資產(chǎn)損失扣除課件

企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法地方稅務(wù)局

（國家稅務(wù)總局2011年第25號公告）課件內(nèi)容第一部分：資產(chǎn)的定義第二部分：資產(chǎn)損失的類別第四部分：自行申報扣除制度第三部分：資產(chǎn)損失追補(bǔ)確認(rèn)期限課件內(nèi)容第七部分：資產(chǎn)損失稅前扣除管理第五部分：總分機(jī)構(gòu)申報方式第八部分：資產(chǎn)損失確認(rèn)證據(jù)第六部分：資產(chǎn)損失與會計之間的協(xié)調(diào)課件內(nèi)容第十部分：納稅申報表中填寫方式第九部分：常見資產(chǎn)損失涉及證據(jù)分析2008年后資產(chǎn)損失有關(guān)文件關(guān)于印發(fā)《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》的通知（國稅發(fā)[2009]88號，已作廢）關(guān)于企業(yè)以前年度未扣除資產(chǎn)損失企業(yè)所得稅處理問題的通知（國稅函[2009]772號，已作廢）關(guān)于電信企業(yè)壞賬損失稅前扣除問題的通知（國稅函[2010]196號，已作廢）關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知（財稅[2009]57號）關(guān)于發(fā)布《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》的公告（國家稅務(wù)總局公告2011年第25號）第一部分：資產(chǎn)損失的定義一、新舊文件原文對比

新文件：第二條本辦法所稱資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的、用于經(jīng)營管理活動相關(guān)的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收及預(yù)付款項（包括應(yīng)收票據(jù)、各類墊款、企業(yè)之間往來款項）等貨幣性資產(chǎn)，存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)，以及債權(quán)性投資和股權(quán)（權(quán)益）性投資。舊文件：《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》（國稅發(fā)[2009]88號）第二條本辦法所稱資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的、用于經(jīng)營管理活動且與取得應(yīng)稅收入有關(guān)的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收及預(yù)付款項（包括應(yīng)收票據(jù)）等貨幣資產(chǎn)，存貨、固定資產(chǎn)、在建工程、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)等非貨幣資產(chǎn)，以及債權(quán)性投資和股權(quán)（權(quán)益）性投資。二、變化點分析1、取消了“且與取得應(yīng)稅收入”限制條件，有三個原因：（1）“用于經(jīng)營管理活動”的資產(chǎn)本就表明了是與企業(yè)收入有關(guān)的，該表述有重復(fù)問題。（2）《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十八條第二款規(guī)定：企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用或者財產(chǎn)，不得扣除或者計算對應(yīng)的折舊、攤銷扣除。如再強(qiáng)調(diào)“與取得應(yīng)稅收入有關(guān)”，多此一舉。例：《關(guān)于專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》(財稅[2011]70號)第一條：企業(yè)從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應(yīng)計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除：

(一)企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項用途的資金撥付文件；

(二)財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；

(三)企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進(jìn)行核算。

二、上述不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計算的折舊、攤銷不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。結(jié)論：如果不征稅收入形成的生產(chǎn)車間，會計上可以計提折舊，稅法不能確認(rèn)。如果車間廠房出現(xiàn)意外情況拆除，其損失不可稅前扣除。

（3）“免稅收入”雖然不屬于“應(yīng)稅收入”，但與“免稅收入”相關(guān)的成本、費用、損失是允許在稅前扣除的。如再強(qiáng)調(diào)“與取得應(yīng)稅收入有關(guān)”，相互矛盾。

《企業(yè)所得稅法》（主席令第63號）第二十六條企業(yè)的下列收入為免稅收入：（一）國債利息收入；（二）符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；

提醒：免稅收入與不征稅收入的區(qū)別點有二：

一是免稅收入在性質(zhì)上該征稅，但國家考慮某種特殊原因不征稅。不征稅收入是性質(zhì)上不屬于征稅范圍。二是免稅收入形成的相關(guān)費用與資產(chǎn)折舊可以及稅前扣除；不征稅收入相關(guān)的成本及資產(chǎn)折舊則不能稅前扣除。

收入免稅不征稅征稅應(yīng)稅相關(guān)資產(chǎn)折舊或損失可以稅前扣除！相關(guān)資產(chǎn)折舊或損失不可以稅前扣除！2、增加了“無形資產(chǎn)”損失可以扣除規(guī)定。（1）舊辦法不包括無形資產(chǎn)是個失誤，其實各地在后續(xù)管理中都默認(rèn)了無形資產(chǎn)損失可以扣除的觀念，既然企業(yè)所得稅法及條例中包括了無形資產(chǎn)，自然允許其有損失。（2）25號公告與《稅法》之間的協(xié)調(diào)：凡25號公告沒有涉及到的資產(chǎn)損失，只要符合《稅法》規(guī)定的原則，均可在稅前扣除。

25號公告：第五十條本辦法沒有涉及的資產(chǎn)損失事項，只要實是符合企業(yè)所得稅法及實施條例等法律、法規(guī)規(guī)定的，也可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報扣除。

《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定：企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。3、新辦法對應(yīng)收款括大了范圍，包括了“各類墊款及企業(yè)間往來款項”，即包括了其他應(yīng)收款項，解除了一些人認(rèn)為其他應(yīng)收款與生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)不得扣除的理念。但值得注意的是：其它應(yīng)收款中有兩種情況不得扣除：第四十六條下列股權(quán)和債權(quán)不得作為損失在稅前扣除：（四）企業(yè)未向債務(wù)人和擔(dān)保人追償?shù)膫鶛?quán)；（五）企業(yè)發(fā)生非經(jīng)營活動的債權(quán)；如母公司借款與子公司，作為流動資金借款，后子公司不能償還款項，稅務(wù)機(jī)關(guān)不讓扣除。

另外新《辦法》將資產(chǎn)損失的扣除范圍擴(kuò)大至：（1）不同類別的資產(chǎn)捆綁(打包)出售損失（2）企業(yè)自身原因及政策原因而發(fā)生的資產(chǎn)損失（3）因刑事案件原因或立案兩年以上未追回資產(chǎn)損失等其他各類資產(chǎn)損失（4）新《辦法》沒有涉及的資產(chǎn)損失事項，只要符合企業(yè)所得稅法及其實施條例等法律、法規(guī)規(guī)定。

可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報扣除。這樣就把原《辦法》未列明損失均包含其中，解決了實際工作中的爭議，這無疑是對企業(yè)的利好。第二部分：資產(chǎn)損失的類別一、新文件原文1、第三條準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅稅前扣除的資產(chǎn)損失，（1）實際資產(chǎn)損失：指企業(yè)在實際處置、轉(zhuǎn)讓上述資產(chǎn)過程中發(fā)生的合理損失；（2）法定資產(chǎn)損失：以及企業(yè)雖未實際處置、轉(zhuǎn)讓上述資產(chǎn)，但符合《通知》和本辦法規(guī)定條件計算確認(rèn)的損失。

第四條企業(yè)實際資產(chǎn)損失，應(yīng)當(dāng)在其(a)實際發(fā)生且(b)會計上已作損失處理的年度申報扣除；

法定資產(chǎn)損失，應(yīng)當(dāng)在企業(yè)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)(a)提供證據(jù)資料證明該項資產(chǎn)已符合法定資產(chǎn)損失確認(rèn)條件，且(b)會計上已作損失處理的年度申報扣除。2、法定資產(chǎn)損失舉例：（1）《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知》（財稅[2009]57號）六、企業(yè)的股權(quán)投資符合下列條件之一的，減除可收回金額后確認(rèn)的無法收回的股權(quán)投資，可以作為股權(quán)投資損失在計算應(yīng)納稅所得額時扣除：

（一）被投資方依法宣告破產(chǎn)、關(guān)閉、解散、被撤銷，或者被依法注銷、吊銷營業(yè)執(zhí)照的；

（2）比如債務(wù)人的死亡、破產(chǎn)、失蹤等出現(xiàn)的損失，就無法轉(zhuǎn)讓處置，這些又并非是納稅人的原因引起，因之新《辦法》對此類未實際處置、轉(zhuǎn)讓已發(fā)生的損失歸于法定資產(chǎn)損失。

3、不同損失區(qū)分點及意義（1）區(qū)分點：實際損失和法定損失區(qū)分的關(guān)鍵是考查企業(yè)資產(chǎn)是否是在實際處置、轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)時發(fā)生。（2）區(qū)分意義：對損失的不同歸類會影響稅前扣除資料要素差異和追補(bǔ)確認(rèn)年度的認(rèn)定（法定損失不追溯，實際損失可以追溯處理）。

第三部分：資產(chǎn)損失的追補(bǔ)年度一、新文件原文1、第六條企業(yè)以前年度發(fā)生的資產(chǎn)損失未能在當(dāng)年稅前扣除的，可以按照本辦法的規(guī)定，向稅務(wù)機(jī)關(guān)說明并進(jìn)行專項申報扣除。其中，屬于實際資產(chǎn)損失，準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項損失發(fā)生年度扣除，其追補(bǔ)確認(rèn)期限一般不得超過五年，但因計劃經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)軌過程中遺留的資產(chǎn)損失、企業(yè)重組上市過程中因權(quán)屬不清出現(xiàn)爭議而未能及時扣除的資產(chǎn)損失、因承擔(dān)國家政策性任務(wù)而形成的資產(chǎn)損失以及政策定性不明確而形成資產(chǎn)損失等特殊原因形成的資產(chǎn)損失，其追補(bǔ)確認(rèn)期限經(jīng)國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)后可適當(dāng)延長。屬于法定資產(chǎn)損失，應(yīng)在申報年度扣除。企業(yè)因以前年度實際資產(chǎn)損失未在稅前扣除而多繳的企業(yè)所得稅稅款，可在追補(bǔ)確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中予以抵扣（舊文件：應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定予以退稅，或者抵頂企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅款。取消了退稅），不足抵扣的，向以后年度遞延抵扣。

1、第六條理解有三（1）實際資產(chǎn)損失將追補(bǔ)確認(rèn)期限規(guī)定為五年，與企業(yè)虧損彌補(bǔ)的期限一致，既方便了相關(guān)證據(jù)的收集，又與新企業(yè)所得稅法規(guī)定一致。

可追補(bǔ)確認(rèn)的損失一定是實際資產(chǎn)損失，因為只有實際資產(chǎn)損失才存在著損失所屬年度的問題。企業(yè)處置和轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的所屬年度是不能更改的。（2）法定資產(chǎn)損失因其并未實際處置，無法確定實際處置損失，因而只能申報時在申報年度扣除，在實際工作中也無法準(zhǔn)確確認(rèn)其損失應(yīng)歸入期間，因之不存在追補(bǔ)確認(rèn)時限調(diào)整問題。

比如應(yīng)收賬款，25號公告第二十三條規(guī)定：企業(yè)逾期三年以上的應(yīng)收款項在會計上已作為損失處理的，可以作為壞賬損失，但應(yīng)說明情況，并出具專項報告。對“三年以上”怎么理解呢？也就是說在第三年申報的時候允許扣，如果第三年沒有申報，那么第四年、第五年、第六年都能扣，什么時候申報什么時候扣除，并不是說在第三年一定要確認(rèn)為資產(chǎn)損失，所以法定資產(chǎn)損失稅前扣除的年度是實際申報的年度，沒有追溯期的概念。

（3）資產(chǎn)損失稅前扣除在追補(bǔ)調(diào)整時多繳稅款的處理只能抵稅而不能退稅。舊《辦法》調(diào)整時可“予以退稅或抵頂企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅款”，如果退稅面臨著還要給納稅人加算同期存款利息，但追補(bǔ)調(diào)整本是由納稅人應(yīng)申報未申報而發(fā)動，新《辦法》取消了“退稅”二字，只許抵，不足抵的向以后年度遞延抵，督促納稅人在規(guī)定年度申報，這樣更加合理。2、圖示資產(chǎn)損失實際損失法定損失追溯5年5年外申報年度免稅企業(yè)納稅籌劃？符合條件可申請抵扣！3、問：那么如果資產(chǎn)損失已發(fā)生，但未作會計處理，以后年度能否作為會計差錯重新入帳并追補(bǔ)扣除？答：新文件強(qiáng)調(diào)扣除的前提條件之一是：會計上已作損失處理的年度，主要是保持稅收與會計處理的一致性

縱觀全文，應(yīng)當(dāng)是不允許的。公告第六條的“企業(yè)以前年度發(fā)生的資產(chǎn)損失未能在當(dāng)年稅前扣除的”應(yīng)當(dāng)指以前年度做出了會計處理但因種種原因而未能稅前扣除的情形，因此如果當(dāng)年發(fā)生資產(chǎn)損失，但未作會計處理，即使以后補(bǔ)做會計處理，也不予稅前扣除。第四部分：自行申報扣除制度一、新文件原文

1、申報方式：根據(jù)25號公告第八條企業(yè)資產(chǎn)損失按其申報內(nèi)容和要求的不同，分為清單申報和專項申報兩種申報形式。根據(jù)88號文第四條和第五條規(guī)定：企業(yè)非正常資產(chǎn)損失，須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批，應(yīng)按規(guī)定時間和程序及時申報。

正常損失不需審批，由企業(yè)自行申報扣除。

第九條下列資產(chǎn)損失，應(yīng)以清單申報的方式向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報扣除：（一）企業(yè)在正常經(jīng)營管理活動中，按照公允價格銷售、轉(zhuǎn)讓、變賣非貨幣資產(chǎn)的損失；（提醒：此處非貨幣資產(chǎn)不包括：債權(quán)性投資和股權(quán)（權(quán)益）性投資，見本文件第二條定義，不同于會計準(zhǔn)則規(guī)定）（二）企業(yè)各項存貨發(fā)生的正常損耗；（三）企業(yè)固定資產(chǎn)達(dá)到或超過使用年限而正常報廢清理的損失；（提醒：稅法年限）（四）企業(yè)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)達(dá)到或超過使用年限而正常死亡發(fā)生的資產(chǎn)損失；（五）企業(yè)按照市場公平交易原則，通過各種交易場所、市場等買賣債券、股票、期貨、基金以及金融衍生產(chǎn)品等發(fā)生的損失。（非公開上市股權(quán)交易例外）2、申報時間：向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報，即在進(jìn)行所得稅匯算清繳申報時，可將資產(chǎn)損失申報材料和納稅資料作為企業(yè)所得稅年度納稅申報表的附件一并向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報。

新《辦法》中的申報扣除，相當(dāng)?shù)煌谖覀內(nèi)粘６愂展芾碇衅髽I(yè)所得稅的優(yōu)惠備案管理，即企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失應(yīng)申報扣除，企業(yè)應(yīng)提供申報資料，承擔(dān)舉證責(zé)任。稅務(wù)機(jī)關(guān)重點就企業(yè)申報資料進(jìn)行合規(guī)性、邏輯性、完備性審查，一般不進(jìn)行實質(zhì)性審查，符合條件的予以備案。對申報備案資料如果出現(xiàn)不真實、不合法等問題，責(zé)任在企業(yè)，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)根椐主觀故意與否進(jìn)行處理，如是無意的，出現(xiàn)計算失誤等，應(yīng)責(zé)令改正，否則按《征管法》第六十三條有關(guān)偷稅的界定依法進(jìn)行追查。

方式清單申報專項申報要求

企業(yè)可按會計核算科目進(jìn)行歸類、匯總，然后再將匯總清單報送稅務(wù)機(jī)關(guān)，有關(guān)會計核算資料和納稅資料留存?zhèn)洳椋?/p>

企業(yè)應(yīng)逐項或逐筆報送申請報告，同時附送會計核算資料及其他相關(guān)的納稅資料。內(nèi)容（一）企業(yè)在正常經(jīng)營管理活動中，按照公允價格銷售、轉(zhuǎn)讓、變賣非貨幣資產(chǎn)的損失；（二）……

前條以外的資產(chǎn)損失，應(yīng)采取專項申報的方式。企業(yè)無法準(zhǔn)確判別的，可以采取專項申報的形式申報扣除。第五部分：總分機(jī)構(gòu)申報一、新文件原文

1、第十一條在中國境內(nèi)跨地區(qū)經(jīng)營的匯總納稅企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，應(yīng)按以下規(guī)定申報扣除：（一）總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)發(fā)生的資產(chǎn)損失，除應(yīng)按專項申報和清單申報的有關(guān)規(guī)定，各自向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)申報外，各分支機(jī)構(gòu)同時還應(yīng)上報總機(jī)構(gòu)；（二）總機(jī)構(gòu)對各分支機(jī)構(gòu)上報的資產(chǎn)損失，除稅務(wù)機(jī)關(guān)另有規(guī)定外，應(yīng)以清單申報的形式向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行申報；（三）總機(jī)構(gòu)將跨地區(qū)分支機(jī)構(gòu)所屬資產(chǎn)捆綁打包轉(zhuǎn)讓所發(fā)生的資產(chǎn)損失，由總機(jī)構(gòu)向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行專項申報。

解讀：新《辦法》規(guī)定，在中國境內(nèi)跨地區(qū)經(jīng)營的匯總納稅企業(yè)總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)發(fā)生的資產(chǎn)損失，除應(yīng)按專項申報和清單申報的有關(guān)規(guī)定，各自向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)申報外，各分支機(jī)構(gòu)同時還應(yīng)上報總機(jī)構(gòu)。也就是說分支機(jī)構(gòu)要雙重報送，既要向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)申報，又要向總機(jī)構(gòu)報送?？倷C(jī)構(gòu)對分支機(jī)構(gòu)上報的資產(chǎn)損失以清單申報形式向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行申報。

新《辦法》沿用了《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理暫行辦法>的通知》（國稅發(fā)[2008]28號）文的方法，保證了稅法規(guī)范的一致性，實現(xiàn)了屬地管理與匯總管理的有效結(jié)合，達(dá)到了分支機(jī)構(gòu)與其總機(jī)構(gòu)以及各自主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行有效溝通的目的，同時對打包資產(chǎn)由總機(jī)構(gòu)進(jìn)行專項申報也體現(xiàn)了務(wù)實原則，因為分支機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)也沒有這個能力去核實。

圖示：資產(chǎn)損失捆綁資產(chǎn)非捆綁資產(chǎn)屬分機(jī)構(gòu)屬總機(jī)構(gòu)總機(jī)構(gòu)申報總機(jī)構(gòu)申報分支機(jī)構(gòu)申報總機(jī)構(gòu)清單申報第六部分：資產(chǎn)損失與會計之間的協(xié)調(diào)一、新文件原文1、兩不準(zhǔn)扣除：（1)已符合稅資產(chǎn)損失稅前扣除條件，但會計未處理，不準(zhǔn)在稅前扣除；

(2)會計上已作處理，但未進(jìn)行納稅申報，也不準(zhǔn)在稅前扣除。

2、扣除兩條件：

即納稅申報和會計處理兩個條件同時具備，方能在稅前扣除。2、實際資產(chǎn)損失：

（1）會計處理年度與納稅申報年度一致，可以在當(dāng)年進(jìn)行稅前扣除；

（2）會計上已作處理，但屬于會計處理年度以前發(fā)生的符合稅法規(guī)定的條件，可追補(bǔ)確認(rèn)在實際發(fā)生年度進(jìn)行扣除；

（3）會計上已作處理，但不符合稅法規(guī)定的條件，不得稅前扣除。3、法定資產(chǎn)損失：（1）會計上已作處理，且已符合稅法規(guī)定的條件，但未進(jìn)行納稅申報，不得稅前扣除；

（2）若在以后年度申報，可以申報年度扣除，不存在向以前年度追補(bǔ)確認(rèn)問題。

（3）會計上未作處理，不得稅前扣除。

4、《企業(yè)所得稅法》第五十三條規(guī)定：企業(yè)所得稅按納稅年度計算。納稅年度自公歷1月1日起至12月31日止。

《基本準(zhǔn)則》第七條規(guī)定：會計期間分為年度和中期。納稅年度與會計分期既有聯(lián)系，也有區(qū)別：當(dāng)企業(yè)的會計年度選用公歷年度時，納稅年度就等于企業(yè)的會計年度；當(dāng)企業(yè)的會計年度不選用公歷年度時，納稅年度就不等于企業(yè)的會計年度。

第七部分：資產(chǎn)損失稅前扣除管理一、新文件原文

1、新文件：第十五條稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)按分項建檔、分級管理的原則，建立企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理臺賬和納稅檔案，及時進(jìn)行評估。對資產(chǎn)損失金額較大或經(jīng)評估后發(fā)現(xiàn)不符合資產(chǎn)損失稅前扣除規(guī)定、或存有疑點、異常情況的資產(chǎn)損失，應(yīng)及時進(jìn)行核查。對有證據(jù)證明申報扣除的資產(chǎn)損失不真實、不合法的，應(yīng)依法作出稅收處理。

2、分析歸納三制度（1）分級管理制度（2）納稅評估制度（3）實地核查制度

第八部分：資產(chǎn)損失確認(rèn)證據(jù)一、新文件原文

（一）上位法原文

《企業(yè)所得稅法》（主席令第63號）第八條企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

《企業(yè)所得稅法實施條例》（國務(wù)院令第512號）第二十七條企業(yè)所得稅法第八條所稱有關(guān)的支出，是指與取得收入直接相關(guān)的支出。企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。（二）新文件原文第十七條具有法律效力的外部證據(jù)，是指司法機(jī)關(guān)、行政機(jī)關(guān)、專業(yè)技術(shù)鑒定部門等依法出具的與本企業(yè)資產(chǎn)損失相關(guān)的具有法律效力的書面文件。第十八條特定事項的企業(yè)內(nèi)部證據(jù)，是指會計核算制度健全、內(nèi)部控制制度完善的企業(yè)，對各項資產(chǎn)發(fā)生毀損、報廢、盤虧、死亡、變質(zhì)等內(nèi)部證明或承擔(dān)責(zé)任的聲明。（三）歸納四原則

1.真實性證據(jù)：損失是真實發(fā)生的

2.合法性證據(jù)：符合稅法的規(guī)定

3.確定性證據(jù)：金額要確定，即便是估算的金額也要符合確定性的要求

4.合理性證據(jù)：轉(zhuǎn)讓價格要合理具有法律效力的外部證據(jù)特定事項的企業(yè)內(nèi)部證據(jù)含義

是指司法機(jī)關(guān)、行政機(jī)關(guān)、專業(yè)技術(shù)鑒定部門等依法出具的與本企業(yè)資產(chǎn)損失相關(guān)的具有法律效力的書面文件。

是指會計核算制度健全、內(nèi)部控制制度完善的企業(yè)，對各項資產(chǎn)發(fā)生毀損、報廢、盤虧、死亡、變質(zhì)等內(nèi)部證明或承擔(dān)責(zé)任的聲明。內(nèi)容（一）司法機(jī)關(guān)的判決或者裁定；（二）公安機(jī)關(guān)的立案結(jié)案證明、回復(fù)；（三）工商部門出具的注銷、吊銷及停業(yè)證明；（四）企業(yè)的破產(chǎn)清算公告或清償文件；（五）行政機(jī)關(guān)的公文；（六）專業(yè)技術(shù)部門的鑒定報告；（七）具有法定資質(zhì)的中介機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)鑒定證明；（八）仲裁機(jī)構(gòu)的仲裁文書；（九）保險公司對投保資產(chǎn)出具的出險調(diào)查單、理賠計算單等保險單據(jù)；（十）符合法律規(guī)定的其他證據(jù)。（一）有關(guān)會計核算資料和原始憑證；（二）資產(chǎn)盤點表；（三）相關(guān)經(jīng)濟(jì)行為的業(yè)務(wù)合同；（四）企業(yè)內(nèi)部技術(shù)鑒定部門的鑒定文件或資料；（五）企業(yè)內(nèi)部核批文件及有關(guān)情況說明；（六）對責(zé)任人由于經(jīng)營管理責(zé)任造成損失的責(zé)任認(rèn)定及賠償情況說明；（七）法定代表人、企業(yè)負(fù)責(zé)人和企業(yè)財務(wù)負(fù)責(zé)人對特定事項真實性承擔(dān)法律責(zé)任的聲明。損失證據(jù)二、例子

以存貨盤虧為例，企業(yè)申報該項損失時，須提供4個方面的證據(jù)：

1、存貨盤點表。該項證據(jù)代表真實性方面的證據(jù)，但是，僅有該項是不夠的，還須進(jìn)一步補(bǔ)強(qiáng)這方面證據(jù)；

2、存貨保管人對于盤虧的情況說明。該項證據(jù)仍屬于真實性方面的證據(jù)。

3、盤虧存貨的價值確定依據(jù)。此項證據(jù)既是真實方面的證據(jù)，同時也是確定性方面證據(jù)。

4、企業(yè)內(nèi)部有關(guān)責(zé)任認(rèn)定、責(zé)任人賠償說明和內(nèi)部核批文件。此項證據(jù)具有三個方面作用：

（1）能夠證明核銷（申報扣除）程序是否符合企業(yè)內(nèi)部規(guī)程，即核銷是否具有合法性；

（2）責(zé)任人的賠償是否合理，即損失的確定是否具有合理性；（3）責(zé)任人的賠償是合理，直接關(guān)系到損失金額大小，即損失是否具有確定性。第九部分：常見資產(chǎn)損失涉及證據(jù)分析（一）應(yīng)收預(yù)付款

1、企業(yè)逾期三年以上的應(yīng)收款項，且在會計上已作損失處理的，可以作為壞賬損失，但應(yīng)說明情況，并出具專項報告。

專項報告就要體現(xiàn)前面提到的四個方面：真實性、合法性、確定性、合理性。政策比以前放寬了。

注意：雖然掛帳三年但并不是不可以收取的，不能扣除。

2、企業(yè)逾期1年以上，單筆數(shù)額不超過5萬元或不超過企業(yè)年度收入總額萬分之一的應(yīng)收款項，且在會計上已作損失處理的，可以作為壞賬損失，但應(yīng)說明情況，并出具專項報告。

3、明確各類墊款及企業(yè)間往來款項，即其他應(yīng)收款項，符合條件的，準(zhǔn)予在在稅前扣除。（二）無形資產(chǎn)損失

25號公告將“無形資產(chǎn)”納入資產(chǎn)損失范疇；88號文沒有明確明確規(guī)定。

1、由于88號文沒有將無形資產(chǎn)損失列入，實務(wù)中存在幾種觀點：

（1）認(rèn)為88號文沒有提到無形資產(chǎn)損失可以扣除，就不能在稅前扣除；

（2）認(rèn)為88號文沒有提到無形資產(chǎn)損失需要報批，那么就不需要報批，可以直接在稅前扣除；

（3）認(rèn)為既然企業(yè)所得稅法及條例中包括了無形資產(chǎn)，自然允許其損失經(jīng)批準(zhǔn)后在稅前扣除。

25號文明確了無形資產(chǎn)損失可以在稅前扣除，避免了實際工作中的意見分歧。

2、企業(yè)所得稅法規(guī)定，只要是與企業(yè)經(jīng)營活動相關(guān)的，合理的資產(chǎn)損失，都可以在稅前扣除。

88號文也好，其他文件也好，作為下位法，都不能違背稅法的規(guī)定。88號文雖然沒有列舉到，但只要符合稅前扣除的原則，也是可以扣除的。所以在25號公告中，我們將無形資產(chǎn)列入其中，消除各稅務(wù)局理解的分歧。雖然文件中列舉了一些簡單的條件，但它依然是不完整的。在實際操作中，無形資產(chǎn)損失可能就是一個個案，不一定具有典型代表，所以按照個案處理就行，只要它是相關(guān)的、合理的，且有真實性、合法性、確定性、合理性四方面的證據(jù)支撐就可以稅前扣除。

3、相關(guān)問題：問：固定資產(chǎn)改建支出和大修理支出，此兩項支出可以作為長期待攤費用進(jìn)行處理，即在固定資產(chǎn)尚可使用的年限扣除，或在不短于3年的期限扣除。無形資產(chǎn)改良、升級、淘汰如何進(jìn)行處理？視同長期待攤費還是資產(chǎn)損失？答：無形資產(chǎn)改良或升級的支出，可以比照固定資產(chǎn)改建或大修理支出來進(jìn)行處理。改良支出金額不是很大時，可以視為管理費用。

（三）關(guān)聯(lián)企業(yè)借款

1、企業(yè)按獨立交易原則向關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)而發(fā)生的損失，或向關(guān)聯(lián)企業(yè)提供借款、擔(dān)保而形成的債權(quán)損失，準(zhǔn)予扣除。但企業(yè)應(yīng)作專項說明，同時出具中介機(jī)構(gòu)出具的專項報告及其相關(guān)的證明材料。（四）投資損失

1、投資損失的范圍分析：（1）企業(yè)投資損失包括債權(quán)性投資損失和股權(quán)（權(quán)益）性投資損失。（2）銀行貸款屬于債權(quán)性投資，因為貸款是以獲取利息為目的；（3）以商品交易為基礎(chǔ)的應(yīng)收賬款就不屬于投資損失，因為這種賬款并不是用于投資的，而是由交易產(chǎn)生的。

2、債權(quán)分成三層意思：（1）債務(wù)人或擔(dān)保人依法被宣告破產(chǎn)、關(guān)閉、被解散或撤銷、被吊銷營業(yè)執(zhí)照、失蹤或者死亡等，應(yīng)出具資產(chǎn)清償證明或者遺產(chǎn)清償證明。這種損失屬于實際資產(chǎn)損失，可以稅前扣除。（2）無法出具資產(chǎn)清償證明或者遺產(chǎn)清償證明，且上述事項超過三年以上的，如能提供相關(guān)證明文件、材料，可以稅前扣除。（3）債權(quán)投資（包括信用卡透支和助學(xué)貸款）余額在三百萬元以下的，如能提供相關(guān)證明文件、材料，可以稅前扣除。

（五）其它資產(chǎn)損失

1、債權(quán)和股權(quán)出售（包括捆綁資產(chǎn)損失）：必須按市場的方式操作。

2、操作不當(dāng)損失：屬于合法業(yè)務(wù)，但由于個人原因操作不當(dāng)而產(chǎn)生的損失，可以扣除；屬于違法經(jīng)營活動而產(chǎn)生的損失，不允許稅前扣除。山東省地稅局關(guān)于資產(chǎn)損失管理的公告2012年第十部分：納稅申報表中填寫方式

一、稅法中計稅基礎(chǔ)與會計中賬面價值關(guān)系（一）資產(chǎn)的稅法概念

25號規(guī)定：第二條本辦法所稱資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的、用于經(jīng)營管理活動相關(guān)的資產(chǎn)。會計與稅法基本相同。（二）資產(chǎn)的稅法分類資產(chǎn)的稅法分類：固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、投資資產(chǎn)和存貨。會計與稅法沒有根本差異，分類不同無形資產(chǎn)無形資產(chǎn)部分投資性房地產(chǎn)商譽(yù)會計語言稅法語言

一、稅法中計稅基礎(chǔ)與會計中賬面價值關(guān)系（二）資產(chǎn)的稅法分類資產(chǎn)的稅法分類：固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、投資資產(chǎn)和存貨。會計與稅法沒有根本差異，分類不同

投資資產(chǎn)長期股權(quán)投資可供出售金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)會計語言稅法語言持有至到期投資固定資產(chǎn)部分投資性房地產(chǎn)固定資產(chǎn)稅法語言會計語言

（三）資產(chǎn)的計價：（稅）歷史成本（會）另補(bǔ)：重置成本、可變現(xiàn)價值、公允價值、現(xiàn)值（四）資產(chǎn)的扣除：固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)（折舊）無形資產(chǎn)和長期待攤費用（攤銷）投資資產(chǎn)（成本扣除）存貨（結(jié)轉(zhuǎn)成本）（五）資產(chǎn)的處置：資產(chǎn)的處置收入減除資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)和相關(guān)稅費，產(chǎn)生所得或損失。（提醒：資產(chǎn)處置中要注意涉及的流轉(zhuǎn)稅和其他稅金。一般來說，動產(chǎn)處置涉及到增值稅，不動產(chǎn)處置涉及到營業(yè)稅、土地增值稅、印花稅等）

（六）計稅基礎(chǔ)（相當(dāng)于原稅法“計稅成本”）概念：企業(yè)在收回資產(chǎn)賬面價值過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按稅法規(guī)定可以從應(yīng)納稅所得額中扣除的金額，稱作該資產(chǎn)“計稅基礎(chǔ)”計稅基礎(chǔ)＝歷史成本－（稅）攤銷、折舊會計上相對應(yīng)“賬面價值”賬面價值＝賬面余額－計提準(zhǔn)備－攤銷、折舊等（七）“計稅基礎(chǔ)”與“賬面價值”的相互關(guān)系兩者可能一致，亦可能不一致。不一致舉例：①交易性金融資產(chǎn)：稅：計稅基礎(chǔ)＝歷史成本會：賬面價值＝歷史成本＋公允價值變動損益②存貨：稅：計稅基礎(chǔ)＝歷史成本會：賬面價值＝歷史成本－跌價準(zhǔn)備③固定資產(chǎn)稅：計稅基礎(chǔ)＝歷史成本－稅法折舊會：賬面價值＝歷史成本－會計折舊－減值準(zhǔn)備

提醒：（法）第十六條企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，該項資產(chǎn)的凈值（稅法概念），準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

(條例)第七十四條企業(yè)所得稅法第十六條所稱資產(chǎn)的凈值和第十九條所稱財產(chǎn)凈值，是指有關(guān)資產(chǎn)、財產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)減除已經(jīng)按照規(guī)定扣除的折舊、折耗、攤銷、準(zhǔn)備金等后的余額。二、填寫案例

(一)財產(chǎn)損失的會計和稅法公式1會計：賬載金額＝（處置收入－賬面價值）＝營業(yè)外支出或＝營業(yè)外收入（備注：賬面價值＝初始計量成本－會計認(rèn)可折舊攤銷－計提減值）2稅法：稅收金額＝（處置收入－計稅基礎(chǔ)）（備注：計稅基礎(chǔ)＝稅法初始成本－稅法折舊攤銷）

填表說明:國稅函[2008]1081號:第42行“1.財產(chǎn)損失”：（附表三《納稅調(diào)整項目明細(xì)表》）第1列“賬載金額”填報納稅人按照國家統(tǒng)一會計制度確認(rèn)的財產(chǎn)損失金額；第2列“稅收金額”填報納稅人按照稅收規(guī)定允許稅前扣除的財產(chǎn)損失金額。如本行第1列≥第2列，第1列減去第2列的差額填入本行第3列“調(diào)增金額”；如本行第1列＜第2列，第1列減去第2列的差額的絕對值填入第4列“調(diào)減金額”。

(二)注意事項:1“財產(chǎn)損失”行填寫的包括所有的財產(chǎn)[不僅包括資產(chǎn)負(fù)債表中左列資產(chǎn)，還包括會計賬上沒有登記，稅法上記錄的資產(chǎn)，如股票股利增加的投資計稅基礎(chǔ)以及遞延的廣告費或教育經(jīng)費等]處置情況，包括會計上的處置收益與損失事項。不能機(jī)械理解為：財產(chǎn)損失僅包括會計上的營業(yè)外支出；不包括營業(yè)外收入。立法本意：此行對財產(chǎn)處置收入與支出的會計與稅法差異進(jìn)行綜合調(diào)整。2財產(chǎn)損失的范圍（否）第47行投資轉(zhuǎn)讓處置損失（肯）含壞賬損失！

(三)案例：華美公司2011年發(fā)生的財產(chǎn)處置收入與支出情況有六種，下面分析財產(chǎn)損失的會計金額與稅法金額的構(gòu)成。［情況一］2011年5月8日，華美公司出售一臺不需用的機(jī)器設(shè)備，設(shè)備原值150000元，會計上已計提折舊60000元，已計提減值準(zhǔn)備20000元，出售取得收入80000元。稅法上允許扣除的折舊為63000元。（1）固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理的賬務(wù)處理：借：累計折舊60000

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備20000

固定資產(chǎn)清理70000

貸：固定資產(chǎn)150000

（2）出售取得收入的賬務(wù)處理：借：銀行存款80000

貸：固定資產(chǎn)清理80000

（3）清理凈損益結(jié)轉(zhuǎn)的賬務(wù)處理：借：固定資產(chǎn)清理10000

貸：營業(yè)外收入10000財產(chǎn)損失（會計金額）＝10,000.00（營業(yè)外收入10,000.00作為損失為10,000.00）財產(chǎn)損失（稅法金額）＝（稅法收入―稅法成本）＝[80,000.00―（150,000.00―63,000.00）]＝7,000.00元

(三)案例分析［情況二］2011年2月，華美公司將擁有的一項非專利技術(shù)出售，取得收入100000元，應(yīng)交營業(yè)稅5000元，應(yīng)交城建稅350元，應(yīng)交教育費附加150元。該非專利技術(shù)的賬面原值為150000元，累計攤銷40000元，已計提的減值準(zhǔn)備為30000元。稅法上允許扣除的攤銷為45000元。會計上的賬務(wù)處理為：借：銀行存款100000

無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備30000

累計攤銷40000

貸：無形資產(chǎn)150000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅5000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交城建稅350

應(yīng)交稅費——應(yīng)交教育費附加150

營業(yè)外收入—處置非流動資產(chǎn)利得14500

財產(chǎn)損失（會計金額）＝14,500.00（營業(yè)外收入14,500作為損失為14,500.00）財產(chǎn)損失（稅法金額）＝（稅法收入―稅法成本―相關(guān)稅費）＝[100,000.00―（150,000.00―45,000.00）―5,000.00―350.00―150.00）]＝10,500.00元

(三)案例分析［情況三］華美公司在財產(chǎn)清查中盤虧一臺機(jī)器設(shè)備，設(shè)備原值為60000元，已計提折舊40000元，責(zé)任人賠償10000元。（1）發(fā)現(xiàn)固定資產(chǎn)盤虧的賬務(wù)處理：借：累計折舊40000

待處理財產(chǎn)損溢——待處理固定資產(chǎn)損溢20000

貸：固定資產(chǎn)60000

（2）責(zé)任人賠償，結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)盤虧損失的賬務(wù)處理：借：其他應(yīng)收款10000

營業(yè)外支出10000

貸：待處理財產(chǎn)損溢——待處理固定資產(chǎn)損溢20000財產(chǎn)損失（會計金額）＝10,000.00（營業(yè)外支出10,000.00作為損失為10,000.00）此類損失須審批,稅務(wù)局審批金額為0元.財產(chǎn)損失（稅法金額）＝（稅法賠償收入―稅法成本）＝[10,000.00―（60,000.00―40,000.00）]＝10,000.00元。須稅務(wù)局專項申報后才能扣除，因稅務(wù)局申報確認(rèn)金額為0元。

(三)案例分析［情況四］2011年8月5日，華美公司將一臺機(jī)器設(shè)備對外出售，設(shè)備原值500000元，已計提折舊300000元，已計提減值準(zhǔn)備40000元，出售收入140000元，稅法上該固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)與資產(chǎn)原值相同，稅法上允許扣除的折舊320000元。（1）將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理狀態(tài)：借：固定資產(chǎn)清理160000

累計折舊300000

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備40000

貸：固定資產(chǎn)500000

（2）取得出售價款：借：銀行存款140000

貸：固定資產(chǎn)清理140000

（3）結(jié)轉(zhuǎn)出售凈損失：借：營業(yè)外支出20000貸：固定資產(chǎn)清理20000財產(chǎn)損失（會計金額）＝20,000.00（營業(yè)外支出20,000.00作為損失為20,000.00）財產(chǎn)損失（稅法金額）＝（稅法收入―稅法成本―相關(guān)稅費）＝[140,000.00―（500,000.00―320,000.00）]＝40,000.00元

(三)案例分析［情況五］2011年9月20日