第二章 合并財(cái)務(wù)報(bào)表

第二章合并財(cái)務(wù)報(bào)表第一節(jié)合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述第二節(jié)與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的抵銷處理第三節(jié)與內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)有關(guān)的抵銷處理第四節(jié)與內(nèi)部資產(chǎn)交易有關(guān)的抵銷處理第五節(jié)與外幣報(bào)表折算差額有關(guān)的合并處理第六節(jié)合并現(xiàn)金流量表的編制第七節(jié)合并財(cái)務(wù)報(bào)表綜合舉例核心知識點(diǎn)：合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原理和方法1第一節(jié)合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述主要知識點(diǎn)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的特點(diǎn)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類如何確定合并范圍如何理解“控制”一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的涵義二、合并報(bào)表的種類三、合并范圍的確定四、合并報(bào)表的編制程序2合并財(cái)務(wù)報(bào)表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況的財(cái)務(wù)報(bào)表。

一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的涵義

特點(diǎn)（與單獨(dú)報(bào)表比）反映的對象不同

編制主體不同

編制基礎(chǔ)不同

編制方法不同

企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)信息（非單個(gè)企業(yè)）

企業(yè)集團(tuán)的控股公司或母公司

（非單個(gè)企業(yè)）單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表

（非賬簿記錄資料）采用工作底稿，編制調(diào)整/抵消分錄

（非按賬簿余額/發(fā)生額填列）3二、合并會計(jì)報(bào)表的種類股權(quán)取得日的合并報(bào)表

股權(quán)取得日后的合并報(bào)表

合并資產(chǎn)負(fù)債表

合并利潤表

合并所有者權(quán)益變動(dòng)表

合并現(xiàn)金流量表

按編制時(shí)間及目的不同進(jìn)行分類按反映的具體內(nèi)容不同進(jìn)行分類同一控制下企業(yè)合并

非同一控制下企業(yè)合并合并利潤表

合并資產(chǎn)負(fù)債表合并現(xiàn)金流量表

合并資產(chǎn)負(fù)債表

合并類型不同，合并報(bào)表也不同兩種分類標(biāo)準(zhǔn)4三、合并范圍合并范圍含義：是指納入合并報(bào)表的企業(yè)范圍正確界定合并范圍的意義：完善合并會計(jì)的理論體系避免實(shí)務(wù)中的主觀隨意性提高合并報(bào)表信息相關(guān)性確定基礎(chǔ)：控制具體界定：母公司的全部子公司重點(diǎn)問題如下……5（一）“控制”的含義及其認(rèn)定定義：控制是指有權(quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)中獲取利益的權(quán)利。認(rèn)定原則：具體認(rèn)定：投資方擁有半數(shù)以上表決權(quán)因而能夠控制被投資方的情形投資方持有半數(shù)以上股權(quán)但卻不能控制被投資方的情形

注意辨析實(shí)質(zhì)重于形式持有股權(quán)與擁有表決權(quán)“潛在”表決權(quán)阿里IPO6（二）母公司與子公司

甲公司

投資并控制

乙公司母公司子公司無論規(guī)模大小無論經(jīng)營性質(zhì)是否與母公司相同母公司所控制的特殊目的實(shí)體如果：則：都要納入合并范圍7總結(jié)：合并報(bào)表編制要點(diǎn)要點(diǎn)1:誰來編？要點(diǎn)2:把誰并進(jìn)來?要點(diǎn)3:如何編制?8合并財(cái)務(wù)報(bào)表反映的是由母公司和其全部子公司組成的會計(jì)主體。

合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制者或編制主體是母公司。誰來編?9

母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。即，只要是由母公司控制的子公司，不論子公司的規(guī)模大小、子公司向母公司轉(zhuǎn)移資金能力是否受到嚴(yán)格限制，也不論子公司的業(yè)務(wù)性質(zhì)與母公司或企業(yè)集團(tuán)內(nèi)其他子公司是否有顯著差別，都應(yīng)當(dāng)納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。受所在國外匯管制及其他管制，資金調(diào)度受到限制的境外子公司，如果不妨礙本公司對其實(shí)施控制，仍應(yīng)將其納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。10不應(yīng)納入母公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍的子公司(1)已宣告被清理整頓的原子公司（該公司已被清算組接管）(2)已宣告破產(chǎn)的原子公司（該公司的日常管理已轉(zhuǎn)交給人民法院指定的管理人）(3)母公司不能控制的其他被投資單位

有權(quán)力實(shí)施控制，并不意味著有能力實(shí)施控制。

[例]子公司被政府或有關(guān)部門接管。11合并如何編制?1.統(tǒng)一會計(jì)政策2.統(tǒng)一會計(jì)期間3.當(dāng)期新增加的子公司4.當(dāng)期減少的子公司5.按權(quán)益法進(jìn)行追溯調(diào)整6.抵銷分錄的編制12四、合并會計(jì)報(bào)表的編制程序（一）合并報(bào)表的編制原則（二）編制合并報(bào)表的基礎(chǔ)工作（三）合并報(bào)表的編制步驟（四）關(guān)于調(diào)整處理（五）關(guān)于抵銷處理主要知識點(diǎn)“一體性”原則的理解統(tǒng)一會計(jì)期間、統(tǒng)一會計(jì)政策的意義編制調(diào)整分錄的目的和方法工作底稿的設(shè)計(jì)和應(yīng)用13（1）以個(gè)別報(bào)表為基礎(chǔ)原則一、合并報(bào)表的編制原則真實(shí)性原則的要求（2）一體性原則在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)對集團(tuán)內(nèi)部交易和事項(xiàng)要予以抵銷（3）重要性原則對合并報(bào)表項(xiàng)目可進(jìn)行適當(dāng)?shù)娜∩?4（1）統(tǒng)一會計(jì)政策（2）統(tǒng)一會計(jì)期間（3）提供必備資料（二）編制合并報(bào)表的基礎(chǔ)工作還要將母公司單獨(dú)報(bào)表中以成本法反映的對子公司股權(quán)投資數(shù)據(jù)，按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。也可以將此項(xiàng)工作在后面將要提到的工作底稿中進(jìn)行。

注意:15（三）合并會計(jì)報(bào)表的編制步驟

計(jì)算合并數(shù)開設(shè)工作底稿將單獨(dú)報(bào)表數(shù)據(jù)過入工作底稿編制調(diào)整與抵銷分錄加計(jì)合計(jì)數(shù)將工作底稿合并數(shù)欄數(shù)據(jù)抄入各合并報(bào)表16（四）關(guān)于調(diào)整處理（一）哪些調(diào)整？（二）為何調(diào)整？為統(tǒng)一會計(jì)政策、統(tǒng)一會計(jì)期間所作的調(diào)整對非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司，將其可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按合并日公允價(jià)值為報(bào)告基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整將母公司對子公司長期股權(quán)投資的成本法結(jié)果按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整實(shí)現(xiàn)抵銷前的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)可比性滿足所選擇的合并理念的要求滿足實(shí)務(wù)中長期以來對抵銷分錄編制基礎(chǔ)的慣性思維同一控制下企業(yè)合并，將被并方合并前留存收益中合并方應(yīng)享有的份額轉(zhuǎn)入合并后主體留存收益

體現(xiàn)權(quán)益之結(jié)合17抵銷處理目的在于：確定合并報(bào)表數(shù)據(jù)。編制抵銷分錄應(yīng)注意的問題①站在企業(yè)集團(tuán)的角度②以母子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，即以表編表③是對合并后重復(fù)事項(xiàng)的抵銷。

（五）關(guān)于抵銷處理18A公司投資時(shí)：長期股權(quán)投資100

銀行存款100B公司接受投資時(shí)：銀行存款100

股本100股本100

長期股權(quán)投資100800500300內(nèi)部交易為什么要抵消？19被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值

500萬被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值

520萬購買方支付的合并對價(jià)

550萬凈資產(chǎn)增值20萬商譽(yù)30萬合并價(jià)差50萬【例1】子公司凈資產(chǎn)按合并日公允價(jià)值為基礎(chǔ)報(bào)告

吸收合并100%控股合并借：有關(guān)凈資產(chǎn)520貸：銀行存款550商譽(yù)30借：長期股權(quán)投資550貸：銀行存款550其中包括30萬的商譽(yù)20表1合并報(bào)表工作底稿項(xiàng)目單獨(dú)報(bào)表調(diào)整、抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸流動(dòng)資產(chǎn)固定資產(chǎn)長期股權(quán)投資商譽(yù)負(fù)債股東權(quán)益3002008006005500－－6003001050500抵消

5505001420*0309001050調(diào)整確認(rèn)

30調(diào)整抵消

52050020800+（600+2020）2021第二節(jié)與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的抵銷處理一、基本原理（一）合并日的抵銷處理一般只需進(jìn)行必要的與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的抵銷處理（二）合并日后的抵銷處理除了進(jìn)行長期股權(quán)投資余額與股東權(quán)益的抵銷處理外，還會涉及股權(quán)投資收益的抵銷處理。22（三）少數(shù)股東權(quán)益是指子公司股東權(quán)益中非屬母公司所擁有的那部分股權(quán)，是相對于控股權(quán)益而言的?，F(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則基本采用了實(shí)體理論，即將少數(shù)股東權(quán)益作為合并股東權(quán)益的組成部分，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中的股東權(quán)益部分單獨(dú)列報(bào)。23同一控制下企業(yè)合并的抵銷分錄借：股本[子公司報(bào)告價(jià)值]

資本公積

[子公司報(bào)告價(jià)值]

留存收益[子公司報(bào)告價(jià)值]

貸：長期股權(quán)投資[母公司對子公司投資報(bào)告價(jià)值]

少數(shù)股東權(quán)益[子公司股東權(quán)益與少數(shù)股東持股比例之乘積]例題參見教材P37——38

24非同一控制下企業(yè)合并的抵銷分錄

——子公司為全資子公司時(shí)

將全資子公司股東權(quán)益各項(xiàng)目余額與母公司對該子公司長期股權(quán)投資余額相抵銷，并將子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按公允價(jià)值報(bào)告，同時(shí)確認(rèn)合并商譽(yù)。借：股本資本公積盈余公積未分配利潤存貨等商譽(yù)貸：長期股權(quán)投資[母公司對子公司股權(quán)投資價(jià)值][子公司股東權(quán)益期末賬面余額][長期股權(quán)投資成本中歸屬于子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的增值部分][差額]25非同一控制下企業(yè)合并的抵銷分錄

——子公司為非全資子公司時(shí)

一方面，將子公司股東權(quán)益各項(xiàng)目余額與母公司對該子公司長期股權(quán)投資余額相抵銷，并將子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按公允價(jià)值報(bào)告，同時(shí)確認(rèn)合并商譽(yù)；另一方面，確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益。借：股本資本公積盈余公積未分配利潤存貨等商譽(yù)貸：長期股權(quán)投資[母公司對子公司股權(quán)投資價(jià)值]

少數(shù)股東權(quán)益[子公司股東權(quán)益期末賬面價(jià)值][長期股權(quán)投資成本中歸屬于子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的增值部分][差額][子公司股東權(quán)益期末公允價(jià)值×少數(shù)股權(quán)比例]26A公司于2013年1月1日支付現(xiàn)金2870萬元和發(fā)行債券10000萬元購買B公司90%的股權(quán)，購并前雙方的資產(chǎn)負(fù)債表如下：單位：萬元資產(chǎn)權(quán)益項(xiàng)目A公司賬面價(jià)值B公司項(xiàng)目A公司賬面價(jià)值B公司賬面價(jià)值賬面公允貨幣資金125003100應(yīng)付賬款140001050應(yīng)收賬款90001700股本400009000存貨1800023002900資本公積100001000長期股權(quán)投資2500盈余公積90001000固定資產(chǎn)4100061507050未分配利潤100001200合計(jì)8300013250合計(jì)830001325027要求：1、假設(shè)該合并為同一控制下的企業(yè)合并，編制A公司合并的分錄及抵銷分錄。2、假設(shè)該合并為非同一控制下的企業(yè)合并，編制A公司合并的分錄及抵銷分錄。281、同一控制下借：長期股權(quán)投資1098012200×90%

資本公積1890貸：銀行存款2870應(yīng)付債券10000借：股本9000資本公積1000盈余公積1000未分配利潤1200貸：長期股權(quán)投資1098012200×90%少數(shù)股東權(quán)益122012200×10%292、非同一控制下借：長期股權(quán)投資12870貸：銀行存款2870應(yīng)付債券10000借：股本9000資本公積1000盈余公積1000未分配利潤1200

存貨600固定資產(chǎn)900

商譽(yù)54012870－A×90%

貸：長期股權(quán)投資12870少數(shù)股東權(quán)益1370A×10%

公允大于賬面子公司調(diào)整后價(jià)值（A）30習(xí)題A公司于2013年1月1日支付銀行存款2870萬元和發(fā)行債券10000萬元購買B公司90%的股權(quán)，購并前雙方的有關(guān)資料如下：單位：萬元資產(chǎn)權(quán)益項(xiàng)目A公司賬面價(jià)值B公司項(xiàng)目A公司賬面價(jià)值B公司賬面價(jià)值賬面公允貨幣資金1250031003100應(yīng)付賬款140001050應(yīng)收賬款900017001700股本400009000存貨1800023002900資本公積100001000長期股權(quán)投資2500————盈余公積90001000固定資產(chǎn)4100061507050未分配利潤100001200合計(jì)830001325014750合計(jì)830001325031習(xí)題要求：1、假設(shè)該合并為同一控制下的企業(yè)合并，編制A公司合并的分錄及與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的抵銷分錄，并編制合并資產(chǎn)負(fù)債表工作底稿。2、假設(shè)該合并為非同一控制下的企業(yè)合并，編制A公司合并的分錄及與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的抵銷分錄，并編制合并資產(chǎn)負(fù)債表工作底稿。32習(xí)題1、同一控制下借：長期股權(quán)投資1098012200×90%

資本公積1890貸：銀行存款2870應(yīng)付債券10000借：股本9000資本公積1000盈余公積1000未分配利潤1200貸：長期股權(quán)投資1098012200×90%少數(shù)股東權(quán)益122012200×10%33習(xí)題項(xiàng)目個(gè)別報(bào)表調(diào)整與抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸貨幣資金應(yīng)收賬款存貨長期股權(quán)投資固定資產(chǎn)應(yīng)付賬款應(yīng)付債券股本資本公積盈余公積未分配利潤少數(shù)股東權(quán)益同一控制

合并資產(chǎn)負(fù)債表工作底稿單位：萬元34習(xí)題項(xiàng)目個(gè)別報(bào)表調(diào)整與抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸貨幣資金12500－2870=9630

310012730應(yīng)收賬款9000170010700存貨18000230020300長期股權(quán)投資2500+10980=13480——109802500固定資產(chǎn)41000615047150應(yīng)付賬款14000105015050應(yīng)付債券10000——10000股本400009000900040000資本公積10000－1890=8110100010008110盈余公積9000100010009000未分配利潤100001200120010000少數(shù)股東權(quán)益————12201220同一控制

合并資產(chǎn)負(fù)債表工作底稿單位：萬元35習(xí)題2、非同一控制下借：長期股權(quán)投資12870貸：銀行存款2870應(yīng)付債券10000借：股本9000資本公積1000盈余公積1000未分配利潤1200

存貨600固定資產(chǎn)900

商譽(yù)54012870－A×90%

貸：長期股權(quán)投資12870少數(shù)股東權(quán)益1370

A×10%

公允大于賬面子公司所有者權(quán)益公允價(jià)值（A）36習(xí)題項(xiàng)目個(gè)別報(bào)表調(diào)整與抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸貨幣資金應(yīng)收賬款存貨長期股權(quán)投資固定資產(chǎn)商譽(yù)應(yīng)付賬款應(yīng)付債券股本資本公積盈余公積未分配利潤少數(shù)股東權(quán)益非同一控制37習(xí)題項(xiàng)目個(gè)別報(bào)表調(diào)整與抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸貨幣資金12500－2870=9630

310012730應(yīng)收賬款9000170010700存貨18000230060020900長期股權(quán)投資2500+12870=15370——128702500固定資產(chǎn)41000615090048050商譽(yù)00540540應(yīng)付賬款14000105015050應(yīng)付債券10000——10000股本400009000900040000資本公積100001000100010000盈余公積9000100010009000未分配利潤100001200120010000少數(shù)股東權(quán)益————13701370非同一控制38三、合并日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中的相關(guān)抵銷處理（一）初步分析母公司對子公司的股權(quán)投資收益如何抵銷；子公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤對少數(shù)股東損益、少數(shù)股東權(quán)益的影響應(yīng)如何確認(rèn)；子公司的對內(nèi)股利分配如何抵銷；以上期間的上述抵銷處理對本期期初未分配利潤的影響如何處理；內(nèi)部長期股權(quán)投資的減值處理應(yīng)如何抵銷；在進(jìn)行抵銷處理之前，母公司對子公司的長期股權(quán)投資是否需要由成本法調(diào)整為權(quán)益法。39同一控制下與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的抵銷處理步驟如下：步驟一：將母公司對子公司的長期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法根據(jù)《CAS2——長期股權(quán)投資》，對子公司的投資采用成本法核算。合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)需要將成本法調(diào)整為權(quán)益法。內(nèi)部股權(quán)投資后第一年末借：長期股權(quán)投資

貸：投資收益（凈利潤－股利）×持股比例或相反分錄40例題：長期股權(quán)投資成本為10000元，某年投資收益為500元，分股利100元。要求：分別按成本法與權(quán)益法編制分錄比較兩種方法對各賬戶金額的影響41成本法權(quán)益法投資時(shí)借：長期股權(quán)投資10000

貸：銀行存款10000投資時(shí)借：長期股權(quán)投資——成本10000

貸：銀行存款10000確認(rèn)應(yīng)收股利借：應(yīng)收股利100

貸：投資收益100確認(rèn)收益、確認(rèn)股利借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整500

貸：投資收益500借：應(yīng)收股利100

貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整100成本法與權(quán)益法對比調(diào)整分錄：借：長期股權(quán)投資400貸：投資收益400長期股權(quán)投資：10000銀行存款（貸）：10000應(yīng)收股利：100投資收益：100長期股權(quán)投資：10000長期股權(quán)投資——損益調(diào)整：400銀行存款（貸）

：10000應(yīng)收股利：100投資收益：500

凈利－股利42步驟二：將母公司對子公司的股權(quán)投資余額與子公司的股東權(quán)益余額抵銷，確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益（涉及合并資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目）借：股本資本公積盈余公積未分配利潤貸：長期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益子公司所有者權(quán)益賬面價(jià)值（A）A

×少數(shù)股東持股比例A

×母公司持股比例長期股權(quán)投資經(jīng)權(quán)益法調(diào)整后的金額，即合并分錄中＋調(diào)整分錄中“長期股權(quán)投資”的金額列入合并資產(chǎn)負(fù)債表中的“所有者權(quán)益”期末43思考：該類似分錄在合并日已經(jīng)編制，為什么在合并日后繼續(xù)編制？抵銷分錄是為了編制合并報(bào)表而編制，并未據(jù)以記賬，因此并未調(diào)整個(gè)別報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目期末數(shù)，因此在合并日以后的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)繼續(xù)編制抵銷分錄。該分錄與合并日同一控制下的抵銷分錄有什么區(qū)別？分錄中的“長期股權(quán)投資”的金額是經(jīng)權(quán)益法調(diào)整后的金額，即合并分錄中＋調(diào)整分錄中“長期股權(quán)投資”的金額。44步驟三：將母公司股權(quán)投資收益與子公司對內(nèi)的利潤分配相抵銷，并確認(rèn)少數(shù)股東享有的收益（涉及合并利潤表、合并所有者權(quán)益變動(dòng)表項(xiàng)目）借：投資收益

子公司當(dāng)年凈利×母公司持股比例

少數(shù)股東損益

子公司當(dāng)年凈利×少數(shù)股東持股比例

未分配利潤—期初子公司期初未分配利潤

貸：應(yīng)付普通股股利

子公司當(dāng)年提取數(shù)提取盈余公積

子公司當(dāng)年提取數(shù)

未分配利潤—期末

子公司期末未分配利潤分錄的借方：可供分配的利潤分錄的貸方：利潤分配的去向列入合并利潤表中45習(xí)題A公司于2013年1月1日支付銀行存款2870萬元和發(fā)行債券10000萬元購買B公司90%的股權(quán)，購并前雙方的有關(guān)資料如下：單位：萬元資產(chǎn)權(quán)益項(xiàng)目A公司賬面價(jià)值B公司項(xiàng)目A公司賬面價(jià)值B公司賬面價(jià)值賬面公允貨幣資金1250031003100應(yīng)付賬款140001050應(yīng)收賬款900017001700股本400009000存貨1800023002900資本公積100001000長期股權(quán)投資2500————盈余公積90001000固定資產(chǎn)4100061507050未分配利潤100001200合計(jì)830001325014750合計(jì)830001325046

假設(shè)該合并為同一控制下的企業(yè)合并，B公司2013年度的凈收益為3640萬元，提取法定公積金364萬元，宣告當(dāng)年分配現(xiàn)金股利2500萬元。要求：

1、進(jìn)行企業(yè)合并時(shí)的賬務(wù)處理2、編制2013年末合并財(cái)務(wù)報(bào)表的抵銷分錄47習(xí)題以下賬務(wù)處理單位：萬元1、企業(yè)合并 借：長期股權(quán)投資10980

12200×90%

資本公積1890

貸：銀行存款2870

應(yīng)付債券100002、抵銷調(diào)整分錄（1）成本法調(diào)整為權(quán)益法 借：長期股權(quán)投資1026

貸：投資收益1026

（3640－2500）×90%

48（2）將母公司對子公司的股權(quán)投資與子公司的股東權(quán)益抵銷借：股本9000 資本公積1000 盈余公積1364

1000＋364

未分配利潤1976

1200＋3640－364－2500

貸：長期股權(quán)投資12006

借方合計(jì)×90%

少數(shù)股東權(quán)益1334

借方合計(jì)×10%（3）抵銷子公司的對內(nèi)股利分配及其影響借：投資收益3276

3640×90%

少數(shù)股東損益364

3640×10%

未分配利潤—期初1200

貸：提取盈余公積364應(yīng)付普通股股利2500 未分配利潤—期末197610980＋102649合并日后每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日編制合并報(bào)表，非同一控制與同一控制下不同的是：子公司各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)要按其在合并日的公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整；少數(shù)股東權(quán)益要根據(jù)子公司股東權(quán)益以合并日公允價(jià)值為基礎(chǔ)延續(xù)計(jì)算的公允價(jià)值的一定份額進(jìn)行計(jì)量可能需要確認(rèn)合并商譽(yù)50第三節(jié)與內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)有關(guān)的抵銷處理

母公司與子公司、子公司相互之間的債權(quán)和債務(wù)項(xiàng)目，是指母公司與子公司、子公司相互之間因銷售商品、提供勞務(wù)以及發(fā)生結(jié)算業(yè)務(wù)等原因產(chǎn)生的：應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款、應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)、預(yù)付賬款與預(yù)收賬款、其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款、持有至到期投資與應(yīng)付債券等項(xiàng)目。51

企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)的一方在其個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中反映為資產(chǎn)，而另一方則在其個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中反映為負(fù)債。但從企業(yè)集團(tuán)整體角度來看，它只是內(nèi)部資金運(yùn)動(dòng)，既不能增加企業(yè)集團(tuán)的資產(chǎn)，也不能增加負(fù)債。為此，為了消除個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表直接加總中的重復(fù)計(jì)算因素，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)當(dāng)將內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目予以抵銷。52一、內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)的抵銷內(nèi)部應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款的抵銷借：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)收賬款內(nèi)部應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)付票據(jù)的抵銷借：應(yīng)付票據(jù)貸：應(yīng)收票據(jù)內(nèi)部預(yù)收賬款、預(yù)付賬款的抵銷借：預(yù)收賬款貸：預(yù)付賬款53往來款項(xiàng)中母子公司及各子公司之間的往來不計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，也就無所謂壞賬準(zhǔn)備的抵銷，只考慮各往來款項(xiàng)期末余額的抵銷。但如果母子公司及各子公司之間的往來計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備，抵銷分錄該怎么做？54例：P公司2012年個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款475萬元為2012年向S公司銷售商品發(fā)生的應(yīng)收銷貨款的賬面價(jià)值，P公司對該筆應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備為25萬元。S公司2012年個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)付賬款500萬元系2012年向P購進(jìn)商品存貨發(fā)生的應(yīng)付購貨款。抵銷分錄為：借：應(yīng)付賬款500貸：應(yīng)收賬款500借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備25貸：資產(chǎn)減值損失2555內(nèi)部債券投資、應(yīng)付債券賬面余額（含已計(jì)未付利息）的抵銷借：應(yīng)付債券

發(fā)行方賬面價(jià)值（A）

財(cái)務(wù)費(fèi)用

B＞A

貸：持有至到期投資

投資方賬面價(jià)值（B）

投資收益

A＞B如果債券為分期付息債券，已計(jì)未付利息的抵銷分錄：借：應(yīng)付利息貸：應(yīng)收利息56內(nèi)部應(yīng)收股利、應(yīng)付股利的抵銷借：應(yīng)付股利貸：應(yīng)收股利內(nèi)部其他應(yīng)收款、其他應(yīng)付款的抵銷借：其他應(yīng)付款貸：其他應(yīng)收款57第三節(jié)與內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)有關(guān)的抵銷處理二、與內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)有關(guān)的利息收益、利息費(fèi)用的抵銷債券投資方當(dāng)年利息收益＝債券發(fā)行方當(dāng)年利息費(fèi)用借：投資收益貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用債券投資方當(dāng)年利息收益≠債券發(fā)行方當(dāng)年利息費(fèi)用借：投資收益

二者較小額

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用

二者較小額按利息收益和利息費(fèi)用二者孰低額進(jìn)行抵銷。58持有至到期投資知識回顧購入時(shí)計(jì)提利息時(shí)平價(jià)借：持有至到期投資——成本

面值應(yīng)收利息

已到付息期尚未領(lǐng)取的利息貸：銀行存款借：應(yīng)收利息貸：投資收益溢價(jià)借：持有至到期投資——成本

——利息調(diào)整

應(yīng)收利息貸：銀行存款借：應(yīng)收利息

面值×票面利率

貸：投資收益

攤余成本×實(shí)際利率

持有至到期投資

——利息調(diào)整

差額折價(jià)借：持有至到期投資——成本

應(yīng)收利息貸：銀行存款

持有至到期投資——利息調(diào)整借：應(yīng)收利息

面值×票面利率

持有至到期投資——利息調(diào)整

差額

貸：投資收益

攤余成本×實(shí)際利率

59應(yīng)付債券知識回顧發(fā)行時(shí)確認(rèn)利息時(shí)平價(jià)發(fā)行借：銀行存款貸：應(yīng)付債券——面值借：在建工程／財(cái)務(wù)費(fèi)用貸：應(yīng)付利息溢價(jià)發(fā)行借：銀行存款貸：應(yīng)付債券——面值

——利息調(diào)整借：在建工程／財(cái)務(wù)費(fèi)用

攤余成本×實(shí)際利率

應(yīng)付債券——利息調(diào)整

貸：應(yīng)付利息

面值×票面利率折價(jià)發(fā)行借：銀行存款應(yīng)付債券——利息調(diào)整貸：應(yīng)付債券——面值借：在建工程／財(cái)務(wù)費(fèi)用

攤余成本×實(shí)際利率

貸：應(yīng)付利息

面值×票面利率

應(yīng)付債券——利息調(diào)整60第三節(jié)與內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)有關(guān)的抵銷處理P課本61頁[例題2-18]EF公司ABC公司2010年1月1日借：銀行存款1000000貸：應(yīng)付債券10000002010年12月31日2010年12月31日借：財(cái)務(wù)費(fèi)用50000貸：應(yīng)付利息50000支付利息分錄略2011年初借：持有至到期投資

1000000

貸：銀行存款10000002011年12月31日2011年12月31日借：財(cái)務(wù)費(fèi)用50000貸：應(yīng)付利息50000支付利息分錄略2011年12月31日借：應(yīng)收利息50000貸：投資收益500002011年12月31日借：應(yīng)付債券1000000

貸：持有至到期投資1000000借：投資收益50000貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用5000061第三節(jié)與內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)有關(guān)的抵銷處理P課本61頁[例題2-19]EF公司2010年年初借：銀行存款1044490貸：應(yīng)付債券——面值1000000應(yīng)付債券——利息調(diào)整444902010年12月31日借：財(cái)務(wù)費(fèi)用41780

1044490×4%

應(yīng)付債券——利息調(diào)整8220貸：應(yīng)付利息50000

1000000×5%

2011年12月31日借：財(cái)務(wù)費(fèi)用41451

1036270×4%

應(yīng)付債券——利息調(diào)整8549貸：應(yīng)付利息50000應(yīng)付債券余額：1044490應(yīng)付債券余額：1044490－8220=1036270應(yīng)付債券余額：1036270－8549=102772162第三節(jié)與內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)有關(guān)的抵銷處理ABC公司2011年1月1日借：持有至到期投資——成本 1000000

——利息調(diào)整

27755貸：銀行存款 10277552011年12月31日借：應(yīng)收利息50000

1000000×5%

貸：投資收益41110

1027755×4%

持有至到期投資——利息調(diào)整8890持有至到期投資余額：1027755－8890=1018865持有至到期投資余額：1027755632011年12月31日債權(quán)債務(wù)的抵消分錄借：應(yīng)付債券1027721

貸：持有至到期投資1018865

投資收益8856借：投資收益41110貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用41110按利息收益和利息費(fèi)用二者孰低額進(jìn)行抵銷64習(xí)題

甲公司是乙公司的母公司，乙公司2011年初發(fā)行一筆面值500000元，票面利率8%，期限3年，每年末付息到期還本的債券。2012年初甲公司按526730元購入乙公司債券，準(zhǔn)備長期持有。實(shí)際利率為6%。要求：編制抵銷分錄與合并報(bào)表工作底稿。65習(xí)題項(xiàng)目個(gè)別報(bào)表調(diào)整與抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目——————————持有至到期投資應(yīng)付債券利潤表有關(guān)項(xiàng)目——————————投資收益財(cái)務(wù)費(fèi)用

合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿單位：元66習(xí)題甲公司2012年1月1日借：持有至到期投資——成本 500000

——利息調(diào)整

26730貸：銀行存款 5267302012年12月31日本期利息收益：526730×6%＝31604本期溢價(jià)攤銷額：500000×8%－31604＝8396持有至到期投資：526730－8396＝518334借：應(yīng)收利息40000500000×8%貸：投資收益31604526730×6%持有至到期投資——利息調(diào)整839667習(xí)題乙公司2011年1月1日借：銀行存款500000貸：應(yīng)付債券——面值5000002011年12月31日本期利息費(fèi)用：500000×8%＝40000應(yīng)付債券余額：500000借：財(cái)務(wù)費(fèi)用40000貸：應(yīng)付利息400002012年12月31日借：財(cái)務(wù)費(fèi)用40000貸：應(yīng)付利息4000068習(xí)題抵銷分錄：借：應(yīng)付債券500000

財(cái)務(wù)費(fèi)用18334貸：持有至到期投資518334

借：投資收益31604貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用3160469習(xí)題項(xiàng)目個(gè)別報(bào)表調(diào)整與抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目——————————持有至到期投資5183345183340應(yīng)付債券5000005000000利潤表有關(guān)項(xiàng)目——————————投資收益31604316040財(cái)務(wù)費(fèi)用40000183343160426730

合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿單位：元70三、壞賬準(zhǔn)備和債券投資減值準(zhǔn)備的抵消1、初次編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷處理借：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)收賬款借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失皮之不存，毛將焉附71

2、連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的抵銷處理借：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)收賬款借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備貸：未分配利潤——年初借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失將上期計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷72由于合并報(bào)表總是根據(jù)當(dāng)年的個(gè)別報(bào)表來編，去年的壞賬抵銷在今年的個(gè)別報(bào)表上沒法體現(xiàn)。上期抵銷的壞賬準(zhǔn)備的金額，即上期資產(chǎn)減值損失抵減的金額，最終將影響到本期期初未分配利潤金額。為此，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，必須將上期因內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備而抵銷的資產(chǎn)減值損失對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷，調(diào)整本期期初未分配利潤的金額。73第四節(jié)與內(nèi)部資產(chǎn)交易有關(guān)的抵銷處理一、內(nèi)部存貨交易（一）未實(shí)現(xiàn)交易損益的抵銷1、交易當(dāng)期有關(guān)的抵銷分錄企業(yè)集團(tuán)的內(nèi)部銷售已經(jīng)實(shí)現(xiàn)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易的買方至報(bào)告期末已將該存貨銷售出企業(yè)集團(tuán)企業(yè)集團(tuán)的內(nèi)部銷售沒有實(shí)現(xiàn)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易的買方至報(bào)告期末尚未將該存貨銷售出企業(yè)集團(tuán)74企業(yè)集團(tuán)的內(nèi)部銷售已經(jīng)實(shí)現(xiàn)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部存貨交易的買方至報(bào)告期末已將該存貨銷售出企業(yè)集團(tuán)借：營業(yè)收入

銷售方的收入

貸：營業(yè)成本

購買方的成本思考：“營業(yè)收入”為什么不是“主營業(yè)務(wù)收入”？“營業(yè)成本”為什么不是“主營業(yè)務(wù)成本”？在會計(jì)報(bào)表上：主營業(yè)務(wù)收入——營業(yè)收入主營業(yè)務(wù)成本——營業(yè)成本原材料、庫存商品——存貨75例題：2013年母公司銷售一批商品給子公司，售價(jià)為100元，成本為80元。子公司將這批產(chǎn)品銷售給集團(tuán)外某公司，售價(jià)為200元。增值稅率均為17%。要求：進(jìn)行以下賬務(wù)處理：母公司銷售商品的分錄；子公司購買商品的分錄；子公司銷售商品的分錄；集團(tuán)外某公司購買商品的分錄；合并報(bào)表抵銷分錄。76母公司（銷售方）借：銀行存款117貸：主營業(yè)務(wù)收入100應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)）17借：主營業(yè)務(wù)成本80貸：庫存商品80子公司（購買方）借：庫存商品100應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)）17貸：銀行存款117子公司（銷售方）借：銀行存款234貸：主營業(yè)務(wù)收入200應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)）34借：主營業(yè)務(wù)成本100貸：庫存商品100集團(tuán)外某公司（購買方）借：庫存商品200應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)）34貸：銀行存款234抵銷分錄：借：營業(yè)收入100內(nèi)部銷售方的收入

貸：營業(yè)成本100內(nèi)部購買方的成本77項(xiàng)目個(gè)別報(bào)表調(diào)整與抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸營業(yè)收入100200100200營業(yè)成本8010010080

合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿單位：元78企業(yè)集團(tuán)的內(nèi)部銷售沒有實(shí)現(xiàn)內(nèi)部存貨交易的買方期末存貨成本中包含銷售方已經(jīng)入賬的銷售利潤（或虧損）從企業(yè)集團(tuán)整體來看，這部分利潤尚未實(shí)現(xiàn)抵銷分錄為：借：營業(yè)收入

內(nèi)部交易銷售方的收入

貸：營業(yè)成本

內(nèi)部交易銷售方的成本

存貨

內(nèi)部交易銷售方的利潤79抵銷分錄解析

在內(nèi)部購銷活動(dòng)中，銷售企業(yè)將集團(tuán)內(nèi)部銷售作為收入確認(rèn)并計(jì)算銷售利潤，而購買企業(yè)則是以支付購貨的價(jià)款作為其成本入賬，在本期內(nèi)未實(shí)現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨時(shí)，其存貨價(jià)值中也相應(yīng)地包括兩部分內(nèi)容：一部分為真正的存貨成本(即銷售企業(yè)銷售該商品的成本)；另一部分為銷售企業(yè)的銷售毛利(即其銷售收入減去銷售成本的差額)。對于期末存貨價(jià)值中包括的這部分銷售毛利，從企業(yè)集團(tuán)整體來看，并不是真正實(shí)現(xiàn)的利潤，稱之為未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將其予以抵銷。80例題：2013年母公司銷售一批商品給子公司，售價(jià)為100元，成本為80元，增值稅率均為17%。子公司當(dāng)年未將這批產(chǎn)品銷售給集團(tuán)外公司。要求：進(jìn)行以下賬務(wù)處理母公司銷售商品的分錄；子公司購買商品的分錄；合并報(bào)表抵銷分錄。81銷售方購買方借：銀行存款117貸：主營業(yè)務(wù)收入100應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)）17借：主營業(yè)務(wù)成本80

貸：庫存商品80借：庫存商品

100應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)）17貸：銀行存款117抵銷分錄：借：營業(yè)收入100

內(nèi)部交易銷售方的收入

貸：營業(yè)成本80

內(nèi)部交易銷售方的成本

存貨20

內(nèi)部交易銷售方的利潤82項(xiàng)目個(gè)別報(bào)表調(diào)整與抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目——————————存貨01002080利潤表有關(guān)項(xiàng)目——————————營業(yè)收入1001000營業(yè)成本80800

合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿單位：元832、以后各期合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中的抵銷分錄前期已實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部存貨交易：期初未分配利潤中含有的內(nèi)部交易利潤是已實(shí)現(xiàn)的利潤，不必再做抵銷處理。前期未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部存貨交易：以前年度未實(shí)現(xiàn)利潤，將影響本期合并所有者權(quán)益變動(dòng)表中的期初未分配利潤金額，應(yīng)調(diào)減。本期實(shí)現(xiàn)銷售本期未實(shí)現(xiàn)銷售借：未分配利潤（期初）

貸：營業(yè)成本

已實(shí)現(xiàn)的利潤借：未分配利潤（期初）

貸：存貨

未實(shí)現(xiàn)的利潤84例題：2012年母公司銷售一批商品給子公司，售價(jià)為100元，成本為80元。2013年子公司將這批產(chǎn)品銷售給集團(tuán)外某公司，售價(jià)為200元，增值稅率均為17%。要求：進(jìn)行以下賬務(wù)處理2012年母公司銷售商品的分錄；2012年子公司購買商品的分錄；2012年合并報(bào)表抵銷分錄；2013年子公司銷售商品的分錄；2013年合并報(bào)表抵銷分錄。852012年內(nèi)部銷售方2012年內(nèi)部購買方借：銀行存款117貸：主營業(yè)務(wù)收入100應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)）17借：主營業(yè)務(wù)成本80

貸：庫存商品80借：庫存商品

100應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)）17貸：銀行存款1172013年內(nèi)部購買方實(shí)現(xiàn)銷售借：銀行存款234貸：主營業(yè)務(wù)收入200應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)）34借：主營業(yè)務(wù)成本100

貸：庫存商品1002013年抵銷分錄：借：未分配利潤20

貸：營業(yè)成本202012年抵銷分錄：借：營業(yè)收入100貸：營業(yè)成本80存貨2086例題：2012年母公司銷售一批商品給子公司，售價(jià)為100元，成本為80元，增值稅率均為17%。2012年、2013年子公司均未將這批產(chǎn)品銷售給集團(tuán)外某公司。要求：進(jìn)行以下賬務(wù)處理2012年母公司銷售商品的分錄；2012年子公司購買商品的分錄；2012年合并報(bào)表抵銷分錄；2013年合并報(bào)表抵銷分錄。872012年內(nèi)部銷售方2012年內(nèi)部購買方借：銀行存款117貸：主營業(yè)務(wù)收入100應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)）17借：主營業(yè)務(wù)成本80

貸：庫存商品80借：庫存商品

100應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)）17貸：銀行存款1172013年內(nèi)部購買方未實(shí)現(xiàn)銷售2013年抵銷分錄：借：未分配利潤20

貸：存貨202012年抵銷分錄：借：營業(yè)收入100貸：營業(yè)成本80存貨2088（二）遞延所得稅的調(diào)整當(dāng)年內(nèi)部交易存貨未實(shí)現(xiàn)利潤的抵銷借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：所得稅費(fèi)用以前年度內(nèi)部交易存貨未實(shí)現(xiàn)利潤的抵銷借：遞延所得稅資產(chǎn)所得稅費(fèi)用貸：未分配利潤——期初參見例題P65-6689所得稅會計(jì)核算的一般程序確定資產(chǎn)與負(fù)債的賬面價(jià)值↓確定資產(chǎn)與負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)↓確定應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異↓確定遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債↓計(jì)算確定當(dāng)期應(yīng)交所得稅↓確定所得稅費(fèi)用90應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異暫時(shí)性差異資產(chǎn)賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異按對未來應(yīng)稅金額的影響91第四節(jié)與內(nèi)部資產(chǎn)交易有關(guān)的抵銷處理（三）內(nèi)部交易存貨計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷集團(tuán)內(nèi)部成員發(fā)生內(nèi)部存貨交易后內(nèi)部交易的買方期末按存貨的可變現(xiàn)凈值低于該成本（內(nèi)部交易的賣方的價(jià)格）的差額計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。借：資產(chǎn)減值損失貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債表的“存貨”項(xiàng)目從集團(tuán)角度來看，在合并報(bào)表中，應(yīng)按照存貨的可變現(xiàn)凈值低于內(nèi)部交易賣方的賬面價(jià)值的差額計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。應(yīng)根據(jù)兩者差額編制抵銷分錄92情況一：可變現(xiàn)凈值＜內(nèi)部交易賣方賣出存貨成本母公司將2000萬元的存貨按2400萬元的價(jià)格銷售給子公司，子公司當(dāng)年未將該批存貨售出企業(yè)集團(tuán)。期末，子公司的存貨的可變現(xiàn)凈值為1900萬元，子公司計(jì)提500萬元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。母公司（銷售方）：收入：2400；成本：2000子公司（購買方）：成本：2400；存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：500企業(yè)集團(tuán)：成本：2000；存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：100注意：以下表格、分錄中的單位均為萬元。93母公司（銷售方）子公司（購買方）借：銀行存款2808貸：主營業(yè)務(wù)收入2400應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)）408借：主營業(yè)務(wù)成本2000

貸：庫存商品2000借：庫存商品

2400應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)）408貸：銀行存款2808期末借：資產(chǎn)減值損失500

貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備500抵銷分錄：借：存貨400

貸：資產(chǎn)減值損失400抵銷分錄：借：營業(yè)收入2400貸：營業(yè)成本2000存貨400存貨跌價(jià)準(zhǔn)備94情況二：可變現(xiàn)凈值＝內(nèi)部交易賣方賣出存貨成本母公司將2000萬元的存貨按2400萬元的價(jià)格銷售給子公司，子公司當(dāng)年未將該批存貨售出企業(yè)集團(tuán)。期末，子公司的存貨的可變現(xiàn)凈值為2000萬元，子公司計(jì)提400萬元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。母公司（銷售方）：收入：2400；成本：2000子公司（購買方）：成本：2400；存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：400企業(yè)集團(tuán)：成本：2000；存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：095母公司（銷售方）子公司（購買方）借：銀行存款2808貸：主營業(yè)務(wù)收入2400應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)）408借：主營業(yè)務(wù)成本2000

貸：庫存商品2000借：庫存商品

2400應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)）408貸：銀行存款2808期末借：資產(chǎn)減值損失400

貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備400抵銷分錄：借：存貨400

貸：資產(chǎn)減值損失400抵銷分錄：借：營業(yè)收入2400貸：營業(yè)成本2000存貨400存貨跌價(jià)準(zhǔn)備96情況三：賣方賣出存貨價(jià)格＞可變現(xiàn)凈值＞內(nèi)部交易賣方賣出存貨成本母公司將2000萬元的存貨按2400萬元的價(jià)格銷售給子公司，子公司當(dāng)年未將該批存貨售出企業(yè)集團(tuán)。期末，子公司的存貨的可變現(xiàn)凈值為2100萬元，子公司計(jì)提300萬元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。母公司（銷售方）：收入：2400；成本：2000子公司（購買方）：成本：2400；存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：300企業(yè)集團(tuán)：成本：2000；存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：097母公司（銷售方）子公司（購買方）借：銀行存款2808貸：主營業(yè)務(wù)收入2400應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)）408借：主營業(yè)務(wù)成本2000

貸：庫存商品2000借：庫存商品

2400應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)）408貸：銀行存款2808期末借：資產(chǎn)減值損失300

貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備300抵銷分錄：借：存貨300

貸：資產(chǎn)減值損失300抵銷分錄：借：營業(yè)收入2400貸：營業(yè)成本2000存貨400存貨跌價(jià)準(zhǔn)備98情況四：可變現(xiàn)凈值＞內(nèi)部交易賣方賣出存貨成本，可變現(xiàn)凈值≥賣方賣出存貨價(jià)格母公司將2000萬元的存貨按2400萬元的價(jià)格銷售給子公司，子公司當(dāng)年未將該批存貨售出企業(yè)集團(tuán)。期末，子公司的存貨的可變現(xiàn)凈值為2500萬元，子公司不需要計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。母公司（銷售方）：收入：2400；成本：2000子公司（購買方）：成本：2400；存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：0企業(yè)集團(tuán)：成本：2000；存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：099母公司（銷售方）子公司（購買方）借：銀行存款2808貸：主營業(yè)務(wù)收入2400應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)）408借：主營業(yè)務(wù)成本2000

貸：庫存商品2000借：庫存商品

2400應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)）408貸：銀行存款2808期末不需要計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備抵銷分錄：借：營業(yè)收入2400貸：營業(yè)成本2000存貨400不需要進(jìn)行抵銷存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的分錄100第四節(jié)與內(nèi)部資產(chǎn)交易有關(guān)的抵銷處理二、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易銷售方將產(chǎn)品售給購貨方，購貨方作為固定資產(chǎn)使用銷售方將固定資產(chǎn)售給購貨方，購貨方作為固定資產(chǎn)使用由于購買方購入固定資產(chǎn)是為了使用，不是為了出售，因此要抵銷期末固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的企業(yè)集團(tuán)未實(shí)現(xiàn)利潤（或損失）。101（一）交易當(dāng)年期末合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中的有關(guān)抵銷分錄抵銷固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤銷售方：產(chǎn)品購貨方：固定資產(chǎn)借：營業(yè)收入

銷售方收入

貸：營業(yè)成本

銷售方成本

固定資產(chǎn)——原價(jià)

未實(shí)現(xiàn)利潤銷售方：固定資產(chǎn)購貨方：固定資產(chǎn)借：營業(yè)外收入貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)未實(shí)現(xiàn)利潤102抵銷購買方當(dāng)年對該固定資產(chǎn)計(jì)提的折舊額中按未實(shí)現(xiàn)利潤計(jì)提的部分（即本年多提折舊）借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊

本年多提的部分

貸：管理費(fèi)用等“累計(jì)折舊”科目計(jì)入個(gè)別報(bào)表的“固定資產(chǎn)”項(xiàng)目103（二）以后各年：到期前使用期間內(nèi)各年期末的有關(guān)抵銷分錄個(gè)別報(bào)表中：“年初未分配利潤”包含以前年度成員企業(yè)的銷售方銷售產(chǎn)品或固定資產(chǎn)的利潤，即“未實(shí)現(xiàn)利潤”，上期末合并資產(chǎn)負(fù)債表中的“未分配利潤”項(xiàng)目已經(jīng)抵銷了這部分未實(shí)現(xiàn)利潤。只要內(nèi)部交易的買方未將該固定資產(chǎn)報(bào)廢、出售，即未使其退出企業(yè)集團(tuán)，就需要抵銷這部分未實(shí)現(xiàn)利潤對期初未分配利潤的影響數(shù)，以使“未分配利潤”本期合并數(shù)與上期合并數(shù)相符。同時(shí)抵銷本期及以前各期按未實(shí)現(xiàn)利潤計(jì)提的折舊。104抵銷固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)利潤及其對期初未分配利潤的影響數(shù)借：未分配利潤（期初）貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)抵銷按未實(shí)現(xiàn)利潤計(jì)提的折舊借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊貸：管理費(fèi)用等

當(dāng)年多計(jì)提的折舊

未分配利潤（期初）以前年度累計(jì)多計(jì)提的折舊105習(xí)題2012年9月，某集團(tuán)公司的母公司將一臺成本為10000元的產(chǎn)品以12000元的價(jià)格出售給子公司作為固定資產(chǎn)使用。預(yù)計(jì)使用年限為５年，采用直線法計(jì)提折舊（不考慮凈殘值）。抵銷2012年末固定資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤借：營業(yè)收入12000

貸：營業(yè)成本10000

固定資產(chǎn)——原價(jià)2000抵銷當(dāng)年多計(jì)提的折舊借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊100

2000÷5÷4

貸：管理費(fèi)用1001062013年12月抵銷期末固定資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤借：未分配利潤（期初）2000

貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)2000抵銷按未實(shí)現(xiàn)利潤計(jì)提的折舊借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊