第五編　完成審計工作與出具審計報告-第十九章　審計報告

第五編完成審計工作與出具審計報告——第十九章審計報告歷年考情概況

本章屬于重點章節(jié)。從近幾年考試情況來看，主要以客觀題形式考查關鍵審計事項段、其他事項段、強調事項段、審計意見類型的判定等知識點，同時在主觀題中也考查過非標準審計報告意見類型的判定以及審計報告部分內容的撰寫等內容。

預計今年考核分值在8分左右。學習方法與應試技巧

在學習本章時，應做到如下幾點：

（1）掌握關鍵審計事項段、強調事項段及其他事項段的內涵及專門的術語；

（2）掌握審計意見判斷的標準，記憶審計報告的格式與內容；

（3）掌握不同情況下對應數(shù)據(jù)和比較財務報表對審計意見的影響；

（4）掌握其他信息存在重大錯報時采取的審計措施。

審計報告綜合題通常采用續(xù)寫審計報告或修改審計報告的方式進行考核。

知識點：審計報告的內容

審計報告是注冊會計師在完成審計工作后向委托人提交的最終產品。

審計報告是指注冊會計師根據(jù)審計準則的規(guī)定，在執(zhí)行審計工作的基礎上，對財務報表發(fā)表審計意見的書面文件。

注冊會計師應當將已審計的財務報表附于審計報告之后，以便于財務報表使用者正確理解和使用審計報告，并防止被審計單位替換、更改已審計的財務報表。

一、審計意見的形成★★★

（一）得出審計結論時考慮的領域

在得出結論時，注冊會計師應當考慮下列方面：

1.按照《針對評估的重大錯報風險采取的應對措施》的規(guī)定，是否已獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)；

2.按照《評價審計過程中識別出的錯報》的規(guī)定，未更正錯報單獨或匯總起來是否構成重大錯報；

3.評價財務報表是否在所有重大方面按照適用的財務報告編制基礎編制；

4.評價財務報表是否實現(xiàn)公允反映；

5.評價財務報表是否恰當提及或說明適用的財務報告編制基礎。（二）審計意見的類型

無保留意見，當注冊會計師認為財務報表在所有重大方面按照適用的財務報告編制基礎編制并實現(xiàn)公允反映時發(fā)表的審計意見。

非無保留意見，當存在下列情形之一時，注冊會計師應當在審計報告中發(fā)表非無保留意見：

（1）存在錯報：根據(jù)獲取的審計證據(jù)，得出財務報表整體存在重大錯報的結論；

（2）審計范圍受限：無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，不能得出財務報表整體不存在重大錯報的結論。無保留意見審計報告示例：審計報告東達股份有限公司全體股東：

一、審計意見

我們審計了東達股份有限公司（以下簡稱“東達公司”）財務報表，包括2017年12月31日的資產負債表，2017年度的利潤表、現(xiàn)金流量表、股東權益變動表以及相關財務報表附注。

我們認為，后附的財務報表在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，公允反映了東達公司2017年12月31日的財務狀況以及2017年度的經營成果和現(xiàn)金流量。

二、形成審計意見的基礎

我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。審計報告的“注冊會計師對財務報表審計的責任”部分進一步闡述了我們在這些準則下的責任。按照中國注冊會計師職業(yè)道德守則，我們獨立于東達公司，并履行了職業(yè)道德方面的其他責任。我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)?，為發(fā)表審計意見提供了基礎。

三、關鍵審計事項

關鍵審計事項是根據(jù)我們的職業(yè)判斷，認為對本期財務報表審計最為重要的事項。這些事項的應對以對財務報表整體進行審計并形成審計意見為背景，我們不對這些事項單獨發(fā)表意見。（一）商譽的減值

1.事項描述

截至2017年12月31日，東達公司因收購文昌公司而確認了3000萬元的商譽。貴公司管理層于每年年末對商譽進行減值測試。本年度，文昌公司產生了經營損失，該商譽出現(xiàn)減值跡象。

報告期末，東達公司管理層對文昌公司的商譽進行了減值測試，以評價該項商譽是否存在減值。管理層采用現(xiàn)金流預測模型來計算商譽的可收回金額，并將其與商譽的賬面價值相比較。該模型所使用的折現(xiàn)率、預計現(xiàn)金流，特別是未來收入增長率等關鍵指標需要作出重大的管理層判斷。通過測試，管理層得出商譽沒有減值的結論。

2.實施的審計程序

我們針對管理層減值測試所實施的審計程序包括：

（1）對管理層的估值方法予以了評估；

（2）基于我們對相關行業(yè)的了解，我們質疑了管理層假設的合理性，如收入增長率、折現(xiàn)率等；

（3）檢查錄入數(shù)據(jù)與支持證據(jù)的一致性，例如，已批準的預算以及考慮這些預算的合理性。

3.實施審計程序的結果

我們認為，基于目前所獲取的信息，管理層在對商譽減值測試所使用的假設是合理的，相關信息在財務報表附注-15中所作出的披露是適當?shù)?。（二）以公允價值計價的消耗性生物資產

1.事項描述

截至2017年12月31日，東達公司合并財務報表附注所示以公允價值計價的消耗性生物資產余額12,600.27萬元，屬于東達公司的特殊資產，且金額較大，為此我們確定消耗性生物資產的計量為關鍵審計事項。

根據(jù)東達公司的會計政策，消耗性生物資產在形成蓄積量以前按照成本進行初始計量，形成蓄積量以后按公允價值計量，公允價值變動計入當期損益。由于東達公司的消耗性生物資產沒有活躍的市場可參考價格，所以東達公司采用估值技術確定已形成蓄積量的消耗性生物資產（下稱“該類生物資產”）的公允價值。

2.審計應對

針對該類生物資產的公允價值計量問題，我們實施的審計程序主要包括：我們對東達公司與確定該類生物資產相關的控制進行了評估；對該類生物資產的估值方法進行了了解和評價，并與估值專家討論了估值方法的具體運用；對在估值過程中運用的估值參數(shù)和折現(xiàn)率進行了考慮和評價。四、管理層和治理層對財務報表的責任

管理層負責按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制財務報表，使其實現(xiàn)公允反映，并設計、執(zhí)行和維護必要的內部控制，以使財務報表不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報。

在編制財務報表時，管理層負責評估東達公司的持續(xù)經營能力，披露與持續(xù)經營相關的事項（如適用），并運用持續(xù)經營假設，除非計劃清算東達公司、停止營運或別無其他現(xiàn)實的選擇。

治理層負責監(jiān)督東達公司的財務報告過程。五、注冊會計師對財務報表審計的責任

我們的目標是對財務報表整體是否不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報獲取合理保證，并出具包含審計意見的審計報告。合理保證是高水平的保證，但并不能保證按照審計準則執(zhí)行的審計在某一重大錯報存在時總能發(fā)現(xiàn)。錯報可能由于舞弊或錯誤導致，如果合理預期錯報單獨或匯總起來可能影響財務報表使用者依據(jù)財務報表作出的經濟決策，則通常認為錯報是重大的。

在按照審計準則執(zhí)行審計的過程中，我們運用了職業(yè)判斷，保持了職業(yè)懷疑。我們同時：

（1）識別和評估由于舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險；對這些風險有針對性地設計和實施審計程序；獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，作為發(fā)表審計意見的基礎。由于舞弊可能涉及串通、偽造、故意遺漏、虛假陳述或凌駕于內部控制之上，未能發(fā)現(xiàn)由于舞弊導致的重大錯報的風險高于未能發(fā)現(xiàn)由于錯誤導致的重大錯報的風險。

（2）了解與審計相關的內部控制，以設計恰當?shù)膶徲嫵绦颍康牟⒎菍炔靠刂频挠行园l(fā)表意見。

（3）評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計及相關披露的合理性。

（4）對管理層使用持續(xù)經營假設的恰當性得出結論。同時，根據(jù)獲取的審計證據(jù)，就可能導致對東達公司持續(xù)經營能力產生重大疑慮的事項或情況是否存在重大不確定性得出結論。如果我們得出結論認為存在重大不確定性，審計準則要求我們在審計報告中提請報表使用者注意財務報表中的相關披露；如果披露不充分，我們應當發(fā)表非無保留意見。我們的結論基于審計報告日可獲得的信息。然而，未來的事項或情況可能導致東達公司不能持續(xù)經營。

從與治理層溝通的事項中，我們確定哪些事項對本期財務報表審計最為重要，因而構成關鍵審計事項。我們在審計報告中描述這些事項，除非法律法規(guī)禁止公開披露這些事項，或在極其罕見的情形下，如果合理預期在審計報告中溝通某事項造成的負面后果超過在公眾利益方面產生的益處，我們確定不應在審計報告中溝通該事項。

正寶會計師事務所中國注冊會計師：鄭大寶（項目合伙人）

中國·文武市中國注冊會計師：鄭小寶

二○一八年三月十五日

二、審計報告的基本格式與內容

1.標題：統(tǒng)一規(guī)范為“審計報告”。

2.收件人：按照業(yè)務約定書的要求致送審計報告的對象，通常為被審計單位的股東或治理層。

如：ABC股份有限公司全體股東

3.審計意見

審計意見部分由兩部分構成。

第一部分，指出已審計財務報表；

第二部分，說明注冊會計師發(fā)表的審計意見。示例：

（一）審計意見

我們審計了ABC股份有限公司（以下簡稱“ABC公司”）財務報表，包括20×1年12月31日的資產負債表，20×1年度的利潤表、現(xiàn)金流量表、股東權益變動表以及相關財務報表附注。

我們認為，后附的財務報表在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，公允反映了ABC公司20×1年12月31日的財務狀況以及20×1年度的經營成果和現(xiàn)金流量。4.形成審計意見的基礎

本部分提供關于審計意見的重要背景，應當緊接在審計意見部分之后。

示例：

（二）形成審計意見的基礎

我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。審計報告的“注冊會計師對財務報表審計的責任”部分進一步闡述了我們在這些準則下的責任。按照中國注冊會計師職業(yè)道德守則，我們獨立于ABC公司，并履行了職業(yè)道德方面的其他責任。我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)模瑸榘l(fā)表審計意見提供了基礎。5.管理層對財務報表的責任

示例：

（三）管理層和治理層對財務報表的責任

管理層負責按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制財務報表，使其實現(xiàn)公允反映，并設計、執(zhí)行和維護必要的內部控制，以使財務報表不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報。

在編制財務報表時，管理層負責評估ABC公司的持續(xù)經營能力，披露與持續(xù)經營相關的事項（如適用），并運用持續(xù)經營假設，除非計劃清算ABC公司、停止營運或別無其他現(xiàn)實的選擇。

治理層負責監(jiān)督ABC公司的財務報告過程。6.注冊會計師對財務報表審計的責任

示例：

（四）注冊會計師對財務報表審計的責任

我們的目標是對財務報表整體是否不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報獲取合理保證，并出具包含審計意見的審計報告。合理保證是高水平的保證，但并不能保證按照審計準則執(zhí)行的審計在某一重大錯報存在時總能發(fā)現(xiàn)。錯報可能由于舞弊或錯誤導致，如果合理預期錯報單獨或匯總起來可能影響財務報表使用者依據(jù)財務報表作出的經濟決策，則通常認為錯報是重大的。在按照審計準則執(zhí)行審計的過程中，我們運用了職業(yè)判斷，保持了職業(yè)懷疑。我們同時：

（1）識別和評估由于舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險；對這些風險有針對性地設計和實施審計程序；獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，作為發(fā)表審計意見的基礎。由于舞弊可能涉及串通、偽造、故意遺漏、虛假陳述或凌駕于內部控制之上，未能發(fā)現(xiàn)由于舞弊導致的重大錯報的風險高于未能發(fā)現(xiàn)由于錯誤導致的重大錯報的風險。

（2）了解與審計相關的內部控制，以設計恰當?shù)膶徲嫵绦颍康牟⒎菍炔靠刂频挠行园l(fā)表意見。

（3）評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計及相關披露的合理性。

（4）對管理層使用持續(xù)經營假設的恰當性得出結論。同時，根據(jù)獲取的審計證據(jù)，就可能導致對ABC公司持續(xù)經營能力產生重大疑慮的事項或情況是否存在重大不確定性得出結論。如果我們得出結論認為存在重大不確定性，審計準則要求我們在審計報告中提請報表使用者注意財務報表中的相關披露；如果披露不充分，我們應當發(fā)表非無保留意見。我們的結論基于審計報告日可獲得的信息。然而，未來的事項或情況可能導致ABC公司不能持續(xù)經營。（5）評價財務報表的總體列報、結構和內容（包括披露），并評價財務報表是否公允反映相關交易和事項。

我們與治理層就計劃的審計范圍、時間安排和重大審計發(fā)現(xiàn)（包括我們在審計中識別的值得關注的內部控制缺陷）等事項進行溝通。

我們還就遵守關于獨立性的相關職業(yè)道德要求向治理層提供聲明，并就可能被合理認為影響我們獨立性的所有關系和其他事項，以及相關的防范措施（如適用）與治理層進行溝通。

從與治理層溝通的事項中，我們確定哪些事項對本期財務報表審計最為重要，因而構成關鍵審計事項。我們在審計報告中描述這些事項，除非法律法規(guī)禁止公開披露這些事項，或在極其罕見的情形下，如果合理預期在審計報告中溝通某事項造成的負面后果超過在公眾利益方面產生的益處，我們確定不應在審計報告中溝通該事項。7.按照相關法律法規(guī)的要求報告的事項（如適用）

除審計準則規(guī)定的注冊會計師對財務報表出具審計報告的責任外，相關法律法規(guī)可能對注冊會計師設定了其他報告責任。

這些責任是注冊會計師按照審計準則對財務報表出具審計報告的責任的補充。

8.注冊會計師的簽名和蓋章

審計報告應當由項目合伙人和另一名負責該項目的注冊會計師簽名和蓋章。

對上市實體整套通用目的財務報表出具的審計報告應當注明項目合伙人。

9.會計師事務所的名稱、地址和蓋章

審計報告應當載明會計師事務所的名稱和地址，并加蓋會計師事務所公章。

××會計師事務所中國注冊會計師：×××（項目合伙人）

（蓋章）（簽名并蓋章）

中國注冊會計師：×××

（簽名并蓋章）

中國××市二×○二年三月十五日10.報告日期

注冊會計師在確定審計報告日期時，應當確信已獲取下列審計證據(jù)：

（1）構成整套財務報表的所有報表（包括相關附注）已編制完成（管理層簽署財務報表）；

（2）被審計單位的董事會、管理層或類似機構已經認可其對財務報表負責（管理層簽署書面聲明）。

審計報告日期不應早于管理層簽署財務報表的日期，也不應早于管理層簽署書面聲明的日期。

簽署審計報告的日期通常與管理層簽署財務報表的日期為同一天，或晚于管理層簽署已審財務報表的日期?！纠}·2016年·單選題】（2016年）下列有關審計報告日的說法中，錯誤的是（）。

A.審計報告日不應早于管理層書面聲明的日期

B.審計報告日可以晚于管理層簽署已審計財務報表的日期

C.審計報告日應當是注冊會計師獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，并在此基礎上對財務報表形成審計意見的日期

D.在特殊情況下，注冊會計師可以出具雙重日期的審計報告

『正確答案』C

『答案解析』審計報告日不應早于注冊會計師獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，并在此基礎上對財務報表形成審計意見的日期。

如注冊會計師對審計報告日至會計報表公布日獲知的期后事項實施了追加審計程序，并已作適當處理，注冊會計師可選用簽署雙重報告日期或更改審計報告日期的方法知識點：在審計報告中溝通關鍵審計事項

關鍵審計事項是指注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷，在本期財務報表審計中最重要的事項。這些事項是在對財務報表整體進行審計并形成意見的背景下進行處理的，不對這些事項提供單獨的意見。

對上市實體整套通用目的財務報表進行審計，應當在審計報告中溝通關鍵審計事項；或者注冊會計師決定或委托方要求，可能在審計報告中溝通關鍵審計事項。

在審計報告中溝通關鍵審計事項，可以：

（1）增加審計透明度，提高審計報告決策的相關性和有用性；

（2）增加信息量，有助于提高使用者理解被審單位、已審計報表中涉及重大管理層判斷領域和注冊會計師認為審計中最重要的事項；

（3）有助于為預期使用者與管理層和治理層溝通提供基礎；

（4）提高對審計的信任。

一、確定關鍵審計事項的決策框架（思路）★★

（一）以“與治理層溝通的事項”為起點選擇關鍵審計事項

應從與治理層溝通事項中選取關鍵審計事項。法定溝通事項1.注冊會計師與財務報表審計相關的責任

2.計劃的審計范圍和時間的總體安排審計前3.審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題

4.值得關注的內部控制缺陷

5.注冊會計師的獨立性審計中補充事項與治理層監(jiān)督財務報表之外的責任相關審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題：

注冊會計師對被審計單位的重要會計政策、會計估計和財務報表披露等會計實務的看法（當存在重大計量不確定性的情況下作出會計估計時，對運用的關鍵假設作出的判斷、管理層在編制報表時作出的最困難、最主觀或最復雜的判斷）；

審計過程中發(fā)現(xiàn)的重大事項（重大錯報風險領域、重大與異常交易、與管理層存在重大分歧的事項）；

審計中遇到的重大困難（審計范圍限制：如管理層施加壓力、嚴重拖延提供信息的時間、壓縮審計時間、拒絕對持續(xù)經營能力評估等）。（二）從“與治理層溝通的事項”中選出“在執(zhí)行審計工作時重點關注過的事項”

注冊會計師在確定哪些事項屬于重點關注過的事項時，需要特別考慮：

1.評估的重大錯報風險較高的領域或識別出的特別風險（如管理層凌駕于內控的風險、收入確認存在舞弊風險）；

2.與財務報表中涉及重大管理層判斷（包括被認為具有高度估計不確定性的會計估計）的領域相關的重大審計判斷；

3.當期重大交易或事項對審計的影響（停業(yè)或并購）。

這些事項通常與財務報表中披露的事項相關聯(lián)，并且旨在反映已審計財務報表中預期使用者可能特別感興趣的領域。（三）從“在執(zhí)行審計工作時重點關注過的事項”中選出“最為重要的事項”，從而構成關鍵審計事項

在確定某一與治理層溝通過的事項的相對重要程度以及該事項是否構成關鍵審計事項時，下列考慮也可能是相關的：

1.該事項對預期使用者理解財務報表整體的重要程度；

2.管理層在選擇與該事項相關的會計政策時涉及的復雜程度或主觀程度；

3.從定性和定量方面考慮，與該事項相關的由于舞弊或錯誤導致的已更正錯報和累積未更正錯報（如有）的性質和重要程度；

4.為應對該事項所需要付出的審計努力的性質和程度；

5.在實施審計程序和獲取審計證據(jù)時，注冊會計師遇到的困難的性質和嚴重程度；

6.識別出的與該事項相關的控制缺陷的嚴重程度。

7.該事項是否涉及數(shù)項可區(qū)分但又相互關聯(lián)的審計考慮（關聯(lián)程度）。【知識點撥】“最為重要的事項”并不意味著只有一項。需要在審計報告中包含的關鍵審計事項的數(shù)量可能受被審計單位規(guī)模和復雜程度、業(yè)務和經營環(huán)境的性質，以及審計業(yè)務具體事實和情況的影響。

二、關鍵審計事項段★★

在關鍵審計事項部分披露的關鍵審計事項必須是已經得到滿意解決的事項，即不存在審計范圍受到限制，也不存在注冊會計師與被審計單位管理層意見分歧的情況。

導致非保留意見的事項、可能導致對被審計單位持續(xù)經營能力產生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性等，雖然符合關鍵審計事項的定義，但這些事項在審計報告中專門的部分披露，不在關鍵審計事項部分披露。關鍵審計事項段示例審計報告一、審計意見……

二、形成審計意見的基礎……

三、關鍵審計事項

關鍵審計事項是注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷，認為對本期財務報表審計最為重要的事項；關鍵審計事項的應對以對財務報表整體進行審計并形成審計意見為背景，注冊會計師不對關鍵審計事項單獨發(fā)表意見。我們在審計中識別出的關鍵審計事項如下：（一）貸款損失準備

相關信息披露詳見財務報表附注——XX

（1）事項描述

截至201X年12月31日，貴行計提的貸款損失準備為XXX萬元。

信貸活動是商業(yè)銀行主要的業(yè)務活動。信貸資產的質量是決定商業(yè)銀行財務狀況和經營成果的關鍵因素之一。管理層通過對已經實際發(fā)生的和對預計未來現(xiàn)金流量有影響的事項評估，對于有客觀證據(jù)表明信貸資產發(fā)生減值的，且企業(yè)能夠對該影響進行可靠計量的，應當確認減值損失，計提貸款損失準備，進而影響報告期的財務狀況和經營成果。減值跡象的識別和減值金額的確定需要管理層作出重大判斷，尤其是在減值的時點和預計未來現(xiàn)金流量等方面。由于管理層沒能識別出減值跡象，從而導致計提的損失準備不充分的風險是存在的。因此評估管理層計提的貸款損失準備是否充分、適當是關鍵審計事項。（2）實施的審計程序

我們獲取了貴行貸款損失準備計提的相關政策，確認損失準備計提政策和方法符合企業(yè)會計準則的規(guī)定，且管理層計提損失準備的估計和假設是合理的。

我們了解并評估了與貸款損失準備相關的關鍵內部控制的設計和執(zhí)行。我們選擇了單項計提準備的樣本，通過判斷減值跡象的性質和時間，以評估它們是否發(fā)生于本期。同時，我們檢查了相關預計未來現(xiàn)金流假設的依據(jù)，評估了計提的損失準備金額的合理性，并重新計算了損失準備。對于組合計提的貸款，我們選取的樣本量足以覆蓋不同的信用風險組合，我們檢查了貸款樣本劃分為特定的風險組合是否適當，并檢查風險組合預計損失率的評估過程，以確定各項組合的損失率是恰當?shù)?。我們重新計算了風險組合應計提的損失準備金額，并與管理層計算的結果進行比對。

通過復核獨立的公開信息（如宏觀經濟政策、特殊行業(yè)的政策導向、第三方評級和投資報告）披露的潛在減值觸發(fā)事項，來判斷管理層是否已經識別或披露全部的重大減值風險。查閱監(jiān)管機構的檢查意見，監(jiān)管機構檢查意見中是否提及重大的五級分類的不適當，以及通過檢查貸款的逾期天數(shù)信息來判斷貸款損失準備計提的及時性和合理性。通過以上方法，我們評估了存在重大減值風險的貸款損失準備計提的充分性。（3）實施審計程序的結果

基于獲取的審計證據(jù)，我們認為，根據(jù)對于影響減值金額的減值時點和預計未來現(xiàn)金流量等方面的分析，管理層所做出的判斷是恰當?shù)?，在對于貸款損失準備充分性的測試中，我們沒有發(fā)現(xiàn)管理層未識別出的減值跡象。相關信息在財務報表附注——XX中所作出的披露是適當?shù)?。（一）關鍵審計事項段包含的內容

1.標題

在審計報告中單設一部分，以“關鍵審計事項”為標題。

2.引言

關鍵審計事項部分的引言應當同時說明下列事項：

（1）關鍵審計事項是注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷，認為對本期財務報表審計最為重要的事項；

（2）關鍵審計事項的應對以對財務報表整體進行審計并形成審計意見為背景，注冊會計師對財務報表整體形成審計意見，而不對關鍵審計事項單獨發(fā)表意見。3.描述單一關鍵審計事項（可設恰當子標題逐項描述）

逐項描述關鍵審計事項時，注冊會計師應當分別索引至財務報表的相關披露（如有），并同時說明：

（1）該事項被確定為關鍵審計事項的原因；

（2）該事項在審計中是如何應對的。

①審計應對措施或審計方法中，與該事項最為相關或對評估的重大錯報風險最有針對性的方面；

②對已實施審計程序的簡要概述；

③實施審計程序的結果；

④對該事項作出的主要看法。（二）不在審計報告中溝通關鍵審計事項的情形

1.法律法規(guī)可能禁止管理層或注冊會計師公開披露某一被確定為關鍵審計事項的事項（涉案調查）。

例如，法律法規(guī)可能明確禁止任何可能損害相關機構對某項違法行為或疑似違法行為（如與洗錢相關或疑似與洗錢相關的行為）進行調查的公開披露。

2.如果合理預期在審計報告中溝通某事項造成的負面后果超過產生的公眾利益方面的益處（社會影響）。

3.導致非無保留意見的事項、可能導致對被審計單位持續(xù)經營能力產生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性等，雖然符合關鍵審計事項的定義，但這些事項在審計報告中專門的部分披露，不在關鍵審計事項部分披露。注冊會計師應當按照適用的審計準則的規(guī)定報告這些事項，并在關鍵審計事項部分提及形成保留（否定）意見的基礎部分或與持續(xù)經營相關的重大不確定性部分。在關鍵審計事項段提及形成保留意見示例審計報告一、保留意見

二、形成保留意見的基礎

三、關鍵審計事項

關鍵審計事項是注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷，認為對本期財務報表審計最為重要的事項；關鍵審計事項的應對以對財務報表整體進行審計并形成審計意見為背景，注冊會計師不對關鍵審計事項單獨發(fā)表意見。除“形成保留意見的基礎”部分所述事項外，我們確定需要在審計報告中溝通的關鍵審計事項如下：（三）描述關鍵審計事項的要求

描述的充分性取決于注冊會計師職業(yè)判斷的運用，注冊會計師可能需要注意用于描述關鍵審計事項的語言，嚴禁使用高度專業(yè)化的審計術語，并使之：

1.不暗示注冊會計師在對財務報表形成審計意見時尚未恰當解決該事項；

2.將該事項與被審計單位的具體情形緊密相扣，避免使用通用或標準化的語言；

3.考慮該事項在相關財務報表披露（如有）中是如何處理的；

4.不包含或暗示對財務報表單一要素單獨發(fā)表的意見；

5.避免不恰當?shù)靥峁┡c被審計單位相關的原始信息?！局R點撥】增加關鍵審計事項應注意的問題

1.增加關鍵審計事項并不改變審計的目的、方法和流程和意見類型；

2.如果不存在關鍵審計事項，應當在審計報告中說明：

（1）除形成保留（否定）意見的基礎部分或與持續(xù)經營相關的重大不確定性部分所描述的事項外，我們確定不存在其他需要在審計報告中溝通的關鍵審計事項。

（2）我們確定不存在需要在審計報告中溝通的關鍵審計事項（無保留意見）。

3.禁止對確定為關鍵審計事項的事項作為強調事項

4.關鍵審計事項不能代替管理層對報表應作的披露

5.關鍵審計事項應是得到滿意解決的事項（不可替代非無保留意見事項、導致持續(xù)經營能力產生重大疑慮的事項、重大不確定性事項）

6.在發(fā)表無法表示意見時不需溝通關鍵審計事項（四）就關鍵審計事項與治理層溝通

注冊會計師就下列方面與治理層溝通：

1.注冊會計師確定的關鍵審計事項；

2.根據(jù)被審計單位和審計業(yè)務的具體情況，注冊會計師確定不存在需要在審計報告中溝通的關鍵審計事項（如適用）。知識點：非無保留意見的審計報告

一、非無保留意見的含義

非無保留意見是指保留意見、否定意見或無法表示意見。

當存在下列情形之一時，注冊會計師應當在審計報告中發(fā)表非無保留意見：

（1）根據(jù)獲取的審計證據(jù)，得出財務報表整體存在重大錯報的結論。

（2）無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，不能得出財務報表整體不存在重大錯報的結論。1.財務報表整體存在重大錯報，重大錯報可能源于：

（1）選擇會計政策的恰當性；

（2）對所選會計政策的運用；

（3）財務報表披露的恰當性或充分性。

2.無法獲取證據(jù)說明財務報表整體不存在重大錯報（審計范圍限制）

當無法實施特定審計程序但可通過實施替代程序獲取證據(jù)，并不構成審計范圍受到限制。審計范圍受到限制可能源于：

（1）超出被審計單位控制（客觀環(huán)境影響等）；

（2）注冊會計師工作的性質和時間安排；

（3）管理層施加的限制。

二、確定審計報告類型

審計報告類型與錯報金額或審計范圍受到限制相關：

1.存在重大錯報或范圍限制的重要性

2.重大錯報或范圍限制對報表產生或可能產生影響的廣泛性。

影響的廣泛性：

（1）不限于對財報的特定要素、賬戶或項目產生影響；

（2）對產生影響的財報中特定要素、賬戶或項目可能是主要組成部分；

（3）與披露相關時，產生的影響對報表使用者理解報表至關重大。錯報金額或審計范圍受到限制與審計報告類型的關系

審計意見決策表導致非無保留意見的事項重大但不具有廣泛性重大且具有廣泛性財務報表存在重大錯報保留意見否定意見無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)保留意見無法表示意見1.發(fā)表保留意見

當存在下列情形之一時，注冊會計師應當發(fā)表保留意見：

（1）在獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)后，注冊會計師認為錯報單獨或匯總起來對財務報表影響重大，但不具有廣泛性。

（2）注冊會計師無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以作為形成審計意見的基礎，但認為未發(fā)現(xiàn)的錯報（如存在）對財務報表可能產生的影響重大，但不具有廣泛性。

2.發(fā)表否定意見

在獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)后，如果認為錯報單獨或匯總起來對財務報表的影響重大且具有廣泛性，注冊會計師應當發(fā)表否定意見。

3.發(fā)表無法表示意見

如果無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以作為形成審計意見的基礎，但認為未發(fā)現(xiàn)的錯報（如存在）對財務報表可能產生的影響重大且具有廣泛性，注冊會計師應當發(fā)表無法表示意見。保留意見的審計報告（財務報表存在重大錯報）示例審計報告ABC股份有限公司全體股東：

一、對財務報表出具的審計報告

（一）保留意見

我們審計了ABC股份有限公司（以下簡稱“ABC公司”）財務報表，包括20×1年12月31曰的資產負債表，20×1年度的利潤表、現(xiàn)金流量表、股東權益變動表以及相關財務報表附注。

我們認為，除“形成保留意見的基礎”部分所述事項產生的影響外，后附的財務報表在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，公允反映了ABC公司20×1年12月31日的財務狀況以及20×1年度的經營成果和現(xiàn)金流量。（二）形成保留意見的基礎

ABC公司20×1年12月31日資產負債表中存貨的列示金額為×元。管理層根據(jù)成本對存貨進行計量，而沒有根據(jù)成本與可變現(xiàn)凈值孰低的原則進行計量，這不符合企業(yè)會計準則的規(guī)定。ABC公司的會計記錄顯示，如果管理層以成本與可變現(xiàn)凈值孰低來計量存貨，存貨列示金額將減少×元。相應地，資產減值損失將增加×元，所得稅、凈利潤和股東權益將分別減少×元、×元和×元。

我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。審計報告的“注冊會計師對財務報表審計的責任”部分進一步闡述了我們在這些準則下的責任。按照中國注冊會計師職業(yè)道德守則，我們獨立于ABC公司，并履行了職業(yè)道德方面的其他責任。我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)模瑸榘l(fā)表保留意見提供了基礎。（三）關鍵審計事項

關鍵審計事項是根據(jù)我們的職業(yè)判斷，認為對本期財務報表審計最為重要的事項。這些事項是在對財務報表整體進行審計并形成意見的背景下進行處理的，我們不對這些事項提供單獨的意見。除“形成保留意見的基礎”部分所述事項外，我們確定下列事項是需要在審計報告中溝通的關鍵審計事項。

關鍵審計事項—商譽的減值測試

相關信息披露詳見財務報表附注—xx

1.事項描述規(guī)定……

2.實施的審計程序及結果……

（四）管理層和治理層對財務報表的責任

……

（五）注冊會計師對財務報表審計的責任

……

二、按照相關法律法規(guī)的要求報告的事項

……

××會計師事務所中國注冊會計師：×××（項目合伙人）

（蓋章）（簽名并蓋章）

中國注冊會計師：×××

（簽名并蓋章）

中國××市二〇X二年三月十五日三、非無保留意見的審計報告的格式和內容

（一）審計意見段

1.標題

在發(fā)表非無保留意見時，注冊會計師應當對審計意見段使用恰當?shù)臉祟}，如“保留意見”、“否定意見”或“無法表示意見”等。

2.發(fā)表保留意見

發(fā)表保留意見時，注冊會計師應當在審計意見段中使用“除……可能產生的影響外”等措辭。

3.發(fā)表否定意見

當發(fā)表否定意見時，注冊會計師可在審計意見段中使用“由于受……的重大影響”，或“由于……段所述事項的重要性”，“ABC公司的財務報表沒有在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，未能公允反映ABC公司20×1年12月31日的財務狀況以及20×1年度的經營成果和現(xiàn)金流量”等措辭。

4.發(fā)表無法表示意見

當發(fā)表無法表示意見時，注冊會計師應當在審計意見段中說明：

由于形成無法表示意見的基礎部分所述事項的重要性，我們無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以為發(fā)表審計意見提供基礎，因此，我們不對ABC公司財務報表發(fā)表審計意見。（二）導致非無保留意見的事項段

1.將無保留意見的“形成審計意見的基礎”這一標題修改為恰當?shù)臉祟}，如“形成保留意見的基礎”、“形成否定意見的基礎”或“形成無法表示意見的基礎”；

2.在該部分對導致發(fā)表非無保留意見的事項進行描述。

（三）非無保留意見對審計報告要素內容的修改

1.發(fā)表保留意見或否定意見

在形成保留意見/否定意見的基礎部分說明：

注冊會計師相信，注冊會計師已獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)?，為發(fā)表保留意見/否定意見提供了基礎。2.無法表示意見

（1）在意見段中說明：注冊會計師接受委托審計財務報表；注冊會計師不對后附的財務報表發(fā)表審計意見；由于形成無法表示意見的基礎部分所述事項的重要性，注冊會計師無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以作為對財務報表發(fā)表審計意見的基礎。

（2）在形成無法表示意見的基礎部分，不應提及審計報告中用于描述注冊會計師責任的部分，也不應說明注冊會計師是否已獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以作為形成審計意見的基礎。

（3）注冊會計師對財務報表審計的責任部分，使之僅包含下列內容：

①注冊會計師的責任是按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定，對被審計單位財務報表執(zhí)行審計工作，以出具審計報告；

②但由于形成無法表示意見的基礎部分所述的事項，注冊會計師無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以作為發(fā)表審計意見的基礎；

③聲明注冊會計師在獨立性和職業(yè)道德方面的其他責任。

知識點：在審計報告中增加強調事項段和其他事項段

一、強調事項段

（一）強調事項段的含義

審計報告的強調事項段是指審計報告中含有的一個段落，該段落提及已在財務報表中恰當列報或披露的事項，根據(jù)注冊會計師的職業(yè)判斷，該事項對財務報表使用者理解財務報表至關重要。

在報告中的位置：

當強調事項段與適用的財務報告編制基礎相關時，包括當注冊會計師確定法律法規(guī)規(guī)定的財務報告編制基礎不可接受時，注冊會計師可能認為有必要將強調事項段緊接在“形成審計意見的基礎”部分之后，以為審計意見提供合適的背景。

按其與關鍵審計事項相比的重要程度，決定置于“關鍵審計事項”部分之前或之后。（二）增加強調事項段的條件

1.如果認為有必要提醒財務報表使用者關注的事項已在財務報表中列報或披露；

2.根據(jù)職業(yè)判斷認為對財務報表使用者理解財務報表至關重要的事項；

3.該事項不會導致注冊會計師發(fā)表非無保留意見；

4.該事項未被確定為在審計報告中溝通的關鍵審計事項。（三）增加強調事項段的情形

1.某些審計準則對特定情況要求增加強調事項段的情形：

（1）法律法規(guī)規(guī)定的財務報告編制基礎不可接受，但其是由法律或法規(guī)作出的規(guī)定；

（2）提醒財務報表使用者注意財務報表按照特殊目的編制基礎編制；

（3）注冊會計師在審計報告日后知悉了某些事實（期后事項），且出具了新的審計報告或修改了審計報告。

2.注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷可能認為需要增加強調事項段的情形：

（1）提前應用（在允許的情況下）對財務報表有廣泛影響的新會計準則；

（2）異常訴訟或監(jiān)管行動的未來結果存在不確定性；

（3）存在已經或持續(xù)對被審計單位財務狀況產生重大影響的特大災難。（四）在審計報告中增加強調事項段的表述

1.單獨作為一部分并使用“強調事項”的標題；

2.明確提及被強調事項以及相關披露的位置；

3.指出審計意見沒有因該強調事項而改變。

強調事項段示例：

三、強調事項——未決訴訟的不確定性

我們提醒財務報表使用人關注，如財務報表附注X所述，截止財務報表批準日，XYZ公司提及的訴訟尚在審理中，其結果具有不確定性。本段內容并不影響已發(fā)表的審計意見。

請將強調事項段記憶，包含提醒句、事項及原因、結束語。

二、其他事項段

（一）其他事項段的含義

其他事項段是指審計報告中含有的一個段落，該段落提及未在財務報表中列報或披露的事項，根據(jù)注冊會計師的職業(yè)判斷，該事項與財務報表使用者理解審計工作、注冊會計師責任或審計報告相關。

（二）增加其他事項段的條件

1.如果認為有必要溝通的事項，未在財務報表中列報或披露；

2.根據(jù)職業(yè)判斷認為與財務報表使用者理解審計工作、注冊會計師的責任或審計報告相關的事項；

3.未被法律法規(guī)禁止；

4.該事項未被確定為在審計報告中溝通的關鍵審計事項。（三）增加其他事項段的情形

其他事項段需要說明的事項具體包括：

1.與使用者理解審計工作相關的情形；

2.與使用者理解注冊會計師的責任或審計報告相關的情形；

3.對兩套以上財務報表出具審計報告的情形；

4.限制審計報告分發(fā)和使用的情形。其他事項段不涉及以下情形：

（1）除根據(jù)審計準則的規(guī)定有責任對財務報表出具審計報告外，注冊會計師還有其他報告責任；

（2）注冊會計師可能被要求實施額外的規(guī)定的程序并予以報告，或對特定事項發(fā)表意見；

（3）其他事項段不包括法律法規(guī)或其他職業(yè)準則禁止注冊會計師提供的信息；

（4）其他事項段也不包括要求管理層提供的信息。

其他事項段示例：

其他事項

ABC公司20X0年度財務報表已由其他注冊會計師審計，并于20X1年3月31日發(fā)表了無保留意見。

三、與治理層溝通

如果擬在審計報告中增加強調事項段或其他事項段，注冊會計師應當就該事項和擬使用的措辭與治理層溝通。知識點：比較信息

一、比較信息的含義

1.比較信息的含義

比較信息包括對應數(shù)據(jù)和比較財務報表。

（1）對應數(shù)據(jù)，是指作為本期財務報表組成部分的上期金額和相關披露，這些金額和披露只能和與本期相關的金額和披露（稱為“本期數(shù)據(jù)”）聯(lián)系起來閱讀。對應數(shù)據(jù)列報的詳細程度主要取決于其與本期數(shù)據(jù)的相關程度。

（2）比較財務報表，是指為了與本期財務報表相比較而包含的上期金額和相關披露。比較財務報表包含信息的詳細程度與本期財務報表包含信息的詳細程度相似。2.對比較信息的報告責任

不同的財務報告編制基礎對比較信息的列報要求不同，有的要求列報對應數(shù)據(jù)，而有的則要求列報比較財務報表。

（1）對于對應數(shù)據(jù)，審計意見僅提及本期；

（2）對于比較財務報表，審計意見提及列報的財務報表所屬的各期。

二、審計程序

（一）一般審計程序

1.比較信息是否與上期財務報表列報的金額和相關披露一致，如果必要，比較信息是否已經重述。

2.在比較信息中反映的會計政策是否與本期采用的會計政策一致，如果會計政策已發(fā)生變更，這些變更是否得到恰當處理并得到充分列報與披露。（二）注意到比較信息可能存在重大錯報時的審計要求

1.本期財務報表中的比較信息出現(xiàn)重大錯報的情形：

（1）上期財務報表存在重大錯報

①上期財務報表存在重大錯報，該財務報表雖經審計，但注冊會計師因未發(fā)現(xiàn)而未在針對上期財務報表出具的審計報告中對該事項發(fā)表非無保留意見，本期財務報表中的比較信息未作更正。（上期錯報未被發(fā)現(xiàn)）

②上期財務報表存在重大錯報，該財務報表未經注冊會計師審計，比較信息未作更正。（上期錯報未被審計）

（2）上期財務報表不存在重大錯報

①上期財務報表不存在重大錯報，但比較信息與上期財務報表存在重大不一致，由此導致重大錯報。（不該調整的調了）

②上期財務報表不存在重大錯報，但在某些特殊情形下，比較信息未按照會計準則和相關會計制度的要求適當調整和列報。（該調整的不調）2.注意到比較信息可能存在重大錯報時審計程序

（1）在實施本期審計時，如果注意到比較信息可能存在重大錯報，注冊會計師應當根據(jù)實際情況追加必要的審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定是否存在重大錯報。

（2）當注意到影響上期財務報表的重大錯報，而以前未就該重大錯報出具非無保留意見的審計報告時。

注冊會計師應當考慮是否需要修改上期財務報表，并與管理層討論，同時根據(jù)具體情況采取適當措施：

①如果上期財務報表未經更正，也未重新出具審計報告，且比較信息未經恰當重述和充分披露，注冊會計師應當對本期財務報表出具非無保留意見的審計報告，說明比較信息對本期財務報表的影響；

②如果上期財務報表已經更正，并已重新出具審計報告，注冊會計師應當獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定比較信息與更正的財務報表是否一致。（三）獲取書面聲明

注冊會計師應當獲取與審計意見中提及的所有期間相關的書面聲明。

1.在比較財務報表的情形下，由于管理層需要再次確認其以前作出的與上期相關的書面聲明仍然適當，注冊會計師需要要求管理層提供與審計意見所提及的所有期間相關的書面聲明。

2.在對應數(shù)據(jù)的情形下，由于審計意見針對包括對應數(shù)據(jù)的本期財務報表，注冊會計師需要要求管理層僅就本期財務報表提供書面聲明。

對于管理層作出的、更正上期財務報表中影響比較信息的重大錯報的任何重述，注冊會計師都應當獲取特定書面聲明。

三、審計報告——對應數(shù)據(jù)

見應試指南下冊P398表19-4和P399表19-6中的歸納

總體要求：當財務報表中列報對應數(shù)據(jù)時，由于審計意見是針對包括對應數(shù)據(jù)的本期財務報表整體的，審計意見通常不提及對應數(shù)據(jù)。

（一）上期導致非無保留意見的事項仍未解決

1.如果未解決事項對本期數(shù)據(jù)的影響或可能的影響是重大的，注冊會計師應當在導致非無保留意見事項段中同時提及本期數(shù)據(jù)和對應數(shù)據(jù)。

2.如果未解決事項對本期數(shù)據(jù)的影響或可能的影響不重大，注冊會計師應當說明，由于未解決事項對本期數(shù)據(jù)和對應數(shù)據(jù)之間可比性的影響或可能的影響，因此發(fā)表了非無保留意見。

（二）上期導致非無保留意見的事項已解決

如果以前針對上期財務報表發(fā)表了非無保留意見，且導致非無保留意見的事項已經解決，并已按照適用的財務報告編制基礎進行恰當?shù)臅嬏幚?，或在財務報表中作出適當?shù)呐叮瑒t針對本期財務報表發(fā)表的審計意見無需提及之前發(fā)表的非無保留意見。（三）上期財務報表存在重大錯報時的報告要求

如果注冊會計師已經獲取上期財務報表存在重大錯報的審計證據(jù)，而以前對該財務報表發(fā)表了無保留意見：

1.對應數(shù)據(jù)未重述或披露

注冊會計師應當就包括在財務報表中的對應數(shù)據(jù)，在審計報告中對本期財務報表發(fā)表保留意見或否定意見。

2.對應數(shù)據(jù)已重述或披露

如果存在錯報的上期財務報表尚未更正，并且沒有重新出具審計報告，但對應數(shù)據(jù)已在本期財務報表中得到適當重述或恰當披露。此時，注冊會計師可以在審計報告中增加強調事項段，以描述這一情況，并提及詳細描述該事項的相關披露在財務報表中的位置。（四）上期財務報表已由前任注冊會計師審計時的報告要求

如果上期財務報表已由前任注冊會計師審計，注冊會計師可以在審計報告的其他事項段中提及前任注冊會計師對對應數(shù)據(jù)出具的審計報告。

（五）上期財務報表未經審計

注冊會計師應當在審計報告的其他事項段中說明對應數(shù)據(jù)未經審計，但這種說明并不減輕注冊會計師獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定期初余額不含有對本期財務報表產生重大影響的錯報的責任。

四、審計報告——比較財務報表

見應試指南下冊P398表19-5和P399表19-6中的歸納

總體要求：當列報比較財務報表時，審計意見應當提及列報財務報表所屬的各期，以及發(fā)表的審計意見涵蓋的各期。

（一）對上期財務報表發(fā)表的意見與以前發(fā)表的意見不同

當因本期審計而對上期財務報表發(fā)表審計意見時，如果對上期財務報表發(fā)表的意見與以前發(fā)表的意見不同，注冊會計師應當在其他事項段中披露導致不同意見的實質性原因。（二）認為存在影響上期財務報表的重大錯報

1.如果認為存在影響上期財務報表的重大錯報，而前任注冊會計師以前出具了無保留意見的審計報告，注冊會計師應當就此與適當層級的管理層溝通，并要求其告知前任注冊會計師。注冊會計師還應當與治理層進行溝通。

2.如果上期財務報表已經更正，且前任注冊會計師同意對更正后的上期財務報表出具新的審計報告，注冊會計師應當僅對本期財務報表出具審計報告。

3.前任注冊會計師可能無法或不愿對上期財務報表重新出具審計報告。注冊會計師可以在審計報告中增加其他事項段，指出前任注冊會計師對更正前的上期財務報表出具了報告。（三）上期財務報表已由前任注冊會計師審計

注冊會計師應當在其他事項段中提及前任注冊會計師出具的審計報告，具體包括：

（1）上期財務報表已由前任注冊會計師審計；

（2）前任注冊會計師發(fā)表的意見的類型（如果是非無保留意見，還應當說明發(fā)表非無保留意見的理由）；

（3）前任注冊會計師出具的審計報告的日期。

（四）上期財務報表未經審計

如果上期財務報表未經審計，注冊會計師應當在其他事項段中說明比較財務報表未經審計，但這并不減輕注冊會計師對本期財務報表產生重大影響的錯報的責任。

知識點：注冊會計師對其他信息的責任

一、其他信息的含義

在被審計單位年度報告中，除包含財務報表和審計報告外，還通常包括實體的發(fā)展，未來前景、風險和不確定事項，治理層聲明，以及包含治理事項的報告等信息，這些財務信息和非財務信息稱為其他信息。

注冊會計師不對其他信息發(fā)表意見，但要閱讀并考慮其他信息對審計報告的影響。

年度報告一般由以下一項或多項文件構成：

（1）董事會報告；

（2）公司董事會、監(jiān)事會及董事、監(jiān)事、高級管理人員保證年度報告內容的真實、準確、完整，不存在虛假記載、誤導性陳述或重大遺漏，并承擔個別和連帶法律責任的聲明；

（3）公司治理情況說明；

（4）內部控制自我評價報告。

二、獲取其他信息

注冊會計師應當在審計報告日前或在公司年度報告公布前獲取其他信息：