新舊準(zhǔn)則下無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理差異分析

新舊準(zhǔn)則下無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理差異分析

摘要：2006年財(cái)政部頒布了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中，其中變化最大的是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》。探討新準(zhǔn)則下無(wú)形資產(chǎn)的定義、特征等問(wèn)題，重點(diǎn)對(duì)新舊準(zhǔn)則下無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理差異進(jìn)行比較分析。

關(guān)鍵詞：新舊準(zhǔn)則;無(wú)形資產(chǎn);比較

隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，無(wú)形資產(chǎn)作為知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代最活躍的因子，近年來(lái)無(wú)論在總量上，還是其占社會(huì)資產(chǎn)比例上都在快速地增長(zhǎng)。2006年財(cái)政部在2001年會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，充分借鑒國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)制定了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相對(duì)于原準(zhǔn)則，在體系的完整性方面得到了巨大的提高，在會(huì)計(jì)處理上有很大的差異，特別是在無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理上變化很大。深化對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的研究，探討其在新舊準(zhǔn)則下會(huì)計(jì)處理變化具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

一、無(wú)形資產(chǎn)定義和特征

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》其對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的定義為:無(wú)形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨性資產(chǎn)。資產(chǎn)滿(mǎn)足下列條件之一的，符合無(wú)形資產(chǎn)定義中的可辨認(rèn)性標(biāo)準(zhǔn)：

第一，夠從企業(yè)中分離或者劃分出來(lái)，并能單獨(dú)或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負(fù)債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換。

第二，源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利，無(wú)論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離。它具有超額盈利性、壟斷性、收益的不確定性、無(wú)實(shí)物形態(tài)、無(wú)可比性等多項(xiàng)特征。

二、新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理差異分析

1.新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下研發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理差異

舊準(zhǔn)則規(guī)定，自行開(kāi)發(fā)并按法律程序申請(qǐng)取得的無(wú)形資產(chǎn)，按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、聘請(qǐng)律師費(fèi)等費(fèi)用，借記“無(wú)形資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”科目。企業(yè)在研究與開(kāi)發(fā)過(guò)程中發(fā)生的材料費(fèi)用、直接參與開(kāi)發(fā)人員的工資及福利費(fèi)、等，直接計(jì)入當(dāng)期損益。已經(jīng)計(jì)入各期費(fèi)用的研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用，在該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)獲得成功并依法申請(qǐng)取得權(quán)利時(shí)，不得再將原已計(jì)入費(fèi)用的研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用資本化。由此可見(jiàn)，我國(guó)舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下研發(fā)費(fèi)用的處理基本上采用了費(fèi)用化的方法，在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入各期損益。形成無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值的只是其構(gòu)成中所占比例較小的附帶費(fèi)用。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)無(wú)形資產(chǎn)必須是為企業(yè)擁有或者控制的沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)，不可辨認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)不是無(wú)形資產(chǎn)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用都確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用的做法，而是分別處理。企業(yè)內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的支出，分為研究階段支出與開(kāi)發(fā)階段支出。

2.新舊準(zhǔn)則攤銷(xiāo)會(huì)計(jì)處理差異

使用壽命及攤銷(xiāo)方法的差異。舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中無(wú)相關(guān)規(guī)定,指南中指出無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)年限一經(jīng)確定,不能隨意變更。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了,對(duì)使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷(xiāo)方法進(jìn)行復(fù)核。

攤銷(xiāo)金額處理的差異。舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則無(wú)相關(guān)規(guī)定攤銷(xiāo)金額計(jì)入當(dāng)期損益,攤銷(xiāo)金額為其成本,不考慮預(yù)計(jì)殘值的金額。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,攤銷(xiāo)金額一般應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。若無(wú)形資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益通過(guò)所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)的,其攤銷(xiāo)金額應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本，并且無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)攤銷(xiāo)金額為其成本扣除預(yù)計(jì)殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的無(wú)形資產(chǎn),還應(yīng)扣除已計(jì)提的無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn),其殘值應(yīng)當(dāng)視為零,但下列情況除外。①有第三方承諾在無(wú)形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)購(gòu)買(mǎi)該無(wú)形資產(chǎn)。②可以根據(jù)活躍市場(chǎng)得到預(yù)計(jì)殘值信息,并且該市場(chǎng)在無(wú)形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)很可能存在。新準(zhǔn)則中指出無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)要考慮其預(yù)計(jì)的殘值,同時(shí)攤銷(xiāo)的金額根據(jù)情況可以計(jì)入成本。

3.土地使用權(quán)會(huì)計(jì)處理的差異

依據(jù)2001年會(huì)計(jì)制度規(guī)定對(duì)于將自用的土地使用權(quán)轉(zhuǎn)入開(kāi)發(fā)的，應(yīng)將土地使用權(quán)賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入在建工程核算。等開(kāi)發(fā)完成后一并轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，在固定資產(chǎn)中列示。如果土地使用權(quán)的預(yù)計(jì)使用年限高于房屋、建筑物使用年限的，在預(yù)計(jì)該房屋、建筑物的預(yù)計(jì)殘值時(shí)，應(yīng)考慮土地使用權(quán)的預(yù)計(jì)使用年限高于房屋、建筑物使用年限的因素，作為凈殘值預(yù)留。

新準(zhǔn)則指南中規(guī)定，取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，但改變土地使用權(quán)用途，用于賺取租金或資本增值的，應(yīng)當(dāng)將其轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。自行開(kāi)發(fā)建造廠(chǎng)房等建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)與建筑物應(yīng)當(dāng)分別進(jìn)行處理。外購(gòu)?fù)恋丶敖ㄖ镏Ц兜膬r(jià)款應(yīng)當(dāng)在建筑物與土地使用權(quán)之間進(jìn)行分配；難以合理分配的，應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)。

4.無(wú)形資產(chǎn)信息披露差異

舊準(zhǔn)則只要求披露下列與無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的信息:各類(lèi)無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)年限,各類(lèi)無(wú)形資產(chǎn)當(dāng)期期初和期末賬面余額、變動(dòng)情況及其原因,當(dāng)期確認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。新準(zhǔn)則則要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照無(wú)形資產(chǎn)類(lèi)別在附注中披露與無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的下列信息:無(wú)形資產(chǎn)的期初和期末賬面余額，累計(jì)攤銷(xiāo)額及減值準(zhǔn)備累計(jì)金額；無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)方法、用于擔(dān)保的無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值,當(dāng)期攤銷(xiāo)額等情況；計(jì)入當(dāng)期損益和確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)的研究開(kāi)發(fā)支出金額。由此可見(jiàn)，新準(zhǔn)則要求披露的信息更加具體充分，這些信息將為投資者提供更為有用的決策資料，有利于會(huì)計(jì)信息使用者了解企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的質(zhì)量。

參考文獻(xiàn)：

王世定李海軍主譯:美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1—137