個(gè)稅修正案要點(diǎn)解讀

從業(yè)二十年的老會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)之談，如果覺(jué)得有幫助請(qǐng)您打賞支持，謝謝 !個(gè)稅修正案要點(diǎn)解讀近日，個(gè)人所得稅法修正案草案出臺(tái)，引起了社會(huì)和業(yè)內(nèi)的廣泛關(guān)注。草案重點(diǎn)修訂了按年綜合征收的計(jì)稅辦法，大幅調(diào)高超額累進(jìn)稅率的級(jí)距，增設(shè)專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目，鼓勵(lì)勞動(dòng)致富，大幅降低普通工薪階級(jí)和個(gè)體戶的個(gè)稅負(fù)擔(dān)，而對(duì)資本所得政策而未作調(diào)整。一、引入稅收居民概念草案在延續(xù)現(xiàn)行的住所標(biāo)準(zhǔn)和居住時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)基礎(chǔ)上，引入了稅收居民概念，將納稅義務(wù)人明確劃分為居民個(gè)人和非居民個(gè)人，并將居住時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)從原來(lái)的一年調(diào)整為天。對(duì)此有觀點(diǎn)認(rèn)為，按照草案規(guī)定，未來(lái)無(wú)住所個(gè)人在中國(guó)境內(nèi)但自境外取得所得的，其納稅義務(wù)將大幅增加。筆者認(rèn)為上述定論為時(shí)尚早，因?yàn)闊o(wú)住所納稅人是否繳納個(gè)人所得稅，關(guān)鍵在于個(gè)人所得稅法實(shí)施條例第六條和第七條免稅優(yōu)惠條款的去留。草案中本條的修訂，并不能推出上述優(yōu)惠必然取消的結(jié)論。若在隨后的實(shí)施條例修訂中繼續(xù)保留的，無(wú)住所個(gè)人的納稅義務(wù)受本次修訂影響有限。實(shí)質(zhì)上，現(xiàn)行個(gè)人所得稅法第一條，已經(jīng)是對(duì)國(guó)際稅收稅收管轄權(quán)的國(guó)內(nèi)法規(guī)定。草案引入稅收居民概念，僅僅是立法措辭上的調(diào)整，一方面是在技術(shù)層面有利于稅法和稅收協(xié)定貫徹執(zhí)行，另一方面反映了我國(guó)與時(shí)俱進(jìn)的立法技術(shù)以及積極融入全球治理的態(tài)度。正如劉昆部長(zhǎng)在修訂說(shuō)明中所言：現(xiàn)行個(gè)人所得稅法規(guī)定的兩類納稅人實(shí)質(zhì)上是居民個(gè)人和非居民個(gè)人，但沒(méi)有明確作出概念上的分類。為適應(yīng)個(gè)人所得稅改革對(duì)兩類納稅人在征稅方式等方面的不同要求，便于稅法和有關(guān)稅收協(xié)定從業(yè)二十年的老會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)之談，如果覺(jué)得有幫助請(qǐng)您打賞支持，謝謝 !的貫徹執(zhí)行，草案借鑒國(guó)際慣例，明確引入了居民個(gè)人和非居民個(gè)人的概念。二、推行綜合征收并延長(zhǎng)計(jì)稅周期根據(jù)草案第二條規(guī)定，居民個(gè)人取得工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬、稿酬和特許權(quán)使用費(fèi)所得（下文簡(jiǎn)稱綜合所得），按納稅年度合并計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。對(duì)于非居民個(gè)人，則按月或者按次分項(xiàng)計(jì)算個(gè)人所得稅。綜合征收制度，將增強(qiáng)個(gè)人所得稅的確定性，充分實(shí)踐量能課稅原則，一定程度提高個(gè)人所得稅在收入差距調(diào)節(jié)方面的經(jīng)濟(jì)職能，具體而言：其一，目前除了特殊行業(yè)外，企業(yè)工資薪金和勞務(wù)報(bào)酬的發(fā)放方式對(duì)個(gè)人應(yīng)納稅總額有很大影響，特別是季度獎(jiǎng)合并至當(dāng)月工資薪金計(jì)征個(gè)稅存在稅負(fù)畸高的問(wèn)題。新政施行后，個(gè)人年應(yīng)納稅額的計(jì)算將不再受發(fā)放方式影響，企業(yè)工資薪金和勞務(wù)報(bào)酬的支付決策無(wú)需再考慮稅務(wù)籌劃問(wèn)題；其二，目前低收入群體取得勞務(wù)報(bào)酬收入存在稅負(fù)畸高的問(wèn)題，特別是外資企業(yè)發(fā)放實(shí)習(xí)生工資，普遍按照勞務(wù)報(bào)酬項(xiàng)目代扣代繳個(gè)人所得稅，稅負(fù)問(wèn)題飽受爭(zhēng)議。新政施行后，低收入群體無(wú)論取得工資薪金或勞務(wù)報(bào)酬，一方面可享受達(dá)5000元的免征額度，另一方面適用的最低邊際稅率也僅為3%，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于勞務(wù)報(bào)酬下的20%。其三，目前勞務(wù)報(bào)酬和工資薪金的界定可謂老大難問(wèn)題，如退休再任職、個(gè)人兼職、實(shí)習(xí)生工資等等。盡管草案仍然保留了工資薪金和勞務(wù)報(bào)酬的劃分，但綜合計(jì)稅后，收入性質(zhì)的界定并不影響居民個(gè)人最終的應(yīng)納稅額，爭(zhēng)議問(wèn)題得到了間接解決。并且，在收入總額一定下，結(jié)構(gòu)的變化將不再影響稅款的計(jì)算，提高了稅法的確定性，國(guó)稅函〔2004〕952號(hào)等關(guān)于稅目界定的規(guī)定，也將結(jié)束其歷史使命。順便一提的是，勞務(wù)報(bào)酬和工資薪金的界定，也關(guān)系到個(gè)人是否繳納增值稅和企業(yè)的稅前扣除憑證問(wèn)題，如何作區(qū)分仍存疑惑。從業(yè)二十年的老會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)之談，如果覺(jué)得有幫助請(qǐng)您打賞支持，謝謝 !其四，綜合計(jì)稅后，收入來(lái)源廣泛的高收入群體如律師、教授等，其稅負(fù)將有所上升。按照現(xiàn)行分類計(jì)征辦法，勞務(wù)報(bào)酬為超額累進(jìn)稅率，邊際稅率最低 20%，最高40%，特許權(quán)使用費(fèi)和稿酬所得均實(shí)行 20%單一比例稅率。若上述個(gè)人工資薪金收入已達(dá)較高水平，如超過(guò)30萬(wàn)元，則合并計(jì)稅后，其他所得適用邊際稅率最少為25%，并且取消20%的費(fèi)用扣除，稅負(fù)上升將更為明顯。綜合征稅雖有諸多優(yōu)點(diǎn)，但也帶來(lái)了匯算清繳問(wèn)題。對(duì)于收入來(lái)源單一的工薪階級(jí)而言，考慮到目前自然人的納稅遵從意愿和能力有限，個(gè)人認(rèn)為另行規(guī)定的預(yù)扣預(yù)繳辦法很有可能注重與年度綜合計(jì)稅的銜接，以盡可能減少匯算清繳的涉及面。對(duì)于自多處取得綜合所得的居民個(gè)人而言，則必須作匯算清繳，否則稅務(wù)機(jī)關(guān)將通過(guò)金三代扣代繳申報(bào)記錄，自動(dòng)篩選出應(yīng)申報(bào)未申報(bào)納稅人。草案第九條對(duì)納稅人識(shí)別號(hào)的專門(mén)明確，正是基于上述征管需要的考慮。此外，關(guān)于年終獎(jiǎng)、低價(jià)購(gòu)房、股權(quán)激勵(lì)等政策的去留問(wèn)題，個(gè)人認(rèn)為，其中的年終獎(jiǎng)為貨幣形式，從稅法的確定性和稅收中性角度考慮，不宜再作保留，而是將年終獎(jiǎng)并入綜合所得中計(jì)征個(gè)人所得稅，從而避免因?yàn)槿粘９べY和年終獎(jiǎng)之間的結(jié)構(gòu)調(diào)整，而產(chǎn)生的稅負(fù)變化。三、增設(shè)專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目草案對(duì)綜合所得增設(shè)了專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目，包括子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息和住房租金等支出。專項(xiàng)附加扣除的具體范圍、標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)施步驟，由有關(guān)部門(mén)另行確定。個(gè)人預(yù)期，專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目并非不加限制的扣除，例如子女教育很可能僅限于義務(wù)教育支出。此外，一線城市雖然工資水平較高，但住房成本尤其是購(gòu)房成本畸高，實(shí)際收入與名義收入差距明顯。草案通過(guò)住房貸款利息支出和住房租金支出的扣除，間接協(xié)調(diào)了不同區(qū)域物價(jià)水平對(duì)實(shí)際收入水平的影響，從從業(yè)二十年的老會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)之談，如果覺(jué)得有幫助請(qǐng)您打賞支持，謝謝 !而將計(jì)稅依據(jù)從名義收入修正為實(shí)際收入。另外關(guān)于繼續(xù)教育問(wèn)題，《關(guān)于企業(yè)職工教育經(jīng)費(fèi)提取與使用管理的意見(jiàn)》（財(cái)建〔2006〕317號(hào)）規(guī)定：企業(yè)職工參加社會(huì)上的學(xué)歷教育以及個(gè)人為取得學(xué)位而參加的在職教育，所需費(fèi)用應(yīng)由個(gè)人承擔(dān)，不能擠占企業(yè)的職工教育培訓(xùn)經(jīng)費(fèi)。根據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)列支繼續(xù)教育費(fèi)用支出是否不予扣除？又能否作為工資薪金扣除？繼續(xù)教育支出是否計(jì)入職工工資薪金或股東股息繳納個(gè)人所得稅？專項(xiàng)附加扣除的申報(bào)征管，延續(xù)了商業(yè)健康險(xiǎn)、稅收遞延型養(yǎng)老保險(xiǎn)等事項(xiàng)的管理辦法，即由個(gè)人向扣繳義務(wù)人提供專項(xiàng)附加扣除信息，扣繳義務(wù)人按月預(yù)扣預(yù)繳稅款時(shí)按規(guī)定予以扣除，不得拒絕。預(yù)繳扣除和匯算清繳扣除各有利弊：預(yù)繳扣除加大了代扣代繳人的管理負(fù)擔(dān)，但避免了年終匯算清繳退稅；匯算清繳自行申報(bào)扣除與之相反，但目前稅務(wù)機(jī)關(guān)難以事后對(duì)個(gè)人實(shí)施稅收風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)。教育、衛(wèi)生、醫(yī)療保障、民政、人力資源社會(huì)保障、住房城鄉(xiāng)建設(shè)、人民銀行、金融監(jiān)督管理等相關(guān)部門(mén)應(yīng)當(dāng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供納稅人子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息、住房租金等專項(xiàng)附加扣除信息，以用于稅務(wù)機(jī)關(guān)事后核實(shí)納稅人申報(bào)專項(xiàng)附加扣除的真實(shí)性。四、提高稅率級(jí)距和費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)草案提高了低稅率階段的級(jí)距，并將費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)從3500元提高至5000元，同時(shí)取消了外籍個(gè)人等特定人員1300元的附加減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)。注意的是，上述調(diào)整自2018年10月1日即刻實(shí)施。以工資薪金為例，現(xiàn)行規(guī)定和草案規(guī)定比較如下：現(xiàn)行規(guī)定草案規(guī)定（按月?lián)Q算）稅率(%)<1500<30003150045003000-12000104500-900012000-25000209000-3500025000-350002535000-5500035000-550003055000-8000055000-8000035>80000&g從業(yè)二十年的老會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)之談，如果覺(jué)得有幫助請(qǐng)您打賞支持，謝謝 !t;8000045以一線城市24萬(wàn)年薪計(jì)算：假設(shè)按月平均發(fā)放且不發(fā)放年終獎(jiǎng)， 則按照現(xiàn)行規(guī)定繳納個(gè)人所得稅37440元，按照草案規(guī)定繳納個(gè)人所得稅 19080元，粗略計(jì)算稅負(fù)相差一倍。再假設(shè)發(fā)放年終獎(jiǎng)且按照最優(yōu)方式發(fā)放，則按照現(xiàn)行規(guī)定繳納個(gè)人所得稅32385元。可見(jiàn)，草案將顯著減輕中產(chǎn)工薪階級(jí)的個(gè)稅負(fù)擔(dān)，何況上述計(jì)算尚未將草案新增的專項(xiàng)附加扣除計(jì)算在內(nèi)。本次修訂也大幅提高了經(jīng)營(yíng)所得的稅率級(jí)距，一方面是由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展和物價(jià)水平的提高，另一方面企業(yè)所得稅對(duì)小微企業(yè)給予了稅收優(yōu)惠而經(jīng)營(yíng)所得無(wú)法享受，因此提高級(jí)距有利于公平稅負(fù)。五、延續(xù)代扣代繳制度目前，我國(guó)自然人稅收征管面臨很大的信息不對(duì)稱問(wèn)題，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)個(gè)人收入情況往往無(wú)從知曉，因此草案延續(xù)了現(xiàn)行規(guī)定，仍然將代扣代繳制度作為普遍適用的稅款征收方式，并在事后的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)中檢查企業(yè)代扣代繳義務(wù)的履行情況，存在應(yīng)扣未扣、已扣未解繳的，按照稅收征管法有關(guān)規(guī)定依法追究其行政責(zé)任。由于經(jīng)營(yíng)所得不適用代扣代繳制度，而根據(jù)現(xiàn)行規(guī)定，臨時(shí)從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的自然人也可適用經(jīng)營(yíng)所得繳納個(gè)人稅，但由于未辦理工商登記和稅種認(rèn)定，實(shí)務(wù)中普遍在代開(kāi)發(fā)票環(huán)節(jié)核定附征個(gè)人所得稅，既排除了支付方的代扣代繳義務(wù)，又違背了經(jīng)營(yíng)所得超額累進(jìn)稅率的計(jì)稅原理，造成稅收流失和稅制漏洞。因此，個(gè)人建議在本次修訂中，對(duì)經(jīng)營(yíng)所得的定義，應(yīng)當(dāng)排除臨時(shí)從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的自然人，除非參照個(gè)體戶辦理稅種認(rèn)定并作日常申報(bào)。同時(shí)，草案引入了納稅信用激勵(lì)或懲戒制度，從而提升個(gè)人偷逃稅的違法成本。目前，我國(guó)針對(duì)嚴(yán)重失信主體已經(jīng)采取了限制火車(chē)和民用航空器乘坐的懲戒措施。并從業(yè)二十年的老會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)之談，如果覺(jué)得有幫助請(qǐng)您打賞支持，謝謝 !且，根據(jù)《關(guān)于建立完善守信聯(lián)合激勵(lì)和失信聯(lián)合懲戒制度加快推進(jìn)社會(huì)誠(chéng)信建設(shè)的指導(dǎo)意見(jiàn)》（國(guó)發(fā)〔2016〕33號(hào)）規(guī)定的指導(dǎo)意見(jiàn)，未來(lái)還將可能采取以下懲戒措施：從嚴(yán)審核行政許可審批項(xiàng)目，從嚴(yán)控制生產(chǎn)許可證發(fā)放，限制新增項(xiàng)目審批、核準(zhǔn)，限制股票發(fā)行上市融資或發(fā)行債券，限制在全國(guó)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌、融資，限制發(fā)起設(shè)立或參股金融機(jī)構(gòu)以及小額貸款公司、融資擔(dān)保公司、創(chuàng)業(yè)投資公司、互聯(lián)網(wǎng)融資平臺(tái)等機(jī)構(gòu)，限制從事互聯(lián)網(wǎng)信息服務(wù)等。嚴(yán)格限制申請(qǐng)財(cái)政性資金項(xiàng)目，限制參與有關(guān)公共資源交易活動(dòng)，限制參與基礎(chǔ)設(shè)施和公用事業(yè)特許經(jīng)營(yíng)。對(duì)嚴(yán)重失信企業(yè)及其法定代表人、主要負(fù)責(zé)人和對(duì)失信行為負(fù)有直接責(zé)任的注冊(cè)執(zhí)業(yè)人員等實(shí)施市場(chǎng)和行業(yè)禁入措施。及時(shí)撤銷嚴(yán)重失信企業(yè)及其法定代表人、負(fù)責(zé)人、高級(jí)管理人員和對(duì)失信行為負(fù)有直接責(zé)任的董事、股東等人員的榮譽(yù)稱號(hào)，取消參加評(píng)先評(píng)優(yōu)資格。六、建立反避稅制度草案第八條規(guī)定了個(gè)人所得稅反避稅制度，包括轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理、受控外國(guó)企業(yè)規(guī)則和一般反避稅。避稅和偷逃稅的差別在于，避稅下納稅人向稅務(wù)機(jī)關(guān)據(jù)以申報(bào)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)事實(shí)是真實(shí)的，而偷逃稅則是虛假的。此前，《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法[試行]》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕2號(hào)）、《一般反避稅管理辦法(試行)》（國(guó)家稅務(wù)總局令第32號(hào)）等法規(guī)已經(jīng)對(duì)企業(yè)所得稅一般反避稅作了規(guī)定，但個(gè)人所得稅有所遺漏，存在納稅人為了我國(guó)企業(yè)所得稅反避稅制度，以個(gè)人代替企業(yè)實(shí)施避稅的問(wèn)題，因此個(gè)人所得稅反避稅對(duì)于健全所得稅反避稅體系有重要意義。七、鼓勵(lì)勞動(dòng)致富，資本利得政策未作修訂無(wú)論是綜合征收制度的推行，抑或稅率、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的調(diào)整，更多的是對(duì)現(xiàn)行稅制不合理的修正，以及隨物價(jià)上漲和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的常規(guī)調(diào)整，影響面均只涉及工薪勞從業(yè)二十年的老會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)之談，如果覺(jué)得有幫助請(qǐng)您打賞支持，謝謝 !動(dòng)階級(jí)。本次個(gè)稅修訂，并未調(diào)整股份轉(zhuǎn)讓、股息、租金等資本利得的稅收政策，而其恰恰是拉大收入差距的重要根源之一。個(gè)人認(rèn)為，大股東限售股轉(zhuǎn)讓乃至股票轉(zhuǎn)讓，股票的增值主要源自商譽(yù)，而商譽(yù)并未在上市公司層面繳納企業(yè)所得稅，不存在重復(fù)征稅的問(wèn)題，限售股轉(zhuǎn)讓的累計(jì)稅負(fù)僅20%，遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于綜合所得最高45%稅率，因此有充分的理由采用超率累進(jìn)稅率計(jì)征個(gè)人所得稅。在此基礎(chǔ)上，考慮到散戶因素，可以結(jié)合持股比例再行規(guī)定股票轉(zhuǎn)讓起征點(diǎn)。同時(shí)，為了防范大股東借信托、資管計(jì)劃等間接轉(zhuǎn)讓規(guī)避超率累進(jìn)稅率，明確對(duì)此類金融工具按照穿透原理課征所得稅。除此以外，取消財(cái)稅〔2015〕101號(hào)不區(qū)分持股比例的普惠性的股息紅利差別化優(yōu)惠，對(duì)大股東自上市公司和全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓