第二章變動(dòng)成本法第4節(jié)

會(huì)計(jì)學(xué)1第二章變動(dòng)成本法第4節(jié)

一、成本計(jì)算的涵義及分類成本計(jì)算的涵義成本計(jì)算的主要分類第1頁/共71頁成本計(jì)算的涵義

狹義的成本計(jì)算是指一般意義上的成本核算，即歸集和分配實(shí)際成本費(fèi)用的過程。

廣義的成本計(jì)算是指現(xiàn)代意義上的成本管理系統(tǒng)，這個(gè)系統(tǒng)是由成本核算子系統(tǒng)、成本計(jì)劃子系統(tǒng)、成本控制子系統(tǒng)和成本考核子系統(tǒng)有機(jī)結(jié)合而成的。管理會(huì)計(jì)學(xué)中使用的是廣義成本計(jì)算概念。第2頁/共71頁成本計(jì)算的主要分類按成本計(jì)算的演化進(jìn)程分類

按成本計(jì)算流程的不同分類

按成本計(jì)算對(duì)象的類型不同分類

第3頁/共71頁常規(guī)成本計(jì)算中重要的分類●完全成本計(jì)算。即完全成本計(jì)算法，簡稱完全成本法●變動(dòng)成本計(jì)算。即變動(dòng)成本計(jì)算法，簡稱變動(dòng)成本法

第4頁/共71頁二、變動(dòng)成本法和完全成本法的概念

變動(dòng)成本法是指在組織常規(guī)的產(chǎn)品成本計(jì)算過程中，以成本性態(tài)分析為前提，只將變動(dòng)生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，而將固定生產(chǎn)成本及非生產(chǎn)成本作為期間成本，按貢獻(xiàn)式損益確定程序計(jì)量損益的一種成本計(jì)算模式。第5頁/共71頁完全成本法是指在組織常規(guī)的成本計(jì)算過程中，以成本按其經(jīng)濟(jì)用途分類為前提條件，將全部生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，只將非生產(chǎn)成本作為期間成本，并按傳統(tǒng)式損益確定程序計(jì)量損益的一種成本計(jì)算模式。第6頁/共71頁變動(dòng)成本法的歷史沿革直接成本法直接成本法或稱邊際成本法

關(guān)于變動(dòng)成本法的起源，國外會(huì)計(jì)專著的論述眾說不一。20世紀(jì)30年代末的世界范圍內(nèi)的經(jīng)濟(jì)危機(jī)，第7頁/共71頁

變動(dòng)成本法的歷史沿革1836年英國曼徹斯特出現(xiàn)雛形1904年英國《會(huì)計(jì)百科全書》有記載1936年美籍英國會(huì)計(jì)學(xué)家哈里斯在《成本會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)會(huì)刊》撰寫論文，專門論述直接成本法的優(yōu)點(diǎn)，及兩種成本法對(duì)營業(yè)利潤的影響，變動(dòng)成本法的思想得以迅速傳播20世紀(jì)50年代，變動(dòng)成本法的邊際貢獻(xiàn)開始廣泛應(yīng)用于本量利分析第8頁/共71頁變動(dòng)成本法的理論前提★重新認(rèn)識(shí)產(chǎn)品成本和期間成本的本質(zhì)

★產(chǎn)品成本只包括變動(dòng)生產(chǎn)成本的依據(jù)

★固定性制造費(fèi)用作為期間成本的依據(jù)第9頁/共71頁三、變動(dòng)成本法與完全成本法的區(qū)別

應(yīng)用的前提條件不同產(chǎn)品成本及期間成本的構(gòu)成內(nèi)容不同存貨成本及銷貨成本的水平不同銷貨成本的計(jì)算公式不完全相同損益確定程序不同所提供的信息用途不同第10頁/共71頁（一）應(yīng)用的前提條件不同●變動(dòng)成本法首先要求進(jìn)行成本性態(tài)分析

●完全成本法首先要求把全部成本按其發(fā)生的領(lǐng)域或經(jīng)濟(jì)用途分類

第11頁/共71頁（二）產(chǎn)品成本及期間成本的構(gòu)成內(nèi)容不同不同變動(dòng)成本法完全成本法產(chǎn)品成本構(gòu)成不同變動(dòng)生產(chǎn)成本直接材料直接人工變動(dòng)制造費(fèi)用生產(chǎn)成本直接材料直接人工制造費(fèi)用期間成本構(gòu)成不同固定制造費(fèi)用管理費(fèi)用銷售費(fèi)用財(cái)務(wù)費(fèi)用管理費(fèi)用銷售費(fèi)用財(cái)務(wù)費(fèi)用第12頁/共71頁【例題1】兩種成本法產(chǎn)品成本和期間成本的計(jì)算已知：乙企業(yè)只生產(chǎn)經(jīng)營一種產(chǎn)品，投產(chǎn)后第1年有關(guān)的產(chǎn)銷業(yè)務(wù)量、銷售單價(jià)與成本資料如表所示。表1資料

存貨及單價(jià)成本項(xiàng)目變動(dòng)性固定性合計(jì)期初存貨量（件）0直接材料（萬元）2400024000本期投產(chǎn)完工量（件）4000直接人工（萬元）1200012000本期銷售量（件）3000制造費(fèi)用（萬元）40001000014000期末存貨量（件）1000銷售費(fèi)用（萬元）016001600銷售單價(jià)（萬元/件）20管理費(fèi)用（萬元）028002800財(cái)務(wù)費(fèi)用（萬元）0600600第13頁/共71頁要求：分別用變動(dòng)成本法和完全成本法計(jì)算該企業(yè)當(dāng)期的產(chǎn)品成本和期間成本。解：依上述資料分別按變動(dòng)成本法和完全成本法計(jì)算當(dāng)期的產(chǎn)品成本和期間成本如表所示。第14頁/共71頁表1產(chǎn)品成本及期間成本計(jì)算表價(jià)值單位：萬元成本項(xiàng)目變動(dòng)成本法完全成本法總額單位額總額單位額

產(chǎn)品成本（產(chǎn)量4000件）直接材料240006240006直接人工120003120003變動(dòng)性制造費(fèi)用40001--制造費(fèi)用--140003.5合計(jì)40000105000012.5期間成本固定性制造費(fèi)用10000---銷售費(fèi)用1600-1600-管理費(fèi)用2800-2800-財(cái)務(wù)費(fèi)用600-600-合計(jì)15000-5000-第15頁/共71頁本例計(jì)算結(jié)果表明，按變動(dòng)成本法確定的產(chǎn)品總成本與單位成本要比完全成本法的相應(yīng)數(shù)值低，而它的期間成本卻高于變動(dòng)成本法，這種差異來自于兩種成本計(jì)算法對(duì)固定性制造費(fèi)用的不同處理方法；它們共同的期間成本是銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。第16頁/共71頁（三）存貨成本及銷貨成本的水平不同注意：變動(dòng)成本法與完全成本法的單位產(chǎn)品成本不同第17頁/共71頁【例題2】兩種成本法存貨成本和銷貨成本的計(jì)算已知：利用例1和表2資料。要求：分別按變動(dòng)成本法和完全成本法確定產(chǎn)品的期末存貨成本和本期銷貨成本，并分析造成差異的原因。解：計(jì)算結(jié)果如表3所示。第18頁/共71頁表2存貨成本和銷貨成本的計(jì)算分析表價(jià)值單位：萬元序號(hào)項(xiàng)目變動(dòng)成本法完全成本法差額①期初存貨成本000②本期產(chǎn)品成本4000050000-10000③＝①+②可供銷售商品成本合計(jì)4000050000-10000④＝③÷產(chǎn)量單位產(chǎn)品成本1012.5-2.5⑤期末存貨量100010000⑥＝④×⑤期末存貨成本1000012500-2500⑦＝③-⑤本期銷貨成本3000037500-7500第19頁/共71頁在本例中，變動(dòng)成本法下的期末存貨成本全部由變動(dòng)生產(chǎn)成本構(gòu)成，為10000萬元。在完全成本法下，期末存貨成本為12500萬元，其中，除了包括10000元變動(dòng)生產(chǎn)成本外，還包括2500萬元(2.5萬元/件×1000件)固定性制造費(fèi)用，因而導(dǎo)致變動(dòng)成本法下的期末存貨成本比完全成本法下的存貨成本少了2500萬元。第20頁/共71頁同樣道理，變動(dòng)成本法下的30000萬元銷貨成本完全是由變動(dòng)生產(chǎn)成本組成的，而完全成本法下的本期銷貨成本中包括了30000萬元變動(dòng)生產(chǎn)成本和7500萬元固定性制造費(fèi)用，由此導(dǎo)致變動(dòng)成本法的銷貨成本比完全成本法少了7500萬元?？傊鲜鰞煞N差異的產(chǎn)生，都是因?yàn)樵谧儎?dòng)成本法下，10000萬元固定性制造費(fèi)用被全額計(jì)入了當(dāng)期的期間成本，而在完全成本法下，這部分固定性制造費(fèi)用則被計(jì)入了產(chǎn)品成本（最終有2500萬元計(jì)入存貨成本，7500萬元計(jì)入銷貨成本）所造成的。第21頁/共71頁（四）銷貨成本的計(jì)算公式不完全相同兩法都可以變法可以，完法不一定！第22頁/共71頁（五）損益確定程序不同◆稅前利潤的計(jì)算方法不同

◆所編制的利潤表格式及提供的中間指標(biāo)有所不同

◆計(jì)算出來的稅前利潤有可能不同

第23頁/共71頁◆稅前利潤的計(jì)算方法不同銷售收入-變動(dòng)成本=貢獻(xiàn)邊際貢獻(xiàn)邊際-固定成本=稅前利潤

銷售收入-銷售成本=銷售毛利銷售毛利-非生產(chǎn)成本=稅前利潤

其中：銷售成本=期初存貨成本+本期生產(chǎn)成本-期末存貨成本變法完法第24頁/共71頁【例題3】兩種成本法稅前利潤的計(jì)算已知：例1中的表2資料。要求：分別按貢獻(xiàn)式損益確定程序和傳統(tǒng)式損益確定程序計(jì)算稅前利潤。解：在貢獻(xiàn)式損益確定程序下：銷售收入＝20×3000＝60000（萬元）銷售成本＝10×3000＝30000（萬元）貢獻(xiàn)毛益＝60000-30000＝30000（萬元）固定成本＝10000+1600+2800+600＝15000（萬元）稅前利潤＝30000-15000＝15000（萬元）第25頁/共71頁在傳統(tǒng)式損益確定程序下:銷售收入＝20×3000＝60000（萬元）銷售成本＝0+50000-12500＝37500（萬元）毛利＝60000-37500＝22500（萬元）期間費(fèi)用＝1600+2800+600＝5000（萬元）稅前利潤＝22500-5000＝17500（萬元）第26頁/共71頁◆所編制的利潤表格式及提供的中間指標(biāo)

有所不同

變動(dòng)成本法使用貢獻(xiàn)式利潤表；完全成本法使用傳統(tǒng)式利潤表。第27頁/共71頁

貢獻(xiàn)式利潤表

傳統(tǒng)式利潤表

銷售收入銷售收入

減：銷售成本減：銷售成本

變動(dòng)生產(chǎn)成本

期初存貨成本

加：本期生產(chǎn)成本

減：期末存貨成本

貢獻(xiàn)邊際

銷售成本合計(jì)

減：固定成本

毛利

固定性制造費(fèi)用

減：管理費(fèi)用

銷售費(fèi)用

銷售費(fèi)用

管理費(fèi)用

財(cái)務(wù)費(fèi)用

財(cái)務(wù)費(fèi)用

稅前利潤稅前利潤第28頁/共71頁所編制的利潤表格式及提供的中間指標(biāo)

有所不同貢獻(xiàn)式利潤表的中間指標(biāo)是“貢獻(xiàn)邊際”；傳統(tǒng)式利潤表的中間指標(biāo)是“營業(yè)毛利”。第29頁/共71頁◆計(jì)算出來的稅前利潤有可能不同按照例題1的資料，在同樣銷售3000件的情況下，變動(dòng)成本法計(jì)算出來的稅前利潤是15000元，完全成本法計(jì)算出來的稅前利潤則是17500元，為什么會(huì)產(chǎn)生這種差異，請(qǐng)同學(xué)們自己思考第30頁/共71頁最根本的原因是對(duì)固定性制造費(fèi)用的處理程序和方法不同。在變動(dòng)成本法下，固定性制造費(fèi)用是與管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用等期間費(fèi)用從當(dāng)期收入中一次性核減的。在完全成本法下，固定性制造費(fèi)用是與直接材料、直接人工一起作為產(chǎn)品生產(chǎn)成本內(nèi)容計(jì)算的，是由當(dāng)期生產(chǎn)的產(chǎn)品來平均分擔(dān)的。如果本期有存貨，部分固定性制造費(fèi)用將作為存貨成本凝結(jié)在存貨中，而不會(huì)從當(dāng)期銷售收入中核減。第31頁/共71頁〖例4〗兩種成本法多期稅前利潤的比較（產(chǎn)量相同銷量不同）已知：乙企業(yè)生產(chǎn)單一產(chǎn)品，連續(xù)3年的有關(guān)產(chǎn)銷業(yè)務(wù)量、銷售單價(jià)與成本資料如表3、表4所示。該企業(yè)存貨成本計(jì)價(jià)采用先進(jìn)先出法。要求：（1）分別編制各年貢獻(xiàn)式利潤表和傳統(tǒng)式利潤表。（2）據(jù)此分析產(chǎn)銷量與兩種成本法分期營業(yè)利潤之間的關(guān)系。第32頁/共71頁表3：第1年第2年第3年本期生產(chǎn)量600件600件600件本期銷售量600件500件700件單位產(chǎn)品售價(jià)150元/件150元/件150元/件第33頁/共71頁表4：序號(hào)

項(xiàng)目1直接材料2直接人工3變動(dòng)性制造費(fèi)用4合計(jì)80元/件4固定性制造費(fèi)用12000元5管理費(fèi)用與銷售費(fèi)用20000元第34頁/共71頁變動(dòng)成本法（第一年）解：銷售收入=150*600=90000銷售成本=80*600=48000貢獻(xiàn)毛益=90000—48000=42000稅前利潤=42000—12000—20000=10000第35頁/共71頁變動(dòng)成本法（第二年）解：銷售收入=150*500=75000銷售成本=80*500=40000貢獻(xiàn)毛益=75000—40000=35000稅前利潤=35000—12000—20000=3000第36頁/共71頁變動(dòng)成本法（第三年）解：銷售收入=150*700=105000銷售成本=80*700=56000貢獻(xiàn)毛益=105000—56000=49000稅前利潤=49000—12000—20000=17000第37頁/共71頁

年份損益計(jì)算

第1年第2年第3年合計(jì)銷售收入9000075000105000270000銷售成本480004000056000144000貢獻(xiàn)毛益420003500049000126000固定成本

固定性制造費(fèi)用12000120001200036000

管理費(fèi)用和銷售費(fèi)用20000200002000060000稅前利潤1000030001700030000變動(dòng)成本法計(jì)算的三年損益第38頁/共71頁完全成本法（第一年）解：銷售收入=150*600=90000期初存貨成本=0當(dāng)期生產(chǎn)成本=600*80+12000=60000期末存貨成本=0當(dāng)期銷售成本=0+60000—0=60000毛利=90000—60000=30000稅前利潤=30000—20000=10000第39頁/共71頁完全成本法（第二年）解：銷售收入=150*500=75000期初存貨成本=0當(dāng)期生產(chǎn)成本=600*80+12000=60000期末存貨成本=100*（60000/600)=10000毛利=75000—(0+60000—10000=25000稅前利潤=25000—20000=5000第40頁/共71頁完全成本法（第三年）解：銷售收入=150*700=105000期初存貨成本=10000當(dāng)期生產(chǎn)成本=600*80+12000=60000期末存貨成本=0毛利=105000—(10000+60000—0=35000稅前利潤=35000—20000=15000第41頁/共71頁完全成本法計(jì)算的三年損益

年份損益計(jì)算第1年第2年第3年合計(jì)銷售收入9000075000105000270000銷售成本600005000070000

期初存貨成本00100000

加：當(dāng)期生產(chǎn)成本600006000060000180000

減：期末存貨成本0100000

毛利30000250003500090000

管理費(fèi)用和銷售費(fèi)用20000200002000060000稅前利潤1000050001500030000第42頁/共71頁

結(jié)論：產(chǎn)量=銷量，變動(dòng)利潤=完全利潤，因?yàn)楣潭ㄐ灾圃熨M(fèi)用作為固定成本（變動(dòng)成本法）或產(chǎn)品成本（完全成本法）均從當(dāng)期銷售收入中核減產(chǎn)量>銷量，變動(dòng)利潤<完全利潤，因?yàn)樵谧兎ㄏ?，固定性制造費(fèi)用從當(dāng)期銷售收入中核減。在完全法下，部分固定性制造費(fèi)用凝結(jié)于存貨中。產(chǎn)量<銷量，變動(dòng)利潤>完全利潤，因?yàn)樵谧兎ㄏ?，固定性制造費(fèi)用從當(dāng)期銷售收入中核減。在完全法下，前一年凝結(jié)于存貨中的部分固定性制造費(fèi)用在本期銷售收入中核減。第43頁/共71頁〖例5〗兩種成本法多期稅前利潤的比較（產(chǎn)量相同銷量不同）已知：乙企業(yè)生產(chǎn)單一產(chǎn)品，連續(xù)3年的有關(guān)產(chǎn)銷業(yè)務(wù)量、銷售單價(jià)與成本資料如表5所示。該企業(yè)存貨成本計(jì)價(jià)采用先進(jìn)先出法。要求：（1）分別編制各年貢獻(xiàn)式利潤表和傳統(tǒng)式利潤表。（2）據(jù)此分析產(chǎn)銷量與兩種成本法分期營業(yè)利潤之間的關(guān)系。第44頁/共71頁表5：第1年第2年第3年本期生產(chǎn)量600件700件500件本期銷售量600件600件600件單位產(chǎn)品售價(jià)150元/件150元/件150元/件第45頁/共71頁表6：序號(hào)

項(xiàng)目1直接材料2直接人工3變動(dòng)性制造費(fèi)用4合計(jì)80元/件4固定性制造費(fèi)用12000元5管理費(fèi)用與銷售費(fèi)用20000元第46頁/共71頁變動(dòng)成本法（第一年）解：銷售收入=150*600=90000銷售成本=80*600=48000貢獻(xiàn)毛益=90000—48000=42000稅前利潤=42000—12000—20000=10000第47頁/共71頁變動(dòng)成本法（第二年）解：銷售收入=150*600=90000銷售成本=80*600=48000貢獻(xiàn)毛益=90000—48000=42000稅前利潤=42000—12000—20000=10000第48頁/共71頁變動(dòng)成本法（第三年）解：銷售收入=150*600=90000銷售成本=80*600=48000貢獻(xiàn)毛益=90000—48000=42000稅前利潤=42000—12000—20000=10000第49頁/共71頁

年份損益計(jì)算

第1年第2年第3年合計(jì)銷售收入900009000090000270000銷售成本480004800048000144000貢獻(xiàn)毛益420004200042000126000固定成本

固定性制造費(fèi)用12000120001200036000

管理費(fèi)用和銷售費(fèi)用20000200002000060000稅前利潤10000100001000030000變動(dòng)成本法計(jì)算的三年損益第50頁/共71頁完全成本法（第一年）解：銷售收入=150*600=90000期初存貨成本=0當(dāng)期生產(chǎn)成本=600*80+12000=60000期末存貨成本=0當(dāng)期銷售成本=0+60000—0=60000毛利=90000—60000=30000稅前利潤=30000—20000=10000第51頁/共71頁完全成本法（第二年）解：銷售收入=150*600=90000期初存貨成本=0當(dāng)期生產(chǎn)成本=700*80+12000=68000期末存貨成本=100*(68000/700)=9715當(dāng)期銷售成本=0+68000—9715=58285毛利=90000—58285=31715稅前利潤=31715—20000=11715第52頁/共71頁完全成本法（第三年）解：銷售收入=150*600=90000期初存貨成本=9715當(dāng)期生產(chǎn)成本=500*80+12000=52000期末存貨成本=0當(dāng)期銷售成本=9715+52000—0=61715毛利=90000—61715=28285稅前利潤=28285—20000=8285第53頁/共71頁完全成本法計(jì)算的三年損益

年份損益計(jì)算第1年第2年第3年合計(jì)銷售收入900009000090000270000銷售成本600005828561715

期初存貨成本0097150

加：當(dāng)期生產(chǎn)成本600006800052000180000

減：期末存貨成本097150

毛利30000317152828590000

管理費(fèi)用和銷售費(fèi)用20000200002000060000稅前利潤1000011715828530000第54頁/共71頁結(jié)論：在銷量相等的條件下，無論產(chǎn)量如何變化，變動(dòng)成本法下所計(jì)算的利潤都不會(huì)變，真實(shí)反映了企業(yè)的獲利水平。在銷量相等的條件下，完全成本法下的利潤卻可以由產(chǎn)量來調(diào)節(jié)，當(dāng)加大本期生產(chǎn)量時(shí)，會(huì)讓更多的固定性制造費(fèi)用作為資產(chǎn)凝結(jié)于存貨中，虛增本期利潤。第55頁/共71頁原因：在銷量、銷售單價(jià)、單位生產(chǎn)成本和期間費(fèi)用均不變的情況下，完全成本法計(jì)算出來的稅前利潤卻有如此大的不同，是因?yàn)榈诙晟a(chǎn)了700件，卻銷售了600件，100件的存貨吸收了1715元的固定性制造費(fèi)用，當(dāng)期的銷售成本減少了1715元，利潤增加了1715元。第三年生產(chǎn)了500件，銷售了600件，因此第三年的銷售成本不僅包括當(dāng)年的固定性制造費(fèi)用，還包括上一年存貨中釋放的固定性制造費(fèi)用。第56頁/共71頁（六）所提供的信息用途不同完全成本法提供的信息能揭示外界公認(rèn)的成本與產(chǎn)品在質(zhì)的方面的歸屬關(guān)系，按該法提供的成本信息有助于促進(jìn)企業(yè)擴(kuò)大生產(chǎn)，能刺激增產(chǎn)的積極性。

第57頁/共71頁所提供的信息用途不同變動(dòng)成本法能夠提供科學(xué)反映成本與業(yè)務(wù)量之間、利潤與銷售量之間有關(guān)量的變化規(guī)律的信息，有助于加強(qiáng)成本管理，強(qiáng)化預(yù)測(cè)、決策、計(jì)劃、控制和業(yè)績考核等職能，促進(jìn)以銷定產(chǎn)，減少或避免因盲目生產(chǎn)而帶來的損失。當(dāng)單價(jià)和成本水平不變時(shí)，營業(yè)利潤額應(yīng)該直接與銷售量的多少掛鉤。

第58頁/共71頁所提供的信息用途不同

由于變動(dòng)成本法要求區(qū)分變動(dòng)成本與固定成本，可將其分解落實(shí)到有關(guān)責(zé)任單位，便于開展業(yè)績考核評(píng)價(jià)，調(diào)動(dòng)各有關(guān)單位降低成本的積極性；而完全成本法則可能歪曲各部門努力降低成本的真實(shí)業(yè)績。第59頁/共71頁兩種成本法分期稅前利潤差額的變動(dòng)規(guī)律銷售收入無論在哪種成本法下，單價(jià)和銷售量均為已知常數(shù)，計(jì)算出來的銷售收入是完全相同的，不會(huì)導(dǎo)致稅前利潤出現(xiàn)差額。非生產(chǎn)成本論在哪種成本法下，非生產(chǎn)成本都屬于期間成本，只是在計(jì)入利潤表的位置和補(bǔ)償途徑方面有形式上的區(qū)別，所以不會(huì)對(duì)兩種成本法分期稅前利潤是否出現(xiàn)差額產(chǎn)生影響。

第60頁/共71頁兩種成本法分期稅前利潤差額的變動(dòng)規(guī)律變動(dòng)生產(chǎn)成本無論在哪種成本法下，變動(dòng)生產(chǎn)成本均屬于其產(chǎn)品成本的組成部分，沒有什么區(qū)別，因而也不可能使稅前利潤出現(xiàn)差額固定生產(chǎn)成本即固定性制造費(fèi)用，分期營業(yè)利潤出現(xiàn)差額的根本原因是：兩種成本計(jì)算法計(jì)入當(dāng)期利潤表的固定生產(chǎn)成本的水平出現(xiàn)了差異；完全成本法下期末