《會計(jì)錄》的結(jié)構(gòu)與內(nèi)容及其財(cái)務(wù)呈報(bào)方式,財(cái)務(wù)會計(jì)論文

(會計(jì)錄）的結(jié)構(gòu)與內(nèi)容及其財(cái)務(wù)呈報(bào)方式,財(cái)務(wù)會計(jì)論文宋代(會計(jì)錄〕是由國家財(cái)政主管機(jī)構(gòu)于特定年份編制，以年報(bào)資料〔包括賬籍報(bào)告在內(nèi)〕為基礎(chǔ)，根據(jù)國家規(guī)定的財(cái)計(jì)體制和財(cái)政收支項(xiàng)目歸類整理，并加以會計(jì)分析的經(jīng)濟(jì)文獻(xiàn)。它是統(tǒng)治者在政治或經(jīng)濟(jì)動(dòng)因的推動(dòng)下，在會計(jì)方面所采取的一項(xiàng)重大措施，也是宋朝官廳會計(jì)核算的一大基本建設(shè)。宋代(會計(jì)錄〕之制從國初開場設(shè)立，從北宋初一直持續(xù)到南宋末。史書可考的有景德四年主編的(景德會計(jì)錄〕六卷；大中祥符九年編制的(祥符會計(jì)錄〕三十卷；慶歷編制的(慶歷會計(jì)錄〕二卷；皇二年編制的(皇會計(jì)錄〕六卷；治平四年編制的(治平會計(jì)錄〕六卷；元初年主編的(元會計(jì)錄〕；宣和七年編制的(宣和兩浙會計(jì)總錄〕；南宋紹興五年編制的(紹興會計(jì)錄〕。此后，還類編有(乾道會計(jì)錄〕、(紹熙會計(jì)錄〕，(慶元會計(jì)錄〕以及南宋末年的(端平會計(jì)錄〕等。宋庭通過編制會計(jì)錄，在一個(gè)長時(shí)間段上系統(tǒng)考核全國財(cái)物的收支狀況，分析比擬財(cái)物出入中存在的問題，為解決不同時(shí)期出現(xiàn)的財(cái)政問題提供會計(jì)根據(jù)。一、(會計(jì)錄〕的基本構(gòu)造與內(nèi)容宋代(會計(jì)錄〕的基本內(nèi)容，分為兩部分。第一部分是會、統(tǒng)經(jīng)濟(jì)資料部分；第二部分是會計(jì)分析部分，主要對第一部分經(jīng)濟(jì)資料進(jìn)行分析比擬。不過這兩部分內(nèi)容在構(gòu)造上并不是涇渭分明的，會計(jì)錄一般按收支項(xiàng)目夾敘夾議，華而不實(shí)會、統(tǒng)資料占主要地位。〔一〕會、統(tǒng)經(jīng)濟(jì)資料會、統(tǒng)資料主要記載了國家財(cái)政收支的實(shí)際數(shù)額。其在報(bào)告形式上既有總額，又有明細(xì)數(shù)額和分項(xiàng)目數(shù)額；既提供當(dāng)年當(dāng)月或現(xiàn)時(shí)期的財(cái)政收支，還同時(shí)羅列前期可比擬期間的財(cái)政收支數(shù)據(jù)；既有文字講明，有些會計(jì)錄還有戶口數(shù)字和地圖。1.總額和明細(xì)數(shù)額之分會計(jì)錄不僅列有全國財(cái)政收支的總額，而且分路、州、縣以及各收支項(xiàng)目列有明細(xì)數(shù)額。據(jù)(宋會要輯稿〕記載：至道三年分天下為十五路，其后又增三路，凡十八路，一曰京東路，二曰京西路，三曰河北路，四曰河?xùn)|路路為行政區(qū)劃的名稱，由統(tǒng)管，路下面統(tǒng)府、州、縣。會、統(tǒng)資料即根據(jù)國家規(guī)定的這種順序擺列。如(紹興會計(jì)錄〕中記載：宣和初所入?；茨消}利二千四百五萬；兩浙鹽利計(jì)七百八萬，今淮浙路所入之鹽利通一歲計(jì)之共三千二百萬路下面資料擺列形式與上一樣。2.各項(xiàng)目之分宋會計(jì)錄在各行政區(qū)劃下面又按各收支項(xiàng)目分項(xiàng)擺列，以此作為類編的基礎(chǔ)。當(dāng)時(shí)的分項(xiàng)情形可歸納如表1.【表1】〔1〕收入類1〕農(nóng)業(yè)收入田賦：主要指兩稅及其附加稅收入。兩稅收入在宋朝仍然是財(cái)政收入中最重要的項(xiàng)目。各地區(qū)稅額無統(tǒng)一的立額法則，輕重多寡因土地、地形等原因此定。宋初安徽一帶的稅額詳細(xì)數(shù)字整理如表2.【表2】丁身稅：只在局部地區(qū)征收。乾道八年湖、嚴(yán)、處州及紹興府〔越州〕每丁征收額及州府總征收額整理如表3〔據(jù)(宋會要食貨〕一二之二○制〕?！颈?】和糴、和買收入：在宋代乃是官府糴買糧食的習(xí)慣代稱。到南宋后期，和糴總數(shù)達(dá)五百六十萬石。據(jù)(宋史食貨志和糴〕記載：開慶元年，沿江制置司招糴米五十萬石，湖南撫慰司糴米五十萬石，兩浙轉(zhuǎn)運(yùn)司五十萬石，淮、浙發(fā)運(yùn)司二百萬石，江東提舉司三十萬石，江西轉(zhuǎn)運(yùn)司五十萬石，湖南轉(zhuǎn)運(yùn)司二十萬石，太平州一十萬石，淮安州三十萬石，高郵軍五十萬石，漣水軍一十萬石，廬州一十萬石，并以供軍餉。雜稅：即各種苛捐雜稅。名目有牛革筋角稅，稿錢，進(jìn)際稅，農(nóng)器稅等。官田收入：官田招人耕種，由官方收取地租。宋朝沒有官田收入總數(shù)的統(tǒng)計(jì)數(shù)字。從記載看，官田收入在財(cái)計(jì)中并不占很重要的地位。2〕商稅收入宋代商稅劃分為兩種，行商納過稅，過稅規(guī)定一次征收千分之二十；坐商納住稅，其本質(zhì)是交易稅，稅率為千分之三十。熙寧十年會計(jì)錄記載商稅收入整理成表4.【表4】3〕鹽、茶、酒、礬專賣收入：宋朝對這些日常生活必需品的專賣收入，在會計(jì)錄中既有分項(xiàng)記載，也有總額記載。(治平會計(jì)錄〕記載：治平中，歲入臘茶四十八萬九千余斤，散茶二十五萬五千余斤，茶戶租錢三十二萬九千八百五十五緡，又儲本錢四十七萬四千三百二十一緡，而內(nèi)外總?cè)氩瓒愬X四十九萬八千六百緡。(祥符會計(jì)錄〕中記載：大中祥符八年茶鹽酒稅榷利錢帛金銀二千八百萬二千。4〕契稅、牙稅及雜稅：契稅和牙稅為典賣田宅及其他交易行為向官府繳納交易稅和手續(xù)費(fèi)之綜合。淳九年，提領(lǐng)戶部奏，令諸州納牙契錢，上州百萬，中州八十萬，下州四十萬，抄差京局官分催督。雜稅為應(yīng)急而征收。5〕免役錢收入：免役錢為當(dāng)役戶以出錢代役。(宋史食貨志〕記載：熙寧九年，這類收入的年總額：諸路上司農(nóng)寺收免役錢一千四十一萬四千五百五十三貫、石、匹、兩?！?〕支出類1〕軍費(fèi)：包括軍餉、戰(zhàn)費(fèi)及媾和之費(fèi)。宋軍費(fèi)開支在歲出中所占比重大，數(shù)額巨，而且項(xiàng)目非常復(fù)雜。因而(會計(jì)錄〕中對軍費(fèi)支出的記載也很突出。2〕政費(fèi)：主要是官吏俸祿開支。蘇轍在(元會計(jì)錄序〕中講，宋代官吏冗積，為財(cái)用中另一大病癥。固然兩宋沒有留下用于官吏方面開支的全面綜合性的統(tǒng)計(jì)數(shù)字，但南宋時(shí)陳傅良評論：今經(jīng)費(fèi)兵居十八，官居十二。即官吏所費(fèi)幾乎已經(jīng)占軍費(fèi)以外戶部經(jīng)費(fèi)的全部余數(shù)。3〕皇室費(fèi)用：主要包括皇室日常生活開支以及郊祀費(fèi)。神宗時(shí)嫁一公主消耗損費(fèi)七十萬緡；郊祀費(fèi)用也花費(fèi)宏大，治平年中郊祀支出達(dá)1332余萬兩貫匹。4〕交通費(fèi)用：宋仁宗以后，由于對西夏的戰(zhàn)爭，導(dǎo)致運(yùn)輸費(fèi)用和軍用品儲存費(fèi)用的增加，因此(皇會計(jì)錄〕較(景德會計(jì)錄〕少了郡縣而增加了儲運(yùn)，強(qiáng)調(diào)了財(cái)賦儲存與運(yùn)輸在財(cái)政中的地位。5〕其他支出：即各種雜支。3.前后可比擬區(qū)間財(cái)政數(shù)據(jù)之分為了較精到準(zhǔn)確地反映封建國家財(cái)力的歷史狀況、最近狀況和變化趨勢，會計(jì)錄往往同時(shí)收錄幾個(gè)年度的收支數(shù)字進(jìn)行分析比擬。(皇會計(jì)錄〕記載歷年解鹽課利、收入如表5.【表5】4.文字、數(shù)字和地圖各會計(jì)錄在收支儲運(yùn)等數(shù)字之前，多附有講明性文字，敘述各部分?jǐn)?shù)字增減緣由及編撰者的分析評論。有些會計(jì)錄還有戶口數(shù)字和地圖。章如愚謂：自景德、皇、治平、熙寧、元,主計(jì)者必有會計(jì)成書，其戶口之籍、輿地之圖、用度之多寡、賦予之厚薄，其名、其色、其制、其數(shù)莫不備矣?！捕硶?jì)分析宋統(tǒng)治者發(fā)動(dòng)很大的人力物力編制會計(jì)錄，一是為了統(tǒng)一認(rèn)識，進(jìn)而確定封建國家的政治經(jīng)濟(jì)宏觀決策；二是使得統(tǒng)治者手頭常備一份各項(xiàng)財(cái)政收支的具體數(shù)據(jù)，為日常處理國事提供經(jīng)濟(jì)參照。因此在編制會計(jì)錄時(shí)，夾敘夾議，運(yùn)用各種會計(jì)分析方式方法對經(jīng)濟(jì)資料進(jìn)行了分析、比擬和評論。這華而不實(shí)有單個(gè)期間的橫向分析，也有多個(gè)期間的縱向分析；既有專題分析，也有綜合分析。1.單個(gè)期間的橫向分析單個(gè)期間的橫向分析主要指國家財(cái)政收支比照分析。國家財(cái)政收支比照分析，是宋代官廳會計(jì)分析工作的重點(diǎn)。如(元會計(jì)錄〕的內(nèi)部構(gòu)造如下表6.【表6】(元會計(jì)錄〕將收支列于首位，又附如今通表，顯然是要突出財(cái)政收支的拮據(jù)和潛在危機(jī)。2.多個(gè)期間的縱向分析各會計(jì)錄往往同時(shí)收錄幾個(gè)年度的收支數(shù)字進(jìn)行縱向分析比擬。元豐三年，曾鞏講：景德戶七百三十萬，墾田一百七十頃；皇戶一千九十萬，墾田二百二十五萬；治平戶一千二百九十萬，墾田四百三十萬頃。天下歲入皇、治平皆一億萬以上，歲費(fèi)亦一億萬以上。景德官一萬余員，皇二萬余員，治平并幕職州縣官三千三百有余，其總?cè)f四千員。景德郊費(fèi)六百萬，皇一千二百萬，治平一千三十萬。以二者校之，官之眾一倍于景德，郊之費(fèi)亦一倍于景德。這里比照了三朝的部分費(fèi)用項(xiàng)目開支，皇和治平年間由于冗官及郊費(fèi)兩因素增加的影響，造成費(fèi)用開支一倍于景德。3.專題分析北宋前期，經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展大大增加了財(cái)政收入。會計(jì)錄對收入類項(xiàng)目作了不少專題分析，如(慶元會計(jì)錄〕記載：景德中，鹽課收三百五十五萬緡，慶歷五年七百十五萬緡；景德中，商稅收四百五十萬緡，慶歷五年收一千九百七十五；景德中，酒課收四百二十八萬緡，慶歷五年收一千七百一十萬。這段文字分析了慶歷相較景德三項(xiàng)收入大幅度增長的原因是：景德中關(guān)防不嚴(yán)，滲漏嚴(yán)重，收入大量失陷的緣故。4.綜合分析宋代(會計(jì)錄〕還有大量的綜合分析。即同時(shí)運(yùn)用前述多種分析方式方法，綜合分析差額產(chǎn)生的原因，通過分析原因發(fā)現(xiàn)財(cái)政管理上的問題和漏洞，進(jìn)而為封建統(tǒng)治服務(wù)。二、(會計(jì)錄〕具體表現(xiàn)出的當(dāng)代財(cái)務(wù)呈報(bào)方式財(cái)務(wù)呈報(bào)又稱財(cái)務(wù)報(bào)告，包括財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)披露兩部分，是當(dāng)代企業(yè)基于受托責(zé)任和決策有用目的向財(cái)務(wù)報(bào)告使用者提供的信息系統(tǒng)。信息系統(tǒng)的有效程度取決于納入系統(tǒng)的詳細(xì)信息內(nèi)容和形式。用當(dāng)代財(cái)務(wù)理論的語言，即信息內(nèi)容要具體表現(xiàn)出相關(guān)性、可靠性和及時(shí)性；信息形式要可理解和明晰。宋廷編制會計(jì)錄的目的是向皇帝提供全國財(cái)政的收支狀況，為統(tǒng)治者做出政治經(jīng)濟(jì)決策提供經(jīng)濟(jì)參考。從這個(gè)意義上講，兩者的目的是可比的。事實(shí)上，就信息的內(nèi)容和形式而言，也有很多類似之處。當(dāng)代財(cái)務(wù)呈報(bào)在企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的強(qiáng)迫管制下，采用大批量標(biāo)準(zhǔn)格式的報(bào)表形式，即通用報(bào)告形式。在這種報(bào)告形式下，表內(nèi)披露和表外披露的詳細(xì)內(nèi)容和形式是程式化的。宋代(會計(jì)錄〕報(bào)告在一定程度上暗合了當(dāng)代財(cái)務(wù)呈報(bào)方式。〔一〕數(shù)字信息與財(cái)務(wù)報(bào)表宋代(會計(jì)錄〕為了反映國家財(cái)政收支的各主要方面情況，分門別類提供了大量的數(shù)字。從前述部分得知，華而不實(shí)有分部信息、分項(xiàng)目信息、歷史信息和專項(xiàng)信息。1.分部信息分部財(cái)務(wù)報(bào)告作為當(dāng)下的國際慣例，要求企業(yè)集團(tuán)對其內(nèi)部按行業(yè)或地區(qū)等標(biāo)準(zhǔn)披露分解的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果信息，以幫助財(cái)務(wù)報(bào)告使用人評價(jià)企業(yè)的過去，進(jìn)而預(yù)測企業(yè)的將來狀況。會計(jì)錄分路、州、縣以及各收支項(xiàng)目列有明細(xì)數(shù)額，形式上與分部信息類似。2.分項(xiàng)目信息會計(jì)錄在編制時(shí)對財(cái)政收支的各主要部分按類別做了詳盡的描繪敘述。華而不實(shí)，收入分為農(nóng)業(yè)收入〔農(nóng)業(yè)收入又被細(xì)分為田賦、丁身稅等五項(xiàng)收入〕，商稅，鹽、茶、酒、礬專賣收入，契稅、牙稅及雜稅和免役錢收入；費(fèi)用也被細(xì)分為軍費(fèi)、政費(fèi)、皇室費(fèi)用、交通費(fèi)用和其他支出。比照當(dāng)代利潤表，導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的經(jīng)濟(jì)利益流入包括分為主營業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入、投資收益和營業(yè)外收入等；導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的經(jīng)濟(jì)利益流出包括主營業(yè)務(wù)成本、其他業(yè)務(wù)成本、營業(yè)稅金及附加、資產(chǎn)減值損失、投資損失、銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和營業(yè)外支出等?？颇棵Q固然不同，構(gòu)造形式上基本一樣。3.歷史信息為了提供應(yīng)財(cái)務(wù)報(bào)告使用人企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的發(fā)展趨勢，當(dāng)代資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表和所有者權(quán)益變動(dòng)表都提供了本年金額和上年金額。與此類似，會計(jì)錄為進(jìn)行縱向分析比擬，往往同時(shí)收錄前后幾個(gè)年度的財(cái)政收支數(shù)據(jù)，使之具有可比性。4.專項(xiàng)信息隨著企業(yè)經(jīng)營的復(fù)雜化，某個(gè)事項(xiàng)或具有一樣性質(zhì)的某類事項(xiàng)對企業(yè)有重大影響，當(dāng)代財(cái)務(wù)會計(jì)的重要性原則要求企業(yè)在表內(nèi)或表外對其專門披露。表內(nèi)披露的有金融資產(chǎn)和金融負(fù)債等，表外披露的有股份變動(dòng)情況表、主要供給商情況表和管理費(fèi)用表等。會計(jì)錄著述中也對收入和費(fèi)用類的詳細(xì)項(xiàng)目提供了專題信息和比擬?！捕澄淖?、地圖、分析信息與非貨幣信息威廉比弗在其代表作品(財(cái)務(wù)呈報(bào)：會計(jì)革命〕一書中指出，將來財(cái)務(wù)呈報(bào)的趨勢是：〔1〕對贏利的重視程度會不斷減弱，而對于披露的重視程度會不斷加強(qiáng)。在傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告形式下，由于會計(jì)要素或某些計(jì)量原則的限制，一些非財(cái)務(wù)信息、經(jīng)營管理信息、分析性和預(yù)測性信息被排除在財(cái)務(wù)報(bào)告之外，沒有在報(bào)告中予以反映或得到充分披露?！?〕強(qiáng)調(diào)更具有專家化解釋的披露要求。會計(jì)錄著述中不僅有大量的數(shù)字信息，同時(shí)夾敘夾議，配有大量的文字和圖表講明，并由專家對相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)資料運(yùn)用各種方式方法進(jìn)行了分析解釋。宋會計(jì)錄分類系統(tǒng)，內(nèi)容豐富，分析方式方法多樣。既有數(shù)字信息，又有文字、地圖和分析信息〔非貨幣性信息〕；既有總額，又有分部信息；既有收支比照金額，又有分項(xiàng)目信息；既有當(dāng)下數(shù)據(jù)，又有歷史數(shù)據(jù)，還對重要項(xiàng)目提供了專題分析。其在呈報(bào)方式與當(dāng)代財(cái)務(wù)呈報(bào)方面有眾多共通之處?！疽韵聻閰⒖嘉墨I(xiàn)】[1]郭道揚(yáng)。中國會計(jì)史稿[M].中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1984.[2]汪圣鐸。兩宋財(cái)政史〔上、下〕[M].中華書局，1995.[3]〔英〕威廉H比弗。財(cái)務(wù)呈報(bào)會計(jì)革命〔第三版〕[M].中國人民大學(xué)出版社