直接表現(xiàn)在產(chǎn)品需求多樣化、個性化上，從而使產(chǎn)品生命周期縮短，并促使企業(yè)進行進一步的市場細分。為了向不同顧客提供不同產(chǎn)品，企業(yè)就要使自身具有廣泛的適應性，或者講是具有生產(chǎn)運營的彈性，“彈性制造系統(tǒng)”應運而生。企業(yè)中生產(chǎn)自動化的實現(xiàn)需要兩大因素：其一是作為硬件要素的彈性制造系統(tǒng)(Flex

29、ible manufacturing system ，F(xiàn)MS)，它實質(zhì)上是需求多元化、產(chǎn)品生命周期縮短以及市場細分化要求的產(chǎn)物，是為了適應市場中的小批量多品種而存在的；其二是作為軟件要素的技術信息系統(tǒng)，技術信息系統(tǒng)的要緊手段有計算機輔助設計（Computer-aided design，CAD）、計算機輔助制造（Computer-aided manufacturing，CAM），以及計算機輔助測試（Computer-aided testing，CAT）。自此，以“計算機集成制造系統(tǒng)”（Computer-integrated manufacturing system，CIMS）為標志，企業(yè)進入了生

30、產(chǎn)經(jīng)營的新時代CIM時代。 CIMS的出現(xiàn)給企業(yè)的成本計算帶來了最直接、最重大的阻礙。首先，成本構成發(fā)生了明顯的變化。直接人工大幅度減少，制造費用直線上升。高度自動化設備排除了對一般機器操作工作的要求，取而代之的是能對設備進行調(diào)試和正常維護的技術工人，單個工人的監(jiān)督范圍擴大以及自動化設備的高效產(chǎn)出使得單位產(chǎn)出的直接人工費用微乎其微。與此相對應，成本構成中的間接費用呈多樣化劇增，要緊表現(xiàn)在設備投資、專業(yè)人員薪金、軟件費用以及研究開發(fā)費用等方面。其次，成本操縱方法遭遇困境，實體操縱對象已擺脫人為操縱而直同意制于自動化機器，標準成本會計下的差異分析這一操縱手段正逐漸喪失其功效，對治理操縱實績進行評價

31、考核的責任會計方法也不再適合。由此，企業(yè)迫切需要尋求一種新的現(xiàn)代成本治理方法與成本治理模式，以適應社會市場的需求以及自身進展的需要。 成本計算方法面臨的間接費用分配問題引出了作業(yè)量基準成本計算，即作業(yè)成本計算法（ABC）的產(chǎn)生，而成本操縱方法遭遇到的困境迫使治理人員尋求事前操縱的對策，這些被認為是現(xiàn)代成本治理的兩個重要“源流”。這一“源流”對構建現(xiàn)代成本治理模式的整體框架提供了思路。遵循這一思路，作業(yè)成本治理模式及成本企畫模式產(chǎn)生并進展起來了。這是現(xiàn)代成本治理的兩大代表模式。 20世紀70年代初，斯坦珀斯教授在其作業(yè)成本計算和投入產(chǎn)出會計中首次提出作業(yè)和作業(yè)會計等相關概念。到80年代末期，CI

32、MS的興起使得會計實務界感到產(chǎn)品成本信息與現(xiàn)實脫節(jié)甚遠，庫珀和卡普蘭通過一系列的分析后，借鑒斯坦珀斯的思想提出了“作業(yè)量基準成本計算”的方法。從此，在“作業(yè)量基準成本體系”（ABCS）基礎上的規(guī)范和實證研究大范圍地展開，并專門快傳到了歐洲。90年代初期，歐洲在“作業(yè)量基準成本體系”（ABCS）方面起步，并逐漸進入了實證時期。ABCS開發(fā)的最初目的是試圖克服傳統(tǒng)成本法對成本的扭曲，但后來開發(fā)的結果卻逐漸偏離了庫珀和卡普蘭解決成本扭曲問題的本意。隨著運用ABC方法的企業(yè)逐漸增多，人們發(fā)覺ABCS給企業(yè)成本治理提供了專門好的基礎。因此，利用ABCS信息進行預算治理、生產(chǎn)治理、顧客的盈利性分析等ABC

33、M實務紛紛涌現(xiàn)。作業(yè)成本法在國內(nèi)外理論界與實務界均獲得巨大成功。 我國從80年代末逐步引入作業(yè)成本法，開始要緊是以引入及介紹外國學者的研究成果為主。廈門大學的余緒纓教授領先在當代財經(jīng)入會計研究等雜志上撰文介紹ABC，從而掀起了國內(nèi)ABC法研究的浪潮。進入90年代后期國內(nèi)ABC的研究逐步由理論向實踐過渡，國內(nèi)一些大型制造企業(yè)先行對ABC法進行了嘗試，但效果并不理想，直到現(xiàn)時期，我國企業(yè)采納作業(yè)成本法的只占極少數(shù)，至于能夠構筑作業(yè)成本治理模式，實施作業(yè)成本治理的企業(yè)就更寥寥無幾了。但作業(yè)成本法是否適合中國國情？我國企業(yè)實施作業(yè)成本法的條件及時機是否成熟？目前作業(yè)成本法對我國企業(yè)是否具有可行性、我國

34、實施作業(yè)成本法需要注意哪些問題及重要環(huán)節(jié)？差不多上需要迫切解決的問題。 作業(yè)成本治理模式與成本企畫標志著現(xiàn)代成本治理模式的進展趨勢，在我國的進展有喜有憂，本文以我國成本治理現(xiàn)狀為動身點，對我國作業(yè)成本治理模式的應用進行深入探討。12研究思路及研究框架 本論文研究的總體思路是采納定性分析與定量分析相結合、規(guī)范研究與案例研究相結合的方法，通過對滄州煉油廠實施作業(yè)成本法的深入研究，提出作業(yè)成本治理理論在企業(yè)成本計算和經(jīng)營決策中的應用設想。本文采納作業(yè)理論聯(lián)系煉油廠實際，旨在為先進理論加速應用鋪路，為企業(yè)提供一些合理化建議。第二章 作業(yè)成本治理模式21傳統(tǒng)成本治理211傳統(tǒng)成本治理的內(nèi)涵 傳統(tǒng)成本計算

35、重視對直接材料、直接人工等直接成本的計算與操縱，而對間接成本的分配則重視不夠，在間接成本的操縱上缺乏手段。其具體表現(xiàn)確實是：對間接成本采納以直接人工工時或機器工時為基礎進行分配，并用由此提供的成本信息來對間接成本進行分析、操縱、評價和考核。這種傳統(tǒng)的成本計算方法的適用性是十分明顯的，即它只適用于產(chǎn)品品種專門少，或各種產(chǎn)品消耗間接費用的水平相差不多，或間接成本數(shù)額不大的情況。傳統(tǒng)成本法對制造費用的分配方法不僅提供的成本信息有限，而且往往使生產(chǎn)量大、技術上不專門復雜的產(chǎn)品成本偏高，生產(chǎn)量較小、技術上比較復雜的產(chǎn)品成本偏低，從而使成本信息失真。能夠講，傳統(tǒng)的制造費用分配方法，滿足的只是與生產(chǎn)數(shù)量有關

36、的制造費用的分配。212傳統(tǒng)成本治理的現(xiàn)狀 傳統(tǒng)成本治理的方法和經(jīng)驗對加強企業(yè)治理，提高經(jīng)濟效益起到了巨大的推動作用。但隨著經(jīng)濟體制改革的不斷深入，傳統(tǒng)成本治理中存在的弊端，制約了企業(yè)技術進步，阻礙企業(yè)進展。要緊表現(xiàn)：第一，在成本治理上，普遍比較重視引進和模仿，要緊依靠現(xiàn)有生產(chǎn)力，從挖潛節(jié)約的角度操縱和降低成本，而缺乏技術進步和治理創(chuàng)新支持；第二，治理領域中，只限于對產(chǎn)品生產(chǎn)過程的成本進行打算、核算和分析，沒有拓展到技術領域和流通領域，缺乏對產(chǎn)品有關的整個價值鏈的成本核算與分析；第三，在治理體系上，偏重于事后治理，忽視了事前預測和決策，缺乏策略成本的治理，難以充分發(fā)揮成本治理的預防性作用；第四

37、，在成本責任方面，存在著大鍋飯，沒有形成一套責任預算和責任分析的治理體系，沒有與廠內(nèi)經(jīng)濟責任制度緊密結合起來，缺乏明確規(guī)范的責任中心，關聯(lián)交易價格用于人為調(diào)節(jié)成本情況嚴峻。因此，筆者認為，適應現(xiàn)代企業(yè)制度的成本治理模式是：以治理創(chuàng)新和技術進步為先導，以降低成本為目標，注重策略成本治理和價值鏈分析，有較系統(tǒng)的信息規(guī)劃，能夠對成本進行事前預測、決策，事中有明確規(guī)范的責任中心，進行成本操縱，事后有嚴密的內(nèi)部操縱制度，對成本進行考核的綜合利用現(xiàn)代化手段的成本治理模式。213傳統(tǒng)成本計算法的缺陷 傳統(tǒng)成本計算法使用數(shù)量基礎的分配標準，它假設產(chǎn)品主產(chǎn)數(shù)量加倍，則消耗的資源加倍，假如一些和產(chǎn)品相關的作業(yè)與數(shù)

38、量沒有關系，那么使用數(shù)量相關的分配基礎追蹤這些作業(yè)的成本至產(chǎn)品便扭曲了產(chǎn)品成本。也確實是講當產(chǎn)品消耗的和數(shù)量有關的投入與消耗的和數(shù)量無關的投入不是同比例變動時，數(shù)量基礎成本系統(tǒng)將扭曲產(chǎn)品成本。緣故是：（l）許多制造費用的產(chǎn)生與產(chǎn)品數(shù)量關系不大。（2）制造費用在產(chǎn)品成本中的比重日趨增大，其中最重要的是折舊費用的增加。（3）產(chǎn)品品種日趨多樣化，多品種、少批量的生產(chǎn)方式使過去費用較少的訂貨作業(yè)、設備調(diào)試預備、物料搬運等與產(chǎn)量無關的費用大大增加。這種情況下。把大量的與數(shù)量無關的制造費用，用與數(shù)量有關的成本動因（如直接人工小時等）去分攤，將使產(chǎn)品成本發(fā)生扭曲，其扭曲的嚴峻程度視與數(shù)量無關的成本占總制造費

39、用的比例而定。22作業(yè)成本治理隨著全球經(jīng)濟一體化進程加快，全球競爭日趨激烈，科學技術的巨大進步，使得生產(chǎn)組織方式發(fā)生了重大變革。生產(chǎn)的高度自動化，使得直接材料和直接人工成本比重下降，而產(chǎn)品的制造費用比重大幅上升。80年代初，一批會計學術界和實業(yè)界人士逐漸認識到傳統(tǒng)成本治理的缺陷，提出了以“作業(yè)”為核心的現(xiàn)代成本治理模式作業(yè)成本治理。221作業(yè)治理1作業(yè)治理的思想作業(yè)治理（Activity-based management）是現(xiàn)代生產(chǎn)治理系統(tǒng)的特征，它將企業(yè)治理的著眼點和重點從傳統(tǒng)的產(chǎn)品上轉移到作業(yè)上來，深入到作業(yè)水平。作業(yè)治理以作業(yè)成本法（ABC）所提供的比較準確的作業(yè)成本信息為基礎，進行作業(yè)

40、分析、作業(yè)重構、標桿研究、業(yè)績評價等活動，以溯本求源，消除非增值作業(yè)，盡可能地改進增值作業(yè)，減少資源消耗，提高顧客價值，最大限度地提高企業(yè)從顧客收回的價值。作業(yè)治理的思想認為，與存貨相關的作業(yè)（儲運、保管等），屬于非增值作業(yè)，都不能為最終產(chǎn)品增加價值，因此，必須消滅存貨，實現(xiàn)零庫存。而要做到零庫存，要求實現(xiàn)準時生產(chǎn)系統(tǒng)（JIT）、全面質(zhì)量治理（TQM），實現(xiàn)零缺陷。以準時生產(chǎn)系統(tǒng)為動身點，首先暴露出生產(chǎn)過量的白費，進而暴露出其它方面白費（設備負荷不匹配、冗員過多），然后對設備人員等資源進行調(diào)整，如此不斷循環(huán)，成本不斷降低，打算操縱水平不斷簡化和提高。2作業(yè)治理的內(nèi)容（1）作業(yè)分析作業(yè)治理的要緊

41、目標是盡量通過作業(yè)為顧客提供更多價值，從為顧客提供的價值中獲得更多的利潤，為實現(xiàn)這一目標，企業(yè)治理必須深入到作業(yè)層，進行作業(yè)分析，具體包括如下步驟：描述作業(yè)。首先確定企業(yè)的經(jīng)營目標，然后判不并描述企業(yè)為顧客提供產(chǎn)品成本或服務而進行的各個作業(yè)。分析作業(yè)的必要性。這要從企業(yè)和顧客兩個角度來分析。假如某項作業(yè)對顧客來講是必要的，那么確實是必要的作業(yè)，能為顧客增加價值；假如某項作業(yè)對顧客來講是不必要的，則要進一步看該作業(yè)對企業(yè)是否必要，假如對企業(yè)必要，即使與顧客無關也是必要作業(yè)。分析重點作業(yè)。企業(yè)的作業(yè)數(shù)量少則幾十個，多則成百上千，逐一進行分析會造成成本上升，因而應進行選擇性的分析。通常80%的成本是

42、由20%的作業(yè)引起的，因此將作業(yè)按成本所占比例大小進行排列，成本比例大的作業(yè)即為應進行重點分析的作業(yè)。把企業(yè)的作業(yè)同其他企業(yè)類似的作業(yè)進行對比。增值作業(yè)不一定確實是高效率的或最佳的作業(yè)，通過與其他企業(yè)先進水準的作業(yè)進行比較，能夠推斷某項作業(yè)或企業(yè)整個作業(yè)鏈是否有效，尋求改進的機會。分析作業(yè)之間的聯(lián)系。各種作業(yè)相互聯(lián)系，形成作業(yè)鏈。理想作業(yè)鏈應該是能夠提高企業(yè)戰(zhàn)略地位，降低企業(yè)成本，即能使作業(yè)完成的時刻最短和重復次數(shù)最少。（2）作業(yè)成本計算企業(yè)要進行作業(yè)治理，首先要明確作業(yè)的耗費，這就要求成本計算深入到每個作業(yè)，進行作業(yè)成本計算。作業(yè)成本計確實是作業(yè)治理的基礎和中介，并貫穿作業(yè)治理的始終。通過對

43、作業(yè)成本的確認和計算，為作業(yè)治理改進作業(yè)活動提供依據(jù)。（3）動態(tài)改進利用作業(yè)成本計算提供的信息，消除非增值作業(yè)，改進增值作業(yè)，促進企業(yè)作業(yè)治理水平的不斷提高。（4）業(yè)績計量和評價作業(yè)成本計算所提供的關于作業(yè)實際耗費的情況同預算進行比較，評價業(yè)績。把作業(yè)作為業(yè)績計量評價的起點，如此能夠把企業(yè)各個方面的生產(chǎn)經(jīng)營活動置于不斷改進的狀態(tài)中。綜上所述，作業(yè)治理實際上是利用作業(yè)成本計算提供的動態(tài)信息，自始至終對所有作業(yè)進行分析與修正的過程。實行作業(yè)治理，必定要求成本核算方法變革，實行作業(yè)成本法為之提供關于作業(yè)的信息。222作業(yè)成本法的差不多概念 對作業(yè)成本計算法的認識，要從以下幾個差不多概念著手。 （1）

44、作業(yè)與作業(yè)中心 廣義的作業(yè)（Activities）是指產(chǎn)品制造過程中的一切經(jīng)濟活動。這些經(jīng)濟活動事項，有的會發(fā)生成本，有的可不能發(fā)生成本；有的能制造附加價值，即增值作業(yè)（Valueadded Activity），有的不能制造附加價值，即非增值作業(yè)（non Value-added Activity）。因為我們的目的是計算產(chǎn)品成本，因此只考慮會發(fā)生成本的作業(yè)；而從治理角度動身，無附加價值的作業(yè)要盡量剔除。因此作業(yè)成本法的作業(yè)是指能產(chǎn)生附加價值，并會發(fā)生成本的經(jīng)濟活動，即狹義的作業(yè)。 作業(yè)具有以下幾個差不多經(jīng)濟特征：作業(yè)是“投入產(chǎn)出”因果聯(lián)動的實體，其本質(zhì)是一種交易。作業(yè)貫穿于動態(tài)經(jīng)營的全過程，構成

45、聯(lián)系企業(yè)內(nèi)部與外部的作業(yè)鏈。作業(yè)是能夠量化的基準。 （2）作業(yè)價值鏈 作業(yè)價值鏈，簡稱價值鏈，是指企業(yè)為了滿足顧客需要而建立的一系列有序的作業(yè)及其價值的集合體。如此，作業(yè)成本法就在計算產(chǎn)品成本的同時，確定了產(chǎn)品與成本之間具有因果聯(lián)系的結構體系，它是由諸多作業(yè)構成的鏈條，即作業(yè)鏈（Activity chain）和各種作業(yè)所制造的價值相應形成價值鏈（Value Chain）的一個集合。表示為：產(chǎn)品的研究與開發(fā)產(chǎn)品設計產(chǎn)品生產(chǎn)營銷配送售后服務。通過作業(yè)價值鏈的分析，能夠明確各項作業(yè)，并計算最終產(chǎn)品增值的程度。按照作業(yè)成本法的原理，“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”，一項作業(yè)轉移為另一項作業(yè)的過程，同時也

46、伴隨著價值量的轉移，由此形成作業(yè)價值鏈。 （3）成本動因（Cost drivers）成本動因理論是由庫珀和卡普蘭于1987年在成本會計如何樣系統(tǒng)地歪曲了產(chǎn)品成本一文中提出來的。該理論認為：作業(yè)是由組織內(nèi)消耗資源的某種活動或事項。作業(yè)是由產(chǎn)品引起的，而作業(yè)又引起資源的消耗；成本是由隱藏其后的某種推動力引起的。這種隱藏在成本之后的推動力確實是成本動因?；蛘咧v，成本動因確實是引起成本發(fā)生的因素。成本動因有兩種形式：資源動因（resource driver）,是指決定一項作業(yè)所耗費資源的因素，反映作業(yè)量與資源耗費間的因果關系。作業(yè)動因（activity driver）。是將作業(yè)中心的成本分配到產(chǎn)品或勞

47、務、顧客等成本目標中的標準，它也是將資源消耗與最終產(chǎn)出相溝通的中介。（4）成本庫（Cost pool）成本庫是指作業(yè)所發(fā)生的成本的歸集。在傳統(tǒng)的成本會計中以部門進行各類制造費用的歸集，而在作業(yè)成本法中，將每一個作業(yè)中心所發(fā)生的成本或消耗的資源歸集起來作為一個成本庫。一個成本庫是由同質(zhì)的成本動因組成，它對庫內(nèi)同質(zhì)費用的耗費水平負有責任。223作業(yè)成本法的產(chǎn)生及應用傳統(tǒng)成本會計對成本信息反映失確實局限性被人們認識后，會計理論界和實務界開始尋求一種新的更為準確的成本計算體系。1971年美國的斯特布斯（G.J.Stanbus）教授出版了作業(yè)成本計算和投入產(chǎn)出會計一書，提出了“作業(yè)”、“作業(yè)會計”及“作

48、業(yè)投入產(chǎn)出系統(tǒng)”等概念，他指出成本計算的對象應該是作業(yè)，而不是完工產(chǎn)品；作業(yè)是與各類組織決策相關的一系列活動；作業(yè)成本計算確實是要建立一套作業(yè)賬戶，以此來計算作業(yè)成本。但由于當時但人們已適應于傳統(tǒng)成本會計系統(tǒng)，難以同意新的概念與方法，作業(yè)成本法沒有得到進一步的進展。到了80年代，高新制造技術蓬勃進展并廣泛應用于各類制造企業(yè)，使得傳統(tǒng)成本會計的缺陷已暴露無遺。傳統(tǒng)成本會計所反映的信息只能用于對外的財務報表，而難以作為企業(yè)治理層作決策的可靠依據(jù)。這時實務界大力呼吁建立一種新的能夠正確地反映產(chǎn)品成本信息的成本會計系統(tǒng)。1984年，美國的羅賓庫珀（Robin Cooper）和羅珀特開普蘭（Robert

49、 S.Kaplan）兩位教授在前人的基礎上，對ABC的現(xiàn)實意義、動作程序、成本動因選擇、成本庫的建立等重要問題進行了全面、深入的分析，系統(tǒng)地提出了作業(yè)成本法。從此，作業(yè)成本法得到了理論界大力推崇，實務上的應用也日益廣泛，從而，使得作業(yè)成本法日趨完善。作業(yè)成本法的產(chǎn)生，標志著成本治理告不了傳統(tǒng)的成本治理模式，向現(xiàn)代成本治理模式邁出了關鍵性的一步。作業(yè)成本法創(chuàng)立之后，得到了實務界的大力推廣，不僅用于成本核算，還應用于企業(yè)治理中的其他領域。許多企業(yè)應用作業(yè)成本法進行庫存估價、產(chǎn)品定價、制造或采購決策、預算、產(chǎn)品設計、業(yè)績評價及客戶盈利性分析等方面。224 作業(yè)成本法的計算作業(yè)成本法在計算產(chǎn)品成本時，

50、將著眼點從傳統(tǒng)的“產(chǎn)品”上轉移到“作業(yè)”上，以作業(yè)為核算對象，首先依照作業(yè)對資源的消耗情況將資源的成本分配到作業(yè)，再由作業(yè)依成本動因追蹤到產(chǎn)品成本的形成和積存過程，由此而得出最終產(chǎn)品成本。依照作業(yè)成本計算的差不多思想，ABC法的計算過程可歸納為以下幾個步驟：（1）直接成本費用的歸集直接成本包括直接材料、直接人工及其它直接費用，其計算方法與傳統(tǒng)的成本計算方法一樣。直接材料易于追溯到成本對象上，通常在生產(chǎn)成本中占有較大的比重，它計算的正確與否，關于產(chǎn)品成本的高低和成本的正確性有專門大阻礙。為了加強操縱、促進節(jié)約、保證費用歸集的正確性，直接材料從數(shù)量到價格等各個方面，都必須按成本核算的原則和要求，認

51、真對待。直接人工是直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)而發(fā)生的人工費用。（2）作業(yè)的鑒定在企業(yè)采納作業(yè)成本核算系統(tǒng)之前，首先要分析確定構成企業(yè)作業(yè)鏈的具體作業(yè)，這些作業(yè)受業(yè)務量而不是產(chǎn)出量的阻礙。作業(yè)的確定是作業(yè)成本信息系統(tǒng)成功運行的前提條件。作業(yè)的鑒定與劃分是設計作業(yè)成本核算系統(tǒng)的難點與重點，作業(yè)劃分得當，能確保作業(yè)成本信息系統(tǒng)的正確度與可操作性。煉油生產(chǎn)中依照不同的加工過程劃分成不同的生產(chǎn)裝置，因此核算系統(tǒng)是以裝置劃分的作業(yè)。（3）成本庫費用的歸集在確定了企業(yè)的作業(yè)劃分之后，就需要以作業(yè)為對象，依照作業(yè)消耗資源的情況，歸集各作業(yè)發(fā)生的各種費用，并把每個作業(yè)發(fā)生的費用集合分不列作一個成本庫。作業(yè)成本法能夠大大提

52、高制造費用分配的準確度，但并不是能夠完全準確地分配制造費用。本案例中的核算系統(tǒng)以每一個生產(chǎn)車間的每一套生產(chǎn)裝置為一個成本庫，依照成本庫中各作業(yè)所消耗資源的多少，歸集各作業(yè)發(fā)生的費用。（4）成本動因的確定成本動因即為引起成本發(fā)生的因素。為各成本庫確定合適的成本動因，是作業(yè)成本法成本庫費用分配的關鍵。在通常的情況下，一個成本庫有幾個成本動因，有的成本動因與成本庫費用之間存在弱線性相關性，有的成本動因與成本庫費用之間存在著強線性關系：這一步的關鍵就在于為每一成本庫選擇一個與成本庫費用存在強線性關系的成本動因。（5）成本動因費率計算 成本動因費率是指單位成本動因所引起的制造費用的數(shù)量。成本動因費率的計

53、算用下式表示： 成本動因費率=成本庫費用/成本庫成本動因總量即 =/式中： 成本庫的成本動因費率； 成本庫的費用；成本庫的成本動因總量。（6）成本庫費用的分配計算出成本動因費率后，依照各產(chǎn)品消耗各成本庫的成本動因數(shù)量進行成本庫費用的分配，每種產(chǎn)品從各成本庫中分配所得的費用之和，即為每種產(chǎn)品的費用分配額。（7）產(chǎn)品成本的計算生產(chǎn)產(chǎn)品的總成本即生產(chǎn)產(chǎn)品所發(fā)生的直接成本與制造費用之和：總成本 = 直接材料 +直接人工 +制造費用23作業(yè)成本治理與傳統(tǒng)成本治理對比研究 ABC法與其講是一種成本計算的方法，還不如講是成本打算、預算和操縱的方法?？傊?，作業(yè)成本計算不僅能夠為治理者提供相對準確的費用分配信息

54、，而且能夠獲得較為準確的、易于理解的獲利能力信息；不僅能夠提供過程成本信息，而且能夠提供各項要緊作業(yè)成本信息；不僅能夠改善成本計算與分析過程，而且能夠揭示作業(yè)、資源在增加顧客價值中的作用。 從形式上看，作業(yè)成本計算對直接費用的確認與分配和傳統(tǒng)成本計算并無不同，差不多上將之視為所生產(chǎn)產(chǎn)品的線性函數(shù)，所不同的只是對制造費用的分配。但從本質(zhì)上看，兩種計算方法不管在直接費用的確認依舊制造費用的分配上，差不多上有區(qū)不的，要緊體現(xiàn)在： （1）傳統(tǒng)成本計算著眼于對已發(fā)生的費用進行分配，其目的是為了可能存貨的成本；而作業(yè)成本計算不再像傳統(tǒng)成本計算那樣就成本論成本，而是把著眼點和著重點放在成本發(fā)生的前因后果上。

55、從前因看，成本是由作業(yè)引起的，而作業(yè)的形成要追蹤到產(chǎn)品的設計環(huán)節(jié)。正是在產(chǎn)品的設計環(huán)節(jié)決定生產(chǎn)的作業(yè)組成和每一作業(yè)預期的資源消耗水平以及預期產(chǎn)品最終可對顧客提供的價值的大小。從后果看，對作業(yè)執(zhí)行以至完成實際耗費了多少資源及這些耗費可對產(chǎn)品最終提供給顧客的價值作出多大貢獻這兩個問題進行的動態(tài)分析，能夠提供有效信息，促進企業(yè)改進產(chǎn)品設計，提高作業(yè)完成的效率和質(zhì)量水平，在所有環(huán)節(jié)上減少白費并盡可能降低資源消耗，尋求最有利的產(chǎn)品和顧客及相應的最有利的投資方向，并將企業(yè)置于不斷改進的環(huán)境中，以促進企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營整個價值鏈水平的不斷提高。 （2）從制造費用的分配上，傳統(tǒng)成本計確實是以生產(chǎn)部門作為歸集制造費用

56、的成本庫，然后按照單一的標準（直接人工或機器小時）將之分配到最終產(chǎn)品上去；而作業(yè)成本計算首先依據(jù)資源動因將制造費用分配到作業(yè)，以作業(yè)作為歸集成本的成本庫，然后再依據(jù)多種作業(yè)動因將作業(yè)的成本分配到最終產(chǎn)品上去。作業(yè)成本計算通過設置多樣化的成本庫和采納多種成本動因，使得制造費用產(chǎn)品化，從而使成本的可歸屬性大大提高，因而所得到的產(chǎn)品成本能夠比較準確地反映產(chǎn)品所耗資源的真實情況。 （3）作業(yè)成本計算抓住了形成產(chǎn)品成本的要緊動態(tài)因素進行分析計算，從而改變了傳統(tǒng)成本計算中實際成本的計量方法，提供了相對準確的產(chǎn)品成本信息。ABC法否定了傳統(tǒng)成本計算的虛假結論，論證了在傳統(tǒng)成本計算下，產(chǎn)量高、復雜程度低的產(chǎn)品

57、成本往往被高估，產(chǎn)量低、復雜程度高的產(chǎn)品成本往往被低估。 與相對準確的費用分配信息相關聯(lián)，作業(yè)成本計算可使治理者獵取相對準確的毛利信息。隨著對產(chǎn)品成本理解的變化，對毛利率和產(chǎn)品利潤概念的理解相應發(fā)生變化。作業(yè)成本計算認為在傳統(tǒng)成本制度下，產(chǎn)量高、復雜程度低的產(chǎn)品毛利往往被低估，而產(chǎn)量低、復雜程度高的產(chǎn)品毛利往往被高估。這種相對準確的毛利信息，在日趨風行的依照客戶的需求來有效安排生產(chǎn)的彈性制造系統(tǒng)下，能夠使企業(yè)治理者正確審視進入低產(chǎn)量產(chǎn)品市場的可行性，關心企業(yè)制定正確的公司戰(zhàn)略。第三章 滄州煉油廠作業(yè)成本治理模式31滄州煉油廠概況滄州煉油廠座落于河北省滄州市北郊，西依京杭大運河，東臨京滬鐵路和京

58、福公路，地處勝利、中原、大港、華北四大油田之間，是中國石化集團公司、中國石化股份有限公司直屬煉油化工企業(yè)。滄州煉油廠始建于1971年，1975年投產(chǎn)。目前，擁有固定資產(chǎn)21.7億元，原油一次加工能力350萬噸/年。2000年1月，按照中國石化集團公司的統(tǒng)一部署，實施了資產(chǎn)重組。重組后，由存續(xù)部分的中國石化集團滄州煉油廠和上市部分的中國石油化工股份有限公司滄州分公司(以下簡稱滄煉)組成。滄煉加工的原油以管輸原油為主，包括勝利原油、進口原油、冀東油、塔河油以及俄羅斯油等等。生產(chǎn)裝置要緊有常減壓裝置、催化裂化裝置、延遲焦化裝置、汽柴油加氫精制裝置、催化重整裝置等20余套要緊裝置以及配套儲運設施和完善

59、的水、電、汽、風、污水處理等輔助生產(chǎn)設施。 要緊產(chǎn)品有各種標號的無鉛汽油、柴油、溶劑油、鋁箔油、變壓器干燥油、瀝青、聚丙烯、液化石油氣、石油焦、硫磺、二甲基亞砜等十幾個品種近30個牌號。2003年共加工原油240萬噸，實現(xiàn)銷售收入51億元。32煉油企業(yè)的生產(chǎn)特點 煉油企業(yè)不同于一般的制造業(yè)，有其獨特的特點，具體表現(xiàn)在： (1)高溫、高壓、易燃、易爆。原油加工過程中，要通過高溫、高壓處理，尤其在環(huán)保要求日益嚴格的今天，高溫、高壓的臨氫裝置所占的比重在逐年增加，而且不管是煉油過程中的半成品、成品，依舊過程中使用的各種溶劑、催化劑、助劑等絕大多數(shù)屬于易燃、易爆物質(zhì)，它們大多以氣體和液體形式存在，極易

60、泄漏和揮發(fā)。 (2)有毒有害、高腐蝕。隨著含硫原油的加工比例逐年提高，硫化氫遍布煉油企業(yè)的各套裝置、各個角落。不僅對安全、環(huán)保、職防和勞動愛護提出了更高的要求，而且對金屬設備也有專門強的腐蝕作用。 (3)作業(yè)的連續(xù)性和復雜性。石油加工生產(chǎn)工序多，過程復雜，隨著社會對石油化工產(chǎn)品的品種、數(shù)量需求日益增大，迫使石油化工企業(yè)向大型的現(xiàn)代化聯(lián)合企業(yè)方向進展，以提高加工深度，綜合利用資源，擴大經(jīng)濟效益。其生產(chǎn)方式為二十四小時連續(xù)運轉，運轉周期一般為二年，具有長周期連續(xù)作業(yè)的特點。在生產(chǎn)過程中，生產(chǎn)一個產(chǎn)品要通過多次作業(yè)，各作業(yè)、工序環(huán)環(huán)相扣，管道互通、物料互供、公用工程共享，一個作業(yè)或工序故障可能導致全