第五章 注冊會計(jì)師的法律責(zé)任

第五章注冊會計(jì)師的法律責(zé)任第一節(jié)注冊會計(jì)師法律責(zé)任概述一、變化中的法律環(huán)境（了解）“第三方”的范圍：受益第三方已知第三方可以合理預(yù)見的第三方（1）受益第三方是指業(yè)務(wù)約定書中指明的人，即不具有合同關(guān)系、但為合同關(guān)系人已知、且根據(jù)合同可享有某種權(quán)利和利益的第三方。按照受益第三方標(biāo)準(zhǔn)，只有受益第三方才可以指控CPA的過失（包括普通過失）向法院提起訴訟，追回遭受的損失。例1：某公司擬向A銀行申請一筆50萬美元的貸款，為提供近期的審計(jì)報(bào)告，公司聘請了CPA進(jìn)行審計(jì)，業(yè)務(wù)約定書中說明審計(jì)報(bào)告將用于向A銀行申請貸款。公司最終從A銀行得到了貸款。由于CPA的工作失誤，沒有發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中的重大錯報(bào)，最終公司無清償能力，導(dǎo)致A銀行遭受了損失。A銀行是不是受益第三方？能否獲賠？例2：某公司擬向A銀行申請一筆50萬美元的貸款，為提供近期的審計(jì)報(bào)告，公司聘請了CPA進(jìn)行審計(jì)，業(yè)務(wù)約定書中說明審計(jì)報(bào)告將用于向A銀行申請貸款。但是，公司沒有從A銀行得到貸款，于是轉(zhuǎn)向B銀行，最終從B銀行得到貸款。由于CPA的工作失誤，沒有發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中的重大錯報(bào)，最終公司無清償能力，導(dǎo)致B銀行遭受了損失。B銀行是不是受益第三方？能否獲賠？

（2）已知第三方（knownthirdparty）標(biāo)準(zhǔn)，或已經(jīng)預(yù)見的第三方（foreseenthirdparty）標(biāo)準(zhǔn)，是指不實(shí)陳述人對其已經(jīng)知道會依賴其陳述的第三方負(fù)責(zé)。例3：C公司擬向銀行申請一筆50萬美元的貸款，為提供近期的審計(jì)報(bào)告，C公司聘請了CPA進(jìn)行審計(jì)。由于CPA的工作失誤，沒有發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中的重大錯報(bào)，最終公司無清償能力，導(dǎo)致貸款銀行損失慘重。C公司在聘請CPA時，業(yè)務(wù)約定書中只是泛泛地說審計(jì)報(bào)告將用于向銀行申請一筆50萬美元的貸款，并沒有提到任何銀行的名字。在這種情形下，CPA需要對任何依賴審計(jì)報(bào)告發(fā)放這筆貸款的銀行的損失承擔(dān)責(zé)任。（3）“可預(yù)見的第三方”標(biāo)準(zhǔn)要求會計(jì)師對任何可以預(yù)見到的將依賴其審計(jì)報(bào)告的第三人所遭受的損失承擔(dān)責(zé)任?！翱深A(yù)見的第三方”標(biāo)準(zhǔn)意味著所有依賴財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行的商業(yè)決策甚至有關(guān)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的決策都是會計(jì)師可以預(yù)見到的，這就最大限度地?cái)U(kuò)展了會計(jì)師對第三方的注意義務(wù)。1982年英國的JEBFasterners一案標(biāo)志著“可預(yù)見第三方”標(biāo)準(zhǔn)正式應(yīng)用于會計(jì)師執(zhí)業(yè)過失案。1983年美國在Rosenblum案中首次對會計(jì)師的執(zhí)業(yè)過失案采納可預(yù)見的第三方標(biāo)準(zhǔn)。JEBFasterners案被告審計(jì)師為客戶B公司審計(jì)了1973—1974年度的財(cái)務(wù)報(bào)告。B公司流動資金嚴(yán)重不足，急需外來融資。時值第一次石油危機(jī)引起的西方國家通貨膨脹，B公司對存貨進(jìn)行重估，將原始成本為1.1萬英鎊的存貨按照可變現(xiàn)價值調(diào)高為2.308萬英鎊，并因此報(bào)告公司盈利11.25萬英鎊，而不是虧損1.3萬英鎊。原告收購了B公司后，發(fā)現(xiàn)B公司存在嚴(yán)重的流動性問題，遂起訴審計(jì)師。法官承認(rèn)，在被告審計(jì)師審計(jì)B公司1973——1974年度財(cái)務(wù)報(bào)表時，尚未發(fā)生原告收購B公司一事，因此被告并沒有預(yù)見原告將使用其審計(jì)報(bào)告。但是，法官同時認(rèn)為，被告會計(jì)師既然了解B公司面臨的財(cái)務(wù)困難，可以合理地預(yù)見到B公司的財(cái)務(wù)狀況會迫使它尋求外界融資。這種外部融資可能采取多種形式，比如發(fā)行債券、貸款等等。公司被收購或被兼并雖然不是最容易預(yù)見到的融資方式，但是它仍然屬于正常的融資方式之一。因此，B公司后來發(fā)生的被收購對于被告審計(jì)師來說應(yīng)該是意料之中的事情。他們也就應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步預(yù)見到，如果審計(jì)報(bào)告有瑕疵，收購人就可能遭受損失。二、注冊會計(jì)師法律責(zé)任的認(rèn)定三個概念：經(jīng)營失敗；審計(jì)失??；審計(jì)風(fēng)險；會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任1經(jīng)營失?。菏侵赣捎跇O端經(jīng)營風(fēng)險發(fā)生而導(dǎo)致企業(yè)破產(chǎn)或者不能償還債權(quán)人的借款。經(jīng)營失敗是經(jīng)營風(fēng)險的極端表現(xiàn)。經(jīng)營風(fēng)險是指企業(yè)由于經(jīng)濟(jì)或經(jīng)營條件，比如經(jīng)濟(jì)蕭條、管理決策失誤、或者同行之間的惡性競爭等，導(dǎo)致債權(quán)人的借款不能歸還或者無法實(shí)現(xiàn)投資人的預(yù)期收益。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和社會競爭的日益加劇，企業(yè)的經(jīng)營失敗隨時有可能發(fā)生。2審計(jì)失敗：是指注冊會計(jì)師由于沒有遵守審計(jì)準(zhǔn)則而形成或出具了錯誤的審計(jì)意見。企業(yè)出現(xiàn)經(jīng)營失敗，可能存在審計(jì)失敗，也可能不存在審計(jì)失敗。主要取決于注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中是否遵守了審計(jì)準(zhǔn)則，是否存在過失行為。如果注冊會計(jì)師遵守了審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，沒有過失行為，即使出現(xiàn)經(jīng)營失敗，也不會存在審計(jì)失敗。但是，在實(shí)際審計(jì)工作中，注冊會計(jì)師確屬遵守了審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，也有可能提出錯誤的審計(jì)意見，我們把這種情況稱之為審計(jì)風(fēng)險。經(jīng)營失敗與審計(jì)失敗之間并不存在因果關(guān)系。二、注冊會計(jì)師法律責(zé)任的認(rèn)定

責(zé)任種類原因處罰行政責(zé)任違約、過失引起注冊會計(jì)師包括警告、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷注冊會計(jì)師證書事務(wù)所包括警告、沒收違法所得、罰款、暫停執(zhí)業(yè)、撤銷民事責(zé)任違約、過失、欺詐引起賠償受害人損失刑事責(zé)任由欺詐引起按有關(guān)法律程序判處一定的徒刑注冊會計(jì)師舞弊，是指以欺騙或坑害他人為目的的一種故意行為。在一定條件下，注冊會計(jì)師缺少應(yīng)具備的合理的職業(yè)謹(jǐn)慎。按程度可以分為普通過失和重大過失。合同一方或幾方未能達(dá)到合同條款的要求。注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)的合同主要表現(xiàn)為審計(jì)業(yè)務(wù)約定書。過失欺詐違約二、注冊會計(jì)師法律責(zé)任的認(rèn)定（一）違法行為違法行為是指注冊會計(jì)師違反相關(guān)法律條款的行為。①違反合同約定（違約）Breachofcontract②違反法律法規(guī)。直接違反了我國《證券法》、《公司法》等法律中規(guī)定的義務(wù)。例如注冊會計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)期間買賣該公司的股票，提前泄露公司二、注冊會計(jì)師法律責(zé)任的認(rèn)定（二）過錯行為過錯是指行為人對其所實(shí)施的違法行為所持有的心態(tài)。即行為人違反法律行為時所表現(xiàn)出來的主觀狀態(tài)。過錯包括故意和過失兩種形式。根據(jù)我國《注冊會計(jì)師法》、《公司法》、《證券法》等相關(guān)法律的規(guī)定，注冊會計(jì)師的過錯主要有兩類：過失和欺詐。（二）過錯行為1.過失注冊會計(jì)師的過失，包括疏忽和懈怠。過失乃是其背離了法律和職業(yè)道德、執(zhí)行準(zhǔn)則對其提出的恪盡職守的義務(wù),包括高度注意義務(wù)和忠實(shí)義務(wù)。換言之，過失是指注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)時未恪盡職守，未能盡到應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。（二）過錯行為應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)從兩方面把握：一是對“人”的標(biāo)準(zhǔn)，要求注冊會計(jì)師要符合“謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè)者”的標(biāo)準(zhǔn)；二是對“事”的標(biāo)準(zhǔn)，要求注冊會計(jì)師在提供服務(wù)時要具體情況具體分析，運(yùn)用職業(yè)判斷收集到充分的審計(jì)證據(jù)?！爸?jǐn)慎執(zhí)業(yè)者”的標(biāo)準(zhǔn)有三：一是擁有該職業(yè)所需要的一般知識并能與職業(yè)保持同步發(fā)展；二是能作出相當(dāng)社會平均水平面的判斷；三是在人格方面代表但不超越社會一般水平。一般過失Vs重大過失一般過失(

negligence,

negligence)是指注冊會計(jì)師沒有充分遵循執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求，在審計(jì)過程中對某些非重要審計(jì)事項(xiàng)沒有保持應(yīng)用的職業(yè)謹(jǐn)慎。這些被忽視的非重要事項(xiàng)累積起來之后可能引起重大錯報(bào)，從而導(dǎo)致注冊會計(jì)師審計(jì)失敗。重大過失(grossnegligence)是指注冊會計(jì)師連最基本、最重要的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則都未遵守，給當(dāng)事人或社會公眾帶來較大的損失和危害。例如注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中不負(fù)責(zé)任，敷衍了事，完全沒有認(rèn)真遵照執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的規(guī)定對財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)施審計(jì)，出具給委托人或他人帶來重大損失的不恰當(dāng)審計(jì)意見?！肮餐^失jointnegligence”另外，還有一種過失叫“共同過失”，即對他人過失，受害方自己未能保持合理的謹(jǐn)慎，因而蒙受損失。比如，被審計(jì)單位未能向注冊會計(jì)師提供編制納稅申報(bào)表所必要的信息，后來又控告注冊會計(jì)師未能妥當(dāng)?shù)鼐幹萍{稅申報(bào)表，這種情況可能使法院判定被審計(jì)單位有共同過失。再比如，在審計(jì)中未能發(fā)現(xiàn)現(xiàn)金等資產(chǎn)短少時，被審計(jì)單位可以過失為由控告注冊會計(jì)師，而注冊會計(jì)師又可以說現(xiàn)金等問題是由缺乏適當(dāng)?shù)膬?nèi)部控制造成的，并以此為由來反擊被審計(jì)單位的訴訟。一般過失Vs重大過失區(qū)分

“重要性”和“內(nèi)部控制”這兩個概念有助于區(qū)分注冊會計(jì)師的普通過失和重大過失。如果財(cái)務(wù)報(bào)表中存在重大錯報(bào)事項(xiàng)，注冊會計(jì)師運(yùn)用常規(guī)審計(jì)程序通常應(yīng)予以發(fā)現(xiàn)，但因工作疏忽而未能將重大錯報(bào)事項(xiàng)查出來就很可能在法律訴訟中被解釋為重大過失。如果財(cái)務(wù)報(bào)表有多處錯報(bào)事項(xiàng)，每一處都不算重大，但綜合起來對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響卻較大，也就是說財(cái)務(wù)報(bào)表作為一個整體可能嚴(yán)重失實(shí)。在這種情況下，法院一般認(rèn)為注冊會計(jì)師具有普通過失，而非重大過失，因?yàn)槌Ｒ?guī)審計(jì)程序發(fā)現(xiàn)每處較小錯報(bào)事項(xiàng)的概率也較小。如果注冊會計(jì)師在評估認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險時，預(yù)期內(nèi)部控制的運(yùn)行是有效的，能夠防止、發(fā)現(xiàn)并糾正認(rèn)定層次的重大錯報(bào)，但卻未實(shí)施控制測試，則注冊會計(jì)師具有重大過失。相反的情況是，內(nèi)部控制本身非常健全，但由于領(lǐng)導(dǎo)層凌駕于控制之上，職工串通舞弊，導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告出現(xiàn)重大錯報(bào)，這并不必然表明注冊會計(jì)師沒有遵守審計(jì)準(zhǔn)則。因而，應(yīng)當(dāng)根據(jù)注冊會計(jì)師是否根據(jù)具體情況實(shí)施了審計(jì)程序，是否獲取了充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以及是否根據(jù)證據(jù)評價結(jié)果出具了恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)報(bào)告等判斷注冊會計(jì)師是否具有過失、是否具有普通過失。欺詐欺詐（fraud）是指注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中明知財(cái)務(wù)報(bào)告及其他有關(guān)材料不真實(shí)，但仍然故意作出虛假或失實(shí)的陳述，以達(dá)到欺騙他人的一種故意行為。例如：注冊會計(jì)師明知被審計(jì)單位在財(cái)務(wù)報(bào)告中虛增收入，仍與被審計(jì)單位串通，出具無保留的審計(jì)意見以欺騙第三方?！巴贫ㄆ墼p”“推定欺詐constructivefraud”，又稱“涉嫌欺詐”，是指雖無故意欺詐或坑害他人的動機(jī)，卻存在極端或異常的過失。推定欺詐和重大過失這兩個概念的界限往往很難界定，在美國許多法院曾經(jīng)將注冊會計(jì)師的重大過失解釋為推定欺詐，特別是近年來有些法院放寬了“欺詐”一詞的范圍，使得推定欺詐和欺詐在法律上成為等效的概念。這樣，具有重大過失的注冊會計(jì)師的法律責(zé)任就進(jìn)一步加大了注冊會計(jì)師法律責(zé)任的認(rèn)定1、了解不同法律責(zé)任的構(gòu)成要件。2、理解過失（一般過失和重大過失）和欺詐（包括推定欺詐）的概念。3、理解如何用“重要性”和“內(nèi)部控制”這兩個概念區(qū)分一般過失和重大過失。（圖5-1）錯報(bào)沒有查出重大嗎？內(nèi)控失效了嗎？運(yùn)用實(shí)質(zhì)性測試程序了嗎？有欺騙動機(jī)？重大過失欺詐符合性測試應(yīng)當(dāng)揭示出來嗎？木有過失普通過失否是否否否否是是是是注冊會計(jì)師法律責(zé)任的歸責(zé)原則所謂歸責(zé)原則，是指以何種根據(jù)確認(rèn)和追究侵權(quán)行為人的民事責(zé)任。民事責(zé)任的歸責(zé)原則主要有：過錯責(zé)任原則（包含過錯推定）無過錯責(zé)任原則公平責(zé)任原則（注：也有觀點(diǎn)認(rèn)為后兩種原則不能確立為歸責(zé)原則）過錯責(zé)任原則是以行為人的主觀心理狀態(tài)作為確定和追究責(zé)任的依據(jù)，即“有過錯方有責(zé)任”、“無過錯即無責(zé)任”。原告負(fù)舉證責(zé)任。誰主張誰舉證，通常由原告對被告的過錯進(jìn)行舉證和證明，而被告無須證明自己沒有過錯。原告除應(yīng)證明被告的過錯外，還應(yīng)證明被告實(shí)施了侵害行為、損害后果以及二者之間的因果關(guān)系。（四個構(gòu)成要件）過錯推定是過錯責(zé)任原則運(yùn)用中的一種特殊形式。（法律界有爭議）基本方法是推定被告有過錯，如果被告不能證明自己沒有過錯，則被推定有過錯并承擔(dān)責(zé)任。（舉證責(zé)任在被告，即舉證倒置）比過錯責(zé)任原則更有利于受害人一方。有利于保護(hù)處于弱者地位的受害人的利益。注冊會計(jì)師的民事責(zé)任適用過錯責(zé)任原則，但證券民事訴訟領(lǐng)域則適用過錯推定原則。最高人民法院2007年6月11日發(fā)布的《關(guān)于審理涉及會計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)活動中民事侵權(quán)賠償案件的若干規(guī)定》中第四條規(guī)定：“會計(jì)師事務(wù)所因在審計(jì)活動中對外出具不實(shí)報(bào)告給利害關(guān)系人造成損失的,應(yīng)當(dāng)承擔(dān)侵權(quán)賠償責(zé)任，但其能夠證明自己沒有過錯的除外。會計(jì)師事務(wù)所在證明自己沒有過錯時，可以向人民法院提交與該案件相關(guān)的職業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則以及審計(jì)工作底稿等?！保≒82）無過錯責(zé)任原則無論行為人有無過錯，法律規(guī)定應(yīng)當(dāng)承擔(dān)民事責(zé)任的，行為人應(yīng)當(dāng)對其行為所造成的損害承擔(dān)民事責(zé)任。免除原告對加害人過錯的舉證和證明責(zé)任，但原告仍需證明侵權(quán)行為、損害后果以及二者之間的因果關(guān)系。加害人不得以證明自己沒有過錯的方式主張免責(zé)抗辯。我國民法確定了幾種特殊侵權(quán)行為適用無過錯責(zé)任原則。公平責(zé)任原則：是指當(dāng)事人雙方在對造成損害均無過錯的情況下，由人民法院根據(jù)公平的觀念，在考慮當(dāng)事人的財(cái)務(wù)狀況及其他情況的基礎(chǔ)上，責(zé)令加害人對受害人的財(cái)產(chǎn)損失給予適當(dāng)補(bǔ)償。案例：百貨公司與38家廠商簽訂合同，由廠商進(jìn)店經(jīng)營，百貨公司按月與廠商結(jié)算貨款。至1999年4月，百貨公司欠貨款360萬元，百貨公司提出書面還款計(jì)劃。隨即百貨公司增加注冊資本2000萬元，某會計(jì)師事務(wù)所于5月5日為其出具了驗(yàn)資報(bào)告。2000年5月百貨公司在未清償貨款的情況下人物樓空。于是廠商將百貨公司告上法庭，并追加事務(wù)所為共同被告。其中，2家廠商的債權(quán)憑證——百貨公司出具的還款計(jì)劃，僅有復(fù)印件而無原件，又無其他證據(jù)能印證復(fù)印件內(nèi)容，屬于原告不能舉證（過錯責(zé)任原則），于是原告被迫撤訴。對另外8家廠商，事務(wù)所一審敗訴，并提起上訴，上訴理由僅僅抓住原告損失與事務(wù)所無因果關(guān)系，即廠商與百貨公司之間的債權(quán)債務(wù)關(guān)系發(fā)生在事務(wù)所驗(yàn)資之前。二審法院最終認(rèn)定，事務(wù)所雖然在驗(yàn)資過程中存在過錯，但由于時間上的原因，驗(yàn)資行為與原告的損失之間無因果關(guān)系，因此事務(wù)所無需承擔(dān)賠償責(zé)任。三、注冊會計(jì)師法律責(zé)任的種類（一）行政責(zé)任從各國實(shí)踐看，追究CPA行政責(zé)任的主體一般有兩類：一類是證券市場監(jiān)管者，例如美國的證券交易委員會、我國的證監(jiān)會。另一類是會計(jì)職業(yè)的監(jiān)管者，如美國各州的會計(jì)師管理機(jī)構(gòu)、我國的財(cái)政部等。我國的《證券法》、《公司法》、《CPA法》都有相關(guān)規(guī)定。追究行政責(zé)任分為行政處分（針對個人）和行政處罰（針對個人和組織）。（二）民事責(zé)任CPA民事責(zé)任的基本形式：違約責(zé)任：指CPA因違反了審計(jì)合同而對客戶承擔(dān)的法律責(zé)任。責(zé)任形式主要是支付違約金。侵權(quán)責(zé)任，包括CPA對客戶的侵權(quán)責(zé)任和對第三方的侵權(quán)責(zé)任。責(zé)任形式主要是賠償損失。CPA對第三方的侵權(quán)責(zé)任是CPA民事責(zé)任理論中最具爭議的問題。CPA是否應(yīng)對合同之外的第三方承擔(dān)責(zé)任、第三方的范圍多大等問題在過去40年中始終處于激烈的爭論中。我國證券市場首例因虛假陳述引起的證券民事侵權(quán)賠償糾紛案——大慶聯(lián)誼（ST聯(lián)誼）2004年12月28日被判決賠償883.7萬元，其中涉及投資者500多人?，F(xiàn)代法律從不同的角度調(diào)整社會關(guān)系，因此時常發(fā)生同一事實(shí)符合數(shù)個法律規(guī)定要件的情況，致使這些法律都可以適用該事實(shí)，這種現(xiàn)象稱為規(guī)范競合；由于規(guī)范競合的存在，當(dāng)事人的同一個行為可能依不同規(guī)定應(yīng)承擔(dān)不同的法律責(zé)任，稱為責(zé)任競合。在承認(rèn)責(zé)任競合的國家，客戶有侵權(quán)之訴與違約之訴的選擇；若以侵權(quán)訴之，則發(fā)生CPA對客戶的侵權(quán)責(zé)任。我國民法中間接承認(rèn)責(zé)任競合。（三）刑事責(zé)任《刑法》的規(guī)定：“承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗(yàn)資、驗(yàn)證、審計(jì)、法律服務(wù)等職責(zé)的中介組織的人員故意提供虛假證明文件，情節(jié)嚴(yán)重的，處五年以下有期徒刑或拘役，并處罰金。……

前款規(guī)定的人員，嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任，出具的證明文件有重大失實(shí)，造成嚴(yán)重后果的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處罰金?！毙纬勺詴?jì)師法律責(zé)任的間接原因

2023/2/5《審計(jì)》33（一）錯誤、舞弊與違反法規(guī)行為（二）經(jīng)營失敗2023/2/5《審計(jì)》341原始紀(jì)錄和會計(jì)數(shù)據(jù)的計(jì)算、抄寫錯誤，導(dǎo)致編制財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)搜集或處理錯誤。2對實(shí)事的疏忽和誤解，導(dǎo)致會計(jì)計(jì)價不正確。3對會計(jì)政策的誤用，導(dǎo)致在金額、分類、表達(dá)、披露方面錯用了會計(jì)政策。（一）錯誤、舞弊與違反法規(guī)行為錯誤是指被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表中存在的無意錯報(bào)或漏報(bào)。錯誤的類型主要包括：2023/2/5《審計(jì)》35舞弊：是指被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表中存在不實(shí)反映的故意行為。錯誤是無意的行為，而舞弊是故意的行為。如偽造憑證、篡改會計(jì)紀(jì)錄、變造財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)等。與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)的故意錯報(bào)對財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告導(dǎo)致的錯報(bào)侵占資產(chǎn)導(dǎo)致的錯報(bào)對財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告導(dǎo)致的錯報(bào)對財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告，可能源于管理層通過操縱利潤誤導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對被審計(jì)單位業(yè)績或盈利能力的判斷。對財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告通常表現(xiàn)為：

（一）對財(cái)務(wù)報(bào)表所依據(jù)的會計(jì)記錄或相關(guān)文件記錄的操縱、偽造或篡改；

（二）對交易、事項(xiàng)或其他重要信息在財(cái)務(wù)報(bào)表中的不真實(shí)表達(dá)或故意遺漏；

（三）對與確認(rèn)、計(jì)量、分類或列報(bào)有關(guān)的會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)的故意誤用。對財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告導(dǎo)致的錯報(bào)對財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告通常與管理層凌駕于控制之上有關(guān)。管理層通過凌駕于控制之上實(shí)施舞弊的手段主要包括：

（一）編制虛假的會計(jì)分錄，特別是在臨近會計(jì)期末時；

（二）濫用或隨意變更會計(jì)政策；

（三）不恰當(dāng)?shù)卣{(diào)整會計(jì)估計(jì)所依據(jù)的假設(shè)及改變原先作出的判斷；

（四）故意漏記、提前確認(rèn)或推遲確認(rèn)報(bào)告期內(nèi)發(fā)生的交易或事項(xiàng)；

（五）隱瞞可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表金額的事實(shí)；

（六）構(gòu)造復(fù)雜的交易以歪曲財(cái)務(wù)狀況或經(jīng)營成果；

（七）篡改與重大或異常交易相關(guān)的會計(jì)記錄和交易條款。侵占資產(chǎn)導(dǎo)致的錯報(bào)侵占資產(chǎn)是指被審計(jì)單位的管理層或員工非法占用被審計(jì)單位的資產(chǎn)，其手段主要包括：

（一）貪污收入款項(xiàng)；

（二）盜取貨幣資金、實(shí)物資產(chǎn)或無形資產(chǎn)；

（三）使被審計(jì)單位對虛構(gòu)的商品或勞務(wù)付款

（四）將被審計(jì)單位資產(chǎn)挪為私用。侵占資產(chǎn)通常伴隨著虛假或誤導(dǎo)性的文件記錄，其目的是隱瞞資產(chǎn)缺失或未經(jīng)適當(dāng)授權(quán)使用資產(chǎn)的事實(shí)。對舞弊的責(zé)任防止或發(fā)現(xiàn)舞弊是被審計(jì)單位治理層和管理層的責(zé)任。治理層有責(zé)任監(jiān)督管理層建立和維護(hù)內(nèi)部控制。管理層有責(zé)任在治理層的監(jiān)督下建立良好的控制環(huán)境，維護(hù)有關(guān)政策和程序，以保證有序和有效地開展業(yè)務(wù)活動，包括制定和維護(hù)與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性相關(guān)的控制，并對可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯報(bào)的風(fēng)險實(shí)施管理。注冊會計(jì)師有責(zé)任按照中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定實(shí)施審計(jì)工作，獲取財(cái)務(wù)報(bào)表在整體上不存在重大錯報(bào)的合理保證，無論該錯報(bào)是由于舞弊還是錯誤導(dǎo)致。注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在整個審計(jì)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度，考慮管理層凌駕于控制之上的可能性，并應(yīng)當(dāng)意識到，可以有效發(fā)現(xiàn)錯誤的審計(jì)程序未必適用于發(fā)現(xiàn)舞弊導(dǎo)致的重大錯報(bào).2023/2/5《審計(jì)》41對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生直接影響的違反法規(guī)行為，如違反稅收法規(guī)的規(guī)定，直接影響財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)。違反法規(guī)行為對財(cái)務(wù)報(bào)表不產(chǎn)生直接影響的違反法規(guī)行為，如違反環(huán)境保護(hù)、安全生產(chǎn)等法規(guī)，這一類違反法規(guī)行為對被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表只有間接影響。違反法規(guī)行為：是指被審計(jì)單位違反特定的法律或政府的規(guī)章制度的行為。違反法規(guī)行為按照對財(cái)務(wù)報(bào)表是否產(chǎn)生直接影響可分為兩類：不同點(diǎn)錯誤舞弊違法原因不同無意故意同舞弊手段不同未實(shí)施掩蓋手法實(shí)施掩蓋手法同舞弊形式不同原理性、技術(shù)性的差錯明顯隱蔽難以查證同舞弊目的不同不以實(shí)現(xiàn)結(jié)果為目的以實(shí)現(xiàn)結(jié)果為目的同舞弊結(jié)果不同可能影響他人、自己收益肯定影響他人、自己收益同舞弊性質(zhì)不同過失不法行為同舞弊錯誤與舞弊、違反法規(guī)行為的區(qū)別

第二節(jié)外國注冊會計(jì)師的法律責(zé)任

一、注冊會計(jì)師對于客戶的責(zé)任二、普通法下注冊會計(jì)師對于第三者的責(zé)任(一)注冊會計(jì)師對于受益第三者的責(zé)任(二)注冊會計(jì)師對于其他第三者的責(zé)任三、成文法下注冊會計(jì)師對于第三者的責(zé)任1990年英國Caparo案的判決標(biāo)志著英國重新回到已知第三方標(biāo)準(zhǔn)的路徑上。這并不意味著會計(jì)師對第三方責(zé)任范圍爭議的終結(jié)，且針對Bily案的批評從未停止過。1999年，新西蘭上訴法院在BoydKnight一案中援引其他普通法國家的判例，而限制CPA對可預(yù)見第三方的責(zé)任。至此，主要普通法國家都完成了從可預(yù)見第三方標(biāo)準(zhǔn)向已知第三方標(biāo)準(zhǔn)的回歸。同時，掀起回歸浪潮的英國似乎又在擴(kuò)大已知第三人的范圍。2023/2/5《審計(jì)》45《薩班斯-奧克斯利法案》《私人證券訴訟改革法案》《證券交易法》《證券法》2002年1995年1934年1933年美國注冊會計(jì)師法律責(zé)任的演變第一階段第二階段第一階段是從證券法到私人證券訴訟改革法案，法律規(guī)則由粗略到細(xì)化、由嚴(yán)厲到緩和。具體體現(xiàn)在過錯認(rèn)定、比例責(zé)任和賠償額的限定。成文法下幾個著名案例道奇尼文事務(wù)所（UltramaresV.Touche）受聘為主要從事橡膠生意的弗雷德·斯特公司審計(jì)，弗雷德·斯特公司經(jīng)營不善，營運(yùn)資金周轉(zhuǎn)困難，以經(jīng)審計(jì)的資產(chǎn)負(fù)債表和損益表向多家金融機(jī)構(gòu)申請貸款，不久，于1925年1月宣告破產(chǎn)。厄特馬斯公司于弗雷德·斯特公司提出破產(chǎn)后起訴會計(jì)師事務(wù)所，認(rèn)為其審計(jì)時不負(fù)責(zé)任甚至有欺詐可能，才導(dǎo)致了公司損失。該案是美國第一起審計(jì)報(bào)告使用者起訴注冊會計(jì)師的案例，由于判例的空白，經(jīng)過數(shù)次審判和上訴，最終以“道奇尼文事務(wù)所因事先不知審計(jì)報(bào)告的具體使用者是誰”而免于賠償。這是一個劃時代的案例，它創(chuàng)造了“厄特馬斯主義”（即知悉法則）：如果是一般過失，注冊會計(jì)師只須對已確知其姓名的審計(jì)報(bào)告的主要受益者這一特定的第三者負(fù)責(zé)任；但如果是重大過失和欺詐行為，則對一切可合理預(yù)見的第三者負(fù)責(zé)任。1931年的厄特馬斯法案厄特馬斯（Ultramars）案

弗雷德.斯特公司是一家經(jīng)營橡膠進(jìn)口和銷售業(yè)務(wù)的公司，公司經(jīng)營業(yè)績一直不佳，瀕臨破產(chǎn)。該公司聘請了Touche會計(jì)師事務(wù)所對其財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。該事務(wù)所是弗雷德.斯特公司過去3年的主審事務(wù)所。事務(wù)所很清楚弗雷德公司會利用其出具的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行融資，但事務(wù)所并不知道公司會向哪家金融機(jī)構(gòu)申請貸款。事務(wù)所根據(jù)審計(jì)結(jié)果出具了無保留意見的審計(jì)報(bào)告。弗雷德公司以經(jīng)過審計(jì)的資產(chǎn)負(fù)債表并附審計(jì)報(bào)告向多家金融機(jī)構(gòu)申請貸款。弗雷德公司最終從Ultramars公司獲得了10萬美元的貸款，但是弗雷德公司很快就破產(chǎn)了。

厄特馬斯公司是一家主要從事應(yīng)收賬款業(yè)務(wù)的金融公司，于1924年3月根據(jù)弗雷德·斯特公司審計(jì)后的財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)向其提供了三筆共計(jì)16．5萬美元的貸款。

Ultramars公司為了追回經(jīng)濟(jì)損失，向法庭起訴了Touche事務(wù)所。原告認(rèn)為，事務(wù)所未能發(fā)現(xiàn)弗雷德公司虛構(gòu)的70萬美元應(yīng)收賬款，因此存在過失和欺詐，必須負(fù)責(zé)。當(dāng)時的法律明確規(guī)定：一方只有與另一方有明確的合同關(guān)系時，才能向另一方追索由于后者的過失行為造成的損失。而本案被告和原告之間沒有任何合同關(guān)系，所以引起了公眾的極大關(guān)注。據(jù)當(dāng)時的《紐約時報(bào)》報(bào)道：Ultramars訴訟案所提出的過失賠償要求，是一個全新的概念。對于那些希望向事務(wù)所追索損失的第三方來說，審判結(jié)果將被作為此類案件的重要判例之一。此案經(jīng)過一審、二審均沒有最終定論。在一審中，原告律師不能夠證明被告故意欺詐原告，所以陪審團(tuán)認(rèn)為CPA欺詐不成立，但是認(rèn)定CPA存在過失。因此，CPA應(yīng)當(dāng)賠償U(kuò)ltramars公司的損失。一審法官認(rèn)為，被告事務(wù)所與原告公司之間沒有合同關(guān)系，只有與被告有合同關(guān)系的一方，才能夠因被告疏忽而造成的損失獲得賠償。對此，原告不服，提出上訴。

二審中，紐約最高法院以1:2的投票表決結(jié)果維持了一審陪審團(tuán)的裁定。二審主法官認(rèn)為，即使事務(wù)所與弗雷德公司在合同中明確只與弗雷德公司發(fā)生責(zé)任關(guān)系，事務(wù)所也應(yīng)對Ultramars及其他依賴弗雷德公司財(cái)務(wù)報(bào)表的各個方面負(fù)有一定責(zé)任。他指出：事務(wù)所不能在出具了無保留審計(jì)意見后又聲稱對此不負(fù)任何責(zé)任。正因?yàn)楸桓娴膶I(yè)知識，銀行和商業(yè)機(jī)構(gòu)才將經(jīng)過其審驗(yàn)的資產(chǎn)負(fù)債表作為發(fā)放貸款的依據(jù)。他們有權(quán)要求事務(wù)所在表示審計(jì)意見時，合理地保持謹(jǐn)慎小心的專業(yè)精神。負(fù)責(zé)處理該案的其他兩名法官卻持反對意見。被告對二審判決不服，向更高一級法院提出上訴。

更高一級法院對此案作出了最后判決，由著名的卡多佐法官擔(dān)任主審法官。他認(rèn)為，一審法官的裁決是正確的，由于事務(wù)所在不知道其出具的審計(jì)報(bào)告將被第三方用作發(fā)放貸款依據(jù)的情況下，讓其對第三方承擔(dān)法律責(zé)任是不公平的。但是，卡多佐法官同時指出，如果弗雷德公司與事務(wù)所在簽訂審計(jì)合同時指定Ultramars為合同受益人的話，那么他的判決就不會是這樣的。另外，他還暗示，如果Ultramars以重大過失行為對事務(wù)所進(jìn)行訴訟的話，他們可能會成功。要求：

1、說明此案對注冊會計(jì)師責(zé)任范圍的影響。

2、如果此案發(fā)生在今日中國，根據(jù)我國法律，你認(rèn)為Touche會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)何種法律責(zé)任？（注冊會計(jì)師對于未指明的第三方是否負(fù)有責(zé)任，厄特馬斯主義的關(guān)鍵在于過失程度的大小。普通過失不負(fù)責(zé)任，而重大過失和欺詐則應(yīng)當(dāng)負(fù)責(zé)。）1983年的羅森布勒姆法案(H．Rosenblum，Inc．V．Adler)作為被告的注冊會計(jì)師為巨人倉儲公司的財(cái)務(wù)報(bào)表簽發(fā)了無保留意見的審計(jì)報(bào)告，顯示公司是盈利的。以這些報(bào)表為依據(jù)，羅森布勒姆向巨人公司出售了一項(xiàng)業(yè)務(wù)，換取了巨人公司的股份。然而不久，巨人公司因資不抵債，提出破產(chǎn)申請，其股票變得一文不值。為此，羅森布勒姆指控巨人公司的注冊會計(jì)師犯有普通過失。這也是在習(xí)慣法下確立注冊會計(jì)師對第三方責(zé)任的典型案件。在這一案件中，首先對厄特馬斯主義提出了挑戰(zhàn)，判定注冊會計(jì)師不僅要對客戶及直接受益人負(fù)責(zé)，還要對因依賴存在重大錯報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表而遭受損失的可預(yù)見第三者負(fù)責(zé)。1983年的花旗州銀行案(CitizensStateBankV．Timm，Schmidt&Company)

威斯康星州法院進(jìn)一步擴(kuò)大了第三者的范圍，將其擴(kuò)大到所有可合理預(yù)見的第三者。進(jìn)一步偏離了厄特馬斯主義，而采用美國侵權(quán)法修訂法案(第二版)第522款。法官放棄知悉法則的一個考慮，正如威斯康星法院所宣稱的：“如果依賴信息的第三者，如債權(quán)人，不允許從注冊會計(jì)師那里得到賠償，那么公眾所承擔(dān)的信貸成本將會提高，因?yàn)閭鶛?quán)人將被迫，或者承擔(dān)因信賴錯誤的報(bào)表而發(fā)放的不良貸款的損失，或者雇傭獨(dú)立會計(jì)師驗(yàn)證財(cái)務(wù)信息，而注冊會計(jì)師則可以通過投保職業(yè)責(zé)任險轉(zhuǎn)移、分散風(fēng)險”。1985年信貸同盟公司案(CreditAllianceV.ArthurAndersenCo.)

原告信貸同盟公司將大約900萬美元貸款給斯密司公司。該公司隨后就宣告破產(chǎn)，信貸同盟公司CreditAlliance以斯密斯公司用經(jīng)安達(dá)信會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)后的財(cái)務(wù)報(bào)表來爭取貸款為由，起訴安達(dá)信，最后信貸同盟公司勝訴。但紐約上訴法院也重申了厄特馬斯主義，并進(jìn)一步創(chuàng)設(shè)了三點(diǎn)關(guān)聯(lián)測試以判定知悉是否存在，從而確定注冊會計(jì)師是否應(yīng)當(dāng)對第三者承擔(dān)法律責(zé)任．1993年BilyV．AnhurYoungCo案加利福尼亞高等法院在審理安永會計(jì)師事務(wù)所一案中，駁回了購買奧斯邦計(jì)算機(jī)公司(OsbouneComputerCorporation)股票投資人的起訴(這些投資人在購買奧斯邦計(jì)算機(jī)公司股票后不久，該公司即宣告破產(chǎn))，這些投資人訴訟的理由是，他們輕信了經(jīng)該事務(wù)所審計(jì)過的奧斯邦計(jì)算機(jī)公司1992年的財(cái)務(wù)報(bào)表，而該報(bào)表實(shí)際上存在嚴(yán)重錯誤，但法院認(rèn)為，由于原告不符合上述三個條件，所以，不予以立案。在該案件的判決中，加利福尼亞高等法院的觀點(diǎn)認(rèn)為：“注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中僅對客戶負(fù)有合理謹(jǐn)慎的責(zé)任”，因?yàn)椤叭绻唵蔚販?zhǔn)許第三者以客戶的財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯誤為由起訴注冊會計(jì)師并得到賠償，注冊會計(jì)師事實(shí)上就不僅成為財(cái)務(wù)報(bào)表的保證人，還成為不良貸款和投資的擔(dān)保人”。知悉法則的重新確立，一定程度上減輕了注冊會計(jì)師訴訟的風(fēng)險，使得注冊會計(jì)師面臨的法律環(huán)境得以改善。在我國，“第三方”問題是以“利害關(guān)系人”的形式出現(xiàn)的。我國《注冊會計(jì)師法》提出了“其他利害關(guān)系人”的概念。但是究竟誰屬于“其他利害關(guān)系人”并不明確。最高人民法院2007年6月11日發(fā)布的《關(guān)于審理涉及會計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)活動中民事侵權(quán)賠償案件的若干規(guī)定》中指出，因合理信賴或者使用會計(jì)師事務(wù)所出具的不實(shí)報(bào)告，與被審計(jì)單位進(jìn)行交易或者從事與被審計(jì)單位的股票、債券等有關(guān)的交易活動而遭受損失的自然人、法人或者其他組織，應(yīng)認(rèn)定為注冊會計(jì)師法規(guī)定的利害關(guān)系人。

第三節(jié)中國注冊會計(jì)師的法律責(zé)任

要點(diǎn)一：《證券法》第二百零一條規(guī)定:“為股票的發(fā)行、上市、交易出具審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評估報(bào)告或者法律意見書等文件的證券服務(wù)機(jī)構(gòu)和人員，違反本法第四十五條的規(guī)定買賣股票的，責(zé)令依法處理非法持有的股票，沒收違法所得，并處以買賣股票等值以下的罰款。”

第三節(jié)中國注冊會計(jì)師的法律責(zé)任

要點(diǎn)二：關(guān)于利害關(guān)系人、執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和不實(shí)報(bào)告的規(guī)定《司法解釋》第二條規(guī)定:“因合理信賴或者使用會計(jì)師事務(wù)所出具的不實(shí)報(bào)告，與被審計(jì)單位進(jìn)行交易或者從事與被審計(jì)單位的股票、債券等有關(guān)的交易活動而遭受損失的自然人、法人或者其他組織，應(yīng)認(rèn)定為注冊會計(jì)師法規(guī)定的利害關(guān)系人。會計(jì)師事務(wù)所違反法律法規(guī)、中國注冊會一計(jì)師協(xié)會依法擬定并經(jīng)國務(wù)院財(cái)政部門批準(zhǔn)后施行的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和規(guī)則以及誠信公允的原則，出具的具有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏的審計(jì)業(yè)務(wù)報(bào)告，應(yīng)認(rèn)定為不實(shí)報(bào)告?！?/p>

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要點(diǎn)三：關(guān)于訴訟當(dāng)事人的列置的規(guī)定《司法解釋》第三條規(guī)定:“利害關(guān)系人未對被審計(jì)單位提起訴訟而直接對會計(jì)師事務(wù)所提起訴訟的，人民法院應(yīng)當(dāng)告知其對會計(jì)師事務(wù)所和被審計(jì)單位一并提起訴訟;利害關(guān)系人拒不起訴被審計(jì)單位的，人民法院應(yīng)當(dāng)通知被審計(jì)單位作為共同被告參加訴訟。利害關(guān)系人對會計(jì)師事務(wù)所的分支機(jī)構(gòu)提起訴訟的，人民法院可以將該會計(jì)師事務(wù)所列為共同被告參加訴訟。連帶責(zé)任利害關(guān)系人提出被審計(jì)單位的出資人虛假出資或出資不實(shí)、抽逃出資，且事后未補(bǔ)足的，人民法院可以將該出資人列為第三人參加訴訟?！彬?yàn)資會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任責(zé)任含義關(guān)系行為影響會計(jì)責(zé)任對編制的財(cái)務(wù)報(bào)告負(fù)責(zé)。具體：建立健全內(nèi)部控制；保護(hù)資產(chǎn)安全完整；保證會計(jì)資料真實(shí)、合法和完整。注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任不能替代、減輕和免除被審計(jì)單位會計(jì)責(zé)任。錯誤、舞弊和違反法規(guī)行為

重要性水平（注冊會計(jì)師的職業(yè)判斷）

審計(jì)責(zé)任按照注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的要求出具審計(jì)報(bào)告，對所發(fā)表的意見負(fù)責(zé)。被審計(jì)單位承擔(dān)會計(jì)責(zé)任不能作為減少審計(jì)測試的理由。違約、過失和欺詐2023/2/5《審計(jì)》61審計(jì)責(zé)任的演進(jìn)我國注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任2023/2/5《審計(jì)》62合法性：審計(jì)報(bào)告的編制和出具必須符合《注冊會計(jì)師法》和注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定返回真實(shí)性：審計(jì)報(bào)告應(yīng)如實(shí)反映注冊會計(jì)師的審計(jì)范圍、審計(jì)依據(jù)、已實(shí)施的審計(jì)程序和應(yīng)表示的審計(jì)意見

第三節(jié)中國注冊會計(jì)師的法律責(zé)任

要點(diǎn)四：關(guān)于歸責(zé)原則和舉證分配的規(guī)定《司法解釋》第四條規(guī)定:“會計(jì)師事務(wù)所因在審計(jì)業(yè)務(wù)活動中對外出具不實(shí)報(bào)告給利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)侵權(quán)賠償責(zé)任，但其能夠證明自己沒有過錯的除外。會計(jì)師事務(wù)所在證明自己沒有過錯時，可以向人民法院提交與該案件相關(guān)的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則以及審計(jì)工作底稿等。會計(jì)師事務(wù)所侵權(quán)民事責(zé)任的歸責(zé)原則和舉證責(zé)任的分配問題，是《司法解釋》中的兩個關(guān)鍵問題。其中，歸責(zé)原則主要解決會計(jì)師事務(wù)所的過錯認(rèn)定問題，舉證責(zé)任分配原則主要解決會計(jì)師事務(wù)所的過錯和不實(shí)報(bào)告與損害之間的因果關(guān)系是否存在的證明問題。國外舉證責(zé)任倒置要求專業(yè)人士被訴訟時負(fù)責(zé)舉證

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要點(diǎn)五：關(guān)于會計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位的連帶責(zé)任的規(guī)定《司法解釋》第五條規(guī)定:注冊會計(jì)師在審計(jì)業(yè)務(wù)活動中存在下列情形之一，出具不實(shí)報(bào)告給利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定會計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位承擔(dān)連帶責(zé)任:(一)與被審計(jì)單位惡意串通;(二)明知被審計(jì)單位對重要事項(xiàng)的財(cái)務(wù)會計(jì)處理與國家有關(guān)規(guī)定相抵觸，而不予指明;(三)明知被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)會計(jì)處理會直接損害利害關(guān)系人的利益，而予以隱瞞或作不實(shí)報(bào)告;(四)明知被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)會計(jì)處理會導(dǎo)致利害關(guān)系人產(chǎn)生重大誤解，而不予指明;(五)明知被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表的重要事項(xiàng)有不實(shí)內(nèi)容，而不予指明;(六)被審計(jì)單位示意作不實(shí)報(bào)告，而不予拒絕。對被審計(jì)單位有前款第(二)至(五)項(xiàng)所列行為，注冊會計(jì)師按照執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則應(yīng)當(dāng)知道的，人民法院應(yīng)認(rèn)定其明知。

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要點(diǎn)六：關(guān)于過失責(zé)任和過失認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定《司法解釋》第六條規(guī)定:“會計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)業(yè)務(wù)活動中因過失出具不實(shí)報(bào)告，并給利害關(guān)系人造成損失的，人民法院應(yīng)當(dāng)根據(jù)其過失大小確定其賠償責(zé)任。注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中未保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎，存在下列情形之一，并導(dǎo)致報(bào)告不實(shí)的，人民法院應(yīng)當(dāng)認(rèn)定會計(jì)師事務(wù)所存在過失:(一)違反注冊會計(jì)師法第二十條第(二)、(三)項(xiàng)的規(guī)定;(二)負(fù)責(zé)審計(jì)的注冊會計(jì)師以低于行業(yè)一般成員應(yīng)具備的專業(yè)水準(zhǔn)執(zhí)業(yè);(三)制定的審計(jì)計(jì)劃存在明顯疏漏;(四)未依據(jù)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則執(zhí)行必要的審計(jì)程序;(五)在發(fā)現(xiàn)可能存在錯誤和舞弊的跡象時，未能追加必要的審計(jì)程序予以證實(shí)或者排除;風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對、舞弊甄別(六)未能合理地運(yùn)用執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和規(guī)則所要求的重要性原則;(七)未根據(jù)審計(jì)的要求采用必要的調(diào)查方法獲取充分的審計(jì)證據(jù);(八)明知對總體結(jié)淪有重大影響的特定審計(jì)對象缺少判斷能力，未能尋求專家意見而直接形成審計(jì)結(jié)論;(九)錯誤判斷和評價審計(jì)證據(jù);(十)其他違反執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則確定的工作程序的行為。

第三節(jié)中國注冊會計(jì)師的法律責(zé)任

要點(diǎn)七：關(guān)于抗辯事由的規(guī)定《司法解釋》第七條規(guī)定:“會計(jì)師事務(wù)所能夠證明存在下列情形之一的，不承擔(dān)民事責(zé)任:(一)已經(jīng)遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則確定的工作程序并保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎，但仍未能發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的會計(jì)資料錯誤;(二)審計(jì)業(yè)務(wù)所必須依賴的金融機(jī)構(gòu)等單位提供虛假或者不實(shí)的證明文件，會計(jì)師事務(wù)所在保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎下仍未能發(fā)現(xiàn)虛假或者不實(shí);(三)已對被審計(jì)單位的舞弊跡象提出警告并在審計(jì)報(bào)告中予以指明;(四)已經(jīng)遵照驗(yàn)資程序進(jìn)行審核并出具報(bào)告，但被審驗(yàn)單位在注冊登記之后抽逃資金;(五)為登記時未出資或者未足額出資的出資人出具不實(shí)報(bào)告，但出資人在登記后已補(bǔ)足出資?！端痉ń忉尅吩跁?jì)師事務(wù)所侵權(quán)責(zé)任認(rèn)定方面采取過錯推定歸責(zé)原則和舉證責(zé)任倒置證明責(zé)任分配模式，意味著會計(jì)師事務(wù)所并非在任何時候都承擔(dān)責(zé)任。根據(jù)《司法解釋》的規(guī)定，在會計(jì)師事務(wù)所提出抗辯，并能夠證明事由成立的情況下，可以不承擔(dān)民事賠償責(zé)任。

第三節(jié)中國注冊會計(jì)師的法律責(zé)任

要點(diǎn)八：關(guān)于減責(zé)事由的規(guī)定

《司法解釋》第八條規(guī)定:“利害關(guān)系人明知會計(jì)師事務(wù)所出具的報(bào)告為不實(shí)報(bào)告而仍然使用的，人民法院應(yīng)當(dāng)酌情減輕會計(jì)師事務(wù)所的賠償責(zé)任?！币c(diǎn)九：關(guān)于無效的免責(zé)條款的規(guī)定《司法解釋》第九條規(guī)定:會計(jì)師事務(wù)所在報(bào)告中注明“本報(bào)告僅供工商登記使用”、“本報(bào)告僅供工商登記實(shí)用”等類似內(nèi)容的，不能作為免責(zé)的事由。要點(diǎn)十：關(guān)于賠償順位和最高限額的規(guī)定會計(jì)師事務(wù)所對一個或者多個利害關(guān)系從承擔(dān)的賠償責(zé)任應(yīng)以不實(shí)審計(jì)金額為限。

第四節(jié)避免法律訴訟的對策

一、注冊會計(jì)師防止過失和欺詐的措施(一)增強(qiáng)執(zhí)業(yè)獨(dú)立性(二)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎(三)強(qiáng)化執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制

第四節(jié)避免法律訴訟的對策

二、注冊會計(jì)師避免法律訴訟的具體措施(一)嚴(yán)格遵循職業(yè)道德守則和執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求(二)建立健全會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制制度(三)與委托人簽訂業(yè)務(wù)約定書(四)審慎選擇客戶(五)深入了解被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)(六)提取風(fēng)險基金或購買責(zé)任保險(七)聘請熟悉注冊會計(jì)師法律責(zé)任的律師

“銀廣夏”事件

1.背景介紹

(1)事件起因：1994年6月17日廣夏(銀川)實(shí)業(yè)股份有限公司以“銀廣夏A”的名字在深圳交易所上市，公司主營業(yè)務(wù)是軟磁盤生產(chǎn)，然后進(jìn)入全面多元化投資階段?！疤旖驈V夏”是銀廣夏集團(tuán)在1994年天津成立的控股子公司，原名為天津保潔品有限公司。(2)事件經(jīng)過：銀廣夏集團(tuán)的利潤絕大部分來自天津廣夏，2000年銀廣夏主營業(yè)務(wù)收入9.1億元，凈利潤4.18億元。銀廣夏2000年1月19日公告說，當(dāng)年天津廣夏向德國誠信公司出口2.1億馬克的姜油精等萃取產(chǎn)品，實(shí)際執(zhí)行1.8億馬克，按1999年年報(bào)提供的萃取產(chǎn)品利潤率66%推算，天津廣夏2000年創(chuàng)造的利潤達(dá)4.7億元。

(3)事件結(jié)果：天津廣夏萃取產(chǎn)品如此之高的產(chǎn)量、如此之高的價格，經(jīng)過多方面的證實(shí)是不可能的。《財(cái)經(jīng)》雜志記者對此事進(jìn)行多方面的調(diào)查，最后查明：與天津廣夏簽訂訂單的德國誠信貿(mào)易公司僅是一個注冊資本10萬馬克的小公司，根本沒有能力與天津廣夏簽訂如此大的訂單；從天津海關(guān)取得的證據(jù)表明，天津廣夏提供的報(bào)送單根本就不存在。至此真相大白：天津廣夏1999至2000年獲得暴利的萃取產(chǎn)品出口純屬子虛烏有，是一場徹頭徹尾的騙局。

值得深思的是，對銀廣夏進(jìn)行年度報(bào)表審計(jì)的深圳中天勤會計(jì)師事務(wù)所卻對銀廣夏集團(tuán)提供的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)深信不疑，在年度利潤和每股收益居高不合常理的情況下，為該集團(tuán)1999年與2000年的年度報(bào)表簽署了無保留意見的審計(jì)報(bào)告。在事件真相大白后，