《高級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)（第8版）》第九章合并財(cái)務(wù)報(bào)表-下

第7章合并財(cái)務(wù)報(bào)表（下）第7章合并財(cái)務(wù)報(bào)表（下）第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的相關(guān)問題第二節(jié)集團(tuán)內(nèi)部的存貨交易第三節(jié)集團(tuán)內(nèi)部的其他交易第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷第五節(jié)母公司分步實(shí)現(xiàn)控股合并第六節(jié)復(fù)雜持股結(jié)構(gòu)下合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制第七節(jié)合并現(xiàn)金流量表與合并股東權(quán)益變動(dòng)表2第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的相關(guān)問題集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的分類集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷方法所得稅問題3第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的相關(guān)問題一、集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的分類（一）按往來業(yè)務(wù)的性質(zhì)分可以分為投資業(yè)務(wù)、借貸業(yè)務(wù)與購銷業(yè)務(wù)。4第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的相關(guān)問題一、集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的分類（二）按照是否涉及公司間損益分可以分為不涉及公司間損益的業(yè)務(wù)、涉及已實(shí)現(xiàn)公司間損益的業(yè)務(wù)以及涉及未實(shí)現(xiàn)公司間損益的業(yè)務(wù)三類1.不涉及公司間損益的內(nèi)部往來業(yè)務(wù)(1)只涉及資產(chǎn)負(fù)債表的內(nèi)部往來業(yè)務(wù)指不涉及利息的集團(tuán)內(nèi)部資金轉(zhuǎn)移業(yè)務(wù),即集團(tuán)內(nèi)部的無息借貸業(yè)務(wù)。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),這種內(nèi)部債權(quán)債務(wù)應(yīng)該抵銷。5第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的相關(guān)問題一、集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的分類（二）按照是否涉及公司間損益分1.不涉及公司間損益的內(nèi)部往來業(yè)務(wù)(1)只涉及資產(chǎn)負(fù)債表的內(nèi)部往來業(yè)務(wù)(2)只涉及利潤表的內(nèi)部往來業(yè)務(wù)指集團(tuán)內(nèi)部按成本價(jià)進(jìn)行的現(xiàn)銷業(yè)務(wù)。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),應(yīng)該將銷貨方確認(rèn)的銷售收入與銷售成本抵銷。因?yàn)閺恼麄€(gè)企業(yè)集團(tuán)的角度來看,這種銷貨業(yè)務(wù)是未實(shí)現(xiàn)的。6一、集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的分類（二）按照是否涉及公司間損益分1.不涉及公司間損益的內(nèi)部往來業(yè)務(wù)(3)既涉及資產(chǎn)負(fù)債表又涉及利潤表的內(nèi)部往來業(yè)務(wù)指集團(tuán)內(nèi)部按成本價(jià)進(jìn)行的賒銷業(yè)務(wù)。例如,母公司A按成本價(jià)向子公司B賒銷商品在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),為了避免重復(fù)計(jì)算銷售收入與銷售成本,應(yīng)該將此類業(yè)務(wù)予以抵銷。與此相關(guān)的內(nèi)部應(yīng)收應(yīng)付款項(xiàng)也應(yīng)予以抵銷,以免重復(fù)計(jì)算。這種抵銷雖然不影響營運(yùn)資金總額,但在流動(dòng)資產(chǎn)總額大于流動(dòng)負(fù)債總額的情況下,會(huì)提高企業(yè)集團(tuán)的流動(dòng)比率。7第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的相關(guān)問題一、集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的分類（二）按照是否涉及公司間損益分2.涉及已實(shí)現(xiàn)公司間損益的內(nèi)部往來業(yè)務(wù)

它是指購貨方按照高于或低于成本的價(jià)格購貨之后,于當(dāng)期將全部購貨向集團(tuán)外銷售的集團(tuán)內(nèi)部購銷業(yè)務(wù)。

比如母公司按照高于或低于成本的價(jià)格從子公司購進(jìn)商品一批,當(dāng)期將該批商品全部對(duì)集團(tuán)外出售。8第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的相關(guān)問題一、集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的分類（二）按照是否涉及公司間損益分3.涉及未實(shí)現(xiàn)公司間損益的內(nèi)部往來業(yè)務(wù)指購貨方按照高于或低于成本的價(jià)格購貨之后,所有或部分購貨沒有于當(dāng)期向集團(tuán)外銷售的集團(tuán)內(nèi)部購銷業(yè)務(wù)。例如,母公司按照高于或低于成本的價(jià)格從子公司購進(jìn)商品一批,當(dāng)期該批商品全部或有一部分沒有對(duì)集團(tuán)外銷售。在這種情況下,會(huì)產(chǎn)生集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷問題。9第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的相關(guān)問題二、集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷方法（一）順流銷售與逆流銷售順流銷售是指母公司對(duì)子公司的銷售;逆流銷售是指子公司對(duì)母公司的銷售;水平銷售是指集團(tuán)內(nèi)部的一家子公司對(duì)另一家子公司的銷售。10第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的相關(guān)問題二、集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷方法（二）集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷1.母公司與全資子公司之間未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷如果子公司為全資子公司,則不論是順流銷售還是逆流銷售所形成的集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益,都應(yīng)予以全部抵銷。因?yàn)樵谶@種情況下,無論依據(jù)何種合并理論,這種內(nèi)部銷售的損益都沒有實(shí)現(xiàn),所以不應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表上確認(rèn)。11第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的相關(guān)問題二、集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷方法（二）集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷2.母公司與非全資子公司之間未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷（1）由于順流銷售所形成的集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益,應(yīng)當(dāng)全部抵銷;（2）逆流銷售所形成的集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益,依據(jù)不同的合并理論,有兩種不同的抵銷方法,即全部抵銷法與部分抵銷法。12二、集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷方法（二）集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷2.母公司與非全資子公司之間未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷（2）逆流銷售所形成的集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益①全部抵銷法在確定合并銷售成本時(shí),對(duì)集團(tuán)內(nèi)部銷售所形成的未實(shí)現(xiàn)損益進(jìn)行全部抵銷,因而合并凈利潤中不包括集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益。

全部抵銷法是以實(shí)體理論為依據(jù)的,依據(jù)實(shí)體理論,從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的角度來看,屬于少數(shù)股東的部分也沒有實(shí)現(xiàn),因而也應(yīng)予以抵銷。13我國現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷一律采用全部抵銷的方法。二、集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷方法（二）集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷2.母公司與非全資子公司之間未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷（2）逆流銷售所形成的集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益②部分抵銷法對(duì)于逆流銷售所形成的集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益,只抵銷其中屬于控股權(quán)益的份額,對(duì)屬于少數(shù)股東權(quán)益的份額則沖減少數(shù)股東權(quán)益。

部分抵銷法是以母公司理論為依據(jù)的。依據(jù)母公司理論,從母公司的角度來看,逆流銷售所形成的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益,其中屬于少數(shù)股東的部分,相當(dāng)于對(duì)外部銷售,其損益應(yīng)視為已實(shí)現(xiàn);14三、所得稅問題（一）集團(tuán)所得稅的申報(bào)方式在合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿上,對(duì)所得稅的處理取決于企業(yè)集團(tuán)的所得稅申報(bào)方式,即合并申報(bào)還是分別申報(bào)。前者是指母公司與其子公司合在一起申報(bào)所得稅,后者是指母公司與其子公司各自分別申報(bào)所得稅。但在不同的所得稅申報(bào)方式下,合并報(bào)表工作底稿上的調(diào)整與抵銷分錄會(huì)有所不同。本章假定企業(yè)集團(tuán)采用分別申報(bào)所得稅的方式。15第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的相關(guān)問題三、所得稅問題（二）合并申報(bào)的優(yōu)點(diǎn)對(duì)于企業(yè)而言,合并申報(bào)所得稅的好處是:第一,母子公司間如果一方有凈損失,可與另一方的凈利潤相抵,從而減少所得稅稅負(fù);第二,集團(tuán)內(nèi)部交易所產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利潤可以沖銷,從而減少所得稅稅負(fù);第三,合并申報(bào)所產(chǎn)生的所得稅抵減數(shù)可能比分別申報(bào)時(shí)大。16第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的相關(guān)問題三、所得稅問題（三）合并申報(bào)的法規(guī)限制我國的所得稅法規(guī)對(duì)企業(yè)集團(tuán)合并申報(bào)所得稅有較為嚴(yán)格的規(guī)定。而在有些國家,稅法對(duì)合并納稅的規(guī)定較為寬松,允許企業(yè)集團(tuán)在符合一定條件的情況下,合并申報(bào)所得稅。無論企業(yè)集團(tuán)是合并申報(bào)還是分別申報(bào)所得稅,都需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。17第一節(jié)集團(tuán)內(nèi)部往來業(yè)務(wù)的相關(guān)問題第二節(jié)集團(tuán)內(nèi)部的存貨交易購進(jìn)的商品當(dāng)期全部對(duì)集團(tuán)外銷售購進(jìn)的商品當(dāng)期全部未售出購進(jìn)的商品當(dāng)期部分對(duì)集團(tuán)外銷售18第二節(jié)集團(tuán)內(nèi)部的存貨交易如果企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部一個(gè)公司將產(chǎn)品或商品銷售給另一個(gè)公司,對(duì)于購貨方來說,購進(jìn)的產(chǎn)品或商品可能出現(xiàn)三種情況:(1)在當(dāng)期全部對(duì)集團(tuán)外銷售;(2)當(dāng)期全部未售出而形成期末存貨;(3)未售出部分形成期末存貨。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),應(yīng)當(dāng)分別不同情況,將內(nèi)部銷售收入、內(nèi)部銷售成本及可能存在的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤予以抵銷。第(2)種和第(3)種情況下,內(nèi)部購貨所形成的購貨方期末存貨又成為下期的期初存貨,從而影響下期合并報(bào)表的編制。19第二節(jié)集團(tuán)內(nèi)部的存貨交易一、購進(jìn)的商品當(dāng)期全部對(duì)集團(tuán)外銷售【例9—1】假設(shè)甲公司于20×2年年初以銀行存款購買了乙公司80%的普通股股份。當(dāng)年甲公司將成本為4000元的商品銷售給乙公司,售價(jià)為5000元。乙公司當(dāng)年將該批商品全部對(duì)集團(tuán)外銷售,售價(jià)為6000元。20【答案】對(duì)于整個(gè)企業(yè)集團(tuán)來說,這批商品的銷售收入為6000元,銷售成本為4000元,應(yīng)確認(rèn)銷售毛利2000元。由于在甲公司的個(gè)別報(bào)表上確認(rèn)了銷售收入5000元,銷售成本4000元,同時(shí)在乙公司的個(gè)別報(bào)表上確認(rèn)了銷售收入6000元,銷售成本5000元,因而在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)將重復(fù)確認(rèn)的銷售收入5000元和銷售成本5000元予以消除。在合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿上編制如下抵銷分錄:借:營業(yè)收入5000貸:營業(yè)成本500021第二節(jié)集團(tuán)內(nèi)部的存貨交易二、購進(jìn)的商品當(dāng)期全部未售出【例9—2】假設(shè)甲公司于20×2年年初以銀行存款購買了乙公司80%的普通股股份。當(dāng)年甲公司將成本為8000元的商品銷售給乙公司,售價(jià)為10000元,乙公司購進(jìn)的這批商品當(dāng)年全部未對(duì)外銷售,因而包括在年末存貨中。20×3年乙公司將該批商品全部對(duì)集團(tuán)外銷售,售價(jià)為12400元。甲公司和乙公司的所得稅稅率均為25%。22【答案】(1)20×2年的調(diào)整與抵銷分錄。20×2年甲公司在個(gè)別報(bào)表上確認(rèn)了銷售收入10000元,銷售成本8000元但從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的角度來看,這批商品并沒有實(shí)現(xiàn)銷售,因而不應(yīng)確認(rèn)任何銷售收入與銷售成本。這批商品在乙公司的個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表上是按10000元的成本計(jì)價(jià)的而從企業(yè)集團(tuán)的角度來看,其成本應(yīng)為8000元,因而在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),應(yīng)消除乙公司期末存貨上包括的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤2000元。23【答案】(1)20×2年的調(diào)整與抵銷分錄。從企業(yè)集團(tuán)的角度來看,該存貨的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成了2000元的可抵扣暫時(shí)性差異在所得稅稅率為25%的情況下,應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)500元,同時(shí)確認(rèn)遞延所得稅收益(即沖減所得稅費(fèi)用)500元。因此,在20×2年的合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿上應(yīng)編制如下抵銷分錄:借:營業(yè)收入10000貸:營業(yè)成本8000

存貨200024借:遞延所得稅資產(chǎn)500貸:所得稅費(fèi)用500【答案】(2)20×3年的調(diào)整與抵銷分錄。

從企業(yè)集團(tuán)的角度來看,甲公司20×2年確認(rèn)的內(nèi)部銷售利潤2000元,導(dǎo)致甲公司20×2年年末分配利潤和20×3年年初未分配利潤多計(jì)2000元。

同時(shí),乙公司20×2年年末存貨和20×3年年初存貨多計(jì)2000元。由于這批商品在20×3年全部對(duì)集團(tuán)外銷售,因而使乙公司20×3年的銷售成本多計(jì)2000元。

因此,在20×3年的合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿上應(yīng)編制如下抵銷分錄:借:年初未分配利潤2000貸:營業(yè)成本200025【答案】(2)20×3年的調(diào)整與抵銷分錄。

由于集團(tuán)內(nèi)交易形成的存貨已經(jīng)對(duì)外銷售,存貨賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異也就不復(fù)存在。

上年合并工作底稿上確認(rèn)的可抵扣暫時(shí)性差異的所得稅影響也應(yīng)該相應(yīng)消除,即應(yīng)確認(rèn)500元的所得稅費(fèi)用,相應(yīng)沖減年初未分配利潤500元(上年合并工作底稿上確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)并未反映在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表上,故本年不能沖減遞延所得稅資產(chǎn))。

因此,在20×3年的合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿上應(yīng)編制如下抵銷分錄:借:所得稅費(fèi)用500貸:年初未分配利潤50026以上兩筆分錄也可以合二為一:借:年初未分配利潤1500

所得稅費(fèi)用500貸:營業(yè)成本2000第二節(jié)集團(tuán)內(nèi)部的存貨交易三、購進(jìn)的商品當(dāng)期部分對(duì)集團(tuán)外銷售【例9—3】假設(shè)20×2年母公司甲將成本為8000元的商品銷售給子公司乙,售價(jià)為10000元。乙公司當(dāng)期對(duì)集團(tuán)外銷售其中的40%,售價(jià)為4800元,其余60%形成期末存貨,其成本為6000元。20×3年乙公司將上年從甲公司購入商品的結(jié)存部分全部對(duì)集團(tuán)外銷售,并又從甲公司購入商品20000元,當(dāng)年銷售其中的50%。甲公司20×2年與20×3年的銷售毛利率均為20%。甲公司和乙公司的所得稅稅率均為25%。27【答案】(1)20×2年的調(diào)整與抵銷分錄。

在這種情況下,可以將乙公司從甲公司購進(jìn)的商品分為兩部分,一部分在本期實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售,另一部分沒有實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售而形成期末存貨。

對(duì)于已實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售的部分,應(yīng)當(dāng)?shù)咒N重復(fù)確認(rèn)的銷售收入和銷售成本4000元(10000×40%)。因此,在20×2年的合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿上應(yīng)編制如下抵銷分錄:借:營業(yè)收入4000貸:營業(yè)成本400028【答案】(1)20×2年的調(diào)整與抵銷分錄。

對(duì)于未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售的部分,應(yīng)抵銷甲公司確認(rèn)的銷售收入6000元(10000×60%)、銷售成本4800元(8000×60%),同時(shí)抵銷乙公司期末存貨未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤1200元(6000×20%)。

在20×2年的合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿上應(yīng)編制如下抵銷分錄:借:營業(yè)收入6000貸:營業(yè)成本4800

存貨120029上述兩筆分錄可以合并為如下一筆:借:營業(yè)收入10000貸:營業(yè)成本8800

存貨1200【答案】(1)20×2年的調(diào)整與抵銷分錄。

從企業(yè)集團(tuán)的角度來看,存貨的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成了1200元的可抵扣暫時(shí)性差異,應(yīng)在合并工作底稿上確認(rèn)所得稅的影響300元。借:遞延所得稅資產(chǎn)300貸:所得稅費(fèi)用30030【答案】(2)20×3年的調(diào)整與抵銷分錄。

由于甲公司于20×2年確認(rèn)了1200元未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤,導(dǎo)致甲公司20×3年年初未分配利潤多計(jì)1200元;由于乙公司20×2年年末存貨多計(jì)1200元,在先進(jìn)先出法下導(dǎo)致乙公司20×3年的銷售成本多計(jì)600元,因此在20×3年的合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿上應(yīng)編制如下抵銷分錄:借:年初未分配利潤900

所得稅費(fèi)用300貸:營業(yè)成本120031【答案】(2)20×3年的調(diào)整與抵銷分錄。

對(duì)于20×3年的內(nèi)部購貨,應(yīng)抵銷多計(jì)的銷售收入20000元、銷售成本18000元和年末存貨2000元(20000×50%×20%)。在20×3年的合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿上應(yīng)編制如下抵銷分錄:借:營業(yè)收入20000貸:營業(yè)成本18000

存貨2000

反映存貨的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的可抵扣暫時(shí)性差異的所得稅影響500元(2000×25%)。借:遞延所得稅資產(chǎn)500貸:所得稅費(fèi)用50032第三節(jié)集團(tuán)內(nèi)部的其他交易集團(tuán)內(nèi)部的各企業(yè)之間還可能發(fā)生非流動(dòng)資產(chǎn)交易,如買賣固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn),在資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓價(jià)格高于或低于賬面價(jià)值時(shí),出售方便確認(rèn)了一項(xiàng)出售資產(chǎn)的損益。但從合并主體的角度看,公司間非流動(dòng)資產(chǎn)銷售的損益并沒有實(shí)現(xiàn),在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)該予以抵銷。本節(jié)重點(diǎn)介紹集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷原理。如果集團(tuán)內(nèi)部發(fā)生固定資產(chǎn)的購銷業(yè)務(wù),則在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),不但要抵銷公司間未實(shí)現(xiàn)損益,還要調(diào)整購入方多計(jì)或少計(jì)的折舊。集團(tuán)內(nèi)部的無形資產(chǎn)交易,其抵銷原理與集團(tuán)內(nèi)部的固定資產(chǎn)交易的抵銷原理相同。33【例9—4】假設(shè)母公司P于20×2年1月1日以7000元的價(jià)格向子公司S出售一臺(tái)設(shè)備。該設(shè)備的原始成本為20000元,累計(jì)已提折舊15000元,剩余使用年限為4年,無殘值,采用直線法計(jì)提折舊。假設(shè)該設(shè)備用于企業(yè)管理部門,且在S公司使用期間沒有發(fā)生減值。P公司與S公司的所得稅稅率均為25%。34【答案】(1)20×2年的調(diào)整與抵銷分錄。

與前述公司間非折舊長期資產(chǎn)的銷售一樣,在編制合并報(bào)表時(shí),首先應(yīng)抵銷母公司所確認(rèn)的出售設(shè)備收益2000元(7000-5000),并調(diào)整減少設(shè)備的賬面價(jià)值。借:營業(yè)外收入2000貸:固定資產(chǎn)2000

其次,應(yīng)抵銷S公司購入該設(shè)備后當(dāng)年多計(jì)的折舊(相對(duì)于該設(shè)備在母公司的折舊而言)。從整個(gè)合并主體的角度看,年初該設(shè)備的賬面凈值只有5000元,年折舊額應(yīng)為1250元(5000/4),而S公司按其購入成本7000元計(jì)提的年折舊額為1750元(7000/4),因而多計(jì)折舊500元,需要同時(shí)調(diào)整增加“固定資產(chǎn)”、減少“管理費(fèi)用”。35【答案】(1)20×2年的調(diào)整與抵銷分錄。

即在工作底稿上應(yīng)編制如下抵銷分錄:借:固定資產(chǎn)500貸:管理費(fèi)用500

此外,還要考慮公司間交易對(duì)所得稅的影響。上述兩筆抵銷分錄抵銷了多計(jì)的2000元收入與多計(jì)的500元費(fèi)用,即相當(dāng)于抵銷了多計(jì)的稅前利潤1500元,但相應(yīng)多計(jì)的所得稅費(fèi)用并未抵銷,按25%的所得稅稅率,應(yīng)抵銷多計(jì)的所得稅費(fèi)用375元,并將其予以遞延。應(yīng)在工作底稿上編制如下抵銷分錄:借:遞延所得稅資產(chǎn)375貸:所得稅費(fèi)用37536【答案】(2)20×3年的調(diào)整與抵銷分錄。

從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的角度來看,20×2年由于P公司確認(rèn)固定資產(chǎn)出售收益而多計(jì)稅前利潤2000元,由于S公司多計(jì)折舊而少計(jì)稅前利潤500元,兩者合計(jì)使合并主體的稅前利潤多計(jì)1500元,在不考慮所得稅的情況下,導(dǎo)致年末未分配利潤多計(jì)1500元,同時(shí)年末固定資產(chǎn)也多計(jì)1500元,因而20×3年編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),要予以抵銷,即應(yīng)在工作底稿上編制如下調(diào)整與抵銷分錄:借:年初未分配利潤1500貸:固定資產(chǎn)150037【答案】(2)20×3年的調(diào)整與抵銷分錄。

然后,與20×2年一樣,應(yīng)抵銷子公司20×3年多計(jì)的折舊500元。借:固定資產(chǎn)500貸:管理費(fèi)用500

最后,考慮內(nèi)部固定資產(chǎn)交易對(duì)所得稅的影響。借:遞延所得稅資產(chǎn)250所得稅費(fèi)用125貸:年初未分配利潤37538第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的抵銷內(nèi)部長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的抵銷內(nèi)部存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷內(nèi)部固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵銷集團(tuán)內(nèi)部交易對(duì)少數(shù)股東凈利潤的影響

39第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷由于合并財(cái)務(wù)報(bào)表的報(bào)告主體與母公司或子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的報(bào)告主體不同,因此編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),與內(nèi)部交易相關(guān)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備也需要根據(jù)具體情況進(jìn)行調(diào)整與抵銷。其具體抵銷可以分為兩種:一種是可以直接全額抵銷的項(xiàng)目,這類項(xiàng)目包括內(nèi)部應(yīng)收賬款與內(nèi)部其他應(yīng)收款的壞賬準(zhǔn)備、對(duì)子公司長期股權(quán)投資的減值準(zhǔn)備等;另一種是抵銷金額需要計(jì)算確定的項(xiàng)目,這類項(xiàng)目包括與內(nèi)部交易相關(guān)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等。40第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷一、內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的抵銷對(duì)于集團(tuán)內(nèi)部交易形成的應(yīng)收賬款,在編制個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)需要進(jìn)行減值測試,并可能計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),從企業(yè)集團(tuán)的角度來看,內(nèi)部交易形成的應(yīng)收賬款需要全部抵銷,因而與內(nèi)部應(yīng)收賬款相關(guān)的壞賬準(zhǔn)備也應(yīng)當(dāng)全部抵銷。41【例9—5】甲公司于20×2年年初以銀行存款購買了乙公司80%的普通股股份。當(dāng)年甲公司將成本為40000元的商品賒銷給乙公司,售價(jià)為50000元。乙公司當(dāng)年將該批商品全部對(duì)集團(tuán)外銷售,售價(jià)為60000元。20×2年年末甲公司應(yīng)收乙公司的賬款50000元沒有收回。甲公司對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提了10000元的壞賬準(zhǔn)備,并按照25%的稅率確認(rèn)了2500元的遞延所得稅資產(chǎn)。42【答案】對(duì)于整個(gè)企業(yè)集團(tuán)來說,這批商品的銷售收入為60000元,銷售成本為40000元,應(yīng)確認(rèn)銷售毛利20000元。

由于在甲公司的個(gè)別報(bào)表上確認(rèn)了銷售收入50000元,銷售成本40000元,同時(shí)在乙公司的個(gè)別報(bào)表上確認(rèn)了銷售收入60000元,銷售成本50000元,因此在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)將重復(fù)確認(rèn)的銷售收入50000元和銷售成本50000元予以消除。

另外,集團(tuán)內(nèi)部的應(yīng)付賬款和應(yīng)收賬款以及與內(nèi)部應(yīng)收賬款相關(guān)的壞賬損失、遞延所得稅也應(yīng)予以消除。

在合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿上編制如下抵銷分錄:43借:營業(yè)收入50000貸:營業(yè)成本50000借:應(yīng)付賬款50000貸:應(yīng)收賬款40000

信用減值損失10000借:所得稅費(fèi)用2500貸:遞延所得稅資產(chǎn)2500【例9—6】假定例9-5中甲公司應(yīng)收乙公司的賬款直到20×3年年末仍未收回,甲公司決定對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收賬款累計(jì)計(jì)提30000元的壞賬準(zhǔn)備。這意味著甲公司在20×2年計(jì)提10000元壞賬準(zhǔn)備的基礎(chǔ)上,又追加計(jì)提了20000元的壞賬準(zhǔn)備,并按照25%的稅率追加確認(rèn)了5000元的遞延所得稅資產(chǎn)。44【答案】在甲公司20×3年12月31日的個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表上該項(xiàng)應(yīng)收賬款以20000元的凈值列報(bào),而在乙公司20×3年12月31日的個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表上對(duì)應(yīng)列報(bào)的應(yīng)付賬款為50000元。

因此,在20×3年合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿上應(yīng)編制如下抵銷分錄:借:應(yīng)付賬款50000貸:應(yīng)收賬款20000

信用減值損失20000

年初未分配利潤10000借:所得稅費(fèi)用5000年初未分配利潤2500貸:遞延所得稅資產(chǎn)7500

45第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷二、內(nèi)部長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的抵銷集團(tuán)內(nèi)部的兩個(gè)企業(yè)間,一方對(duì)另一方進(jìn)行股權(quán)投資,從企業(yè)集團(tuán)的角度來看,這種投資與被投資關(guān)系是不存在的,因而在編制合并報(bào)表時(shí)應(yīng)將投資企業(yè)的長期股權(quán)投資賬面數(shù)額與被投資單位的所有者權(quán)益項(xiàng)目數(shù)額相抵銷,其具體抵銷方法已在第8章介紹。如果投資企業(yè)對(duì)該長期股權(quán)投資計(jì)提了減值準(zhǔn)備,這種減值準(zhǔn)備對(duì)于整個(gè)集團(tuán)來說也是不存在的,也應(yīng)予以全額抵銷。46第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷二、內(nèi)部長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的抵銷

具體抵銷方法如下:初次編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),應(yīng)將“長期股權(quán)投資(減值準(zhǔn)備)”與相應(yīng)的“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目相抵銷。連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),應(yīng)將期末的長期股權(quán)投資(減值準(zhǔn)備)數(shù)額分解成期初數(shù)和本期調(diào)整增加數(shù)或本期調(diào)整減少數(shù)。期初數(shù)抵銷時(shí),應(yīng)將“長期股權(quán)投資(減值準(zhǔn)備)”與相應(yīng)的“年初未分配利潤”相抵銷,本期調(diào)整增加數(shù)或調(diào)整減少數(shù)抵銷時(shí),應(yīng)將“長期股權(quán)投資(減值準(zhǔn)備)”與相應(yīng)的“資產(chǎn)減值損失”相抵銷。47第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷三、內(nèi)部存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表上,內(nèi)部交易形成的期末存貨有可能計(jì)提了跌價(jià)準(zhǔn)備。存貨的價(jià)值通常不會(huì)由于存貨在企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的存放地點(diǎn)不同而發(fā)生變化。因此,持有存貨的企業(yè)在對(duì)存貨進(jìn)行減值測試時(shí),所確定的可變現(xiàn)凈值也就是從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的角度所確定的可變現(xiàn)凈值。但是,由于從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)看,該存貨的賬面價(jià)值一般不等于在持有該存貨的企業(yè)的賬面價(jià)值,因而個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表上所計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備也往往不等于整個(gè)企業(yè)集團(tuán)應(yīng)該計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備,在編制合并工作底稿時(shí)應(yīng)該進(jìn)行分析,確定應(yīng)調(diào)整和抵銷的金額。48第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷三、內(nèi)部存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷存貨跌價(jià)準(zhǔn)備是否應(yīng)該抵銷或補(bǔ)提以及抵銷與補(bǔ)提的金額,需要根據(jù)內(nèi)部交易是產(chǎn)生了未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤還是未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損,以及從集團(tuán)角度看存貨成本與可變現(xiàn)凈值孰高孰低的不同情況分別決定。49第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷三、內(nèi)部存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷1.內(nèi)部存貨交易產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(1)存貨減值額小于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤時(shí),跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)全部抵銷。

如果內(nèi)部交易存貨的可變現(xiàn)凈值低于母公司售價(jià)但仍高于母公司實(shí)際成本,說明該存貨并未發(fā)生減值。因此,按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低的原則,子公司計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備不能確認(rèn),需要全部抵銷。

連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),如果可變現(xiàn)凈值繼續(xù)下跌,只要尚未跌至母公司實(shí)際成本,均應(yīng)將跌價(jià)準(zhǔn)備全部抵銷,可變現(xiàn)凈值出現(xiàn)回升也不能確認(rèn)。50三、內(nèi)部存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷1.內(nèi)部存貨交易產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(2)減值額大于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤時(shí),跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)按未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷。如果內(nèi)部交易存貨的可變現(xiàn)凈值低于母公司實(shí)際成本,說明該存貨發(fā)生了真正的減值。因此,按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低的原則,需要將子公司已計(jì)提的相當(dāng)于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的跌價(jià)準(zhǔn)備金額加以抵銷,而保留下來的跌價(jià)準(zhǔn)備金額就是可變現(xiàn)凈值低于實(shí)際成本的差額。連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),如果可變現(xiàn)凈值繼續(xù)下跌,或可變現(xiàn)凈值出現(xiàn)回升但未升至母公司實(shí)際成本之前,均應(yīng)只確認(rèn)可變現(xiàn)凈值低于實(shí)際成本部分的跌價(jià)準(zhǔn)備,而將未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備抵銷。51第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷三、內(nèi)部存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷1.內(nèi)部存貨交易產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤2.內(nèi)部存貨交易產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損

在這種情況下,仍應(yīng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低的原則,將母公司生產(chǎn)該存貨的實(shí)際成本與其可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較。但是,由于子公司存貨價(jià)值(即母公司售價(jià))低于母公司實(shí)際生產(chǎn)成本,而子公司是將該存貨價(jià)值與可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較,因此子公司可能出現(xiàn)以下兩種情況,應(yīng)分別加以處理:52第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷三、內(nèi)部存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷2.內(nèi)部存貨交易產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損(1)減值額大于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損,已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備全部保留并補(bǔ)提部分跌價(jià)準(zhǔn)備。

內(nèi)部交易存貨的減值額大于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損時(shí),說明存貨的可變現(xiàn)凈值不僅低于母公司實(shí)際成本,而且低于母公司售價(jià)。因此,可變現(xiàn)凈值低于實(shí)際成本的全部差額均應(yīng)作為該存貨的減值處理,這一差額由兩部分構(gòu)成:

第一,子公司對(duì)該存貨計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備必須全額保留,以反映可變現(xiàn)凈值低于母公司售價(jià)發(fā)生的減值;53第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷三、內(nèi)部存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷2.內(nèi)部存貨交易產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損(1)減值額大于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損,已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備全部保留并補(bǔ)提部分跌價(jià)準(zhǔn)備。

第二,母公司售價(jià)低于實(shí)際成本的部分,需要在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備。連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),如果可變現(xiàn)凈值繼續(xù)下跌,或可變現(xiàn)凈值出現(xiàn)回升但未升至母公司售價(jià)之前,均應(yīng)全額保留子公司計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備,并對(duì)母公司售價(jià)低于其實(shí)際成本的部分計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。54第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷三、內(nèi)部存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷2.內(nèi)部存貨交易產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損(2)減值額小于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損,全額補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備。

內(nèi)部交易存貨的減值額小于未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損時(shí),子公司尚未對(duì)該存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備,但是按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低的原則,可變現(xiàn)凈值低于實(shí)際成本的部分應(yīng)作為該存貨的減值處理。

所以,應(yīng)對(duì)可變現(xiàn)凈值低于母公司實(shí)際成本的部分在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備。連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),無論可變現(xiàn)凈值上升還是下降,只要尚未低于母公司售價(jià),均應(yīng)對(duì)可變現(xiàn)凈值低于母公司實(shí)際成本的部分在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備。55【例9—7】P公司為S公司的母公司,兩家公司的所得稅稅率均為25%。20×7年P(guān)公司將一批產(chǎn)品銷售給S公司,售價(jià)(不含增值稅)為20000元,成本為16000元。當(dāng)年均未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售,20×8年實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售50%。在20×7年年末和20×8年年末,該存貨的可變現(xiàn)凈值分別為18000元和8500元(即S公司年末存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)有余額分別為2000元與1500元)。56【答案】(1)20×7年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的調(diào)整與抵銷分錄。

借:營業(yè)收入20000貸:營業(yè)成本16000

存貨4000借:存貨(跌價(jià)準(zhǔn)備)2000貸:資產(chǎn)減值損失2000借:遞延所得稅資產(chǎn)500貸:所得稅費(fèi)用50057分析:S公司為該存貨計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備為2000元(20000-18000)。從集團(tuán)的角度來看,存貨成本16000元小于可變現(xiàn)凈值18000元,存貨并沒發(fā)生減值,因此應(yīng)抵銷S公司為該存貨計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備2000元。并反映S公司存貨成本高估4000元與計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2000元的所得稅凈影響500元((4000-2000)×25%)?！敬鸢浮?1)20×8年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的調(diào)整與抵銷分錄。

借:年初未分配利潤1500

遞延所得稅資產(chǎn)500貸:營業(yè)成本1000

存貨500

資產(chǎn)減值損失500借:所得稅費(fèi)用375貸:遞延所得稅資產(chǎn)37558分析:S公司為該存貨計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備為2000元(20000-18000)。從集團(tuán)的角度來看,存貨成本16000元小于可變現(xiàn)凈值18000元,存貨并沒發(fā)生減值,因此應(yīng)抵銷S公司為該存貨計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備2000元。并反映S公司存貨成本高估4000元與計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2000元的所得稅凈影響500元((4000-2000)×25%)?！敬鸢浮?1)20×8年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的調(diào)整與抵銷分錄。借:年初未分配利潤1500

遞延所得稅資產(chǎn)500貸:營業(yè)成本1000

存貨500

資產(chǎn)減值損失500借:所得稅費(fèi)用375貸:遞延所得稅資產(chǎn)37559分析:由于20×7年P(guān)公司確認(rèn)了4000元的內(nèi)部銷售利潤,而S公司確認(rèn)了2000元的存貨跌價(jià)損失,少確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)500元(同時(shí)少貸記所得稅費(fèi)用500元),合計(jì)導(dǎo)致20×8年年初合并未分配利潤多計(jì)1500元。S公司結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)成本9000元(10000-1000),多結(jié)轉(zhuǎn)1000元。20×8年年末存貨可變現(xiàn)凈值為8500元,應(yīng)有存貨跌價(jià)準(zhǔn)備余額為1500元,因上年已計(jì)提2000元,本年銷售50%已沖銷1000元存貨跌價(jià)準(zhǔn)備,并相應(yīng)貸記“營業(yè)成本”1000元,因此S公司20×8年年末補(bǔ)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備500元。從集團(tuán)的角度來看,存貨沒有減值(成本8000元小于可變現(xiàn)凈值8500元),因此應(yīng)沖銷500元資產(chǎn)減值損失,并沖銷期末存貨高估的500元。此外,S公司在個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn)了與1500元存貨跌價(jià)準(zhǔn)備余額相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)375元(1500×25%),合并資產(chǎn)負(fù)債表上應(yīng)有遞延所得稅資產(chǎn)余額500元(2000×25%),調(diào)整年初未分配利潤時(shí)已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)500元,故應(yīng)沖減375元。【答案】(1)20×8年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的調(diào)整與抵銷分錄。借:年初未分配利潤1500

遞延所得稅資產(chǎn)500貸:營業(yè)成本1000

存貨500

資產(chǎn)減值損失500借:所得稅費(fèi)用375貸:遞延所得稅資產(chǎn)37560【例9—8】P公司為S公司的母公司,兩家公司的所得稅稅率均為25%。20×7年P(guān)公司將一批產(chǎn)品銷售給S公司,售價(jià)(不含增值稅)為20000元,成本為16000元。當(dāng)年均未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售,20×8年實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售50%。在20×7年年末和20×8年年末,該存貨的可變現(xiàn)凈值分別為14000元和7500元(即S公司年末存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)有余額分別為6000元與2500元)。61【答案】(1)20×7年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的調(diào)整與抵銷分錄。

借:營業(yè)收入20000貸:營業(yè)成本16000

存貨4000借:存貨(跌價(jià)準(zhǔn)備)4000貸:資產(chǎn)減值損失400062分析:S公司為該存貨計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備為6000元(20000-14000)。從集團(tuán)的角度來看,應(yīng)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備為2000元(16000-14000),因此應(yīng)抵銷多計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備4000元(6000-2000)。另外,從集團(tuán)角度看應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)與S公司已確認(rèn)的金額相同,因此在合并工作底稿上對(duì)于遞延所得稅資產(chǎn)無需調(diào)整?！敬鸢浮?2)20×8年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的調(diào)整與抵銷分錄。

由于20×7年P(guān)公司確認(rèn)了4000元的內(nèi)部銷售利潤,而S公司多計(jì)了減值損失4000元,兩相抵銷,不影響20×8年的合并年初未分配利潤。S公司按7000元結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)成本,不必調(diào)整。S公司年末存貨按7500元計(jì)價(jià),也不必調(diào)整。63【例9—9】假設(shè)例9—7中P公司存貨的售價(jià)(不含增值稅)為15000元,在20×7年年末和20×8年年末,該存貨的可變現(xiàn)凈值分別為13000元和6000元(即S公司年末存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)有余額分別為2000元與1500元),其他條件與例9—7相同。64【答案】(1)20×7年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的調(diào)整與抵銷分錄。

借:營業(yè)收入15000

存貨1000貸:營業(yè)成本16000

借:資產(chǎn)減值損失1000貸:存貨(跌價(jià)準(zhǔn)備)100065分析:可變現(xiàn)凈值為13000元,則S公司為該存貨計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備為2000元。而從集團(tuán)的角度來看,應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為3000元,因此應(yīng)補(bǔ)提1000元。在補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備之后,無論從集團(tuán)的角度還是從S公司的角度看,存貨的賬面價(jià)值均為13000元,計(jì)稅基礎(chǔ)為15000元,因此在合并工作底稿上不必調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)?！敬鸢浮?2)20×8年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的調(diào)整與抵銷分錄。

不必調(diào)整。

分析:由于20×7年P(guān)公司確認(rèn)了內(nèi)部銷售虧損1000元,而S公司少確認(rèn)了存貨跌價(jià)損失1000元,兩相抵銷,不影響20×8年的合并年初未分配利潤。S公司按6500元結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)成本,不必調(diào)整。年末可變現(xiàn)凈值為6000元,S公司年末應(yīng)有跌價(jià)準(zhǔn)備余額1500元,上年已計(jì)提2000元,本年銷售50%已沖回1000元,并沖減營業(yè)成本1000元,年末補(bǔ)提500元。從集團(tuán)的角度來看,年末應(yīng)有存貨跌價(jià)準(zhǔn)備余額2000元,上年年末應(yīng)有余額3000元,本年銷售50%應(yīng)沖減1500元,年末應(yīng)補(bǔ)提500元(與S公司實(shí)際補(bǔ)提余額相等)。因此資產(chǎn)減值損失和存貨也不必調(diào)整。66【例9—10】P假設(shè)例9—8中P公司存貨的售價(jià)(不含增值稅)為15000元,在20×7年年末和20×8年年末,該存貨的可變現(xiàn)凈值分別是15800元和7800元(S公司無須對(duì)該存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備)。其他條件與例9—8相同。67【答案】(1)20×7年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的調(diào)整與抵銷分錄。

借:營業(yè)收入15000

存貨1000貸:營業(yè)成本16000借:資產(chǎn)減值損失200貸:存貨(跌價(jià)準(zhǔn)備)200借:所得稅費(fèi)用200貸:遞延所得稅負(fù)債20068分析:可變現(xiàn)凈值為15800元,對(duì)S公司而言,存貨沒有減值。從集團(tuán)的角度來看,應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備200元(16000-15800)。而對(duì)該存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備之后,存貨的賬面價(jià)值為15800元,計(jì)稅基礎(chǔ)為15000元,形成800元的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異,故應(yīng)在合并工作底稿上確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債200元(800×25%)?！敬鸢浮?2)20×8年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的調(diào)整與抵銷分錄。借:營業(yè)成本400資產(chǎn)減值損失100存貨300貸:年初未分配利潤800借:所得稅費(fèi)用75貸:遞延所得稅負(fù)債7569分析:20×7年P(guān)公司確認(rèn)了1000元的內(nèi)部銷售虧損,而S公司少確認(rèn)了資產(chǎn)減值損失200元,兩項(xiàng)合計(jì)使20×8年合并年初未分配利潤少計(jì)800元。S公司結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)成本7500元,集團(tuán)應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)7900元,少結(jié)轉(zhuǎn)400元。存貨可變現(xiàn)凈值為7800元,S公司不必計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備,但從集團(tuán)的角度來看,年末存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)有余額200元(8000-7800)。上年年末應(yīng)有余額200元,本年銷售50%應(yīng)分別沖減存貨跌價(jià)準(zhǔn)備和營業(yè)成本100元,因此年末應(yīng)補(bǔ)提100元,即確認(rèn)資產(chǎn)減值損失100元。S公司期末存貨7500元,低估了300元。從集團(tuán)的角度來看,年末存貨的賬面價(jià)值為7800元,計(jì)稅基礎(chǔ)為7500元,形成300元的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異,故應(yīng)在合并工作底稿上確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債75元(300×25%)。第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷四、內(nèi)部固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵銷1.幾個(gè)概念的區(qū)分（以順流交易存貨作為固定資產(chǎn)為例）抵銷前凈值是指子公司固定資產(chǎn)原值(即母公司售價(jià))減去子公司計(jì)提的累計(jì)折舊后的差額;抵銷后凈值是指抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤后的固定資產(chǎn)原值(即母公司實(shí)際成本)減去按其計(jì)提的累計(jì)折舊后的差額;固定資產(chǎn)凈額是指凈值減去固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后的差額。70第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷四、內(nèi)部固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵銷2.關(guān)于減值準(zhǔn)備的抵銷(1)在內(nèi)部固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的情況下,可能出現(xiàn)以下兩種情況:1)可變現(xiàn)凈值低于抵銷前凈值而高于抵銷后凈值;2)可變現(xiàn)凈值既低于抵銷后凈值也低于抵銷前凈值。71第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷四、內(nèi)部固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵銷2.關(guān)于減值準(zhǔn)備的抵銷(2)在內(nèi)部固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售虧損的情況下,可能出現(xiàn)以下兩種情況:1)可變現(xiàn)凈值既低于抵銷前凈值也低于抵銷后凈值;2)可變現(xiàn)凈值低于抵銷后凈值而高于抵銷前凈值。以上四種情況下,固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵銷處理均與存貨跌價(jià)準(zhǔn)備四種情況下分別抵銷處理的原則相同,不再贅述。72第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷

73第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷四、內(nèi)部固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵銷4.操作步驟(1)計(jì)算子公司本期應(yīng)計(jì)提折舊與合并財(cái)務(wù)報(bào)表本期應(yīng)計(jì)提折舊,確定子公司本期折舊額中應(yīng)抵銷的部分。(2)計(jì)算期末抵銷前凈值與抵銷后凈值,與可變現(xiàn)凈值相比,確定本期應(yīng)抵銷(或補(bǔ)提)的減值準(zhǔn)備。74第四節(jié)集團(tuán)內(nèi)部交易相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷四、內(nèi)部固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵銷5.關(guān)于固定資產(chǎn)清理在固定資產(chǎn)清理過程中所產(chǎn)生的唯一新問題是,無論是在固定資產(chǎn)使用期滿報(bào)廢、提前報(bào)廢還是超期使用后報(bào)廢進(jìn)行清理,均需要抵銷最后一次多計(jì)提的減值準(zhǔn)備。75【例9—11】20×7年1月1日,P公司(母公司)將一批成本為8000元的產(chǎn)品銷售給S公司(子公司)作為管理用固定資產(chǎn),不含稅售價(jià)為10000元。S公司的會(huì)計(jì)折舊與稅法折舊的折舊年限和折舊方法相同,固定資產(chǎn)的折舊年限為5年,采用直線法計(jì)提折舊,無殘值。在20×7年年末該固定資產(chǎn)的可收回金額為7000元,S公司計(jì)提減值準(zhǔn)備1000元,在20×8年年末該固定資產(chǎn)的可收回金額為4000元?！疽蟆扛鶕?jù)上述資料編制集團(tuán)內(nèi)部交易的抵銷分錄76【答案】(1)20×7年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的調(diào)整與抵銷分錄。

S公司本年應(yīng)計(jì)提折舊=(10000-0)÷5=2000(元)合并報(bào)表本年應(yīng)計(jì)提折舊=(8000-0)÷5=1600(元)

S公司固定資產(chǎn)凈值=10000-2000=8000(元)集團(tuán)固定資產(chǎn)凈值=8000-1600=6400(元)借:營業(yè)收入10000貸:營業(yè)成本8000固定資產(chǎn)2000借:固定資產(chǎn)(累計(jì)折舊)400貸:管理費(fèi)用40077借:固定資產(chǎn)(減值準(zhǔn)備)1000貸:資產(chǎn)減值損失1000借:遞延所得稅資產(chǎn)150貸:所得稅費(fèi)用150分析:由于該固定資產(chǎn)的凈值(折余價(jià)值)8000元大于可收回金額7000元,因此S公司應(yīng)計(jì)提1000元的減值準(zhǔn)備。但是從集團(tuán)的角度來看,資產(chǎn)并沒有發(fā)生減值,因此編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)將S公司計(jì)提的減值準(zhǔn)備1000元予以抵銷。從集團(tuán)的角度來看,年末固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為6400元,計(jì)稅基礎(chǔ)為8000元(10000-2000),形成可抵扣暫時(shí)性差異1600元,應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)400元(1600×25%)。S公司個(gè)別報(bào)表上已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)250元(1000×25%),因此應(yīng)在合并工作底稿上調(diào)整增加遞延所得稅資產(chǎn)150元。【答案】(1)20×8年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的調(diào)整與抵銷分錄。S公司本年計(jì)提折舊=(10000-2000-1000)÷4=1750(元)合并報(bào)表本年應(yīng)計(jì)提折舊=(8000-1600-0)÷4=1600(元)S公司固定資產(chǎn)凈值=8000-1750=6250(元)集團(tuán)固定資產(chǎn)凈值=6400-1600=4800(元)借:年初未分配利潤2000貸:固定資產(chǎn)2000借:固定資產(chǎn)(減值準(zhǔn)備)1450貸:年初未分配利潤1000資產(chǎn)減值損失45078借:固定資產(chǎn)(累計(jì)折舊)550貸:年初未分配利潤400管理費(fèi)用150

借:所得稅費(fèi)用150貸:年初未分配利潤150S公司本年計(jì)提折舊=(10000-2000-1000)÷4=1750(元)合并報(bào)表本年應(yīng)計(jì)提折舊=(8000-1600-0)÷4=1600(元)S公司固定資產(chǎn)凈值=8000-1750=6250(元)集團(tuán)固定資產(chǎn)凈值=6400-1600=4800(元)79分析:由于該固定資產(chǎn)的凈值(折余價(jià)值)6250元大于可收回金額4000元,因此S公司本年應(yīng)計(jì)提1250元(6250-4000-1000)的減值準(zhǔn)備。但是從集團(tuán)的角度來看,計(jì)提的減值準(zhǔn)備應(yīng)該為800元(4800-4000),因此編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)轉(zhuǎn)回S公司多計(jì)提的減值準(zhǔn)備450元(1250-800)。從S公司和集團(tuán)的角度看,年末固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為4000元,計(jì)稅基礎(chǔ)為6000元(8000-2000-2000),形成可抵扣暫時(shí)性差異,本年年末應(yīng)有遞延所得稅資產(chǎn)余額500元(2000×25%)。S公司上年年末有余額250元,本年應(yīng)追加確認(rèn)250元。從集團(tuán)的角度來看,上年年末有余額400元,本年應(yīng)追加確認(rèn)100元。因此合并工作底稿上應(yīng)將S公司多貸記的所得稅費(fèi)用150元予以沖回,相應(yīng)貸記年初未分配利潤(上年年末S公司少貸記所得稅費(fèi)用150元,導(dǎo)致本年合并年初未分配利潤少計(jì)150元)。【例9—12】假設(shè)在例9—11中,P公司(母公司)銷售產(chǎn)品的成本為12000元。其他資料同例9—11?！疽蟆扛鶕?jù)上述資料編制集團(tuán)內(nèi)部交易的抵銷分錄80【答案】(1)20×7年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的調(diào)整與抵銷分錄。

S公司本年應(yīng)計(jì)提折舊=(10000-0)÷5=2000(元)合并報(bào)表本年應(yīng)計(jì)提折舊=(12000-0)÷5=2400(元)

S公司固定資產(chǎn)凈值=10000-2000=8000(元)集團(tuán)固定資產(chǎn)凈值=12000-2400=9600(元)借:營業(yè)收入10000固定資產(chǎn)2000貸:營業(yè)成本12000借:管理費(fèi)用400貸:固定資產(chǎn)(累計(jì)折舊)400借:資產(chǎn)減值損失1600貸:固定資產(chǎn)(減值準(zhǔn)備)160081分析:由于該固定資產(chǎn)的凈值8000元大于可收回金額7000元,因此S公司應(yīng)計(jì)提1000元的減值準(zhǔn)備。但是從集團(tuán)的角度來看,計(jì)提的減值準(zhǔn)備應(yīng)為2600元(9600-7000),因此編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)補(bǔ)提減值準(zhǔn)備1600元(2600-1000)?！敬鸢浮?1)20×8年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的調(diào)整與抵銷分錄。不必調(diào)整。

S公司本年計(jì)提折舊=(10000-2000-1000)÷4=1750(元)合并報(bào)表本年應(yīng)計(jì)提折舊=(12000-2400-2600)÷4=1750(元)

S公司固定資產(chǎn)凈值=8000-1750=6250(元)集團(tuán)固定資產(chǎn)凈值=9600-1750=7850(元)82分析：上年P(guān)公司多確認(rèn)了2000元的銷售虧損,S公司少確認(rèn)了400元的管理費(fèi)用(折舊費(fèi)用),少確認(rèn)了1600元的資產(chǎn)減值損失,三項(xiàng)綜合起來對(duì)20×7年的合并凈利潤的影響為0,對(duì)集團(tuán)20×7年年末的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值的影響也為0。因此在20×8年的合并工作底稿上無須調(diào)整年初未分配利潤和固定資產(chǎn)。由于20×8年年末該固定資產(chǎn)的凈值6250元大于可收回金額4000元,因此S公司應(yīng)增加計(jì)提1250元(6250-4000-1000)的減值準(zhǔn)備。從集團(tuán)的角度來看,應(yīng)增加計(jì)提的減值準(zhǔn)備也為1250元(7850-4000-2600),因此編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)無須調(diào)整。對(duì)于集團(tuán)內(nèi)部交易形成的無形資產(chǎn)等計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備項(xiàng)目的抵銷,其抵銷原理與集團(tuán)內(nèi)部交易形成存貨計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備項(xiàng)目的抵銷原理相同。83五、集團(tuán)內(nèi)部交易對(duì)少數(shù)股東凈利潤的影響以母公司和子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表為依據(jù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表,要將合并凈利潤劃分為少數(shù)股東凈利潤與歸屬于母公司股東的凈利潤兩部分。確定合并利潤表上的“少數(shù)股東凈利潤”和合并資產(chǎn)負(fù)債表上的“少數(shù)股東權(quán)益”是合并財(cái)務(wù)報(bào)表的難點(diǎn)內(nèi)容之一。84五、集團(tuán)內(nèi)部交易對(duì)少數(shù)股東凈利潤的影響在第8章,我們討論了非同一控制下的控股合并條件下,控制權(quán)取得日子公司可辨認(rèn)資產(chǎn)及負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間存在的差異對(duì)后續(xù)期間合并凈利潤以及少數(shù)股東凈利潤和少數(shù)股東權(quán)益的影響;本章前面各節(jié)討論了集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的調(diào)整與抵銷,但是沒有專門討論集團(tuán)內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益如何影響少數(shù)股東凈利潤和少數(shù)股東權(quán)益。85五、集團(tuán)內(nèi)部交易對(duì)少數(shù)股東凈利潤的影響按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,確定少數(shù)股東凈利潤時(shí),不能簡單地以子公司的報(bào)表利潤乘以少數(shù)股東的持股比例,而是要以經(jīng)過調(diào)整后的子公司凈利潤乘以少數(shù)股東的持股比例。確定調(diào)整后的子公司凈利潤時(shí),非同一控制下的控股合并條件下,需要作兩方面的調(diào)整:86五、集團(tuán)內(nèi)部交易對(duì)少數(shù)股東凈利潤的影響確定調(diào)整后的子公司凈利潤時(shí),非同一控制下的控股合并條件下,需要作兩方面的調(diào)整:一是控制權(quán)取得日子公司可辨認(rèn)資產(chǎn)及負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差異的可能影響;二是集團(tuán)內(nèi)部交易的未實(shí)現(xiàn)損益的影響。而在同一控制下的控股合并條件下,只需要考慮集團(tuán)內(nèi)部交易的未實(shí)現(xiàn)損益的影響。87五、集團(tuán)內(nèi)部交易對(duì)少數(shù)股東凈利潤的影響確定調(diào)整后的子公司凈利潤時(shí),非同一控制下的控股合并條件下,需要作兩方面的調(diào)整:對(duì)于第一項(xiàng)調(diào)整,其基本原理已經(jīng)在第8章介紹。對(duì)于第二項(xiàng)調(diào)整,還需要作進(jìn)一步的討論。集團(tuán)內(nèi)部的銷售業(yè)務(wù)主要可以分為順流銷售、逆流銷售與水平銷售。無論是順流銷售還是逆流銷售,其未實(shí)現(xiàn)損益都必須完全消除。88五、集團(tuán)內(nèi)部交易對(duì)少數(shù)股東凈利潤的影響問題是,完全消除之后,在確定了合并凈利潤之后,相關(guān)的未實(shí)現(xiàn)損益是否應(yīng)該影響“少數(shù)股東凈利潤”和“少數(shù)股東權(quán)益”?從邏輯上講,順流銷售的未實(shí)現(xiàn)損益應(yīng)該全部歸入“歸屬于母公司股東的凈利潤”,不應(yīng)影響“少數(shù)股東凈利潤”和“少數(shù)股東權(quán)益”;逆流銷售的未實(shí)現(xiàn)損益則應(yīng)當(dāng)全部調(diào)整子公司凈利潤，從而按照母公司和少數(shù)股東各自的持股比例，分別影響“歸屬于母公司股東的凈利潤”和“少數(shù)股東凈利潤”，并相應(yīng)影響“少數(shù)股東權(quán)益”。89【例9—13】假設(shè)P公司20×7年1月1日以202000萬元銀行存款購買了S公司80%的股權(quán),P公司取得了對(duì)S公司的控制權(quán)。該項(xiàng)控股合并為非同一控制下的合并。20×7年1月1日在購買交易發(fā)生后P公司和S公司的資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)如表8—5所示。購買日S公司凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為210000萬元,股東權(quán)益的具體構(gòu)成為:股本150000萬元,資本公積為40000萬元,盈余公積為7000萬元,未分配利潤為13000萬元。在購買日,S公司有兩項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值存在差異:存貨的賬面價(jià)值為130000萬元,公允價(jià)值為134000萬元;固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為100000萬元,公允價(jià)值為130000萬元。其他可辨認(rèn)資產(chǎn)與負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值一致。90S公司20×7年實(shí)現(xiàn)凈利潤21000萬元,提取盈余公積2100萬元,分配現(xiàn)金股利8000萬元,年末未分配利潤23900萬元。20×7年年初被低估的S公司存貨全部于當(dāng)年對(duì)集團(tuán)外銷售。20×7年年初被低估的S公司固定資產(chǎn)系管理用固定資產(chǎn),其剩余折舊年限為10年,該公司對(duì)這部分固定資產(chǎn)采用直線法計(jì)提折舊。9120×7年P(guān)公司與S公司之間發(fā)生以下內(nèi)部交易:20×7年母公司P將成本為8000萬元的商品銷售給子公司S,售價(jià)為10000萬元。S公司當(dāng)期對(duì)集團(tuán)外銷售其中的40%,售價(jià)4800萬元,其余60%形成期末存貨,其成本為6000萬元。20×8年S公司將上年從P公司購入商品的結(jié)存部分全部對(duì)集團(tuán)外銷售,又從P公司購入商品20000萬元,當(dāng)年銷售其中的50%。P公司20×7年與20×8年的銷售毛利率為20%。S公司將成本為400萬元的商品,以600萬元的價(jià)格賣給P公司作存貨使用,P公司當(dāng)年對(duì)集團(tuán)外部銷售了其中的80%。P公司和S公司20×7年的個(gè)別報(bào)表數(shù)據(jù)見表9—1。92【答案】(1)購買日的相關(guān)計(jì)算。購買日S公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值=210000+34000=244000(萬元)購買日合并報(bào)表應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)=202000-244000×80%=6800(萬元)購買日應(yīng)確認(rèn)的少數(shù)股東權(quán)益=244000×20%=48800(萬元)93【答案】(2)

20×7年度P公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。在權(quán)益法下,母公司來自子公司的投資收益應(yīng)根據(jù)子公司在購買日的公允價(jià)值進(jìn)行調(diào)整?？刂茩?quán)取得日所發(fā)生的子公司資產(chǎn)與負(fù)債項(xiàng)目高估或低估的金額,母公司應(yīng)分期攤銷,調(diào)整子公司各期的凈利潤,母公司將調(diào)整后的子公司的凈利潤作為確認(rèn)投資收益、調(diào)整對(duì)子公司長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的依據(jù)。94【答案】(2)

20×7年度P公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。1)基于控制權(quán)取得日的評(píng)估結(jié)果調(diào)整S公司的可辨認(rèn)資產(chǎn)及負(fù)債的金額(本例會(huì)計(jì)分錄中的單位為萬元)。借:固定資產(chǎn)30000營業(yè)成本4000貸:資本公積340002)調(diào)整固定資產(chǎn)折舊。借:管理費(fèi)用3000貸:固定資產(chǎn)300095【答案】(2)

20×7年度P公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。1)基于控制權(quán)取得日的評(píng)估結(jié)果調(diào)整S公司的可辨認(rèn)資產(chǎn)及負(fù)債的金額(本例會(huì)計(jì)分錄中的單位為萬元)。2)調(diào)整固定資產(chǎn)折舊。3)抵銷P公司對(duì)S公司的內(nèi)部銷售。

借:營業(yè)收入10000貸:營業(yè)成本8800存貨1200P公司對(duì)S公司銷售商品的未實(shí)現(xiàn)銷售利潤=(10000-8000)×60%=1200(萬元)96【答案】(2)

20×7年度P公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。4)抵銷P公司對(duì)S公司的內(nèi)部銷售的所得稅影響。從企業(yè)集團(tuán)的角度來看,存貨的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成了1200萬元的可抵扣暫時(shí)性差異,應(yīng)在合并工作底稿上確認(rèn)所得稅的影響300萬元。借:遞延所得稅資產(chǎn)300貸:所得稅費(fèi)用300S公司對(duì)乙公司銷售商品的未實(shí)現(xiàn)銷售利潤的所得稅影響=1200×25%=300(萬元)97【答案】(2)

20×7年度P公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。4)抵銷P公司對(duì)S公司的內(nèi)部銷售的所得稅影響。5)抵銷S公司對(duì)P公司的內(nèi)部銷售。S公司將成本為4000萬元的商品,以6000萬元的價(jià)格賣給P公司作存貨使用,P公司當(dāng)年對(duì)集團(tuán)外部銷售了其中的80%。借:營業(yè)收入6000貸:營業(yè)成本5600存貨400P公司對(duì)S公司銷售商品的未實(shí)現(xiàn)銷售利潤=(6000-4000)×20%=400(萬元)98【答案】(2)

20×7年度P公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。4)抵銷P公司對(duì)S公司的內(nèi)部銷售的所得稅影響。5)抵銷S公司對(duì)P公司的內(nèi)部銷售。6)抵銷S公司對(duì)P公司的內(nèi)部銷售的所得稅影響。

借:遞延所得稅資產(chǎn)100貸:所得稅費(fèi)用100S公司對(duì)P公司銷售商品的未實(shí)現(xiàn)銷售利潤的所得稅影響=400×25%=100(萬元)997)將成本法下P公司對(duì)S公司長期股權(quán)投資的年末余額調(diào)整為權(quán)益法下的年末余額。

借:長期股權(quán)投資4560貸:投資收益456020×7年年初S公司存貨低估應(yīng)調(diào)整減少S公司當(dāng)年凈利潤=4000(萬元)20×7年年初S公司固定資產(chǎn)低估應(yīng)調(diào)整減少S公司當(dāng)年凈利潤=30000÷10=3000(萬元)S公司對(duì)P公司銷售的未實(shí)現(xiàn)損益應(yīng)調(diào)整減少S公司當(dāng)年凈利潤=400-100=300(萬元)20×7年S公司調(diào)整后的凈利潤=21000-4000-3000-300=13700(萬元)1007)將成本法下P公司對(duì)S公司長期股權(quán)投資的年末余額調(diào)整為權(quán)益法下的年末余額。

借:長期股權(quán)投資4560貸:投資收益4560權(quán)益法下P公司應(yīng)確認(rèn)的投資收益=13700×80%=10960(萬元)成本法下已確認(rèn)投資收益=8000×80%=6400(萬元)權(quán)益法下應(yīng)追加確認(rèn)的投資收益=10960-6400=4560(萬元)應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的金額=4560(萬元)1011028)將P公司對(duì)S公司長期股權(quán)投資的年末余額與S公司調(diào)整后股東權(quán)益年末余額的80%的份額相抵銷,將S公司調(diào)整后股東權(quán)益年末余額的20%確認(rèn)為少數(shù)股東權(quán)益,差異確認(rèn)為商譽(yù)。借:股本150000資本公積74000盈余公積9100年末未分配利潤16600商譽(yù)