會計政策、會計估計變更與差錯更正

第三節(jié)

生物資產的后續(xù)計量本節(jié)主要知識點后續(xù)計量模式生物資產的后續(xù)計量包括的內容1高級財務會計課程組后續(xù)計量模式：按歷史成本進行后續(xù)計量模式（目前的主要模式）按公允價值進行后續(xù)計量模式（目前少量使用）會計的計量過程，分為初始計量

(initial

measurement)和后續(xù)計量(subsequent

measurement)。后續(xù)計量包括的內容：生物資產計提折舊會計政策、會計估計變更和差錯更正生物資產的減值2高級財務會計課程組一、計提折舊企業(yè)對達到預定生產經營目的的生產性生物資產，應當按期計提折舊，并根據用途分別計入相關資產的成本或當期損益。企業(yè)應當根據生產性生物資產的性質、使用情況和有關經濟利益的預期實現方式，合理確定其使用壽命、預計凈殘值和折舊方法。可選用的折舊方法包括（年限平均法、工作量法、產量法）等。生產性生物資產的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法一經確定，不得隨意變更。新的會計準則中對公益性生物資產要求進行單獨的分類核算，不對其進行計提折舊和計提減值準備。3高級財務會計課程組確定生產性生物資產使用壽命應考慮因素：該資產的預計產出能力或實物產量；該資產的預計有形損耗，如產畜和役畜衰老、經濟林老化等；該資產的預計無形損耗，如因新品種的出現而使現有的生產性生物資產的產出能力和產出農產品的質量等方面相對下降、市場需求的變化使生產性生物資產產出的農產品相對過時等。企業(yè)至少應當于每年年度終了對生產性生物資產的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核。4高級財務會計課程組［例9—6］企業(yè)有一片經濟林，屬于生產性生物資產，原價是25萬元，預計可使用年限為10年，預計凈殘值率是4%。則其相應的賬務處理為：年折舊額=250000×（1-4%）÷10=24000（元）月折舊額=24000÷12=2000（元）按期計提折舊時:

借:農業(yè)生產成本（或管理費用）2000

貸:生產性生物資產累計折舊20005高級財務會計課程組使用壽命或預計凈殘值的預期數與原先估計數有差異的，或者有關經濟利益預期實現方式有重大改變的，應當作為會計估計變更，按照《企業(yè)會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》處理，調整生產性生物資產的使用壽命或預計凈殘值或者改變折舊方法。二、會計政策、會計估計變更和差錯更正6高級財務會計課程組

企業(yè)至少應當于每年年度終了對消耗性生物資產和生產性生物資產進行檢查，有確鑿證據表明消耗性生物資產的可變現凈值或生產性生物資產的可收回金額低于其賬面價值的，應當按照可變現凈值或可收回金額低于賬面價值的差額，計提生物資產跌價準備或減值準備，并計入當期損益。上述可變現凈值和可收回金額，應當分別按照《企業(yè)會計準則第1號——存貨》和《企業(yè)會計準則第8號——資產減值》確定。三、生物資產的減值消耗性生物資產減值的影響因素已經消失的，減記金額應當予以恢復，并在原已計提的跌價準備金額內轉回，轉回的金額計入當期損益。注意：生產性生物資產減值準備一經計提，不得轉回。公益性生物資產不計提減值準備。7高級財務會計課程組［例9—7］企業(yè)有一片經濟林，屬于生產性生物資產，因遭受自然災害而發(fā)生了減值，估計的減值經計算約為50000元，發(fā)生減值時應作如下的賬務處理:

借:資產減值損失50000

貸:生物資產減值準備50000本題如果是消耗性生物資產，則貸記消耗性生物資產跌價準備。8高級財務會計課程組二、按公允價值進行后續(xù)計量模式有確鑿證據表明生物資產的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，應當對生物資產采用公允價值計量。采用公允價值計量的，應當同時滿足下列條件：生物資產有活躍的交易市場；能夠從交易市場上取得同類或類似生物資產的市場價格及其他相關信息，從而對生物資產的公允價值作出合理估計。9高級財務會計課程組［例9—8］2006年12月31日，某生物資產股份公司其賬面生物資產一直采用公允價值進行計量，其中消耗性生物資產賬面余額30萬元，但市場價值為36萬元；生產性生物資產賬面余額100萬元，但市場價值為80萬元；公益性生物資產賬面余額60萬元，但市場價值為120萬元。如果沒有其他因素影響，則該公司的會計處理應在月末進行如下調整：借：消耗性生物資產60000

公益性生物資產600000

貸：公允價值變動損益660000

借：公允價值變動損益200000

貸：生產性生物資產20000010高級財務會計課程組第四節(jié)

生物資產的收獲與處置本節(jié)主要知識點生物資產的收獲生物資產的處置11高級財務會計課程組生物資產收獲之后成為農產品的，應當按照《企業(yè)會計準則第1號——存貨》處理。農產品與生物資產密不可分，當其附在生物資產上時，構成生物資產的一部分。收獲的農產品從生物資產這一母體分離開始，不再具有生命和生物轉化能力，因此，應當作為存貨處理。比如，奶牛產出的牛奶、綿羊產出的羊毛、肉豬宰殺后的豬肉、收獲后的蔬菜、果樹采摘后的水果等。收獲時點的農產品的成本，應當采用規(guī)定的方法，分別從消耗性生物資產、生產性生物資產的生產成本中轉出，確認為收獲時的農產品的成本。一、收獲12高級財務會計課程組對于消耗性生物資產，應當在收獲或出售時，按照其賬面價值結轉成本。結轉成本的方法包括加權平均法、個別計價法、蓄積量比例法、輪伐期年限法等。生產性生物資產收獲的農產品成本，按照產出或采收過程中發(fā)生的材料費、人工費和應分攤的間接費用等必要支出計算確定，并采用加權平均法、個別計價法、蓄積量比例法、輪伐期年限法等方法，將其賬面價值結轉為農產品成本。生物資產改變用途后的成本，應當按照改變用途時的賬面價值確定。13高級財務會計課程組二、處置生物資產出售、盤虧或死亡、毀損時，應當將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的余額計入當期損益。14高級財務會計課程組（一）生物資產出售的會計處理出售消耗性生物資產，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“主營業(yè)務收入”等科目；應按其賬面余額，借記“主營業(yè)務成本”等科目，貸記本科目。已計提跌價準備的，還應同時結轉跌價準備。出售生產性生物資產時，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按已計提的累計折舊，借記“生產性生物資產累計折舊”科目，按其賬面余額，貸記本科目，按其差額，借記“營業(yè)外支出——處置非流動資產損失”科目或貸記“營業(yè)外收入——處置非流動資產利得”科目。已計提減值準備的，還應同時結轉已計提的減值準備。

15高級財務會計課程組（二）生物資產盤盈、盤虧、毀損的會計處理盤盈的生物資產，借記“消耗性生物資產”、“生產性生物資產”、“公益性生物資產”等科目，貸記“待處理財產損溢”。盤虧、毀損的生物資產，借記“待處理財產損溢”，貸記“消耗性生物資產”、“生產性生物資產”、“公益性生物資產”等科目。盤盈、盤虧、毀損的生物資產，按管理權限報經批準后處理時，按可收回的保險賠償或過失人賠償，借記“其他應收款”科目，按本科目余額，借記或貸記“待處理財產損溢”科目，按其借方差額，屬于管理原因造成的，借記“管理費用”科目，屬于非正常損失的，借記“營業(yè)外支出——非常損失”；按其貸方差額，貸記“管理費用”、“營業(yè)外收入”科目。16高級財務會計課程組第五節(jié)

生物資產的列報與披露生物資產的報告包括表內列報表外披露17高級財務會計課程組一、生物資產的表內列報將“農業(yè)生產成本”賬戶的借方余額在減去“存貨跌價準備——消耗性生物資產跌價準備”賬戶貸方余額后，計入資產負債表中的“存貨”項目中，并且在表中單獨列示存貨中的消耗性生物資產之金額。“生物性在建工程”，賬戶的借方余額在減去“生物性在建工程減值準備”賬戶貸方余額后，計入資產負債表中的“在建工程”項目中。生產性生物資產賬戶的借方余額在減去“生物資產累計折舊”賬戶貸方余額后，以凈額計入資產負債表中的“固定資產”項目中。18高級財務會計課程組二、生物資產的表外披露附注中披露與生物資產有關的下列信息：

生物資產的類別，以及各類生物資產的實物數量和賬面價值;各類消耗性生物資產的跌價準備累計金額，以及各類生產性生物資產的使用壽命、預計凈殘值、折舊方法、累計折舊和減值準備累計金額;

天然起源生物資產的類別、取得方式和實物數量;用于擔保的生物資產的賬面價值;與生物資產相關的風險情況與管理措施;企業(yè)應當在附注中披露與生物資產增減變動有關的信息。

19高級財務會計課程組因購買而新增加的生物資產；

因自行培育而新