債務(wù)重組之新舊準(zhǔn)則課件

債務(wù)重組準(zhǔn)則的新舊對比一、債務(wù)重組關(guān)鍵術(shù)語定義

（一）債務(wù)重組定義原準(zhǔn)則：在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定做出讓步的事項。新準(zhǔn)則：是指債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項。兩者差異：①新定義沒有將“債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難”作為債務(wù)重組的前提條件。②新定義債務(wù)重組沒有將“債權(quán)人做出讓步”作為一個必備的條件，即不僅包括債權(quán)人做出讓步的債務(wù)重組，也包括未做出讓步的債務(wù)重組。（二）債務(wù)重組日的確定

債務(wù)重組完成日簡稱債務(wù)重組日，是指債務(wù)人履行協(xié)議或法院裁定，將相關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給債權(quán)人、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本或修改后的償債條件開始執(zhí)行的日期。具體描述為：非貨幣性資產(chǎn)抵償?shù)膫鶆?wù)重組日是指辦妥有關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓手續(xù)的日期；債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的債務(wù)重組日是指辦妥股權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)的日期。例：甲企業(yè)欠乙企業(yè)貨款1500萬元，到期日2002年12日31日。甲企業(yè)發(fā)生財務(wù)困難不能按期償還，2003年6月1日經(jīng)協(xié)商并簽訂協(xié)議，乙企業(yè)同意甲企業(yè)將所欠債務(wù)轉(zhuǎn)為資本。2003年6月30日辦妥增資批準(zhǔn)手續(xù)并向乙企業(yè)出具出資證明。本例債務(wù)重組日為甲企業(yè)辦妥增資批準(zhǔn)手續(xù)并向乙企業(yè)出具出資證明的日期，即2003年6月30日，并非6月1日的協(xié)議簽訂日。

（三）債務(wù)重組方式的比較

“舊準(zhǔn)則”債務(wù)重組方式包括：

(1)以資產(chǎn)清償債務(wù)；

(2)債務(wù)轉(zhuǎn)為資本；

(3)修改不包括上述(1)和(2)兩種方式在內(nèi)的債務(wù)條件，如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等(簡稱“修改其他債務(wù)條件”)；(4)以上三種方式的組合。按照“新準(zhǔn)則”的規(guī)定，將原制度中的以資產(chǎn)清償債務(wù)方式分拆成兩種方式：

(1)以低于債務(wù)賬面價值的現(xiàn)金清償債務(wù)；

(2)以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)。其他方式與原會計制度一致。這是“新準(zhǔn)則”的第二個變化。

二、債務(wù)重組的會計處理

新準(zhǔn)則改變了過去允許債務(wù)人將重組債務(wù)賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值或股權(quán)的公允價值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組收益，并在利潤中反映的規(guī)定，現(xiàn)在的規(guī)定為無論是債權(quán)人還是債務(wù)人，均不確認(rèn)債務(wù)重組收益。一般原則：①債權(quán)人做出的讓步應(yīng)計入當(dāng)期損益。②債權(quán)人對債務(wù)人做出的讓步，債務(wù)人計入資本公積。③債權(quán)人接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)，按應(yīng)收債權(quán)的賬面價值入賬。

（一）以現(xiàn)金清償債務(wù)原準(zhǔn)則：要求債務(wù)人將重組債務(wù)的賬面價值與支付的現(xiàn)金之間的差額作為債務(wù)重組收益，計入當(dāng)期損益。新準(zhǔn)則：要求將重組債務(wù)的賬面價值與支付的現(xiàn)金之間的差額直接計入資本公積。債權(quán)的賬面價值與收到的現(xiàn)金之間的差額應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期損失。

（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)1.債務(wù)人的會計處理原準(zhǔn)則：要求債務(wù)人考慮轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值，將該公允價值與重組債務(wù)的賬面價值間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組收益，同時確認(rèn)非現(xiàn)金資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。新準(zhǔn)則：要求將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值間的差額作為資本公積或當(dāng)期損失。

2.債權(quán)人的會計處理原準(zhǔn)則：將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按公允價值入賬，確認(rèn)債務(wù)重組損失；新準(zhǔn)則：要求債權(quán)人將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按重組債權(quán)的賬面價值入賬，不發(fā)生債務(wù)重組損失。

（三）債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償債務(wù)

1.債務(wù)人原準(zhǔn)則：考慮轉(zhuǎn)讓股權(quán)的公允價值，將公允價值與重組債務(wù)的賬面價值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組收益。新準(zhǔn)則：將重組債務(wù)的賬面價值與債權(quán)人享有的股權(quán)的份額之間的差額直接計入資本公積。

2.債權(quán)人原準(zhǔn)則：將受讓的股權(quán)按公允價值入賬，確認(rèn)債務(wù)重組損失。新準(zhǔn)則：要求債權(quán)人將受讓的股權(quán)按重組債權(quán)的賬面價值入賬，不發(fā)生債務(wù)重組損失。（四）修改其他債務(wù)條件原準(zhǔn)則：要求債務(wù)人將重組債務(wù)的賬面價值減計至將來應(yīng)付金額，減計的金額在重組當(dāng)期確認(rèn)為債務(wù)重組收益，未發(fā)生的或有支出按原估計金額確認(rèn)債務(wù)重組收益。新準(zhǔn)則：重組債務(wù)的賬面價值大于將來應(yīng)付金額之間的差額計入資本公積。對未發(fā)生的或有支出在債務(wù)結(jié)清時確認(rèn)為資本公積。（五）混合重組從程序看，原準(zhǔn)則與新準(zhǔn)則規(guī)定基本一致，但新準(zhǔn)則要求：債務(wù)人不確認(rèn)債務(wù)重組收益，債權(quán)人將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按重組債權(quán)的賬面價值入賬，因而新準(zhǔn)則與原準(zhǔn)則在實質(zhì)上是有區(qū)別的。

3、債務(wù)人的會計處理(1)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)

原準(zhǔn)則要求債務(wù)人考慮轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值，將該公允價值與重組債務(wù)的賬面價值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組收益；同時，還要確認(rèn)非現(xiàn)金資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。

新準(zhǔn)則要求將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值之間的差額計入資本公積或當(dāng)期損失。

(2)以債務(wù)轉(zhuǎn)資本清償債務(wù)

原準(zhǔn)則要求債務(wù)人考慮轉(zhuǎn)讓的股權(quán)的公允價值，將該公允價值與重組債務(wù)的賬面價值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組收益。

新準(zhǔn)則要求將重組債務(wù)的賬面價值與債權(quán)人享有的股權(quán)的份額之間的差額直接計入資本公積。

(3)修改其他債務(wù)條件

原準(zhǔn)則要求債務(wù)人將重組債務(wù)的賬面價值減記至將來應(yīng)付金額，減記的金額在重組當(dāng)期確認(rèn)為債務(wù)重組收益。如果涉及或支出，在計算將來應(yīng)付金額時應(yīng)將其包含進(jìn)去，以確定債務(wù)重組收益。或有支出如發(fā)生，沖減重組后的債務(wù)賬面價值；如未發(fā)生，按原估計金額確認(rèn)債務(wù)重組收益。

新準(zhǔn)則要求將重組債務(wù)的賬面價值大于將來應(yīng)付金額之間的差額計入資本公積。其次，新會計制度還對重組債務(wù)賬面價值小于或等于將來應(yīng)付金額時的會計處理作出了規(guī)范。再者，對未發(fā)生的或有支出而言，新會計制度要求其在結(jié)清債務(wù)時確認(rèn)為資本公積。

(4)混合重組方式原準(zhǔn)則要求債務(wù)人按是否涉及修改其他債務(wù)條件，對混合重組方式進(jìn)行處理，從程序上看，新準(zhǔn)則與原準(zhǔn)則的規(guī)定一致；但由于不再確認(rèn)債務(wù)重組收益，因而兩者的實質(zhì)不同。

4、債權(quán)人的會計處理(1)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)／以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本

原會計制度要求債權(quán)人將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)按公允價值入賬，并確認(rèn)債務(wù)重組損失。

新會計制度要求債權(quán)人將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)按重組債權(quán)的賬面價值入賬，因而不發(fā)生債務(wù)重組損失。(2)修改其他債務(wù)條件

原會計制度要求債權(quán)人將重組債權(quán)的賬面價值減記至將來應(yīng)收金額，減記的金額在重組當(dāng)期確認(rèn)為債務(wù)重組損失。如果涉及或有收益，在計算將來應(yīng)收金額時不應(yīng)包含進(jìn)去。或有收益如發(fā)生，計入當(dāng)期損益。

就重組債權(quán)的賬面價值大于將來應(yīng)收金額而言，新會計制度與原會計制度的規(guī)定一致。其次，新會計制度還對重組債權(quán)賬面價值小于或等于將來應(yīng)付金額時的會計處理作出了規(guī)范。再者，就未發(fā)生的或有收益而言，新會計制度與原會計制度的規(guī)定一致。(3)混合重組方式

原會計制度要求債權(quán)人按是否涉及修改其他債務(wù)條件，對混合重組方式進(jìn)行處理。

從程序看，新會計制度與原會計制度的規(guī)定基本一致；但由于要求將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)按重組債權(quán)的賬面價值入賬，從而兩者的實質(zhì)不同。

三、債務(wù)重組的計量基礎(chǔ)比較

“新準(zhǔn)則”的第三個變化是將計量基礎(chǔ)由“公允價值”修改為“賬面價值”。對于債務(wù)人而言，不再按重組債務(wù)的賬面價值與所放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)的公允價值之間的差額確定債務(wù)重組收益，而是直接將重組債務(wù)的賬面價值與所放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值和相關(guān)稅費或股份的賬面價值之間的差額確定為債務(wù)重組收益或損失。對于債權(quán)人而言，不再以收到非現(xiàn)金資產(chǎn)或者受讓股權(quán)的公允價值入賬，而是按重組債權(quán)的賬面價值作為收到非現(xiàn)金資產(chǎn)或者受讓股權(quán)的入賬價值，市場價值高于重組債權(quán)的賬面價值之間的收益，在債務(wù)重組時不確認(rèn)，這也符合謹(jǐn)慎性原則。

“公允價值”是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。但是我國目前生產(chǎn)資料二級市場、產(chǎn)權(quán)市場尚在建立健全之中，公允價值的確定往往具有一定的人為因素，難以真正體現(xiàn)“公允”，特別是交易雙方出于某種目的，借助關(guān)聯(lián)交易，打著債務(wù)重組的旗號，弄虛作假，編造利潤，粉飾財務(wù)狀況，便會計信息嚴(yán)重失真。(例如：某些上市公司連續(xù)若干年嚴(yán)重虧損，面臨被摘牌的危險，他們通過債務(wù)重組的手段，竟然使企業(yè)一舉扭虧為盈，這種扭虧為盈并非通過企業(yè)自身經(jīng)營來實現(xiàn)，而是簡單地通過“公允價值”的操作達(dá)到目的。)鑒于上述原因，“新準(zhǔn)則”從我國的實際情況出發(fā)，對公允價值的運用作出了嚴(yán)格的限制?！靶聹?zhǔn)則”將公允價值作為一種輔助計量方法保留下來。公允價值只是在債權(quán)人受讓多項非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)時，債權(quán)人應(yīng)采用公允價值作為標(biāo)準(zhǔn)數(shù)對重組債權(quán)的賬面價值進(jìn)行分配，以確定各項非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)的入賬價值。四、債務(wù)重組的會計處理比較

（一）、債務(wù)人的會計處理比較1、重組收益處理的比較按照“舊準(zhǔn)則”的規(guī)定，債務(wù)重組收益包括債務(wù)人以低于重組債務(wù)賬面價值的現(xiàn)金清償債務(wù)部分；轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、債權(quán)人應(yīng)享有股份的公允價值低于重組債務(wù)賬面價值的部分；修改其他債務(wù)條件將重組債務(wù)賬面價值減記至將來應(yīng)付金額的部分以及修改其他債務(wù)條件在結(jié)清債務(wù)時未發(fā)生的或有支出等，債務(wù)重組收益計入當(dāng)期損益。對于轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值與賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益，將債權(quán)人應(yīng)享有股份的公允價值與其面值之間的差額計入資本公積。

“新準(zhǔn)則”不再確認(rèn)債務(wù)重組收益，而將重組債務(wù)的賬面價值與支付的現(xiàn)金、或轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值和相關(guān)稅費、或債權(quán)人應(yīng)享有股份的賬面價值之間的差額全部計入資本公積。這是“新準(zhǔn)則”的第四個變化。

三、債務(wù)的會計處理

(一)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)原準(zhǔn)則要求債務(wù)人考慮轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值，將該公允價值與重組債務(wù)的賬面價值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組收益；同時，還要確認(rèn)非現(xiàn)金資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。

新準(zhǔn)則要求將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值之間的差額計入資本公積或當(dāng)期損失。(二)以債務(wù)轉(zhuǎn)資本清償債務(wù)原準(zhǔn)則要求債務(wù)人考慮轉(zhuǎn)讓的股權(quán)的公允價值，將該公允價值與重組債務(wù)的賬面價值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組收益。

新準(zhǔn)則要求將重組債務(wù)的賬面價值與債權(quán)人享有的股權(quán)的份額之間的差額直接計入資本公積。

(三)修改其他債務(wù)條件原準(zhǔn)則要求債務(wù)人將重組債務(wù)的賬面價值減記至將來應(yīng)付金額，減記的金額在重組當(dāng)期確認(rèn)為債務(wù)重組收益。如果涉及或支出，在計算將來應(yīng)付金額時應(yīng)將其包含進(jìn)去，以確定債務(wù)重組收益?；蛴兄С鋈绨l(fā)生，沖減重組后的債務(wù)賬面價值；如未發(fā)生，按原估計金額確認(rèn)債務(wù)重組收益。新準(zhǔn)則要求將重組債務(wù)的賬面價值大于將來應(yīng)付金額之間的差額計入資本公積。其次，新會計制度還對重組債務(wù)賬面價值小于或等于將來應(yīng)付金額時的會計處理作出了規(guī)范。再者，對未發(fā)生的或有支出而言，新會計制度要求其在結(jié)清債務(wù)時確認(rèn)為資本公積。

(四)混合重組方式

原會計制度要求債務(wù)人按是否涉及修改其他債務(wù)條件，對混合重組方式進(jìn)行處理，從程序上看，新會計制度與原會計制度的規(guī)定一致；但由于不再確認(rèn)債務(wù)重組收益，因而兩者的實質(zhì)不同。四、債權(quán)人的會計處理

(一)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)／以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本

原準(zhǔn)則要求債權(quán)人將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)按公允價值入賬，并確認(rèn)債務(wù)重組損失。

新準(zhǔn)則要求債權(quán)人將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)按重組債權(quán)的賬面價值入賬，因而不發(fā)生債務(wù)重組損失。(二)修改其他債務(wù)條件原準(zhǔn)則要求債權(quán)人將重組債權(quán)的賬面價值減記至將來應(yīng)收金額，減記的金額在重組當(dāng)期確認(rèn)為債務(wù)重組損失。如果涉及或有收益，在計算將來應(yīng)收金額時不應(yīng)包含進(jìn)去。或有收益如發(fā)生，計入當(dāng)期損益。就重組債權(quán)的賬面價值大于將來應(yīng)收金額而言，新準(zhǔn)則與原準(zhǔn)則的規(guī)定一致。其次，新會計制度還對重組債權(quán)賬面價值小于或等于將來應(yīng)付金額時的會計處理作出了規(guī)范。再者，就未發(fā)生的或有收益而言，新準(zhǔn)則與原準(zhǔn)則的規(guī)定一致。(三)混合重組方式

原準(zhǔn)則要求債權(quán)人按是否涉及修改其他債務(wù)條件，對混合重組方式進(jìn)行處理。

從程序看，新準(zhǔn)則與原準(zhǔn)則的規(guī)定基本一致；但由于要求將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)按重組債權(quán)的賬面價值入賬，從而兩者的實質(zhì)不同。2．重組損失處理的比較由于“舊準(zhǔn)則”的債務(wù)重組是在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，以債權(quán)人作出讓步為前提進(jìn)行的重組，債務(wù)人必然取得重組收益，所以不存在債務(wù)重組損失的會計處理。

“新準(zhǔn)則”除了債權(quán)人讓步的債務(wù)重組，還有正常情況下的債務(wù)重組，所以債務(wù)人在債務(wù)重組中可能會發(fā)生重組損失，其會計處理應(yīng)計入當(dāng)期損益。這樣增加了債務(wù)人經(jīng)營的風(fēng)險，可促使債務(wù)人在日常經(jīng)營活動中更好的經(jīng)營，使企業(yè)健康地發(fā)展。

3．或有支出處理的比較?；蛴兄С鰬?yīng)包括在將來應(yīng)付金額中，當(dāng)或有支出發(fā)生時沖減重組后債務(wù)的賬面價值。如果債務(wù)結(jié)清時或有支出沒有發(fā)生，“新準(zhǔn)則”將或有支出計入資本公積，而“舊準(zhǔn)則”計入當(dāng)期損益。(二)債權(quán)人的會計處理比較

1．重組損失處理的比較債務(wù)人以低于債務(wù)賬面價值的現(xiàn)金清償債務(wù)，債權(quán)人將發(fā)生重組損失，新舊準(zhǔn)則的會計處理都是將其計入當(dāng)期損益。但如果債權(quán)人對債權(quán)己計提了壞賬準(zhǔn)備的，“舊準(zhǔn)則”要求債權(quán)人應(yīng)先將差額沖減壞賬準(zhǔn)備，壞賬準(zhǔn)備不足的部分才計入當(dāng)期損益。“新準(zhǔn)則”不論債權(quán)人是否已經(jīng)提取壞賬準(zhǔn)備，都將重組損失直接計入當(dāng)期損益，在期末企業(yè)計提壞賬準(zhǔn)備時一次調(diào)整，這樣處理既簡便，又不影響會計信息的真實性和正確性。

債