第3章增值稅的稅收籌劃

第三章增值稅的稅收籌劃學(xué)習(xí)目的：在了解增值稅一般規(guī)定的基礎(chǔ)上，掌握增值稅納稅人、計(jì)稅依據(jù)、稅率、減免稅、出口退稅等的籌劃。學(xué)習(xí)重點(diǎn)：增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅收籌劃；兼營和混合銷售應(yīng)納稅種的籌劃；增值稅銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額的稅收籌劃。第一節(jié)增值稅的稅法規(guī)定一、納稅人的法律界定二、征稅范圍

三、增值稅稅率和征收率的基本規(guī)定一般納稅人小規(guī)模納稅人17%13%11%6%3%征收率銷售或進(jìn)口貨物；提供應(yīng)稅勞務(wù)；應(yīng)稅服務(wù)銷售或進(jìn)口貨物；提供應(yīng)稅勞務(wù)；提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)銷售或進(jìn)口稅法列舉的五類貨物提供現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)（有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)之外）、增值電信服務(wù)

納稅人出口貨物；列舉的應(yīng)稅服務(wù)一般納稅人采用簡(jiǎn)易辦法征稅適用按納稅人劃分稅率或征收率適用范圍提供交通運(yùn)輸服務(wù)、郵政服務(wù)、基礎(chǔ)電信服務(wù)零稅率第二節(jié)增值稅納稅人的會(huì)計(jì)處理及籌劃一、增值稅納稅人的會(huì)計(jì)處理（一）一般納稅人增值稅會(huì)計(jì)核算科目與賬薄“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”和“增值稅檢查調(diào)整”三個(gè)明細(xì)科目。“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”

是專門核算本期增值稅的形成、繳納情況的賬戶。應(yīng)交稅費(fèi)---應(yīng)交增值稅①進(jìn)項(xiàng)稅額②已交稅金③減免稅款④出口抵減內(nèi)銷稅應(yīng)納稅款⑤轉(zhuǎn)出未交增值稅①銷項(xiàng)稅額②出口退稅③進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出④轉(zhuǎn)出多交增值稅（二）增值稅調(diào)整的會(huì)計(jì)核算1、會(huì)計(jì)決算報(bào)表編制之前發(fā)現(xiàn)錯(cuò)賬的調(diào)整及會(huì)計(jì)處理

調(diào)整方法可采取：紅字調(diào)整法、補(bǔ)充調(diào)整法、綜合調(diào)整法。

對(duì)于按月結(jié)轉(zhuǎn)利潤(rùn)的納稅人，在本月發(fā)現(xiàn)錯(cuò)賬的，只調(diào)整錯(cuò)賬本身即可。

對(duì)于本月以后發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)賬，由于以前月份已結(jié)轉(zhuǎn)利潤(rùn)，影響到利潤(rùn)的賬項(xiàng)還需要通過相關(guān)賬戶最終結(jié)轉(zhuǎn)到“本年利潤(rùn)”賬戶。例：某公司2014年9月接受稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查，被查出該公司8月份將專項(xiàng)工程領(lǐng)用的材料列入制造費(fèi)用6000元，請(qǐng)寫出該公司此項(xiàng)業(yè)務(wù)的原會(huì)計(jì)分錄及調(diào)整后的會(huì)計(jì)分錄。原分錄為:借：制造費(fèi)用6000

貸：原材料6000按規(guī)定應(yīng)對(duì)上述會(huì)計(jì)分錄的借方錯(cuò)誤賬戶進(jìn)行調(diào)整，處理為：借：在建工程7020

貸:制造費(fèi)用6000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）1020借：制造費(fèi)用6000

貸：本年利潤(rùn)60002、會(huì)計(jì)決算報(bào)表編制之后發(fā)現(xiàn)錯(cuò)賬的調(diào)整及會(huì)計(jì)處理

（1）對(duì)于不影響上年利潤(rùn)的項(xiàng)目，可直接調(diào)整分錄

例：稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)B公司上年度的財(cái)務(wù)情況進(jìn)行納稅檢查，發(fā)現(xiàn)該公司用于職工福利支出的自產(chǎn)貨物計(jì)入“在建工程”賬戶，且未繳納增值稅，貨物成本為12000元，同類不含增值稅價(jià)格為15000元，該工程尚未完工交付使用。

由于該行為不影響企業(yè)當(dāng)期所得稅的繳納，所以只需調(diào)賬即可。借：應(yīng)付職工薪酬14550

貸：在建工程12000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）2550

（15000×l7%)2.對(duì)于影響上年利潤(rùn)的項(xiàng)目，凡是涉及利潤(rùn)調(diào)整的：（1）如果稅務(wù)機(jī)關(guān)已相應(yīng)補(bǔ)（退）企業(yè)所得稅，對(duì)于涉及調(diào)整以前年度利潤(rùn)的項(xiàng)目，通過“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”賬戶進(jìn)行調(diào)整；（2）如果稅務(wù)機(jī)關(guān)只進(jìn)行流轉(zhuǎn)稅專項(xiàng)檢查、未進(jìn)行所得稅調(diào)整，涉及調(diào)整以前年度利潤(rùn)的，應(yīng)通過“以前年度損益調(diào)整”賬戶調(diào)整，視為當(dāng)年損益，合并進(jìn)行所得稅會(huì)計(jì)處理。但是以前年度損益調(diào)整不是對(duì)以前年度應(yīng)納稅所得額調(diào)整，而是在合并進(jìn)行所得稅會(huì)計(jì)處理時(shí)，應(yīng)對(duì)以前年度損益調(diào)整項(xiàng)目進(jìn)行詳細(xì)審查，剔除不能在稅前列支項(xiàng)目的金額，正確確定以前年度應(yīng)納稅所得額的調(diào)整額。例：某市國稅局一分局2013年7月對(duì)甲企業(yè)（一般納稅人）上年度流轉(zhuǎn)稅的納稅情況進(jìn)行審查，了解到了如下會(huì)計(jì)資料：（1）外購飲料一批，發(fā)給職工，取得的專用發(fā)票上注明的價(jià)款100000元，稅金17000元，企業(yè)的會(huì)計(jì)處理如下：借：管理費(fèi)用--其他100000應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）17000貸：銀行存款117000（2）輔助生產(chǎn)車間為本企業(yè)尚未完工的基建工程自制一臺(tái)專用設(shè)備，經(jīng)核實(shí)其實(shí)際生產(chǎn)成本為66000元，企業(yè)的會(huì)計(jì)處理如下：借：在建工程66000貸：生產(chǎn)成本--輔助生產(chǎn)成本66000（3）出售廢料，取得價(jià)款155元，企業(yè)的會(huì)計(jì)處理如下：借：銀行存款1755貸：其他應(yīng)付款1755請(qǐng)分析該企業(yè)的會(huì)計(jì)資料有何問題，并寫出調(diào)整后的會(huì)計(jì)分錄。分析：該企業(yè)在納稅方面存在以下問題：（1）外購貨物用于集體福利，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。納稅人多記進(jìn)項(xiàng)稅額，且錯(cuò)記了會(huì)計(jì)科目。（2）自產(chǎn)貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目，應(yīng)視同銷售，納稅人漏記了銷項(xiàng)稅額。（3）銷售廢料，應(yīng)按銷售貨物處理，納稅人漏記了收入和銷項(xiàng)稅額。計(jì)算：應(yīng)補(bǔ)增值稅=17000+66000×（1+10%)×17%+1755/（1+17%）×17%=29597（元）應(yīng)補(bǔ)城建稅=29597×7%=2071.79（元）應(yīng)補(bǔ)教育費(fèi)附加=29597×3%=587.91（元）稅務(wù)機(jī)關(guān)依法要求補(bǔ)稅，并且罰款32000元。企業(yè)應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)分錄作如下調(diào)整：（1）借：應(yīng)付職工薪酬117000貸：以前年度損益調(diào)整100000應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（進(jìn)轉(zhuǎn)出）17000（2）借：在建工程[66000×（1+10%）×17%]12342貸：應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）12342（3）借：其他應(yīng)付款1755貸：以前年度損益調(diào)整1500應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）255（4）補(bǔ)交稅金及罰款借：應(yīng)交稅費(fèi)--未交增值稅29597--應(yīng)交城建稅2071.79--應(yīng)交教育費(fèi)附加887.91營業(yè)外支出--稅收罰款32000貸：銀行存款64656.73、查補(bǔ)增值稅的會(huì)計(jì)處理被稅務(wù)機(jī)關(guān)查補(bǔ)的增值稅，納稅人企業(yè)應(yīng)設(shè)立“應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅檢查調(diào)整”賬戶。凡是檢查后應(yīng)調(diào)減賬面進(jìn)項(xiàng)稅額或調(diào)增賬面銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出額的，借記有關(guān)賬戶，貸記該賬戶。凡是檢查后應(yīng)調(diào)增賬面進(jìn)項(xiàng)稅額或調(diào)減賬面銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出額的，借記該賬戶，貸記有關(guān)賬戶。全部調(diào)賬事項(xiàng)入賬后，應(yīng)結(jié)出本賬戶的余額，并對(duì)該余額進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：（1）如果余額在借方，全部視同留抵稅額，按借方余額數(shù)，轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”借方。

（2）如果本賬戶余額在貸方，且A、“應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅“賬戶無余額，則按本賬戶貸方余額數(shù)，轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)--未交增值稅”貸方。B、“應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅“賬戶有借方余額且等于或大于這個(gè)貸方余額，則按貸方余額數(shù)，轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅”貸方。C、“應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅“賬戶有借方余額但是小于這個(gè)余額，則將這兩個(gè)賬戶的余額沖出，其差額貸記“應(yīng)交稅費(fèi)--未交增值稅”賬戶。例：某工業(yè)企業(yè)是增值稅一般納稅人，2013年12月增值稅納稅資料如下：當(dāng)期銷項(xiàng)稅額236000元，當(dāng)期購進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額為247000元。2014年4月15日，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)有如下兩筆業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理有誤。（1)12月3日，發(fā)出用于捐贈(zèng)的產(chǎn)品一批，成本價(jià)為80000元，無同類產(chǎn)品銷售價(jià)格，企業(yè)已作如下會(huì)計(jì)處理：借：營業(yè)外支出80000貸：庫存商品80000（2）12月24日，為基建工程購入材料35100元，企業(yè)已作如下會(huì)計(jì)處理：借：在建工程30000應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）5100貸：銀行存款35100分析：（1）對(duì)查出的問題進(jìn)行調(diào)賬：企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)產(chǎn)品，應(yīng)視同銷售計(jì)算銷項(xiàng)稅額，無同類產(chǎn)品售價(jià)的，按組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算。該企業(yè)按成本直接轉(zhuǎn)賬，未計(jì)銷項(xiàng)稅額。銷項(xiàng)稅額=80000×（1+10%）×17%=14960（元）調(diào)賬如下：借：營業(yè)外支出14960貸：應(yīng)交稅費(fèi)--增值稅檢查調(diào)整14960用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。調(diào)賬為：借：在建工程5100貸：應(yīng)交稅費(fèi)--增值稅檢查調(diào)整5100（2）假定稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定該企業(yè)為偷稅，并且按偷稅數(shù)額處1倍罰款。偷稅數(shù)額為20060元,罰款額也為20060元。（3）確定應(yīng)補(bǔ)交稅額：借：應(yīng)交稅費(fèi)--增值稅檢查調(diào)整20060營業(yè)外支出--稅收罰款20060貸：銀行存款40120（二）小規(guī)模納稅人增值稅核算科目與賬薄

小規(guī)模納稅人只需在“應(yīng)交稅費(fèi)”下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”二級(jí)明細(xì)科目，無需再設(shè)明細(xì)項(xiàng)目。該科目貸方反映應(yīng)交的增值稅，借方反映實(shí)際上交的增值稅，貸方余額反映未交或欠交的增值稅，借方余額反映多交的增值稅。小規(guī)模納稅人“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”二級(jí)賬戶可按借方、貸方、余額設(shè)三欄式賬頁。例、某小規(guī)模納稅企業(yè)2010年6月發(fā)生下列經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：

(1）本期購進(jìn)商品的價(jià)款1000000元，稅款170000元，支付運(yùn)費(fèi)5000元，裝卸費(fèi)1000元。上述款項(xiàng)均以銀行存款支付。借：庫存商品1176000貸：銀行存款1176000(2）本期銷售商品取得含稅銷售額60000元，收取包裝費(fèi)1800元?？铐?xiàng)全部收到并存人銀行。不含稅的銷售額=（60000＋1800)÷（l+3%)=60000（元）應(yīng)納增值稅額=60000×3%=1800（元）借：銀行存款61800貸：主營業(yè)務(wù)收入60000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅1800(3）本期銷售退回（不含稅）10000元，以銀行存款支付。借：主營業(yè)務(wù)收入10000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅600貸：銀行存款10600(4）本期應(yīng)納稅額1200元（1800-600)，繳納稅款時(shí)：借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅1200貸：銀行存款1200二、納稅人身份的稅收籌劃（一）一般納稅人或小規(guī)模納稅人身份的稅收籌劃納稅人可以在一般納稅人或小規(guī)模納稅人之間做出選擇。1、無差別平衡點(diǎn)增值率判別法（不含稅購銷金額）一般納稅人應(yīng)納增值稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額∵進(jìn)項(xiàng)稅額=購進(jìn)項(xiàng)目金額×增值稅稅率增值率=（銷售額－可抵扣購進(jìn)項(xiàng)目金額）÷銷售額購進(jìn)項(xiàng)目金額=銷售額-銷售額×增值率=銷售額×（1-增值率）注：銷售額與購進(jìn)項(xiàng)目金額均為不含稅金額∴進(jìn)項(xiàng)稅額=可抵扣購進(jìn)項(xiàng)目金額×增值稅稅率

=銷售額×（1-增值率）×增值稅稅率因此，一般納稅人應(yīng)納增值稅額=銷項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額=銷售額×銷貨增值稅稅率－銷售額×(1-增值率)×購貨增值稅稅率如果購、銷增值稅稅率相等，則：=銷售額×增值稅稅率×[1－(1－增值率)]=銷售額×增值稅稅率×增值率小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額=銷售額×征收率（3%）當(dāng)兩者稅負(fù)相等時(shí)，其增值率則為無差別平衡點(diǎn)增值率。即：銷售額×增值稅稅率×增值率=銷售額×征收率所以，增值率=征收率÷增值稅稅率增值率高的企業(yè)適于選擇作為小規(guī)模納稅人；反之，適于選擇作為一般納稅人。一般納稅人購銷增值稅稅率小規(guī)模納稅人征稅率無差別平衡點(diǎn)增值率%17317．6513323．0811327.276350用同樣的方法計(jì)算出，不同組合情況下的無差別平衡點(diǎn)增值率為：案例某生產(chǎn)性企業(yè)，年銷售收入（不含稅）為90萬元，可抵扣購進(jìn)金額為30萬元。增值稅稅率為17%。年應(yīng)納增值稅額為10.2萬元。由無差別平衡點(diǎn)增值率可知，企業(yè)的增值率為40%[（90-30）/150]＞無差別平衡點(diǎn)增值率17.65%，企業(yè)選擇作小規(guī)模納稅人稅負(fù)較輕。

因此企業(yè)可通過將企業(yè)分設(shè)為兩個(gè)獨(dú)立核算的企業(yè)，使其銷售額分別在50萬元以下，各自符合小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)。思考某商業(yè)批發(fā)企業(yè)，年應(yīng)納增值稅銷售額為82萬元(不含稅)，會(huì)計(jì)核算制度健全，符合作為一般納稅人條件，適用17%增值稅稅率，該企業(yè)準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額占銷項(xiàng)稅額的比重為50%。請(qǐng)問該企業(yè)要不要申請(qǐng)成為一般納稅人？2、含稅銷售額增值率判別法兩類納稅人含稅無差別平衡點(diǎn)增值率（%）一般納稅人購銷增值稅率小規(guī)模納稅人征稅率無差別平衡點(diǎn)增值率%17320.0513325.3211329.396351.46增值率高的企業(yè)適于選擇作為小規(guī)模納稅人；反之，適于選擇作為一般納稅人。籌劃方法優(yōu)點(diǎn)：通過無差別平衡點(diǎn)判別法，小規(guī)模納稅人通過聯(lián)合或建立健全會(huì)計(jì)制度的方式，從而達(dá)到一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)而轉(zhuǎn)變成為一般納稅人；而一般納稅人則可以可以通過分立的形式，縮小分立后各自的銷售額，使其具備小規(guī)模納稅人的條件，而轉(zhuǎn)變?yōu)樾∫?guī)模納稅人，從而取得節(jié)稅利益。（四）應(yīng)注意的問題第一，稅法對(duì)一般納稅人的認(rèn)定要求符合一般納稅人條件，但不申請(qǐng)辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)的納稅人，應(yīng)按照銷售額，依照增值稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票。第二，財(cái)務(wù)利益最大化為追求利潤(rùn)最大化，企業(yè)必須擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模，增加銷售額，限制了企業(yè)作為小規(guī)模納稅人的選擇權(quán)。選擇成為一般納稅人，將會(huì)增加會(huì)計(jì)成本和納稅成本。第三，企業(yè)產(chǎn)品的性質(zhì)及客戶的類型如果銷售對(duì)象多為一般納稅人，則必須選擇做一般納稅人；如果生產(chǎn)、經(jīng)營的產(chǎn)品為免稅產(chǎn)品，或客戶多為小規(guī)模納稅人、交納營業(yè)稅的企業(yè)或個(gè)人消費(fèi)者，則籌劃的空間較大。（二）增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人的籌劃--混合銷售

1、混合銷售概念:所謂混合銷售行為是強(qiáng)調(diào)在一種銷售行為中既有銷售貨物又有營業(yè)稅所涉及的應(yīng)稅勞務(wù)。也就是既有應(yīng)交增值稅的行為又有應(yīng)交營業(yè)稅的行為。２、規(guī)定：對(duì)于混合銷售行為的稅務(wù)處理方法是:從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者以及從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主,并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者的混合銷售行為,應(yīng)交增值稅。其他單位和個(gè)人的混合銷售行為應(yīng)交營業(yè)稅。所謂“從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主,并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)”,是指納稅人年貨物的銷售額與非應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額的合計(jì)數(shù)中,年貨物銷售額超過50%,非應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額不到50%。（1）無差別平衡點(diǎn)增值率判別法運(yùn)用臨界點(diǎn)選擇“經(jīng)營主業(yè)”的種類，決定交納增值稅還是營業(yè)稅。因?yàn)槎惙▽?duì)混合銷售行為，是按“經(jīng)營主業(yè)”來確定征稅的，只征收一種稅，即只征增值稅或者只征營業(yè)稅。而企業(yè)是可以通過控制應(yīng)稅貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的所占比例，來選擇作為某一類型的“經(jīng)營業(yè)主”，即如果企業(yè)選擇繳納增值稅，只要使應(yīng)稅貨物的銷售額占到總銷售額的50%以上;如果企業(yè)選擇繳納營業(yè)稅，只要使應(yīng)稅勞務(wù)占到總銷售額的50%以上。３、混合銷售的籌劃方法方法：通過臨界點(diǎn)，決定只交某一種稅

但到底繳納哪種稅對(duì)納稅人有利，我們則需要通過混合銷售納稅臨界點(diǎn)來分析，以便于納稅人進(jìn)行選擇。從兩種納稅人的計(jì)稅原理來看，

一般納稅人的增值稅的計(jì)算是以增值額作為計(jì)稅基礎(chǔ),

營業(yè)稅納稅人的營業(yè)稅是以全部收入作為計(jì)稅基礎(chǔ);

在銷售價(jià)格相同的情況下，稅負(fù)的高低主要取決于增值率的大小。一般來說，對(duì)于增值率高的企業(yè)，適于作營業(yè)稅納稅人,反之，則選擇作增值稅納稅人稅負(fù)會(huì)較輕。在增值率達(dá)到某一數(shù)值時(shí)，兩種納稅人的稅負(fù)相等。這一數(shù)值我們稱之為無差別平衡點(diǎn)增值率。其計(jì)算公式為：已知，一般納稅人應(yīng)納增值稅=銷項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額

=銷售額×銷售貨物增值稅稅率－銷售額×（1-增值率)×購進(jìn)貨物增值稅稅率購銷貨物增值稅稅率相等時(shí),則

=銷售額×增值稅稅率×[1－（1－增值率）]=銷售額×增值稅稅率×增值率營業(yè)稅納稅人應(yīng)納稅額=含稅銷售額×營業(yè)稅稅率（5%或3%）

=銷售額×（1+增值稅稅率）×營業(yè)稅稅率（5%或3%）注：營業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)為全部銷售額。當(dāng)兩者稅負(fù)相等時(shí)，其增值率則為無差別平衡點(diǎn)增值率。即：銷售額×增值稅稅率×增值率=銷售額×（1+增值稅稅率）×營業(yè)稅稅率（5%或3%）增值率=（1+增值稅稅率）×營業(yè)稅稅率÷增值稅率當(dāng)增值稅稅率為17%，營業(yè)稅稅率為5%時(shí)， 增值率=（1+17%）×5%÷17%=34.41%

這說明，當(dāng)增值率為34.41%時(shí)，兩種納稅人的稅負(fù)相同；當(dāng)增值率低于34.41%時(shí)，營業(yè)稅納稅人的稅負(fù)重于增值稅納稅人，適于選擇作增值稅納稅人；當(dāng)增值率高于34.41%時(shí)，增值稅納稅人的稅負(fù)高于營業(yè)稅納稅人，適于選擇作營業(yè)稅納稅人。

同理，可以計(jì)算出增值稅納稅人增值稅稅率為13%或營業(yè)稅納稅人的稅率為3%時(shí)的無差別平衡點(diǎn)的增值率，列表如下：增值稅納稅人購銷增值稅稅率%營業(yè)稅納稅人稅率%無差別平衡點(diǎn)增值率%17534．4117320．6513543．4613326．0811550．4511330．276588．336353案例某建筑裝飾公司銷售建筑材料，并代顧客裝修。2006年，該公司取得裝修工程總收入為1200萬元。該公司為裝修購進(jìn)材料支付款項(xiàng)936萬元（價(jià)款800萬元，增值稅稅款136萬元）。該公司銷售材料適用增值稅稅率為17%，裝飾工程適用的營業(yè)稅稅率為3%。判別該公司繳納何稅種合算？選擇這種身份納稅的話上述業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？分析:

三、兼營行為及混業(yè)經(jīng)營的籌劃1、概念（范圍）混業(yè)經(jīng)營：兼營不同稅率的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)兼營行為：兼營非應(yīng)稅勞務(wù)，且增值稅行為與營業(yè)稅行為二者沒有因果關(guān)系。2、規(guī)定混業(yè)經(jīng)營：應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。不分別核算的，從高適用稅率。兼營行為：兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的應(yīng)分別核算銷售貨物的銷售額和營業(yè)稅的勞務(wù)的營業(yè)額,各自按照所適應(yīng)的稅率交納稅款。如果不能分別核算的應(yīng)一并交納增值稅。3、籌劃方法：準(zhǔn)確核算各自的銷售額，各納各的稅。案例某股份有限公司屬于增值稅一般納稅人，2002年1月份的公司資料如下：機(jī)電產(chǎn)品銷售額190萬元，其中農(nóng)機(jī)銷售額50萬元；自己開發(fā)的計(jì)算機(jī)軟件銷售額5萬元；農(nóng)機(jī)修理收入10萬元，公司可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額20萬元(銷售額都為不含稅銷售額)。

第二節(jié)增值稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃一、計(jì)稅依據(jù)的法律界定（一）一般納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算（二）小規(guī)模納稅人和進(jìn)口貨物應(yīng)納稅額的計(jì)算（一）銷售價(jià)格的稅收籌劃關(guān)聯(lián)企業(yè)間合作定價(jià)，目的是為了減輕企業(yè)間的整體稅負(fù)；充分利用稅收優(yōu)惠，通過分立產(chǎn)生0稅率的關(guān)聯(lián)企業(yè)，通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)減輕稅負(fù)的目的一、銷項(xiàng)稅額的稅收籌劃1、關(guān)聯(lián)企業(yè)間合作定價(jià)在關(guān)聯(lián)企業(yè)所得稅率和增值率相同的條件下，關(guān)聯(lián)企業(yè)間統(tǒng)一籌劃，降低上游企業(yè)或售貨企業(yè)的產(chǎn)品價(jià)格，達(dá)到降低上游企業(yè)增值率，提高下游企業(yè)增值率，從而減少上游企業(yè)的應(yīng)納增值稅額，使得集團(tuán)公司總體稅負(fù)因納稅時(shí)間的推延而稍稍地減輕。當(dāng)關(guān)聯(lián)企業(yè)間的所得稅率或增值稅率不相同時(shí)，則應(yīng)綜合考慮，從增值稅、所得稅以及貨幣時(shí)間價(jià)值因素統(tǒng)一籌劃，達(dá)到最大限度地減輕集團(tuán)公司的總體稅負(fù)的目的。案例甲、乙、丙為集團(tuán)公司內(nèi)部三個(gè)獨(dú)立核算的企業(yè)，彼此存在著購銷關(guān)系。甲企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品可以作為乙企業(yè)的原材料，而乙企業(yè)制造的產(chǎn)品的80%提供給丙企業(yè)(每個(gè)企業(yè)的生產(chǎn)周期均為兩個(gè)月)。甲企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額為40000元，其他有關(guān)資料見下表：注：以上價(jià)格均為含稅價(jià)格問：從稅收籌劃的角度看，該集團(tuán)的定價(jià)策略是否可?。?5700700100017丙25500600100017乙25400500100017甲所得稅率（%）轉(zhuǎn)移價(jià)格（元）正常市價(jià)（元）生產(chǎn)數(shù)量（件）增值稅稅率（%）企業(yè)名稱2、通過分立產(chǎn)生關(guān)聯(lián)企業(yè)，達(dá)到轉(zhuǎn)讓定價(jià)減輕稅負(fù)的目的充分利用稅收優(yōu)惠，通過分立產(chǎn)生零稅率的關(guān)聯(lián)企業(yè)，通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)減輕稅負(fù)的目的案例

某公司是一家技術(shù)開發(fā)性企業(yè)，企業(yè)的產(chǎn)品在當(dāng)?shù)貨]有可比性，其產(chǎn)品的利潤(rùn)率達(dá)48%，由于產(chǎn)品年銷售額達(dá)不到3000萬無，當(dāng)?shù)乜莆煌馍蠄?bào)申請(qǐng)國家級(jí)高新技術(shù)企業(yè)和新技術(shù)企業(yè)，同時(shí)企業(yè)的員工也有部分是“四殘人員”，該產(chǎn)品最后的步驟就是由四殘人員操作設(shè)備來完成；但四殘人員占企業(yè)人員總數(shù)較低。該公司有沒有減少稅收的籌劃空間？（二）特殊銷售的稅收籌劃折扣銷售現(xiàn)金折扣商業(yè)折扣銷售折讓視同銷售以物易物以舊換新銷貨折扣的會(huì)計(jì)處理按現(xiàn)行規(guī)定，銷售折扣分為兩種情況：一種是在發(fā)票中注明則按實(shí)際收取的貨款計(jì)算銷項(xiàng)稅。另一種情況是既未在發(fā)票中注明，也沒有購貨方主管稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的索取折讓證明單的銷售折扣，則發(fā)生的折扣額不能沖減銷售收入，而應(yīng)從企業(yè)的“財(cái)務(wù)費(fèi)用”中列支。1.折扣銷售的籌劃例：某企業(yè)銷售一批產(chǎn)品給Ａ企業(yè)，按雙方協(xié)議給予Ａ企業(yè)１％的折扣，但折扣沒在發(fā)票上注明。增值稅專用發(fā)票上注明價(jià)款500,000元，稅款85,000元，總計(jì)585,000元，全部款項(xiàng)用銀行匯票付清。應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？如何進(jìn)行籌劃？折扣促銷方式的籌劃

案例某商場(chǎng)商品銷售利潤(rùn)率為40%，即銷售100元商品，其成本為60元（含稅），為促銷欲采用三種方式：1、將商品以7折銷售；2、凡是購物滿100元者，均可獲贈(zèng)價(jià)值30元的商品（成本為18元）3、凡是購物滿100元者，將獲返還現(xiàn)金30元。（以上價(jià)格均為含稅價(jià)格）該選擇哪個(gè)方案呢？視同銷售的種類視同銷售的稅法規(guī)定視同銷售的會(huì)計(jì)處理

2、視同銷售的籌劃例：假設(shè)A公司委托B公司銷售一批商品。該批商品的進(jìn)價(jià)金額為60000元，售價(jià)金額為90000元。B公司的售價(jià)金額為100000元。A、B公司均為一般納稅人，增值稅稅率為17%。(如果是收取手續(xù)費(fèi)的方式則收取銷售收入10%的手續(xù)費(fèi))兩種方式下各如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？從稅的角度哪種方式較優(yōu)？（1）委托代銷的籌劃（2）產(chǎn)品改變用途時(shí)（如視同銷售時(shí)的抵債等）-銷售結(jié)轉(zhuǎn)法按增值稅條例的規(guī)定，企業(yè)將自產(chǎn)或外購的商品產(chǎn)品改變用途，并且實(shí)際作價(jià)高于銷售價(jià)時(shí)，應(yīng)按實(shí)際作價(jià)計(jì)稅。通常企業(yè)在用產(chǎn)品對(duì)外投資、交換和抵債過程中，往往“協(xié)議價(jià)格”高于市場(chǎng)銷售價(jià)格。在這種情況下，會(huì)計(jì)可以采用“銷售結(jié)轉(zhuǎn)法”進(jìn)行核算處理，也就是說，當(dāng)實(shí)際作價(jià)明顯偏高時(shí)，不按抵債或投資處理，而是先將產(chǎn)品按銷售或內(nèi)部“自產(chǎn)自用”來核算稅金和進(jìn)行賬務(wù)處理，然后再向投資方面結(jié)轉(zhuǎn)。這樣，就可以節(jié)減一部分稅收。例：A市某工業(yè)公司一成本庫存為60萬元、市場(chǎng)銷售價(jià)格為81.9萬元的產(chǎn)品，抵清了欠甲公司的117萬元債務(wù)。應(yīng)如何做賬務(wù)處理？有沒有稅收籌劃的空間？并寫出該公司的賬務(wù)處理過程。（3）以物易物交易的稅務(wù)籌劃以物易物是一種較為特殊的購銷活動(dòng)，是指購銷雙方不以貨幣結(jié)算，而是以同等價(jià)款的貨物相互結(jié)算，實(shí)現(xiàn)貨物購銷的一種方式。稅法規(guī)定，不論是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，雙方都應(yīng)作購銷處理，以各自發(fā)出的貨物核算銷售額并計(jì)算銷項(xiàng)稅額，以各自收到的貨物核算購貨額并計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。在等價(jià)交易的情況下，換入商品與換出商品的增值稅額相等，應(yīng)納增值稅額為零。但在實(shí)際以物易物交易過程中，雙方均會(huì)出于自身的經(jīng)營目的，采取非等價(jià)的物物交易，從而為物物交易的稅務(wù)籌劃提供了機(jī)會(huì)。例：A企業(yè)為加工生產(chǎn)棉布的一般納稅人，B企業(yè)為加工生產(chǎn)服裝的一般納稅人。由于未來市場(chǎng)棉布價(jià)格處于上升趨勢(shì)，而服裝價(jià)格處于下降趨勢(shì)，B企業(yè)預(yù)測(cè)未來市場(chǎng)以棉布加工的休閑裝利潤(rùn)較高，而目前資金緊張；A企業(yè)考慮到該批服裝可以作為本廠職工的工作服。因此，A、B企業(yè)簽訂物物交易協(xié)議，A企業(yè)以成本為6萬元，市價(jià)為9萬元，作價(jià)10萬元的棉布置換B企業(yè)積壓的成本為9萬元，市價(jià)為11萬元，作價(jià)10萬元的服裝。雙方各應(yīng)如何做會(huì)計(jì)處理？雙方這樣交換后對(duì)雙方有沒有益處？（三）結(jié)算方式的稅收籌劃納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的規(guī)定直接收款：收到銷售款或取得索取銷售憑據(jù)的當(dāng)天；托收承付和委托收款：發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天；賒銷和分期收款：合同約定收款日期的當(dāng)天；預(yù)收貨款：貨物發(fā)出的當(dāng)天；委托他人代銷：收訖銷售款或取得索取銷售款的當(dāng)天；視同銷售行為：貨物移送的當(dāng)天?；I劃方式在稅法允許的范圍內(nèi)，盡量采取有利于本企業(yè)的結(jié)算方式，推遲納稅時(shí)間。應(yīng)收貨款一時(shí)無法收回的情況下，選擇分期收款結(jié)算方式選擇委托代銷方式案例紅光機(jī)械廠銷售產(chǎn)品3000件，不含稅單價(jià)500元/件，成本300元/件，適用稅率17%。另外紅光機(jī)械廠用本單位車輛將貨物運(yùn)到客戶指定地點(diǎn)，應(yīng)收取運(yùn)費(fèi)11000元。貨物發(fā)出后，收到本分之一的貨款和相應(yīng)的增值稅額及全部運(yùn)費(fèi)及進(jìn)項(xiàng)稅額，其余款項(xiàng)暫欠（根據(jù)該客戶以往的還款情況，余額估計(jì)得三個(gè)月才能收回款項(xiàng)）。（1）請(qǐng)作出會(huì)計(jì)處理；（2）可如何進(jìn)行稅收籌劃？籌劃后應(yīng)如何做會(huì)計(jì)處理？二、進(jìn)項(xiàng)稅額的稅收籌劃（一）進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的規(guī)定1、允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅：憑票抵扣計(jì)算抵扣2、取得防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票抵扣時(shí)限自專用發(fā)票開具之日起90日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證，通過認(rèn)證的專用發(fā)票應(yīng)該在認(rèn)證通過的當(dāng)月申報(bào)抵扣，否則不予抵扣。（二）進(jìn)項(xiàng)稅籌劃進(jìn)項(xiàng)稅籌劃要點(diǎn)：

—及早抵扣、盡量增大抵扣籌劃方法：合理選擇購貨對(duì)象在供貨方是小規(guī)模納稅人情況下，采取“代購”方式合法取得抵扣憑證進(jìn)項(xiàng)稅先抵扣后轉(zhuǎn)出通過分立免稅項(xiàng)目產(chǎn)生進(jìn)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額（1）增值稅一般納稅人選擇供貨方的籌劃增值稅一般納稅人從小規(guī)模納稅人處采購的貨物不能進(jìn)行抵扣，或只能抵扣3%,為了彌補(bǔ)因不能取得專用發(fā)票而產(chǎn)生的損失，必然要求小規(guī)模納稅人在價(jià)格上給予一定程度的優(yōu)惠。究竟多大的折讓幅度才能彌補(bǔ)損失？這里就存在一個(gè)價(jià)格折讓臨界點(diǎn)。其計(jì)算公式為：從一般納稅人購進(jìn)貨物金額（含稅）為A，從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物金額（含稅）為B。1、合理選擇購貨的供貨商，降低稅后成本則：從一般納稅人購進(jìn)貨物的利潤(rùn)為：凈利潤(rùn)=銷售額－購進(jìn)貨物成本－城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加－所得稅

=（銷售額－購進(jìn)貨物成本－城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加）×（1－所得稅稅率）

={銷售額－A÷（1+增值稅率）－[銷售額×增值稅率－A÷（1+增值稅率）×增值稅率]×（城市維護(hù)建設(shè)稅率+教育費(fèi)附加征收率）}×（1－所得稅稅率）…①從小規(guī)模納稅人購進(jìn)貨物的利潤(rùn)為：凈利潤(rùn)額=銷售額－購進(jìn)貨物成本－城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加－所得稅

=(銷售額－購進(jìn)貨物成本－城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加)×(1－所得稅稅率)

={銷售額－B÷(1+征收率)－[銷售額×增值稅稅率－B÷(1+征收率)×征收率]×(城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率)}×(1－所得稅稅率)……②

注：銷售額為不含稅銷售額，征收率為稅務(wù)所代開的發(fā)票上注明的征收率。當(dāng)兩式相等時(shí)，則有：

{銷售額－A÷（1+增值稅率）－[銷售額×增值稅率－A÷（1+增值稅率）×增值稅率]×（城市維護(hù)建設(shè)稅率+教育費(fèi)附加征收率）}×（1－所得稅率）

={銷售額－B÷（1+征收率）－[銷售額×增值稅率－B÷（1+征收率）×征收率]×（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）}×（1－所得稅稅率）即：A÷（1+增值稅稅率）+[銷售額×增值稅稅率－A÷（1+增值稅稅率）×增值稅稅率]×（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）

=B÷（1+征收率）+[銷售額×增值稅稅率－B÷（1+征收率）×征收率]×（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）得：A/(1+增值稅稅率)－A/(1+增值稅稅率)×增值稅稅率×(城建稅稅率+教育費(fèi)附加征收率)=B÷(1+征收率)－B÷(1+征收率)×征收率×(城建稅稅率+教育費(fèi)附加征收率)則：A/(1+增值稅稅率)×[1－增值稅稅率×(城建稅稅率+教育費(fèi)附加征收率)]

=B/(1+征收率)×[1－征收率×(城建稅稅率+教育費(fèi)附加征收率)]當(dāng)城市維護(hù)建設(shè)稅率為7%，教育費(fèi)附加征收率為3%時(shí)，則：A/(1+增值稅率)×(1－增值稅率×10%)=B/(1+征收率)×(1－征收率×10%)

B=[(1+征收率)×(1－增值稅率×10%)]/[(1+增值稅率)×(1－征收率×10%)]×A當(dāng)增值稅率=17%，征收率=3%時(shí)，則有：

B=(1+4%)(1－17%×10%)/[(1+17%)×(1－3%×10%)]×A=A×86.80%

也就是說，當(dāng)小規(guī)模納稅人的價(jià)格為一般納稅人的86.80%時(shí)，即價(jià)格折讓幅度為86.8%時(shí)，無論是從一般納稅人處還是從小規(guī)模納稅人處采購貨物取得的收益相等。同樣原理可得出增值稅稅率為13%、由稅務(wù)所代開的發(fā)票上注明的征收率為3%;及取得普通發(fā)票時(shí)的價(jià)格折讓臨界點(diǎn)。臨界點(diǎn)數(shù)值見下表。價(jià)格折讓臨界點(diǎn)

當(dāng)小規(guī)模納稅人的價(jià)格為一般納稅人的相應(yīng)折讓比時(shí)，無論從誰處采購貨物都一樣；當(dāng)小規(guī)模納稅人的價(jià)格折讓比低于臨界點(diǎn)比時(shí)，則從小規(guī)模納稅人處采購貨物有利；反之，則從一般納稅人處采購貨物有利。一般納稅人的抵扣率%小規(guī)模納稅人的抵扣率%價(jià)格折讓臨界點(diǎn)（含稅）%17386.8017084.0213390.2413087.3511392.0511089.106396.886093.77案例利寧廚具公司(增值稅一般納稅人)，外購原材料—鋼材時(shí)若從北方鋼鐵廠（一般納稅人，增值稅稅率為17%）處購入，則每噸的價(jià)格為50000元（含稅）。若從得平鋼鐵廠（小規(guī)模納稅人）處購買，則可取得由所得稅所代開的征收率為3%的專用發(fā)票，含稅價(jià)格為44000元。試作出該企業(yè)作出從何處購貨的決策。（已知城市維護(hù)建設(shè)稅稅率為7%，教育費(fèi)附加征收率為3%）該企業(yè)應(yīng)從哪個(gè)公司進(jìn)貨呢？（2）小規(guī)模納稅人選擇供貨方的稅收籌劃小規(guī)模納稅人選擇供貨方比較簡(jiǎn)單，因?yàn)槠洳荒塬@得專用發(fā)票，也不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，只要比較供貨方的含稅價(jià)格，選擇低的即可。另外，一般納稅人采購貨物若用于在建工程、集體福利、個(gè)人消費(fèi)都非應(yīng)稅項(xiàng)目時(shí)，其選擇方法同上。以上選擇方法僅是在考慮稅收的情況下作出的，企業(yè)在實(shí)際采購中，還要綜合考慮供貨方的信譽(yù)、售后服務(wù)等條件，才能作出正確的選擇。2、同等條件下合理選擇購貨供應(yīng)商，延遲納稅

案 例家國有軋鋼廠（一般納稅人）為組織生產(chǎn)，2010年1月計(jì)劃采購生鐵一批，有兩種方案可供選擇：方案一：從某鐵廠（一般納稅人）購入，這批生鐵不含稅價(jià)30萬元，銷貨方開出增值稅專用發(fā)票，軋鋼廠需支付鐵廠價(jià)稅合計(jì)共35.1萬元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅為35.1萬元。方案二：從某物資經(jīng)銷處（小規(guī)模納稅人）購入，不含稅價(jià)30萬元，銷貨方從稅務(wù)機(jī)關(guān)按3%征收率代開增值稅專用發(fā)票，共支付價(jià)稅合計(jì)30.668萬元，其中進(jìn)項(xiàng)稅額0.668萬元。假設(shè)上述購進(jìn)材料全部在當(dāng)月加工成成品并銷售出去，不含稅售價(jià)40萬元，銷項(xiàng)稅額為6.8萬元。問：企業(yè)應(yīng)選擇哪種方案？3、采取“代購”方式取得合法抵扣憑證案例某機(jī)械廠委托某一金屬材料公司購鋼材，事先預(yù)付一筆周轉(zhuǎn)金50萬元，該金屬材料公司代購鋼材后向工廠結(jié)算。由于金屬材料公司為小規(guī)模納稅人，不能開具增值稅專用發(fā)票，因此，如果銷貨方先開具增值稅普通發(fā)票給金屬材料公司，金屬材料公司將加上手續(xù)費(fèi)后的總額48.3萬元無增值稅普通發(fā)票給機(jī)械廠；同時(shí)，機(jī)械廠由于取得的是普通發(fā)票，進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，從而產(chǎn)生一定的損失。如何籌劃可以對(duì)購銷雙方都有利？籌劃前后雙方的會(huì)計(jì)處理各應(yīng)如何作？4、充分利用購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品可計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅項(xiàng)目，通過分立產(chǎn)生可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅。

《增值稅暫行條例》規(guī)定：購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品，可按收購金額抵扣13%的進(jìn)項(xiàng)稅。因此，如果企業(yè)利用自己所產(chǎn)的屬于免稅農(nóng)產(chǎn)品范圍的產(chǎn)品作為原材料進(jìn)行深加工而銷售的話，可以考慮分立出生產(chǎn)屬于免稅農(nóng)產(chǎn)品的部門作為子公司，然后采購進(jìn)行深加工，這樣，就可以多抵扣13%的進(jìn)項(xiàng)稅而降低成本。案例B市牛奶公司主要生產(chǎn)流程如下：飼養(yǎng)奶牛生產(chǎn)牛奶，將產(chǎn)出的新鮮牛奶再進(jìn)行加工制成奶制品，再將奶制品銷售給各大商業(yè)公司，或直接通過銷售網(wǎng)絡(luò)轉(zhuǎn)銷給B市及其他地區(qū)的居民。公司每年向農(nóng)民個(gè)人收購的草料100萬元，其他水電費(fèi)、修理用配件等進(jìn)項(xiàng)稅額為8萬元，自己生產(chǎn)的牛奶鮮奶價(jià)值350萬元，制成奶制品銷售收入為500萬元。

請(qǐng)計(jì)算當(dāng)年應(yīng)納增值稅，并做出相應(yīng)會(huì)計(jì)處理；為該公司作出降低增值稅的籌劃方法，并做出業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理。

（三）不得從銷售稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅的籌劃1、允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的范圍稅法規(guī)定：用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額抵中。納稅人兼營免稅項(xiàng)目或非應(yīng)稅項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)正確劃分其不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，對(duì)不能正確劃分的，按下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=全部進(jìn)項(xiàng)稅額*免稅項(xiàng)目銷售額/全部銷售額2、不得從銷售稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅的籌劃范圍：購進(jìn)貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目或直接用于免稅項(xiàng)目以及用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)稅法規(guī)定，購進(jìn)貨物用于以上各項(xiàng)的，無論其是否取得增值稅專用發(fā)票，均不得計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅。如果已經(jīng)抵扣的，則在改變用途的當(dāng)期作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理?；I劃方法：（1）先進(jìn)抵扣后轉(zhuǎn)出：購進(jìn)時(shí)先抵扣，實(shí)際改變用途使用時(shí)再在領(lǐng)用當(dāng)期轉(zhuǎn)出。（2）轉(zhuǎn)出時(shí)利用計(jì)算方法的可選擇性選擇金額較小者（1）先進(jìn)抵扣后轉(zhuǎn)出在實(shí)踐中，有不少企業(yè)為避免進(jìn)項(xiàng)稅額核算出現(xiàn)差錯(cuò)，便通過設(shè)立“工程物資”、“其它材料”等科目單獨(dú)計(jì)算用于免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額，將其直接計(jì)入材料成本。一般情況下，材料從購進(jìn)到生產(chǎn)領(lǐng)用都存在一個(gè)時(shí)間差，對(duì)用于免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額的不同核算方法決定了企業(yè)是否充分利用了這個(gè)時(shí)間差：如果在材料購進(jìn)時(shí)并不作區(qū)分，與應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額一并做抵扣，直到領(lǐng)用原材料用于免稅或非應(yīng)稅項(xiàng)目時(shí)再做進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出，則會(huì)產(chǎn)生遞延繳納增值稅的效果。例：某服裝公司某月購入一批服裝鞋帽，準(zhǔn)備用于本公司廠房工程建設(shè)，增值稅發(fā)票上注明的價(jià)款為10,000元，稅款1700元；購入業(yè)務(wù)活動(dòng)用煙酒等商品，取得的增值稅發(fā)票上注明貨款2800元，稅款476元。則購入當(dāng)期應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？可否有增值稅籌劃的空間？籌劃分析：當(dāng)不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的物資實(shí)際領(lǐng)用時(shí)，納稅人可將按照公式

不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=全部進(jìn)項(xiàng)稅額*免稅項(xiàng)目銷售額/全部銷售額計(jì)算的不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額與實(shí)際免稅項(xiàng)目、非應(yīng)稅勞務(wù)不應(yīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額對(duì)比，如果前者大于后者，則應(yīng)正確劃分按規(guī)定轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額；如果前者小于后者，則無需在核算時(shí)正確劃分，而改按公式計(jì)算。（2）計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出時(shí)利用計(jì)算方法的可選擇性進(jìn)行籌劃案例某商業(yè)企業(yè)為增值稅一般納稅人，既銷售面粉，又兼營餐飲服務(wù)。上月從糧油公司購得面粉，取得專用發(fā)票注明價(jià)款為100萬元，增值稅額為13萬元，本月該批面粉80%用于銷售，取得不含稅收入95萬元，另20%用于制作面條、饅頭等，取得收入45萬元。如何計(jì)算本月不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額可以節(jié)稅？并該如何做會(huì)計(jì)處理。練習(xí)某公司是增值稅一般納稅人，生產(chǎn)A產(chǎn)品，售價(jià)17元/件（不含稅），成本構(gòu)成大致為材料10元/件（其中主要原材料9元/件，輔助材料1元/件），工資等其他成本6元/件（進(jìn)項(xiàng)稅額忽略不計(jì)），當(dāng)年預(yù)計(jì)生產(chǎn)200萬件。現(xiàn)有一國外來料加工的訂單，由該公司提供輔助材料（１元／件）并加工成A產(chǎn)品，加工費(fèi)7.5元/件，共計(jì)10萬件。你認(rèn)為什么情況下該接這筆訂單？（一）選擇出口方式對(duì)于有出口經(jīng)營權(quán)的企業(yè),出口方式有三種自營出口通過外貿(mào)企業(yè)代理出口自產(chǎn)貨物外貿(mào)企業(yè)買斷出口這三種方式都可以獲得免稅并退稅,但獲得退稅的數(shù)額卻不盡相同。第三節(jié)增值稅出口退稅籌劃一、出口退稅的有關(guān)規(guī)定二、出口退稅業(yè)務(wù)的稅收籌劃現(xiàn)行外貿(mào)企業(yè)出口貨物應(yīng)退增值稅采取“先征后退”方式，而生產(chǎn)企業(yè)自營(委托)出口應(yīng)退的增值稅是執(zhí)行“免、抵、退”。自營（或委托）出口與通過外貿(mào)企業(yè)出口采取不同的退稅方式，對(duì)企業(yè)的稅負(fù)產(chǎn)生不同影響。

當(dāng)征稅率＝退稅率時(shí)，自營（或委托）出口與通過關(guān)聯(lián)外貿(mào)企業(yè)出口，企業(yè)所負(fù)擔(dān)的增值稅負(fù)擔(dān)相同。

當(dāng)征稅率>退稅率時(shí),

自營（或委托）出口與通過關(guān)聯(lián)外貿(mào)企業(yè)出口，企業(yè)所負(fù)擔(dān)的增值稅負(fù)存在差異。案例某中外合資企業(yè)以采購國內(nèi)原材料生產(chǎn)產(chǎn)品全部用于出口，2014年8月自營出口產(chǎn)品的價(jià)格為100萬元，當(dāng)月可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為10萬元，增值稅稅率為17%，無上期留抵稅額。若該合資企業(yè)通過其關(guān)聯(lián)企業(yè)某外貿(mào)企業(yè)出口，合資企業(yè)將產(chǎn)品以同樣的價(jià)格100萬元（含稅）出售給外貿(mào)企業(yè)，外貿(mào)企業(yè)再以同樣的價(jià)格出口。從增值稅退稅角度，該合資企業(yè)是自營出口好還是由外貿(mào)企業(yè)買斷出口較好？

可見，在退稅率與征稅率不等的情況下，企業(yè)選擇自營出口還是委托外貿(mào)企業(yè)代理出口，兩者稅負(fù)是不同的，即選擇自營出口收到的出口退稅數(shù)額小于委托外貿(mào)企業(yè)代理出口應(yīng)獲的出口退稅數(shù)額，選擇外貿(mào)企業(yè)出口有利于減輕增值稅稅負(fù)。如果生產(chǎn)企業(yè)當(dāng)期投入料件全部來自國內(nèi)采購，當(dāng)產(chǎn)品出口價(jià)格大于外貿(mào)企業(yè)的收購價(jià)格，企業(yè)通過關(guān)聯(lián)外貿(mào)企業(yè)出口產(chǎn)品有利于減輕增值稅稅負(fù)。并且，在產(chǎn)品出口價(jià)格確定的情況下，生產(chǎn)企業(yè)在將產(chǎn)品銷售給關(guān)聯(lián)外貿(mào)企業(yè)時(shí)，可以通過適當(dāng)壓低銷售價(jià)格進(jìn)行稅務(wù)籌劃，從而獲得更多的稅收利益。若合資企業(yè)以81.9萬元(不含稅價(jià)為70萬元)售給外貿(mào)企業(yè)，外貿(mào)企業(yè)再以100萬元出口，則兩企業(yè)本月增值稅稅負(fù)為？如果以70.2萬元（不含稅價(jià)60）售給外貿(mào)企業(yè)，外貿(mào)企業(yè)再以100萬元出口，則合資企業(yè)應(yīng)納稅額為多少？

（二）選擇經(jīng)營方式－－來料加工與進(jìn)料加工進(jìn)料加工（自營出口）----“免、抵、退”來料加工----“不征不退”

1、進(jìn)料加工與來料加工的概念及納稅規(guī)定（1）概念：進(jìn)料加工是指有進(jìn)出口經(jīng)營權(quán)的企業(yè)，為了加工出口貨物而用外匯從國外進(jìn)口原料、材料、輔料、元器件、配套件、零部件和包裝材料（以下稱進(jìn)口料件），經(jīng)加工生產(chǎn)成貨物收回后復(fù)出口的一種出口貿(mào)易方式。來料加工是加工貿(mào)易中的一種貿(mào)易方式，它一般由外商提供一定的原材料、