會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)案例

重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)案例:賽迪傳媒商譽(yù)及無形資產(chǎn)減值損失確認(rèn)導(dǎo)讀：張松老師從會(huì)計(jì)、稅法、審計(jì)三方面，以賽迪傳媒商譽(yù)及無形資產(chǎn)減值損失為例，點(diǎn)評(píng)重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)案例會(huì)計(jì)部分知識(shí)點(diǎn)匯總：一、非同一控制下如何減少商譽(yù)初始確認(rèn)的金額？按照解釋5號(hào)可辨識(shí)的資源渠道等可確認(rèn)為無形資產(chǎn)。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第5號(hào)：非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方應(yīng)如何確認(rèn)取得的被購買方擁有的但在其財(cái)務(wù)報(bào)表中未確認(rèn)的無形資產(chǎn)？答：非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方在對(duì)企業(yè)合并中取得的被購買方資產(chǎn)進(jìn)行初始確認(rèn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)被購買方擁有的但在其財(cái)務(wù)報(bào)表中未確認(rèn)的無形資產(chǎn)進(jìn)行充分辨認(rèn)和合理判斷，滿足以下條件之一的，應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)：（一）源于合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利；（二）能夠從被購買方中分離或者劃分出來，并能單獨(dú)或與相關(guān)合同、資產(chǎn)和負(fù)債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或交換。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露在非同一控制下的企業(yè)合并中取得的被購買方無形資產(chǎn)的公允價(jià)值及其公允價(jià)值的確定方法。二、收購部分股權(quán)達(dá)到非同控后，再溢價(jià)收購其余少數(shù)股權(quán)（不形成一攬子交易）,該溢價(jià)部分金額按準(zhǔn)則計(jì)入借方資本公積股本溢價(jià)三、關(guān)于購買日后12個(gè)月內(nèi)對(duì)有關(guān)價(jià)值量的調(diào)整問題商譽(yù)超過12個(gè)月并非不可調(diào)整，如為會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的，則超過12月也可追溯調(diào)整初始確認(rèn)的商譽(yù)金額。稅法部分知識(shí)點(diǎn)匯總：商譽(yù)減值一經(jīng)確認(rèn)不得轉(zhuǎn)回。計(jì)提的資產(chǎn)減值除特殊行業(yè)外一般不得稅前扣除，但形成實(shí)際損失可按2011年一25號(hào)文件申請(qǐng)稅前抵扣。政府罰款不能稅前扣除。審計(jì)部分知識(shí)點(diǎn)匯總：一、利用專家工作問題：《注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則1421號(hào)一一利用專家的工作》（2010年修訂版）中對(duì)此出了明確規(guī)范，其中：第十五條規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)在無保留意見的審計(jì)報(bào)告中提及專家搜索的工作，除非法律法規(guī)另有規(guī)定。如果法律法規(guī)要求提及專家的工作,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中指明，這種提及并不減輕注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)意見承擔(dān)的責(zé)任。第十六條規(guī)定如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中提及專家的工作，并且這種提及與理解審計(jì)報(bào)告中的非無保留意見相關(guān)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中指明，這種提及并不減輕注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)意見承擔(dān)的責(zé)任。評(píng)價(jià)專家工作的恰當(dāng)性注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)專家的工作是否足以實(shí)現(xiàn)審計(jì)目的。1、如果確定專家的工作不足以實(shí)現(xiàn)審計(jì)目的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取下列措施之一：（1）就專家擬執(zhí)行的進(jìn)一步工作的性質(zhì)和范圍，與專家達(dá)成一致意見；（2）根據(jù)具體情況，實(shí)施追加的審計(jì)程序。2、如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為專家的工作不足以實(shí)現(xiàn)審計(jì)目的，且注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過實(shí)施追加的審計(jì)程序（如專家和注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行進(jìn)一步工作），或者通過雇用、聘請(qǐng)其他專家仍不能解決問題，則意味著沒有獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師有必要按照《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1502號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定發(fā)表非無保留意見。二、考慮持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)哪些事項(xiàng)或情況可能導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮？答：除《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1324號(hào)——持續(xù)經(jīng)營(yíng)》及其應(yīng)用指南中列出的事項(xiàng)或情況外，單獨(dú)或匯總起來可能導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況還包括以下示例。這些示例并未涵蓋所有事項(xiàng)或情況，也不意味著存在其中一個(gè)或多個(gè)事項(xiàng)或情況就一定表明可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮。財(cái)務(wù)方面:壞賬大幅度增加，或重要客戶經(jīng)營(yíng)狀況惡化;需要尋求新的資金來源或融資方式來維持日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，或需要處置重要資產(chǎn)才能維持運(yùn)營(yíng)；貿(mào)易條款的改變(包括貿(mào)易信貸的可獲得性)對(duì)被審計(jì)單位嚴(yán)重不利；更依賴于非傳統(tǒng)的融資方式；難以通過有效手段籌集資金用于償付到期債務(wù)；在獲取必要的資本和信用方面出現(xiàn)更多的限制；信用評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)的評(píng)級(jí)降低。經(jīng)營(yíng)方面：過度依賴某個(gè)項(xiàng)目的成功；需要對(duì)經(jīng)營(yíng)政策作出重大調(diào)整；被審計(jì)單位所屬行業(yè)發(fā)生重大變化；在經(jīng)濟(jì)不穩(wěn)定地區(qū)(如高通脹國家、貨幣大幅貶值國家)有重大經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；重要經(jīng)營(yíng)活動(dòng)易受市場(chǎng)不穩(wěn)定的影響；主要生產(chǎn)線已經(jīng)出現(xiàn)非正常停產(chǎn)；產(chǎn)品和服務(wù)的需求出現(xiàn)大幅下滑或結(jié)構(gòu)性調(diào)整；預(yù)期之外的公司組織結(jié)構(gòu)和經(jīng)營(yíng)管理的變化；被審計(jì)單位被司法機(jī)關(guān)立案調(diào)查或可能面臨行政處罰。某些措施可能減輕這些事項(xiàng)或情況的嚴(yán)重性。例如，被審計(jì)單位無法正常償還債務(wù)的影響，可能由管理層通過替代方法（如處置資產(chǎn)、重新安排貸款償還或獲得額外資本金）計(jì)劃保持足夠的現(xiàn)金流量所抵銷。類似地，主要供應(yīng)商的流失也可以通過尋找適當(dāng)?shù)奶娲?yīng)來源以降低損失。三、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)具體見CPA教材《審計(jì)》第七、第八章案例：據(jù)中國證監(jiān)會(huì)網(wǎng)站2016年2月26日?qǐng)?bào)道，近期，證監(jiān)會(huì)對(duì)利安達(dá)會(huì)計(jì)師事務(wù)所（以下簡(jiǎn)稱利安達(dá)）違法違規(guī)案做出行政處罰。利安達(dá)在對(duì)北京賽迪傳媒投資股份有限公司（現(xiàn)已更名為南華生物醫(yī)藥股份有限公司，以下簡(jiǎn)稱賽迪傳媒）2012年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)未勤勉盡責(zé)：利安達(dá)在知悉賽迪傳媒高鐵列車雜志擺放權(quán)由免費(fèi)上車方式變更為全國統(tǒng)一招標(biāo)方式，且賽迪傳媒于財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日決定退出參與擺放權(quán)招標(biāo)后，未考慮上述事項(xiàng)對(duì)2012年末股東權(quán)益的影響，未對(duì)商譽(yù)計(jì)提減值準(zhǔn)備并調(diào)整2012年報(bào)；在評(píng)估機(jī)構(gòu)出具的評(píng)估咨詢報(bào)告不足以實(shí)現(xiàn)審計(jì)目的的情況下，未執(zhí)行必要的審計(jì)程序，未能恰當(dāng)利用專家工作。2013年10月，賽迪傳媒因上述事項(xiàng)追溯調(diào)減2012年末資產(chǎn)1.52億元，致使凈利潤(rùn)由盈利調(diào)減為虧損1.51億元。根據(jù)《證券法》第223條規(guī)定，中國證監(jiān)會(huì)決定沒收利安達(dá)業(yè)務(wù)收入35萬元，并處以違法所得1倍的罰款；對(duì)簽字的注冊(cè)會(huì)計(jì)師汪應(yīng)華、雷波濤給予警告，并分別處以5萬元罰款。目前，中國證監(jiān)會(huì)上述行政處罰決定書尚未正式公布，但可通過賽迪傳媒相關(guān)公告了解該案詳情。北京賽迪傳媒投資股份有限公司（已更名為南華生物醫(yī)藥股份有限公司，以下簡(jiǎn)稱賽迪傳媒，股票代碼000504）主要產(chǎn)品是《中國計(jì)算機(jī)報(bào)》、《數(shù)字時(shí)代》、《和諧之旅》等媒體刊物。2007年5月，經(jīng)原鐵道部授權(quán)，賽迪傳媒主辦刊物《和諧之旅》雜志獲準(zhǔn)在動(dòng)車組列車上免費(fèi)擺放。2011年度，由《和諧之旅》產(chǎn)生的業(yè)務(wù)收入占賽迪傳媒經(jīng)審計(jì)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的29.65%。賽迪傳媒2012年末商譽(yù)9,434.59萬元（溢價(jià)收購子公司北京賽迪經(jīng)緯文化傳播有限公司所致）、無形資產(chǎn)（主要包括商標(biāo)權(quán)等）8,636.41萬元，2012年度實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)114.93萬元。由于鐵道部對(duì)動(dòng)車平面資源配置進(jìn)行調(diào)整，實(shí)行雜志擺放權(quán)統(tǒng)一招標(biāo)，2012年年度報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出當(dāng)日，賽迪傳媒董事會(huì)決定退出參與擺放權(quán)招標(biāo)并安排善后事宜,其鐵道媒體業(yè)務(wù)停頓已基本確定。但在2012年年度報(bào)告中，賽迪傳媒仍僅披露因擺放權(quán)的統(tǒng)一招標(biāo)導(dǎo)致“鐵道媒體業(yè)務(wù)未來發(fā)展面臨較大的不確定性”，而未披露董事會(huì)已決定退出參與招標(biāo)的事實(shí)，其所披露的信息與事實(shí)不符。同時(shí)，該年度報(bào)告還存在未充分披露退出參與擺放權(quán)招標(biāo)事項(xiàng)對(duì)商譽(yù)資產(chǎn)的影響、未計(jì)提商譽(yù)減值的理由及判斷依據(jù)等內(nèi)容。在對(duì)2012年末商譽(yù)減值測(cè)試時(shí)，賽迪傳媒未考慮退出參與擺放權(quán)招標(biāo)事項(xiàng)對(duì)未來收入及盈利狀況的影響，未對(duì)商譽(yù)計(jì)提減值，致使其2012年年度報(bào)告存在虛假記載。2013年10月28日，賽迪傳媒重新對(duì)商譽(yù)減值測(cè)試并追溯調(diào)整了2012年年度報(bào)告，調(diào)減商譽(yù)9,434.59萬元，調(diào)減無形資產(chǎn)5,798.63萬元，共計(jì)調(diào)減資產(chǎn)15,233.22萬元，調(diào)減資產(chǎn)額占當(dāng)期披露資產(chǎn)額的200.28%。由于調(diào)減資產(chǎn)，賽迪傳媒相應(yīng)調(diào)增資產(chǎn)減值損失15,233.22萬元，其凈利潤(rùn)由盈利114.93萬元調(diào)減為虧損15,118.29萬元。更正前后的年報(bào)審計(jì)機(jī)構(gòu)均為利安達(dá)會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司。中國證監(jiān)會(huì)于2015年9月17日對(duì)北京賽迪傳媒投資股份有限公司、周江軍、董立冬等10名責(zé)任人員予以行政處罰（詳見附件）。附件：中國證監(jiān)會(huì)行政處罰決定書（北京賽迪傳媒投資股份有限公司、周江軍、董立冬等10名責(zé)任人員）〔2015〕32號(hào)當(dāng)事人：北京賽迪傳媒投資股份有限公司（已更名為南華生物醫(yī)藥股份有限公司，以下簡(jiǎn)稱賽迪傳媒），住所：湖南省長(zhǎng)沙市天心區(qū)城南西路，時(shí)任法定代表人周江軍。周江軍，男,1978年6月出生，時(shí)任賽迪傳媒董事長(zhǎng)，住址：湖南省長(zhǎng)沙市天心區(qū)。董立冬，男，1959年10月出生，時(shí)任賽迪傳媒總經(jīng)理，住址：北京市海淀區(qū)。姜玉，男，1957年2月出生，時(shí)任賽迪傳媒副董事長(zhǎng)，住址：北京市朝陽區(qū)。黃志剛，男，1966年1月出生，時(shí)任賽迪傳媒董事，住址：湖南省長(zhǎng)沙市天心區(qū)。陸小平，男，1963年10月出生，時(shí)任賽迪傳媒董事，住址：湖南省長(zhǎng)沙市天心區(qū)。韓志博，女，1966年3月出生，時(shí)任賽迪傳媒董事、副總經(jīng)理，住址：北京市西城區(qū)。劉芳，女，1975年9月出生，時(shí)任賽迪傳媒董事，住址：河北省滄州市新華區(qū)。劉毅，男，1968年6月出生，時(shí)任賽迪傳媒財(cái)務(wù)總監(jiān)，住址：北京市朝陽區(qū)。瞿佳，女，1964年6月出生，時(shí)任賽迪傳媒副總經(jīng)理、董事會(huì)秘書，住址：北京市西城區(qū)。依據(jù)《中華人民共和國證券法》（以下簡(jiǎn)稱《證券法》）的有關(guān)規(guī)定，我會(huì)對(duì)賽迪傳媒信息披露違法行為進(jìn)行了立案調(diào)查、審理，并依法向當(dāng)事人告知了作出行政處罰的事實(shí)、理由、依據(jù)及當(dāng)事人依法享有的權(quán)利。當(dāng)事人未提出陳述、申辯意見，也未要求聽證。賽迪傳媒信息披露違法案現(xiàn)已調(diào)查、審理終結(jié)。經(jīng)查明，賽迪傳媒存在以下違法事實(shí):一、賽迪傳媒未按照規(guī)定披露信息2007年5月，經(jīng)原鐵道部授權(quán)，賽迪傳媒主辦刊物《和諧之旅》雜志獲準(zhǔn)在動(dòng)車組列車上免費(fèi)擺放。2011年度，由《和諧之旅》產(chǎn)生的業(yè)務(wù)收入占賽迪傳媒經(jīng)審計(jì)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的29.65%。2012年11月29日，受全國18個(gè)鐵路局（旅客列車產(chǎn)權(quán)局）委托，中國廣告協(xié)會(huì)鐵路分會(huì)（以下簡(jiǎn)稱鐵廣協(xié)）發(fā)布《全國鐵路旅客列車雜志擺放權(quán)聯(lián)合招商公告》（以下簡(jiǎn)稱《招商公告》），對(duì)全國鐵路旅客列車車廂專用讀物即雜志廣告媒體的擺放權(quán)（以下簡(jiǎn)稱擺放權(quán)）進(jìn)行全國統(tǒng)一招標(biāo)。11月30日，賽迪傳媒知悉上述擺放權(quán)招標(biāo)事項(xiàng)。12月5日、12日，鐵廣協(xié)召開推介會(huì)，明確提出參與招標(biāo)并中標(biāo)是雜志在動(dòng)車組列車上擺放的必備前提條件，賽迪傳媒派人參會(huì)并知悉該事項(xiàng)。賽迪傳媒按期遞交投標(biāo)文件但未交納保證金。12月27日，此次招標(biāo)因交納保證金企業(yè)家數(shù)不足而流標(biāo)，后延期至2013年1月19日開標(biāo)。2012年12月28日，原鐵道部發(fā)函廢止部分宣傳品在動(dòng)車組列車上發(fā)行，但未寫明廢止發(fā)行的宣傳品中是否包括《和諧之旅》。2013年1月17日，賽迪傳媒?jīng)Q定退出參與擺放權(quán)招標(biāo)，并安排鐵道媒體業(yè)務(wù)善后事宜；1月18日，賽迪傳媒首次公開披露鐵廣協(xié)招標(biāo)事項(xiàng)及其影響；1月19日，鐵廣協(xié)確定中標(biāo)企業(yè)，賽迪傳媒未能中標(biāo)；1月21日，賽迪傳媒披露關(guān)于退出參與擺放權(quán)招標(biāo)的公告。我會(huì)認(rèn)為，2012年11月29日《招商公告》發(fā)布，擺放權(quán)由免費(fèi)上車方式變更為全國統(tǒng)一招標(biāo)方式，使賽迪傳媒生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的外部條件發(fā)生重大變化。此時(shí)《和諧之旅》原授權(quán)文件雖未被明文廢止，但存在不參與招標(biāo)就不能在列車上繼續(xù)擺放的可能性，且無論中標(biāo)與否，該事件都將對(duì)賽迪傳媒鐵道媒體業(yè)務(wù)產(chǎn)生重大影響,屬于可能對(duì)上市公司股票交易價(jià)格產(chǎn)生較大影響的重大事件，賽迪傳媒應(yīng)當(dāng)報(bào)送臨時(shí)報(bào)告并予公告，但賽迪傳媒直至決定退出參與招標(biāo)后才披露上述事項(xiàng)。以上違法事實(shí)，有中國鐵路總公司辦公廳和鐵廣協(xié)提供的相關(guān)資料、鐵路旅客列車雜志擺放權(quán)聯(lián)合招商資料、賽迪傳媒對(duì)深圳證券交易所問詢函的回復(fù)文件、賽迪傳媒相關(guān)會(huì)議資料、相關(guān)人員詢問筆錄等證據(jù)證明，足以認(rèn)定。賽迪傳媒的上述行為違反了《證券法》第六十七條第二款第（六）項(xiàng)的規(guī)定，構(gòu)成《證券法》第一百九十三條第一款所述“未按照規(guī)定披露信息”的情形。對(duì)賽迪傳媒的上述違法行為，直接負(fù)責(zé)的主管人員為賽迪傳媒時(shí)任董事長(zhǎng)周江軍、總經(jīng)理董立冬、董事會(huì)秘書瞿佳。二、賽迪傳媒2012年年度報(bào)告未按規(guī)定披露信息且存在虛假記載2012年年度報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出當(dāng)日，賽迪傳媒董事會(huì)決定退出參與擺放權(quán)招標(biāo)并安排善后事宜，其鐵道媒體業(yè)務(wù)停頓已基本確定。但在2012年年度報(bào)告中，賽迪傳媒仍僅披露因擺放權(quán)的統(tǒng)一招標(biāo)導(dǎo)致“鐵道媒體業(yè)務(wù)未來發(fā)展面臨較大的不確定性”，而未披露董事會(huì)已決定退出參與招標(biāo)的事實(shí)，其所披露的信息與事實(shí)不符。同時(shí)，該年度報(bào)告還存在未充分披露退出參與擺放權(quán)招標(biāo)事項(xiàng)對(duì)商譽(yù)資產(chǎn)的影響、未計(jì)提商譽(yù)減值的理由及判斷依據(jù)等內(nèi)容。賽迪傳媒2012年年度報(bào)告對(duì)擺放權(quán)招標(biāo)事項(xiàng)及其影響的披露不準(zhǔn)確、不完整。賽迪傳媒追溯調(diào)整前的2012年年度報(bào)告披露，賽迪傳媒2012年末商譽(yù)9,434.59萬元、無形資產(chǎn)8,636.41萬元，2012年度實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)114.93萬元。在對(duì)2012年末商譽(yù)減值測(cè)試時(shí)，賽迪傳媒未考慮退出參與擺放權(quán)招標(biāo)事項(xiàng)對(duì)未來收入及盈利狀況的影響，未對(duì)商譽(yù)計(jì)提減值，致使其2012年年度報(bào)告存在虛假記載。2013年10月28日，賽迪傳媒重新對(duì)商譽(yù)減值測(cè)試并追溯調(diào)整了2012年年度報(bào)告，調(diào)減商譽(yù)9,434.59萬元，調(diào)減無形資產(chǎn)5,798.63萬元，共計(jì)調(diào)減資產(chǎn)15,233.22萬元，調(diào)減資產(chǎn)額占當(dāng)期披露資產(chǎn)額的200.28%。由于調(diào)減資產(chǎn)，賽迪傳媒相應(yīng)調(diào)增資產(chǎn)減值損失15,233.22萬元，其凈利潤(rùn)由盈利114.93萬元調(diào)減為虧損15,118.29萬元。以上違法事實(shí)，有賽迪傳媒相關(guān)會(huì)議資料、賽迪傳媒對(duì)深圳證券交易所問詢函的回復(fù)文件、利安達(dá)會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的賽迪傳媒審計(jì)報(bào)告（2012年度）以及賽迪傳媒會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正專項(xiàng)說明、相關(guān)人員詢問筆錄等證據(jù)證明，足以認(rèn)定。賽迪傳媒的上述行為違反了《證券法》第六十三條關(guān)于上市公司依法披露的信息必須真實(shí)、準(zhǔn)確、完整，不得有虛假記載的規(guī)定，構(gòu)成《證券法》第一百九十三條第一款所述“所披露的信