高校會計核算采用收付實現(xiàn)制的局限性研究

1、高校會計核算采用收付實現(xiàn)制的局限性研究【摘要】隨著我國高等教育體制和公共財政改革的深化，高等院校的內(nèi)外環(huán)境都發(fā)生了深化的變化，采用收付實現(xiàn)制已不能確切地反映高校的財務(wù)狀況，高?？赡苊媾R著重大融資風(fēng)險而不能如實反映。因此，本文著重闡述了當(dāng)今高校采用收付實現(xiàn)制的缺乏及采取權(quán)責(zé)發(fā)生制必要性。【關(guān)鍵詞】財務(wù)狀況；收付實現(xiàn)制；權(quán)責(zé)發(fā)生制一、目前我國高等院校的財務(wù)體系目前我國事業(yè)單位會計核算執(zhí)行的是?事業(yè)單位會計準(zhǔn)那么?和?事業(yè)單位會計制度?，事業(yè)單位會計準(zhǔn)那么和會計制度規(guī)定，以收付實現(xiàn)制作為計量根底，有經(jīng)營活動的事業(yè)單位也可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制作為計量根底，而作為事業(yè)單位高等學(xué)校目前執(zhí)行的是全額事業(yè)單位會計制

2、度，其中一項重要的會計核算原那么就是以收付實現(xiàn)制為基矗由于收付實現(xiàn)制是以現(xiàn)金的實際收付作為確認(rèn)收入和支出的根據(jù)，在這種記賬根底下，高等學(xué)校財務(wù)收支只包括以現(xiàn)金實際收支的局部，并不能反映當(dāng)期已經(jīng)發(fā)生但尚未用現(xiàn)金支付的局部，這樣就無法全面、客觀地反映高校的財務(wù)狀況。比方，學(xué)費收入是高校辦學(xué)資金來源的一項主要渠道，目前學(xué)生拖欠學(xué)費的現(xiàn)象比擬普遍。假如根據(jù)收付實現(xiàn)制原那么，只對已收的局部作為收入處理而未收的局部不予反映，那么就不能準(zhǔn)確地核算高校預(yù)算外收入的規(guī)模，不利于編制年度預(yù)算及安排各項財務(wù)支出。除此之外，自從1999年6月中共中央、國務(wù)院在?關(guān)于深化教育改革，全面推進素質(zhì)教育的決定?中提出擴大高等

3、教育規(guī)模，通過多種形式積極開展高等教育以來，高校已由傳統(tǒng)意義上的“精英式教育向“群眾化教育過渡。期間，為了適應(yīng)擴招的需要，許多高等教育都加大改革力度，各高校在辦學(xué)規(guī)模、根底設(shè)施、教學(xué)程度都有了較大的進步。特別是近幾年各省為了帶動經(jīng)濟的開展，爭相建立大學(xué)城，然后學(xué)校收入重要來源的政府撥入和學(xué)校收入有限，不得以向各大商業(yè)銀行進展大量舉債，而采用收付實現(xiàn)制銀行貸款的本金和利息在實際支付前不進展賬務(wù)處理，會計信息不作披露，而在建工程也不是按照工程進度計提款項，一旦債務(wù)到期就可能產(chǎn)生債務(wù)危機，從而增加高校的財務(wù)風(fēng)險。例如，北京大學(xué)教育學(xué)院教育經(jīng)濟所剛剛完成了一份?高校負(fù)債問題的專題研究?報告，這份報告顯

4、示，到2002年底央屬的76所高校貸款總額到達88億，截至2022年底貸款總額已高達336億元，校均貸款額4.4億元，平均年度增幅到達76%。同樣在2022年，76所高校的總收入是656.66億，校均收入到達8.64億元。“現(xiàn)有的貸款規(guī)模已經(jīng)相當(dāng)于高校收入的51.1%。報告執(zhí)筆人北大教育經(jīng)濟研究所博士后鮑威說。而根據(jù)中國社科院發(fā)布的?2022年：中國社會形勢與預(yù)測?一書中稱，2022年我國公辦高校的銀行貸款總額已達1500億-2000億元1。2022年7月6日，?云南信息報?報道：“云南中醫(yī)學(xué)院院長的李瑪琳告訴記者，云南中醫(yī)學(xué)院新校區(qū)建立總投資估算6.52億元，目前已累計貸款4.9億元，今年還

5、需向銀行貸款約1.7億元，還本付息壓力宏大，該院資產(chǎn)負(fù)債率高達71%，距李院長說，該學(xué)院的教育事業(yè)收入為3100余萬元，貸款利息3200余萬元，每天有追10萬元的利息，還貸困難已成為新校區(qū)建立的主要原因。這些都反映當(dāng)然我國各高校欠款相當(dāng)嚴(yán)重，收付實現(xiàn)制的會計核算根底無法全面、客觀地反映高校業(yè)務(wù)收支活動和財務(wù)狀況，對高校的融資辦學(xué)帶來了極大的風(fēng)險，將對高等學(xué)校持續(xù)安康運行和開展帶來隱患，因此在高校會計制度方面要有所革新刻不容緩。二、我國高等院校的記賬體系1.“收付實現(xiàn)制與“權(quán)責(zé)發(fā)生制的概念收付實現(xiàn)制又稱現(xiàn)金制或?qū)嵤諏嵏吨剖且袁F(xiàn)金收到或付出為標(biāo)準(zhǔn)，來記錄收入的實現(xiàn)和費用的發(fā)生。按照收付實現(xiàn)制，收入

6、和費用的歸屬期間將與現(xiàn)金收支行為的發(fā)生與否，嚴(yán)密地聯(lián)絡(luò)在一起。換言之，現(xiàn)金收支行為在其發(fā)生的期間全部記作收入和費用而不考慮與現(xiàn)金收支行為相連的經(jīng)濟業(yè)務(wù)本質(zhì)上是否發(fā)生。權(quán)責(zé)發(fā)生制又稱應(yīng)計制，是以應(yīng)收應(yīng)付作為標(biāo)準(zhǔn)來確定本期收入和費用以計算本期盈虧的會計處理基矗詳細(xì)來講，就是凡當(dāng)期已經(jīng)實現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費用，不管款項是否收付，都應(yīng)作為當(dāng)期的收人或費用途理；但凡不屬于當(dāng)期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當(dāng)期收付，都不作為當(dāng)期的收入和費用。這種會計處理根底不僅用于企業(yè)會計領(lǐng)域，而且在政府會計領(lǐng)域照樣可以發(fā)揮作用，甚至大顯身手。2.采用“收付實現(xiàn)制與“權(quán)責(zé)發(fā)生制會計處理有以下不同由于權(quán)責(zé)發(fā)生制與

7、收付實現(xiàn)制的核算原理不同，因此兩種會計根底下，對會計要素確實認(rèn)、計量就存在很大區(qū)別，主要表如今以下幾方面：(1)在進展核算時所設(shè)置的會計科目不盡一樣。權(quán)責(zé)發(fā)生制是根據(jù)持續(xù)經(jīng)營和會計分期兩個根本前提來正確劃分不同會計期間資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費用等會計要素的歸屬，并運用一些諸如應(yīng)收、應(yīng)付、預(yù)提、待攤等工程來記錄由此形成的資產(chǎn)和負(fù)債等會計要素。而收付實現(xiàn)制那么不會有應(yīng)收、應(yīng)付、預(yù)提等工程，核算相對簡單。(2)對收入、費用確實認(rèn)和計量不同。權(quán)責(zé)發(fā)生制下，只有屬于當(dāng)期的收入和費用，才能作為當(dāng)期的收入和費用；在收付實現(xiàn)制下，不管其應(yīng)否在本期收入中獲得補償均應(yīng)作為本期應(yīng)計費用途理；凡在本期實際收到的現(xiàn)款收入，

8、不管其是否屬于本期均應(yīng)作為本期應(yīng)計的收入處理。(3)對損益確實認(rèn)不同。在持續(xù)經(jīng)營前提下，企業(yè)在權(quán)責(zé)發(fā)生制下運用如應(yīng)收、應(yīng)付、預(yù)提、待攤等工程來反映跨期費用。在資產(chǎn)負(fù)債表下對于歸屬于本期的收入、費用那么在損益表上反映。因此，可以準(zhǔn)確的反映企業(yè)一個期間的經(jīng)營業(yè)績。收付實現(xiàn)制以現(xiàn)金收付為根底，不管收付是否歸屬于本會計期間，故這種核算方法不能正確反映費用收入的配比關(guān)系，不能正確核算企業(yè)利潤。(4)對現(xiàn)金流量的反映不同。在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，一個在損益表上看來經(jīng)營很好，效率很高的企業(yè)，在資產(chǎn)負(fù)債表上卻可能沒有相應(yīng)的變現(xiàn)資金而陷入財務(wù)困境，這是由于權(quán)責(zé)發(fā)生制把應(yīng)計的收入和費用都反映在損益表上，而在資產(chǎn)負(fù)債表上那

9、么局部反映為現(xiàn)金收支，局部反映為債權(quán)債務(wù)。通過編制以收付實現(xiàn)制為根底的現(xiàn)金流量或財務(wù)狀況變動表，可以彌補權(quán)責(zé)發(fā)生制的缺乏。三、目前我國高校采用權(quán)責(zé)發(fā)生制存在的問題長期以來，我國的高等學(xué)校作為政府教育部門的附屬機構(gòu)，所需經(jīng)費由財政全額撥付，執(zhí)行高等教育的職能，被視為一種單純的公共福利事業(yè)的事業(yè)單位，會計核算以收付實現(xiàn)制為根底，即以現(xiàn)金的實際收付作為確認(rèn)收入和支出的根據(jù)，只核算收人和支出，不進展收支配比，也不核算本錢。這種核算方式在方案經(jīng)濟時代嚴(yán)格控制高等學(xué)校的收入和支出方面起到了重要作用，符合政府管理的需要。然而隨著公共財政體制和教育體制的改革，政府管理權(quán)利下放，收付實現(xiàn)制的弊病越來越來明顯，下

10、面收付實現(xiàn)制在高校會計核算中存在的主要問題：首先，收付實現(xiàn)制會計根底無法滿足高等學(xué)校核算教育本錢的需要。高等教育的投入缺乏以及高等教育經(jīng)費使用的低效，高等學(xué)校實行教育補償?shù)氖召M制度，高等教育由精英教育轉(zhuǎn)向群眾教育，受眾面越來越廣，關(guān)注高等教育的人群也越來越多。教育收費的標(biāo)準(zhǔn)是否合理、教育經(jīng)費投入使用狀況等，都與教育本錢嚴(yán)密相關(guān)，高等學(xué)校教育本錢核算是教育管理部門制定撥款標(biāo)準(zhǔn)和收費標(biāo)準(zhǔn)的根底和重要根據(jù)。因此，高等教育本錢的核算是一個迫切需要解決的問題。然而以收付實現(xiàn)制為根底的會計核算卻沒有設(shè)置“教育本錢、“累計折舊等重要的本錢計算科目，只設(shè)置了支出方面的科目，那么不能反映當(dāng)期沒有付現(xiàn)而實際已經(jīng)發(fā)

11、生的支出，沒有進展收入和支出的配比，所以無法進展真實的教育本錢核算。即使在當(dāng)前情況下進展教育本錢核算，由于高等學(xué)校日常沒有進展全面、真實的有關(guān)本錢方面的會計記錄，其所反映的信息也是片面的、虛假的不能滿足教育主管部門的管理需求2。其次，收付實現(xiàn)制不利于真實反映高校的預(yù)算外收入。在教育本錢實行國家和個人分擔(dān)之后，學(xué)生所交的學(xué)費彌補了財政撥款的缺乏，學(xué)費收入是高校辦學(xué)資金來源的一項主要渠道。未核算應(yīng)收學(xué)費總額和欠費金額，債權(quán)性資產(chǎn)信息不實高校學(xué)生欠費是普遍存在的問題，并且欠費金額、比例在逐年遞增。不但在校生欠費，畢業(yè)生欠費也成快速增長的趨勢，嚴(yán)重影響了高校的正常運轉(zhuǎn)。在收付實現(xiàn)制下，會計記錄僅僅反映

12、的是已收學(xué)費，而應(yīng)收學(xué)費總額和欠費金額卻無法直接反映在財務(wù)報表信息中，只能通過備賬簿或?qū)W生繳費系統(tǒng)另行查詢。由于欠費金額不在財務(wù)賬上反映，高校收入與支出無法遵循配比原那么，不僅影響本錢計算，而且容易形成資金管理破綻，導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債表中所反映的債權(quán)性資產(chǎn)信息不真實。最后，收付實現(xiàn)制不能全面準(zhǔn)確記錄和反映高校負(fù)債情況，不利于防范債務(wù)風(fēng)險。收付實現(xiàn)制下的財務(wù)支出只包括現(xiàn)金實際支付的局部，不能反映本期已發(fā)生但尚未用現(xiàn)金支付的債務(wù)，高校的負(fù)債和一些隱性債務(wù)不能得到反映，不利于防范將來的債務(wù)風(fēng)險。如分期應(yīng)付未付的工程款、大維修費用、已購的大型實驗設(shè)備儀器的尾款、質(zhì)保金、購置的圖書款、先記賬然后集中清賬的招待

13、費、辦公用品等等，這此隱性債務(wù)少至幾萬多至幾百萬、上千萬等。由于沒有付現(xiàn)，所以高校的財務(wù)賬簿中不顯示這局部債務(wù)，但是這一局部負(fù)債是實實在在存在的，到期也要及時支付的。除此之外，還不能反映固定資產(chǎn)的真實價值目前高校購置的固定資產(chǎn)在受益期內(nèi)不計提折舊，無法反映固定資產(chǎn)的實際凈值，不能在費用和本錢中反映資產(chǎn)的消耗。以致于固定資產(chǎn)賬面價值與實際價值背離，不能真實反映高校的固定資產(chǎn)狀況。因此，采用收付實現(xiàn)制外表上的反映資金平衡實際上掩蓋了財務(wù)風(fēng)險。由上面分析可以看出，收付實現(xiàn)制下只記錄以現(xiàn)金實際支付的局部，無法反映尚未用現(xiàn)金支付的局部即或有負(fù)債，因此，現(xiàn)行的高校會計對財政負(fù)債信息的披露無法做到真實、完好

14、和及時，而對我國高校帶來了極大的財政風(fēng)險，對高校持續(xù)運營也造成了潛在威脅。而權(quán)責(zé)發(fā)生制就不同了，它可以很好地彌補收付實現(xiàn)制的以上的缺乏，能及時真實地反映高校的或有負(fù)債信息，有效防范財政風(fēng)險。正是由于權(quán)責(zé)發(fā)生制可以及時真實地反映高校的資產(chǎn)和負(fù)債，因此，它是預(yù)測、分析財務(wù)風(fēng)險的前提。以下是權(quán)責(zé)發(fā)生制能預(yù)測、分析財務(wù)風(fēng)險的主要原因：一是它可以準(zhǔn)確核算企業(yè)收入。因為在這種核算制度下收入的實現(xiàn)是以發(fā)生為標(biāo)準(zhǔn)，而不是以是否收到款項為標(biāo)準(zhǔn)，發(fā)生了即確認(rèn)為收入，這樣可以對高校學(xué)生的欠款如實的反映。二是可以正確反映所應(yīng)負(fù)擔(dān)的費用，并與本期收入相配比。例如，高校近年的融資辦學(xué)，每年應(yīng)支付給銀行的款項如實的反映出來

15、，從而把隱性負(fù)債顯性化，從而減少高校的融資風(fēng)險。三是可以正確確定各期的收益，反映當(dāng)期會計的量化指標(biāo)可以按照工作性質(zhì)和業(yè)務(wù)的職責(zé)在所屬范圍內(nèi)進展分解落實，以形成所屬分部的可控指標(biāo)。四是可以向決策者提供過去發(fā)生的關(guān)于現(xiàn)金收付的事項和將要收付的現(xiàn)金來源信息，從而有利于決策者做出正確的決策。四、如何以“權(quán)責(zé)發(fā)生制方式解讀我國高等院校的財務(wù)報表目前我國高等院校使用的財務(wù)報表根本上都是1998年國家規(guī)定各高等院校使用的報表，主要分為五局部：資產(chǎn)類、負(fù)債類、凈資產(chǎn)類、收入類、支出類。下表一詳細(xì)地說明了這五局部詳細(xì)地明細(xì)科目。由表一可以明顯看出我國高等院校采用收付實現(xiàn)制下財務(wù)報表各明細(xì)科目，與企業(yè)采用的權(quán)責(zé)發(fā)

16、生制財務(wù)報表相比，簡單明了，這也正反映了我國高等院校采用收付實現(xiàn)制的缺乏，采用收付實現(xiàn)制不能有效地反映我國高等院校目前融資辦學(xué)的財務(wù)風(fēng)險。因此，對于我國各高等院校存在的融資辦學(xué)風(fēng)險，急需采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算，將隱性負(fù)債顯性化。對于分期應(yīng)付未付的工程款、大維修費用、已購的大型實驗設(shè)備儀器的尾款、質(zhì)保金、購置的圖書款、先記賬然后集中清賬的招待費、辦公用品等等，可以考慮建立一套可靠的精算方法體系，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進展核算，合理計算高校就負(fù)擔(dān)的金額，并計入專門的會計科目(可考慮設(shè)立“在建工程、“其它應(yīng)付款等科目。核算和分?jǐn)偢咝５拈L期債務(wù)負(fù)擔(dān))，作為高校的財政支出予以提醒，對高校該局部隱性負(fù)債合理量化并顯性

17、化。對于高校固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，應(yīng)在每年年末以合理的方法計提折舊和攤銷，以反映固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)每年末真實的賬面價值。在核算學(xué)費收入時，在“應(yīng)收賬款科目下設(shè)置“應(yīng)收學(xué)費明細(xì)科目，并以權(quán)責(zé)發(fā)生制為根底進展會計核算。在學(xué)年初，根據(jù)錄取報到的學(xué)生數(shù)確定全部的學(xué)費收入數(shù)，借記“應(yīng)收賬款應(yīng)收學(xué)費，貸記“教育事業(yè)收入。收到學(xué)費時，借記“銀行存款，貸記“應(yīng)收賬款應(yīng)收學(xué)費。賬上“應(yīng)收賬款應(yīng)收學(xué)費借方累計發(fā)生額即是應(yīng)收學(xué)費數(shù)額；貸方累計發(fā)生額即是已收學(xué)費數(shù)額，累計余額為學(xué)生欠交學(xué)費額。對于學(xué)生的欠費情況，年末核算應(yīng)收學(xué)費總額和欠費金額，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算方法，對于超過一定應(yīng)收未收到的款項，計提減值準(zhǔn)備，從而及時真實地反映“應(yīng)收賬款。除此之外，應(yīng)分類考慮，對于已經(jīng)確認(rèn)為高校負(fù)債的局部，以附表的形式披露，對于不確定的或有負(fù)債局部，先以報表附注形式或單獨列示的方法予以披露，再以此為根據(jù)加強催收及相關(guān)的工程管理工作。應(yīng)嘗試單獨編制一套反映高?；蛴胸?fù)債及其