障保和認確權產(chǎn)財人私對

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稅法與私法關系探源

——對（個人）財產(chǎn)權確實認和保障

作者

李剛

內(nèi)容綱領：

本文認為，中國傳統(tǒng)稅法研究過于重申稅收之“權益性、逼迫性與無償性”，所以使稅法異化為入侵（個人）

財產(chǎn)權的“侵權法”，與作為“維權法”的私法形成對峙?？墒牵瑥囊婪ㄖ螄畱椃ㄒ庵己褪袌鼋?jīng)濟之內(nèi)在要求

以觀，稅法與私法實質(zhì)上應為一致，并擁有內(nèi)在、寬泛的聯(lián)系，其根源就在于“對（個人）財產(chǎn)權確實認和保障”。

由此，以“稅法與私法的關系研究”為契機，進而可促成中國稅法研究由傳統(tǒng)向現(xiàn)代轉(zhuǎn)變，從理論、實務及方法

論三方面創(chuàng)辦中國現(xiàn)代稅法（學）。

重點詞：私法根源個人財產(chǎn)權現(xiàn)代稅法學稅收法定主義

一、序言

在新中國，稅法研究從20世紀80年代中期發(fā)端，到此刻已有十六、七年的時間。相關于其他法學學科發(fā)展的蓬勃

態(tài)勢，稅法研究卻仍舊以“稅收制度研究”的面目在稅收經(jīng)濟學的圈子里“東施效顰”；可是在20世紀末、21

世紀初才涌現(xiàn)出了一批真實擁有法學意味的研究成就。誠然已有學者對此作了諸多原因分析，但筆者認為，其中

最根本、最重點的要素乃是傳統(tǒng)稅法研究缺乏自己的基本理論，致使于今天能否被稱為“稅法學”尚存疑問?！?/p>

這是傳統(tǒng)稅法研究面對的最大理論窘境。

在學者們孜孜以求解決之道時，稅法與私法之間的關系問題浮出水面，吸引了大家的筆墨，也理所自然地成為當

1前稅法學研究的重點與前沿。本文就稅法與私法之何以能生關系、即其根源，以及稅法與私法關

系研究之意作一初步探，以期此后更為深入的研究路石而起引玉之效。

二、稅法與私法關系之根源——（個人）確實和保障

我國稅法研究，稅法乃是制、無地獲取稅收收入之法，其主要功能在于“政功能”——保證國家

政收入的得，稅人利的保被置于次要地位。在種指思想下，稅法得以借國家政治力，在“公

共利益”的名下恣意入侵稅人的利（主若是利），致使（收稅）力超越了本作其根源的（

稅人的）利，并異化而利的立面。①從個意上，稅法是一種“入侵”稅人利的“侵法”；

其與以“（）利”要旨的私法——“法”自然形成抗，而無從加以系。

可是，被西方稅法學界奉圭皋的稅收法定主乃源于人民利的保，其在近代革命中，與

人民之人身利的“罪刑法定主”擁有同樣地位，甚至被“在近代法治主確實定上，起到了先的和

中心的作用?！雹谒裕惙ㄒ唷胺ā?。可是，稅法與私法欲有異曲同工之妙，尚需兩個基或前提條

件。

（一）市個人確實

前提條件之一在于“個人”③確實；我國稅法研究素來忽、甚至回避稅法與私法之關系

的主要原因或許阻截亦在于此。

盡人皆知，自1804年《法公民法典》第一次以民法典的形式確了“所有神圣原”以來，原就被此后各公民法典奉金科玉律而效仿，成個人從事交易的前提之一——享有交易物之所有的重要保障，其與“自由和同樣原”以及“契自由原”一同，本主自由市的快速展厥功甚。本主之所以要求“所有神圣”，與其“租稅國家”①的性相關：代國家政收入既稅收，予個人以，以其自由交而生利潤，再由國家通收稅“分享”之，所以，“國家自己不用獲取公有或公事，與得以圓滿私有，公民之稅本上是其自由與自由之價。沒有稅，就不能夠能有自由?！雹诠时局鳌盁o國家”，意指國家無、而個人有，國家藉由收稅分享個人之利潤以國用，又可名“租稅國家”。③其，代國家之“租稅國”性，早在梭那里就已有體，他：“在全世界的所有政府中，公家都是只消而不生的。?正是個人的節(jié)余，才供應了2公家的所需?！雹?/p>

我國也“所有神圣”，但倒是“國家”所有神圣，而非“個人”所有神圣。社會主國家之所以素來

不承或不言明“私有神圣不能夠入侵”，而代之以“生料全民所有制”，乃于其“所有者國家”或稱

“企主國家”性：社會主既無之主，而無無，亦即無擔稅收之能力，故其稅

有社會主本；但國家仍需國用，在無稅收根源的情況下，只有國家通自己掌握并加以來得

源，所以社會主國家公有制（所有者國家），國有企（企主國家），皆源于此。在保證國家政收入的名下，稅法的是國家（政收入）的公（力），而非本來意稅人的私（利）。“社會主學者，以租稅乃本主制度下之物，擔公正，民所受力甚大，遂租稅加以抨，主以國事之收入代之。但自俄行此后，世界各國還沒有敢悍然止租稅者。”⑤公有與私有相比，因其不清楚的特色而有致命的缺點，從我國國有企先上利、后“利改稅”、最后只稅，而國有企改革二十多年來屢改屢、最后國有成分不得不漸漸從爭域退出的一系列事件中均可得例。而“私有天然地擁有人格和人格化的意志，人格化意志之直接和束、利益最大化之追求，使得私有與市天然地相符合”⑥。既然我國早已拋去市“姓‘社’姓‘’”之疑而行之，“個人”確實和保障當屬其中有之；否，所有主體是于不確立狀，市交易之物隨有被追索之危，交易安全也就永無法保。事上，我國已有學者：“國家的存在和居民獨立的存在是稅收生的根根源因，??。居民獨立的出是稅收生和存在的內(nèi)因，國家的存在是稅收生和存在的外因?！雹咧徊粚W者“居民獨立”卻焉不，其就是“個人（所有）”。需要明的是，承“個人”其實不能否“公有制”，更非主“私有制”；個人與公有制不矛盾，公有制下亦需承個人。此“個人”乃指依私法，而得自由交易主體之人，包括自然人、法人和非法人。自然人與非國有性之法人自不待言，即即是國有企等國有性法人，若無此意上之“個人”，恐也以正常參加交易活。稅法以“所有之渡”明非國有性稅人的稅行，而以“支配之移”歸納國有性稅人之同樣行。因以國有企主的國有性稅人與稅機關兩者皆國有，故稅款在兩者之移，不是同一所有人之下占有主體的更。其，此可供比的最正確例子是民法上相關全民所有制性的當事人之通合同移的能否所有的爭。起來，理界此有3五種意：一是管理，二是占有，三是用益，四是擁有，五是法人所有。其中寬泛的見解是第一種，與國有企的企法人的性是保持一致的。但也有學者，依照合同的本屬性，合同移的都是所有，況且，全民所有制位依法享有的管理，在流通域中和所有在性上并無二致；所以，從理和法律的形上，全民所有制位之的合同移的是的管理，但從踐的角度，移的是所有。①筆者比同上述點。事上，即便同在全民所有制性位之，亦存在著其各自屬用的所“國家私”或稱“國有主體用”②：在德國，依照“公法法人的私有所有理”，公共力機構(gòu)所享有的所有，只能是一種私有，即些主體以自己的名享有并履行的所有；而且各公法法人的所有都是獨立的；③在法國，行政主體的分公和私，后者適用私法，其爭由一般法院而非行政法院管。④由此，筆者，稅法以“所有”與“支配”之差別而國有與非國有性的稅人區(qū)待，不有稅法的公正原，而且與法理不通，屬節(jié)余。所以，不是從理、立法或是踐的角度出，亦不稅主體性之國有與否，都當其移收稅機關的是稅款的所有；其前提仍在于稅人其作稅源之享有利，亦即其“個人”得法所確，國有企概莫例外。而言之，代國家概租稅國家，而以稅收取國家政收入之主要手段；既然要得定、期的稅收收入，自保持稅源的豐足無虞。故首確作稅源之所得與的所有，否，流始于不確立狀，稅主體與稅象更無從定。市以市主體地位同樣之必定、屬之確及交易之依照組成要素，其理亦在于此。唯有在承“（個人）”的基上，通市系統(tǒng)使富能自由

交用于生投，而增利，才有國家源之持供。若是既不承“個人”，又一味大稅收

模，無異于竭而，故有學者言之，“沒有，哪有政？?藏富于民，培養(yǎng)稅源，才是正常的法，才

得上‘建議’二字?！雹?/p>

（二）依法治國個人的保障

前提條件之二在于“稅收法定主”確實定，或許在承“個人”的基上之加以保障。承“私

人”，卻又任由國家稅任意侵入而不加以足保，恐適得其反。故限制公的任意，并除去公

入侵私之可能性：此在國家而言，依法治國；在稅收而言，依法治稅。4依法治稅，與依法治國乃是一脈相承，是指經(jīng)過稅收法制建設，使收稅主體依法收稅，納稅主體依法納稅，進而達到稅收法治的狀態(tài)。依法治稅以稅收法定主義為中心，其理在于：倘治稅所依之“法”，仍是“侵權法”，則無異于法律工具主義之“人治”觀，故有學者指出傳統(tǒng)稅法所重申的“‘依法治稅’這一口號則明確地將納稅人推到法的對峙面，成為被‘治’的對象”⑥；若為“維權法”，則當有依法治國之實質(zhì)在稅收領域“依法治（稅）權，依法治（稅）吏”的表現(xiàn)，納稅人于是成為依法治稅的主體，而稅權和稅吏才是依法治稅的首要對象。而該所依之“法”是“維權”抑或“侵權”，全在于能否遵守稅收法定主義。稅收法定主義，其基本含義是指，收稅主體收稅必定依且僅依法律的規(guī)定，納稅主體依且僅依法律的規(guī)定納稅；其詳細內(nèi)容包括稅種法定原則、稅收要素確立原則和程序法定原則。其法理基礎在于：人民（經(jīng)過代議機關）與國家達成意思表示一致，轉(zhuǎn)讓自己的部分財產(chǎn)權益以組成國家財政收入，進而供國家組織“公共服務”或供應“公共產(chǎn)品”所需；國家與人民之間由此成立稅收債權債務關系，人民因納稅——其稅收債務的償付，進而獲取要求并享有公共服務的權益，國家因收稅——其稅收債權的知足，也就同時負有供應與知足人民對公共服務需要的義務。而唯一前提即是人民的贊成，“由于若是任何人憑著自己的權益，主張向人民征課賦稅而無需獲取人民的那種贊成（指代議機關的贊成——筆者注），他們就入侵了相關財產(chǎn)權的基本規(guī)定，損壞了政府的目的?！雹哌@種“贊成”就是立法機關擬定的憲法和法律。近代以來，稅收法定主義也正是第一在西方各國憲法中得以確立，成為人民和國家在稅收方面達成合意而為“契約”的最正確表現(xiàn)形式。稅收法定主義既為限制國家稅權而存，反面言之，亦為保障納稅人權益而設?！叭魪默F(xiàn)代稅法表現(xiàn)的人權意識出發(fā)，稅法不單純是稅務機關履行收稅權的依照即‘收稅之法’，更重要的是，稅法是保障納稅者基本權益的、旨在抗衡收稅權濫用的‘權益之法’。”①依筆者之見，稅法是經(jīng)濟法與行政法的交織領域：從經(jīng)濟法重視公共利益的角度來看，稅法確是保證公共服務所需財政收入之法，但公共利益乃由個體利益匯聚而成，不關注以個人財產(chǎn)權為代表的個體利益，公共利益遂成“無源之水，無本之木”；從行政法的角度而言，稅法更應秉著其“限權法”或“控權法”之性質(zhì)，將規(guī)制重點置于收稅主體之稅權。同時，稅法又是公法與私法的交織領域，與其上位法——經(jīng)濟法同具公私混淆法的性質(zhì)，所以，稅法與私法實為同歸殊途：私法是對個人（財產(chǎn)）權益的直接確認和保障，而稅法例是經(jīng)過控制稅權而對個人財產(chǎn)權益的間接確認和保障。若憲法僅規(guī)定納稅人有“依法律納稅的義務”（如我國憲法第56條、臺灣地域“憲法”第19條）或“依法律之5所定負納稅義務”（如日本憲法第30條），則近似條則能否表現(xiàn)了稅收法定主義，學者們對此有兩種不同樣樣的建議。一種認為，這種規(guī)定明文揭露了稅收法定主義的意旨，②或從法講解學的角度，認為該規(guī)定亦有稅收法定主義之內(nèi)涵。③另一種則認為，該規(guī)定僅說了然公民依法律納稅的義務，并未說明更重要的方面，即收稅主體依法律征稅，所以無法全面表現(xiàn)稅收法定主義的精神。④筆者贊成后一種見解。由于稅收法定主義的實質(zhì)和最主要的作用在于對收稅主體的權益的限制，棄此不言，而僅規(guī)定納稅主體的依法納稅義務，無疑仍是傳統(tǒng)稅法理論小看納稅人權益保護的表現(xiàn)；況且，我國1982年憲法制準時，立法機關擬定上述條款本無表現(xiàn)稅收法定主義之意。⑤可是，不論辯辯怎樣，我國憲法應付稅收法定主義予以明文正確規(guī)定，這一點當無疑義。當前需考慮以下三點：（1）從立法技術的角度，應用怎樣的立法語言在憲法條則中將稅收法定主義理解無誤地正確表述；（2）怎樣選擇適合機遇，以憲法修正案的形式將規(guī)定稅收法定主義的條則補進現(xiàn)行憲法中；（3）在當前一時難以對憲法加以修正的情況下，能夠采用由全國人大對憲法第56條進行立法講解，或在將來擬定《稅收基本法》時加以規(guī)定的方式來確立稅收法定主義。綜上所述，現(xiàn)代國家既為法治國，必同時為租稅國；⑥反之亦然。只有以“治權、治吏”為要旨之法治，方可控制國家稅權于正當、合理界線之內(nèi)；反應于稅收領域，則為稅收法定主義及以之為中心的依法治稅。我國臺灣學者鄭玉波認為，“無法律無罪，無法律無罰”之罪刑法定主義與“非依法律無賦稅”之稅收法定主義兩者，“實為今天法治主義之兩大樞紐?！雹撸ㄈ┬〗Y(jié)現(xiàn)代國家作為租稅國家，在放棄由自己占有并經(jīng)營財產(chǎn)以獲取利潤（財政收入）、即所謂“所有者國家或公司主國家”角色的同時，必定要經(jīng)過稅法制度“分享”個人經(jīng)濟主體的經(jīng)濟利潤以保持國用；而個人經(jīng)濟主體欲安全享有其財產(chǎn)，并經(jīng)過自由經(jīng)濟系統(tǒng)加以經(jīng)營盈利，就必定付出必定的代價——納稅，以獲取國家的保護。于是，鑒于共同的對象——個人財產(chǎn)權益以及自由市場經(jīng)濟關系，稅法作為公法，與作為私法的民商法之間，產(chǎn)生了內(nèi)在的聯(lián)系。表面上，稅法表現(xiàn)為以國家“公（財政）權益”對“私（財產(chǎn)）權益”的限制和剝奪，而民商法例表現(xiàn)為對“私權益”確實認和保障，兩者之間憂如是對峙的。但納稅人依法繳納的稅收同時也是為其財產(chǎn)權益和經(jīng)濟自由而支付的“對價”。所以，在內(nèi)涵稅收法定主義之法治的憲法理念下，相關于民商法是從橫向上對財產(chǎn)權和經(jīng)濟關系的平面保護——“第一次保護”而言，稅法其實是從縱向上對財產(chǎn)權和經(jīng)濟關系的立體保護——“第6二次保護”，是一種更高層次、更重要的保護。⑧

三、稅法與私法關系研究之意義——中國現(xiàn)代稅法學之創(chuàng)辦

受私法例范之對象——財產(chǎn)，同時即為課稅之對象，故鑒于對（個人）財產(chǎn)權確實認和保障，稅法與私法之

間實有內(nèi)在而寬泛的關系存在，兩者皆可由此互相浸透。故筆者主張，可乘此良機，促成中國稅法學研究由傳統(tǒng)

向現(xiàn)代之轉(zhuǎn)變，創(chuàng)辦中國現(xiàn)代稅法學。中國稅法（學）之現(xiàn)代化，簡單來說，就是“稅收法治”（RuleofTaxLaw）的實現(xiàn)；這是一個大題目，非本文所能解決。但就“稅法與私法關系”此一選題而言，其對中國稅法現(xiàn)代化之意義，最少可從以下三方面察看。（一）打破傳統(tǒng)稅法研究的理論窘境，以“稅法與私法的關系”為契機成立中國現(xiàn)代稅法學的基本理論——本選題的理論意義縱觀新中國稅法研究有史以來的研究成就，其賴以成立的理論基礎是馬克思主義國家學說中的國家分派論和國家意志論。馬克思主義的國家學說認為國家是階級斗爭的產(chǎn)物，這種充滿了“斗爭與對峙”、突出重申“國家權益”的見解已由最先的“統(tǒng)治階級與被統(tǒng)治階級”之間的一種外面抗衡關系異化成為“納稅人與收稅機關”之間的內(nèi)部矛盾關系，進而致使了傳統(tǒng)稅法理論中一系列難以自作掩蓋的悖論：若是說社會主義國家中已經(jīng)不存在階級斗爭，那么稅收就不能夠能是統(tǒng)治階級鎮(zhèn)壓被統(tǒng)治階級的財政經(jīng)費；若是說階級斗爭仍舊存在，那么要被統(tǒng)治階級也繳納稅收供鎮(zhèn)壓自己所用，憂如更不能夠能。反觀西方以社會契約論為基礎的國家理論及其稅收理論，從“契約”、意即雙方意思表示一致的角度來講解國家與稅收的產(chǎn)生，使國家與人民在“意思自治”的基礎上對稅收問題達成一種友善一致的見解（稅收法定主義），并進一步引申出人民對公共服務之需要的權益，以及國家供應公共服務之義務的一種雙向法律關系；其中反應的是“互換”、“對價”和“權益義務等量”等根源于私法自治的見解，表現(xiàn)了納稅人權益作為租稅國權益根源的實質(zhì)，貫串素來的則是以“自由、同樣和權益”為內(nèi)涵的“契約精神”。一為“斗爭”，一為“團結(jié)”；一為“對峙”，一為“一致”。兩比較較，后者憂如能夠給中國傳統(tǒng)稅法研究帶來走出窘境的一線光明，能夠為整合納稅人與收稅機關、特別是納稅人與作為實質(zhì)意義之收稅主體的國家之間的關系供應一條可行的理論路子。所以，私法原理可經(jīng)由個人財產(chǎn)權及其關系延長至稅法，比方，對稅收法律關系之“債權債務關系”性質(zhì)的分析，從物權法、侵權行為法和債法的角度對稅收行為之私法性質(zhì)的商議，“同樣互利”、“誠實信用”等私法基根源7則在稅法中的運用；反之，稅法亦影響私法原理，比方稅法對“所有權絕對原則”和“契約自由原則”的限制，

稅法對私法主體形態(tài)演變的作用等等。所以，筆者主張，以“稅法與私法的關系”為契機，并以社會契約論的合

理內(nèi)核——契約精神為支點，來反省并進而修正和圓滿我國傳統(tǒng)稅法研究與實務操作，進而推動我國現(xiàn)代稅法學

基本理論框架的形成。①

（二）掙脫傳統(tǒng)稅法研究之“稅收學附庸”地位，以“稅法與私法的關系”為基礎圓滿中國稅法的詳細制度——

本選題的實踐意義

仿佛前述，傳統(tǒng)稅法研究由于缺乏自己合理的理論基礎的支撐，所以表現(xiàn)為對稅收經(jīng)濟學從理論到制度幾乎是不假考慮的、圓滿的照搬照用，致使于“稅收學附庸”地位成為其素來的“特色”，直到此刻日，這種“寄人籬下”之地位仍舊未有大的改觀。若是說，以“稅法與私法的關系”為契機成立起中國稅法研究基本理論框架是其真實作為一門“獨立學科”、并達成由傳統(tǒng)向現(xiàn)代轉(zhuǎn)變之任務的根本標準的話，那么，能否以“稅法與私法的關系”為基礎圓滿中國稅法的詳細制度則是其走開稅收學附庸地位的詳細表現(xiàn)。無法回避的現(xiàn)實是，在市場經(jīng)濟不斷圓滿，民商事主體形態(tài)日益增添，民商事交易形式漸漸多樣化的今天，仍舊“植根”于稅收經(jīng)濟學的稅收制度在保障納稅人基本權以及有效發(fā)揮其財政作用等方面，都顯得有些力所不及。所以，一方面，稅法要充分敬愛私法自治，在正確理解和適用私法制度的前提下設計稅收的主客體、環(huán)節(jié)、征管等詳細制度，合理分享私法主體的經(jīng)濟利潤；同時還要正確辦理私法主體權益與國家收稅權益之間的關系，防備國家稅收以“社會公共利益”的名義不正當?shù)厍秩胨椒I域，限制或剝奪私法主體的“個人經(jīng)濟利益”，扭曲商品的流轉(zhuǎn)關系進而損壞作為租稅國家之經(jīng)濟基礎的市場經(jīng)濟關系。比方，借鑒私法中的債法理論與制度分析稅法上的稅收債權債務，怎樣在保證稅收優(yōu)先權的同時減少其對私法擔保物權制度的沖擊，怎樣運用法人實質(zhì)學說合理講解雙重收稅問題等等。另一方面，在民商事主體濫用私法自治，以脫法行為閃避稅收負擔（即租稅閃避行為）的時候，稅法例要在其制度中充分結(jié)合某些私法制度，比方法人格否定制度、代位權和撤掉權等，透過私法行為的表面發(fā)現(xiàn)其實質(zhì)的經(jīng)濟意義，并課以正確的稅負（即實質(zhì)課稅原則），表現(xiàn)國家“公權益”對社會“私權益”的合理干涉?？傊?，以“稅法與私法的關系”為基礎圓滿中國現(xiàn)代稅法詳細制度的意義，不單在于確認和保障作為納稅人的私人經(jīng)濟主體的合法權益，拘束和規(guī)范作為收稅主體的國家和收稅機關的收稅權益，更在于在市場經(jīng)濟條件下，如8何求稅人利與租稅國力在法治面的和一致，進而使稅法與私法能一于法治國的法指理念之下。（三）超越稅法研究的學科限制，拓研究野，以“稅法與私法的關系”起點張開多學科、多次、多角度的合研究——本的方法意一個學科要從“獨立”走向“成熟”，“自然要致力于本部法、本學科研究，要‘去’；但也需要及相關和相的部法和學科，要研究它的互相關系，此，有需要‘跳出來’，站在更高、更廣的角度整個法的系統(tǒng)和法律學科系統(tǒng)的全局，在全局中掌握?”①。稅法理研究者由于其自己知構(gòu)的限制，并受期以來注法學和吃法學的，以及依賴于稅收學研究的性作用，重視于稅法作（稅收學意上）制度面的建構(gòu)和，淡化、忽甚至回避了仿佛稅法的起源和本等根本性的基本理，更遑與其他法學學科的交織、交融分析與比研究，并未形成自己系的研究方法。限制在某一部法自己，簡單使研究墜入“解”或“注法條”的表，理研究有必要，但不能夠研究的唯一方式甚至所有內(nèi)容。特是于稅法學一個年的學科，在比其他成熟學科晚了幾十年、甚至數(shù)不勝數(shù)年展的劣下，要想連忙追上，必第一在研究方法上要成熟起來。事也已明，中國稅法學要由“”走向“代”，就不能夠不正其與他法學學科，比方法理學、法學、民商法學、行政法學、法學、國法學等，甚至是政治學、社會學、學等非法學學科之的寬泛系。我沒關系就以“稅法與私法的關系”研究作中國代稅法學研究方法系化的起點，而且也是其理起點。種“關系研究”在方法上的定位主要就是“比”。比方，稅人與私法上的“人”、稅收與私法上的異同，當私法上的所有與稅法上的所有不相一致稅人確實定等等。其，即即是以“稅法與私法的關系”中心，也不能夠防備地會波及到稅法學與其他法學學科之關系的探，種“關系研究”又不限于比，包括其他學科理的引入和借。無怎樣，筆者都希望能通稅法與私法之的“關系研究”稅法與他學科

之寬泛關系分析的全面張開，進而拓代稅法學的研究野，張開多學科、多次、多角度的合研究。

四、

物富——，不人民生計之根本，亦國家展之基，其兩者之重要性本分。民富才能國

富，倘個人得在法所承并保障之基上，通自由市系統(tǒng)而流暢，國家以“公力”后援，9憑“公共利益”之名義分享個人財產(chǎn)之利潤以支國用，倒也是應該這樣、無可非議。相關于人民而言，國家總是居于強勢地位：國家是一種“從社會中產(chǎn)生但又自居于社會之上而且日益同社會走開的力量”，“國家的實質(zhì)特征，是和人民大眾分其他公共權益”②；而公共利益一旦從個人利益中分別出來也擁有了相對獨立性，與作為個體的單個社會成員來說難以形成直接的一一對應關系（此即稅收之無償性所在）。所以，本應為一體之國家及其利益與人民及其利益又分別開來。公共利益雖應優(yōu)于個體個人利益，但其前提在于，個體個人利益獲取了相應足夠的保護，但在我國當前稅法中卻付之闕如；從某種意義上來說，也削弱了私法對財產(chǎn)權的保護。癥結(jié)就在于傳統(tǒng)稅法尚缺乏對“（個人）財產(chǎn)權確實認和保障”之理念。從市場經(jīng)濟對財產(chǎn)所有權之確認，以及依法治國（依法治稅）之憲法意旨對權益掌控之角度來看，稅法與私法之關系，實質(zhì)上應為一致。傳統(tǒng)稅法研究既將“保證國家財政收入和經(jīng)濟的高效運行”作為其自己立場，所以必定以入侵納稅人的（財產(chǎn)）權益作為代價，于是作為“侵權法”的稅法與作為“維權法”的私法難免產(chǎn)生對峙。如果將稅法的基本立場轉(zhuǎn)變?yōu)椤耙约{稅人（財產(chǎn)）權益為中心”，則稅法與私法之關系自可一統(tǒng)而無疑義。此一立場之轉(zhuǎn)變，在立法方面，應以稅收法定主義作為憲法性原則之明定為先聲；在理論研究方面，或能夠筆者主張之“中國稅法之現(xiàn)代化”為目標；在實務方面，沒關系以稅法對私法制度之引入與借鑒為路子。反觀此刻稅法學研究最為發(fā)達的德國和日本，鑒于不同樣樣的學科角度對稅法的研究甚至已經(jīng)形成了不同樣樣的門派：在德國，有以奧特·麥雅（OttoMaery）為代表的租稅權益關系學派，以阿爾巴特·亨塞爾（AlbertHensel）（一譯“海扎爾”，故又被稱為“海扎爾稅法學”）為代表的租稅債務關系學派；①在日本，有田中勝次郎的官僚稅法學，中川一郎的市民稅法學，北野弘久的稅法講解學（亦被稱為憲法稅法學或“北野稅法學”），②金子宏則以“稅收法律關系”為主線、重視從私法角度對稅收實體法作了闡釋。在我國，稅法最先進者應屬臺灣地域；臺灣學者的最大偉績就在于引入了德國和日本的稅法理論與制度，并以此為基礎使臺灣地域的稅法與私法在理論和制度方面都達到了比較友善的一致，同時也就深入了稅法理論、圓滿了稅法制度。相較之下，我國大陸地域的稅法學研究不由讓人有些汗顏。這樣，則“稅法與私法關系之研究”不失為一契機，或可改變中國傳統(tǒng)稅法研究不合法理、落伍時代的舊貌，若進而還可迎來中國現(xiàn)代稅法學之新顏，致使百花綻放、門派紛呈之勢，則幸莫大焉。(作者系武漢大學法學院博士研究生，指導教師：漆多俊教授。①拜會漆多俊：《論權益》，《法學研究》2001年第1期。10②[日]金子宏：《日本稅法原理》，劉多田等譯，中國財政經(jīng)濟初版社1989年版，第48頁。③本文所謂之“財產(chǎn)權”，泛指以所有權為主的相關財產(chǎn)的各樣權益。

①“租稅國家”（Steuerstaat，TaxState）一詞最早見于德國經(jīng)濟學家熊彼特（JosephAloisSchumpeter）1918年所著《租稅國家的危機》(DiekrisedesSteuerstaats)一書；后被日本稅法學家北野弘久用來作為指稱一國財政收入的絕大多數(shù)依賴租稅的系統(tǒng)的憲法學見解。拜會[日]北野弘久：《日本國憲法序次與納稅者基本權——租稅國家的憲法保障裝置》，陳剛、雷田慶子譯，《外國法學研究》1998年第2期。②葛克昌：《社會福利給付與租稅正義》，《臺大法學論叢》1996年第25卷第2期，第149頁。③拜會蔡茂寅：《財政作用之權益性與公共性》，《臺大法學論叢》1996年第25卷第4期，第71頁。④[法]盧梭：《社會契約論》，何兆武譯，商務印書館1980年第2版，第104頁。⑤馬寅初：《財政學與中國財政》（上冊），商務印書館2001年版，第66頁。⑥史際春、鄧峰：《經(jīng)濟法總論》，法律初版社1998年版，第195頁。⑦徐孟洲主編：《稅法》，中國人民大學初版社1999年版，第7-8頁。①拜會余能斌、馬俊駒主編：《現(xiàn)代民法學》，武漢大學初版社1995年版，第481-482頁。②拜會史際春、鄧峰：《經(jīng)濟法總論》，第196-197頁。③拜會孫憲忠：《德國今世物權法》，法律初版社1997年