國際會計(jì)綜合概述

國際會計(jì)概述（P1第一章）【學(xué)習(xí)目標(biāo)】通過本章學(xué)習(xí)，要求了解國際會計(jì)形成與進(jìn)展的過程以及阻礙國際會計(jì)形成與進(jìn)展的經(jīng)濟(jì)背景，理解和掌握對國際會計(jì)定義的不同觀點(diǎn)，熟悉國際會計(jì)的研究領(lǐng)域。國際會計(jì)的形成與進(jìn)展國際會計(jì)的內(nèi)容和概念第一節(jié)國際會計(jì)的形成與進(jìn)展一、會計(jì)的國際化進(jìn)展（P1-3）會計(jì)作為一種通用的商業(yè)語言，從產(chǎn)生時(shí)起就從未停止過其國際化進(jìn)程。會計(jì)的世襲遺產(chǎn)是國際性的。一部會計(jì)進(jìn)展史確實(shí)是一部會計(jì)國際化的歷史。1、14、15世紀(jì)復(fù)式記賬法的產(chǎn)生和傳播（P2）2、17、18世紀(jì)英國會計(jì)和審計(jì)方法在英聯(lián)邦國家的廣泛滲透（P2-3）3、一戰(zhàn)結(jié)束后，尤其是二戰(zhàn)以后，美國會計(jì)在世界范圍內(nèi)的普遍阻礙（P3）二、國際會計(jì)形成與進(jìn)展的經(jīng)濟(jì)背景（P3-11）1．國際貿(mào)易和投資的增大及市場的國際化（P4-6）2．跨國公司的興起與進(jìn)展（P6-8）3．經(jīng)濟(jì)地區(qū)化的推進(jìn)（P8-9）4．會計(jì)職業(yè)界國際組織的推動（P9-11）第二節(jié)國際會計(jì)的內(nèi)容和概念一、國際會計(jì)的內(nèi)容（P11-12）1、國際比較會計(jì)2、國際財(cái)務(wù)會計(jì)3、國際治理會計(jì)二、國際會計(jì)的概念（P12-14）（一）20世紀(jì)60年代美國會計(jì)學(xué)者對國際會計(jì)的不同定義（P13）（二）20世紀(jì)70年代美國會計(jì)學(xué)者對國際會計(jì)的不同定義（P13-14）1、樂觀主義的“世界會計(jì)（WorldAccounting）”2、悲觀主義的“國際會計(jì)（InternationalAccounting）”3、務(wù)實(shí)主義的“國外子公司會計(jì)（AccountingofForeignSubsidiaries）”（三）20世紀(jì)80年代美國崔和繆勒對國際會計(jì)的定義（P14）（四）20世紀(jì)90年代末美國伊克彼、麥爾科、伊利馬拉夫?qū)H會計(jì)的定義（P15）（五）本書定義國際會計(jì)是現(xiàn)代企業(yè)會計(jì)在國際范圍內(nèi)的拓展，它是以國不會計(jì)比較、國際差異協(xié)調(diào)以及跨國經(jīng)營活動所涉及的財(cái)務(wù)會計(jì)和治理會計(jì)問題為對象，以協(xié)調(diào)差異和加強(qiáng)跨國經(jīng)營會計(jì)治理為目標(biāo)的一個(gè)新的會計(jì)分支?！緩?fù)習(xí)考慮題】1．什么緣故講一部會計(jì)進(jìn)展史確實(shí)是一部會計(jì)國際化的歷史？2．阻礙國際會計(jì)產(chǎn)生與進(jìn)展的經(jīng)濟(jì)背景有哪些？3．國際會計(jì)的要緊研究內(nèi)容有哪些？4．會計(jì)界對國際會計(jì)的概念有哪些不同觀點(diǎn)？你如何理解國際會計(jì)的概念？

第一專題國際比較會計(jì)（第二章——第四章）【學(xué)習(xí)目標(biāo)】通過本章學(xué)習(xí)，要求了解會計(jì)和環(huán)境之間的相互關(guān)系以及阻礙會計(jì)進(jìn)展的要緊環(huán)境因素，掌握會計(jì)模式的涵義以及會計(jì)模式國際分類的要緊方法，掌握重大會計(jì)慣例和財(cái)務(wù)報(bào)表方面存在的國際差異，理解產(chǎn)生差異的緣故。掌握會計(jì)國際協(xié)調(diào)的含義和差不多形式；了解政府間組織和會計(jì)民間職業(yè)界在會計(jì)國際協(xié)調(diào)方面所做的努力和取得的要緊成果；掌握國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會的進(jìn)展歷程及其進(jìn)行會計(jì)國際協(xié)調(diào)的要緊成果。會計(jì)國際差異比較分析會計(jì)國際協(xié)調(diào)第一節(jié)會計(jì)國際差異比較分析一、會計(jì)環(huán)境差異分析（P16-26）（一）會計(jì)環(huán)境（P16-17）會計(jì)環(huán)境是指會計(jì)所面對的周邊條件和情況。會計(jì)是環(huán)境的產(chǎn)物，有什么樣的環(huán)境，就會有什么樣的會計(jì)。（二）經(jīng)濟(jì)因素（P17-20）1、經(jīng)濟(jì)體制2、社會經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)特點(diǎn)3、經(jīng)濟(jì)進(jìn)展水平4、企業(yè)組織形式和資本來源的特點(diǎn)5、進(jìn)展國際經(jīng)貿(mào)關(guān)系以及參與國際經(jīng)濟(jì)組織的情況6、通貨膨脹程度的阻礙（三）法律因素（P20-22）1、法律體系對會計(jì)的阻礙2、稅收法律對會計(jì)阻礙（四）政治因素（P22）1、在不同政治制度下，政府在各種經(jīng)濟(jì)活動中扮演的角色不同，直接阻礙會計(jì)目標(biāo)和會計(jì)信息披露要求。2、會計(jì)的觀念和技術(shù)能夠通過政治途徑傳播。3、兩國之間的政治關(guān)系決定著兩國會計(jì)相向或是相背進(jìn)展。4、國防政策阻礙會計(jì)的開放程度及國際化程度。（五）文化因素（P23-25）（六）教育因素（P25-26）二、會計(jì)模式差異分析（P26-36）（一）會計(jì)模式的含義和意義（P26-27）會計(jì)模式是會計(jì)實(shí)務(wù)體系的規(guī)范形式，是對已定型的具有代表性的會計(jì)實(shí)務(wù)體系的概括和描述?；蛘咧v，會計(jì)模式是對若干個(gè)國家和地區(qū)會計(jì)特征的綜合性概括和描述。會計(jì)模式分類的意義：1、為國際會計(jì)實(shí)務(wù)的比較提供基礎(chǔ)；2、為國際會計(jì)協(xié)調(diào)提供依據(jù)。（二）會計(jì)模式的分類方法（P27-36）1、會計(jì)進(jìn)展環(huán)境分類法（26-32）（1）宏觀經(jīng)濟(jì)模式（P28）環(huán)境特點(diǎn)：企業(yè)是國家經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)中的差不多單位；企業(yè)通過協(xié)調(diào)其經(jīng)營活動與國家政策之間的關(guān)系來實(shí)現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)；假如企業(yè)目標(biāo)與國家的經(jīng)濟(jì)政策緊密相連，就能夠提供最大的公眾利益。要緊特征：企業(yè)能夠選用收益均衡的會計(jì)方法來反映企業(yè)的收益；在企業(yè)的收入和支出中列入某些外部項(xiàng)目。例如：污染處置費(fèi)用、修建通往廠區(qū)道路的費(fèi)用；把企業(yè)自行建筑固定資產(chǎn)的價(jià)值、制造自用資產(chǎn)的價(jià)值、以及商品和原材料的增值額計(jì)入企業(yè)收入等。為實(shí)現(xiàn)國家經(jīng)濟(jì)政策目標(biāo)而調(diào)整折舊和攤銷的會計(jì)方法。計(jì)算和確認(rèn)新發(fā)覺的自然資源的貯藏價(jià)值。強(qiáng)調(diào)增值表的編制。核算和披露企業(yè)社會責(zé)任和人力資源信息。典型代表國家：瑞典（2）微觀經(jīng)濟(jì)模式（P28-29）環(huán)境特點(diǎn)：國家商業(yè)活動的中心在單個(gè)企業(yè)；企業(yè)的要緊經(jīng)濟(jì)政策是保證企業(yè)的生存與進(jìn)展；企業(yè)生存的最佳策略是經(jīng)濟(jì)優(yōu)化；會計(jì)是企業(yè)經(jīng)濟(jì)學(xué)的一個(gè)分支，會計(jì)為企業(yè)經(jīng)營服務(wù)。要緊特征：會計(jì)的職能要緊是為企業(yè)服務(wù)，強(qiáng)調(diào)微觀經(jīng)濟(jì)，強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的重置成本；會計(jì)中的核心觀念是企業(yè)資本的保持；企業(yè)治理要求會計(jì)提供比較詳細(xì)的各種類型的會計(jì)報(bào)告。其中，既包括對外報(bào)告，也包括對內(nèi)報(bào)告；既包括企業(yè)整體會計(jì)報(bào)告，也包括按部門、分支機(jī)構(gòu)、地區(qū)編制的分部會計(jì)報(bào)告。典型代表國家：荷蘭（3）獨(dú)立進(jìn)展模式（P29-30）環(huán)境特點(diǎn)：（1）會計(jì)以有用主義作為理論指導(dǎo)，并從商業(yè)理論的研究和進(jìn)展中得到啟發(fā)；（2）企業(yè)經(jīng)營實(shí)踐和會計(jì)實(shí)務(wù)促進(jìn)會計(jì)概念和方法的形成和進(jìn)展。要緊特征：特不重視會計(jì)職業(yè)團(tuán)體的地位和作用。有用性是評價(jià)會計(jì)原則和準(zhǔn)則的首要標(biāo)準(zhǔn)，人們要緊考慮會計(jì)原則和準(zhǔn)則對企業(yè)是否確實(shí)有用，是否適應(yīng)通過實(shí)踐檢驗(yàn)的商業(yè)慣例。不重視會計(jì)原則和準(zhǔn)則之間的相互關(guān)系和一致性，缺乏完整和精確的概念結(jié)構(gòu)。重視會計(jì)信息披露的充分性和公允性。典型代表國家：美國（P59-73）和英國（P73-85）（4）統(tǒng)一會計(jì)模式（P30）環(huán)境特點(diǎn)：在經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中，國家宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控力度專門強(qiáng)，起著重要作用。要緊特征：各個(gè)企業(yè)和單位都執(zhí)行統(tǒng)一的會計(jì)制度，按照統(tǒng)一會計(jì)制度中的規(guī)定進(jìn)行會計(jì)數(shù)據(jù)的處理和信息披露。理論依據(jù)：一是宏觀經(jīng)濟(jì)的觀點(diǎn)，認(rèn)為會計(jì)規(guī)范應(yīng)從宏觀經(jīng)濟(jì)治理動身，把會計(jì)和公共政策結(jié)合起來，通過制定法律、法規(guī)來貫徹國家的經(jīng)濟(jì)政策；二是經(jīng)營觀點(diǎn)，認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)告使用者的需要是強(qiáng)調(diào)會計(jì)統(tǒng)一性的基點(diǎn)，會計(jì)的整個(gè)程序必須規(guī)范化、統(tǒng)一化；三是技術(shù)觀點(diǎn)，認(rèn)為會計(jì)具有統(tǒng)一的技術(shù)基礎(chǔ)，以復(fù)式記賬為核心，進(jìn)而力求對不同的企業(yè)、不同的交易處理達(dá)到統(tǒng)一，而且統(tǒng)一會計(jì)制度的任務(wù)應(yīng)由會計(jì)職業(yè)團(tuán)體來承擔(dān)。典型代表國家：法國（P92-100）2、阻礙范圍分類法（P32-34）按阻礙范圍分類法能夠分為英國模式、美國模式、法國－西班牙－葡萄牙模式、德國－荷蘭模式、前蘇聯(lián)模式。每種模式都有不同的特征。（1）英國模式要緊特征：真實(shí)與公允阻礙范圍：英國模式曾經(jīng)對所有英聯(lián)邦國家的會計(jì)產(chǎn)生重要阻礙，包括澳大利亞、加拿大、印度、新加坡、巴基斯坦、馬來西亞、尼日利亞、加納、肯尼亞、南非、贊比亞等。第一次世界大戰(zhàn)后，英國模式在這些國家的阻礙逐步減弱，甚至被美國模式所取代，例如加拿大、澳大利亞等國。（2）美國模式要緊特征：公認(rèn)會計(jì)原則阻礙范圍：要緊包括菲律賓、墨西哥、委內(nèi)瑞拉、加拿大、日本、澳大利亞、以色列、巴西等國家。（3）法國－西班牙－葡萄牙模式要緊特征：以稅收為導(dǎo)向阻礙范圍：要緊有意大利、比利時(shí)、土耳其、希臘、黎巴嫩、埃及、摩洛哥、阿爾巴尼亞、巴西、湯加、哥倫比亞、秘魯、厄瓜多爾等國家。（4）德國－荷蘭模式（P70-75）要緊特征：以企業(yè)為導(dǎo)向阻礙范圍：要緊有原聯(lián)邦德國、荷蘭、瑞士、挪威、丹麥、芬蘭等國家。（5）前蘇聯(lián)模式要緊特征：（1）以貫徹國家經(jīng)濟(jì)打算為要緊目標(biāo)，財(cái)務(wù)會計(jì)信息要緊為政府打算治理和操縱服務(wù)；（2）成本會計(jì)融于財(cái)務(wù)會計(jì)之中，并占據(jù)重要位置。阻礙范圍：一度阻礙到幾乎所有社會主義國家，要緊有南斯拉夫、羅馬尼亞、匈牙利、中國等，目前已發(fā)生重大變化。3、多層次分類法（P34-36）英國會計(jì)學(xué)家C.W.諾貝斯教授于20世紀(jì)80年代出提出的一種比較全面的會計(jì)模式分類法。借鑒生物學(xué)分類方法，按照綱、亞綱、族、種、個(gè)體等層次進(jìn)行會計(jì)模式劃分。三、會計(jì)慣例差異分析（一）會計(jì)慣例及其與會計(jì)準(zhǔn)則的關(guān)系（P36-37）會計(jì)慣例是會計(jì)人員在長期實(shí)踐中所建立和廣泛運(yùn)用的處理會計(jì)業(yè)務(wù)的具體方法和程序。按照具體會計(jì)慣例應(yīng)用的范圍能夠分為國家會計(jì)慣例和國際會計(jì)慣例。國家會計(jì)慣例是指在一國范圍內(nèi)被普遍認(rèn)可和同意的會計(jì)處理方法和程序。國際會計(jì)慣例是指世界上大多數(shù)國家和地區(qū)在經(jīng)濟(jì)交往和交流過程中共同認(rèn)可和采納的會計(jì)程序和方法。會計(jì)準(zhǔn)則是篩選出來的“標(biāo)準(zhǔn)”會計(jì)慣例；會計(jì)慣例是流行的會計(jì)準(zhǔn)則。（二）重要會計(jì)慣例的國際比較（P37-43）1．關(guān)于壞賬核算（P37）（1）壞賬核算方法國際慣例是備抵法；法國流行直接轉(zhuǎn)銷法。《IAS36：資產(chǎn)減值》要求，應(yīng)收款項(xiàng)的可收回金額和計(jì)入各期損益的壞賬費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)采納備抵法來確認(rèn)。（2）計(jì)提備抵壞賬的方法應(yīng)收賬款余額百分比法（含賬齡分析法）賒銷凈額百分比法2．關(guān)于有價(jià)證券計(jì)價(jià)（P38）（1）在按歷史成本計(jì)價(jià)的基礎(chǔ)上，西方國家普遍采納LCM。分項(xiàng)依舊分類比較；有些國家規(guī)定：只有當(dāng)市價(jià)的降幅大到足夠程度時(shí)才能夠采納LCM計(jì)價(jià)。當(dāng)市價(jià)低于成本時(shí)，美國核算方面的專門規(guī)定：永久性跌價(jià)，直接沖減有價(jià)證券的賬面價(jià)值；臨時(shí)性跌價(jià)，通過備抵賬戶核算。例：某項(xiàng)有價(jià)證券于2002年12月15日購入，成本$1000，2002年12月31日市價(jià)為$900，2003年1月31日市價(jià)為$950。（1）假定2002年12月31日推斷$100跌價(jià)為臨時(shí)性跌價(jià)，則賬務(wù)處理為：借：有價(jià)證券跌價(jià)損失$100貸：備抵有價(jià)證券跌價(jià)$1002003年1月31日市價(jià)為$950，成本為$1000，計(jì)價(jià)結(jié)果為$950。（2）假定2002年12月31日推斷$100跌價(jià)為永久性跌價(jià)，則賬務(wù)處理為：借：有價(jià)證券跌價(jià)損失$100貸：有價(jià)證券$1002003年1月31日市價(jià)為$950，成本為$900，計(jì)價(jià)結(jié)果為$900。（2）IAS39《金融工具：確認(rèn)與計(jì)量》（1998年12月）：為交易而持有的有價(jià)證券，按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，將公允價(jià)值變動計(jì)入各期損益；可供出售的有價(jià)證券，按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，將公允價(jià)值變動計(jì)入各期損益或股東權(quán)益。IASB2003年12月修訂IAS39時(shí)，只規(guī)定應(yīng)計(jì)入各期損益。（3）2009年11月，國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會(IASB)公布了《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第9號：金融工具》(IFRS9)，將于2013年1月生效，取代IAS39。IFRS9對企業(yè)金融資產(chǎn)的分類和估值方式做了新的規(guī)定。IFRS9簡化了金融資產(chǎn)的分類，只是按金融工具的性質(zhì)分為權(quán)益類和債權(quán)類投資。3．關(guān)于存貨計(jì)價(jià)（P39）（1）存貨收入的計(jì)價(jià)（2）存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)（3）存貨期末計(jì)價(jià)成本與市價(jià)孰低法（LCM）是國際流行的慣例。具體有差異：（4）資產(chǎn)負(fù)債表中存貨的披露4．固定資產(chǎn)折舊和重估價(jià)（P40）（1）折舊方法直線法較流行。美國等不成文法系國家：對外報(bào)告采納直線法；納稅申報(bào)采納加速折舊法。德國、法國等成文法系國家：對外報(bào)告和納稅申報(bào)采納一致的折舊方法。（2）折舊額能否超過固定資產(chǎn)原價(jià)能：英國、法國、荷蘭、瑞典、瑞士、澳大利亞等。否：美國、加拿大、德國、日本、中國等。（3）固定資產(chǎn)重估價(jià)問題目前國際慣例是不同意重估價(jià)。法國、阿根廷、智利等國同意固定資產(chǎn)重估增值。由于技術(shù)創(chuàng)新導(dǎo)致設(shè)備減值，因此公允價(jià)值計(jì)量是進(jìn)展趨勢。5．長期債券溢折價(jià)的攤銷（P40）攤銷：美國、日本、加拿大、荷蘭、澳大利亞。不攤銷：英國、德國、法國、瑞典、瑞士。6．長期融資租賃費(fèi)的處理（P41）資本化（經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)重于法律形式）：美國、加拿大。費(fèi)用化（法律形式重于經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)）：歐洲部分國家。2001年調(diào)查結(jié)果，絕大多數(shù)國家已要求對融資租賃費(fèi)資本化，如：澳大利亞、奧地利、比利時(shí)、德國、日本、荷蘭、葡萄牙、瑞典、瑞士、英國等。7．研究開發(fā)費(fèi)用（R&D）的處理（P41）資本化或是費(fèi)用化，取決于企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模和財(cái)務(wù)承受能力。大公司：費(fèi)用化。中小公司：資本化。8．遞延所得稅的會計(jì)處理（P42）（1）會計(jì)處理方法：應(yīng)付稅款法、遞延法、債務(wù)法。債務(wù)法取代遞延法是大勢所趨，同時(shí)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法取代收益表債務(wù)法成為當(dāng)前流行的慣例。（2）關(guān)于遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)：同意確認(rèn)的：美國、丹麥、芬蘭、意大利、荷蘭、葡萄牙、英國、奧地利。同意確認(rèn)但附加條件的：挪威、澳大利亞、日本、加拿大、IASC。不同意確認(rèn)的：比利時(shí)。（3）關(guān)于遞延稅款期末余額是否調(diào)整、遞延稅款在資產(chǎn)負(fù)債表中的列報(bào)、所得稅成本或利益在收益表中的列報(bào)問題等，國際上也存在不同的慣例。9、庫存股份的處理（P43）美國、加拿大（經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)重于法律形式）：將庫存股份交易視為資本交易，購回股份時(shí)沖減股東權(quán)益；出售庫存股份的收入與原購回成本的差額調(diào)整股東權(quán)益。歐洲大陸國家：將庫存股份交易視為一般股票投資業(yè)務(wù)，購回股份時(shí)作為股票投資處理；出售庫存股份的收入與原購回成本的差額列入當(dāng)期損益。日本：購回股份時(shí)沖減股東權(quán)益；出售庫存股份的收入與原購回成本的差額列入當(dāng)期損益。例：企業(yè)以500萬元的價(jià)格購回部分本公司發(fā)行在外的一般股，三個(gè)月后又以600萬元的價(jià)格售出。不同處理方法如下：美國：購回股份時(shí)：借：庫存股份5000000貸：現(xiàn)金5000000售出股份時(shí)：借：現(xiàn)金6000000貸：庫存股份5000000超面值繳入股本1000000歐洲大陸國家：購回股份時(shí)：借：有價(jià)證券5000000貸：現(xiàn)金5000000售出股份時(shí)：借：現(xiàn)金6000000貸：有價(jià)證券5000000投資收益1000000日本：購回股份時(shí)：借：庫存股份5000000貸：現(xiàn)金5000000售出股份時(shí)：借：現(xiàn)金6000000貸：庫存股份5000000投資收益1000000我國《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第11號—股份支付》的規(guī)定：（1）購回股份時(shí)：借：庫存股（按實(shí)際支付的金額）貸：銀行存款（2）將收購的股份獎(jiǎng)勵(lì)給本公司職工屬于以權(quán)益結(jié)算的股份支付：①等待期內(nèi)每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日：借：治理費(fèi)用、生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用等貸：資本公積—其他資本公積（按權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值）②如有實(shí)際收到的金額：借：銀行存款（按實(shí)際收到的金額）資本公積—其他資本公積（按依照職工獵取獎(jiǎng)勵(lì)股份的實(shí)際情況確定的金額）貸：庫存股（按獎(jiǎng)勵(lì)庫存股的賬面余額）資本公積—股本溢價(jià)（3）轉(zhuǎn)讓庫存股：借：銀行存款（按實(shí)際收到的金額）貸：庫存股（按轉(zhuǎn)讓庫存股的賬面余額）資本公積—股本溢價(jià)（4）注銷庫存股：借：股本（按注銷股票面值總額）資本公積—股本溢價(jià)貸：庫存股（按注銷庫存股的賬面余額）10、能否提留法定公積和任意公積（P43）美國、英聯(lián)邦國家：不同意提取。歐洲大陸國家、日本：能夠提取。四、財(cái)務(wù)報(bào)表差異分析（P44-57）（一）財(cái)務(wù)報(bào)表種類的差異1、現(xiàn)金流量表取代財(cái)務(wù)狀況變動表成為第三大財(cái)務(wù)報(bào)表（P44）財(cái)務(wù)狀況變動表——營運(yùn)資本為基礎(chǔ)現(xiàn)金流量表——現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物為基礎(chǔ)2、全面收益表拓展收益表（P44-49）全面收益（comprehensiveincome），也稱綜合收益，是一個(gè)主體在一定期間與非業(yè)主方面進(jìn)行交易或發(fā)生其他事項(xiàng)和情況引起的的變動，它包括一定期間內(nèi)除業(yè)主投資和業(yè)主分配之外的全部權(quán)益的變動。全面收益包括凈收益和其他全面收益。（1）英國ASB要求編制“全部已確認(rèn)利得和損失表”（2）美國FASB主張編制“企業(yè)全面收益表”（3）IASC提出編制“權(quán)益變動表”3、增值表的進(jìn)展（P49-50）（1）對編制增值表的要求（20世紀(jì)80年代）德國、英國：約有半數(shù)以上的企業(yè)編制增值表。法國、挪威、丹麥、意大利：一些企業(yè)編制增值表。美國、日本、新加坡：差不多不編制增值表。（2）增值表簡介增值表是反映特定會計(jì)期內(nèi)企業(yè)增值額形成與分配情況的報(bào)表。增值額＝產(chǎn)出價(jià)值－投入價(jià)值（形成）＝稅金＋利息＋凈利潤＋工資＋折舊（分配）增值總額＝銷售收入一外購材料和勞務(wù)＝職工工資十稅金十凈利潤＋折舊＋利息增值凈額＝銷售收入一外購材料和勞務(wù)一折舊＝職工工資十稅金十凈利潤＋利息（3）增值表和利潤表的比較相同點(diǎn)：兩者都基于會計(jì)原則，所反映的收益或凈收益，都能夠講明企業(yè)在一定期間的經(jīng)營成果。不同點(diǎn)：兩者的著眼點(diǎn)不同。利潤表著眼于股東權(quán)益，視股東為企業(yè)的最終的受益者；而增值表著眼于參與企業(yè)活動的各個(gè)方面，如職工、貸款者、政府等，他們與股東一樣，差不多上企業(yè)受益者。謀求參與企業(yè)活動的各個(gè)方面的共同利益，是編制增值表的要緊目的。也即增值額是為全體受益者計(jì)算的而不只是為投入資本的股東而計(jì)算的。編制增值表與利潤表的理論依據(jù)不同。編制利潤表的理論依據(jù)是業(yè)主權(quán)論；編制增值表依據(jù)的是企業(yè)理論。（4）編制增值表的意義1）增值表擴(kuò)大了計(jì)算企業(yè)獲益的視野。2）增值額反映了企業(yè)在一定時(shí)期所得營業(yè)收入相關(guān)于物質(zhì)消耗的關(guān)系。3）依照增值表的資料，能夠算出專門多有用的比例。4）增值額是衡量企業(yè)規(guī)模和重要性的一個(gè)較好指標(biāo)。5）有助于樹立與時(shí)代相適應(yīng)的會計(jì)理念。6）有助于逐步建立獨(dú)具特色的財(cái)務(wù)治理模式。7）有助于形成一個(gè)多元化的、完整的財(cái)務(wù)報(bào)告體系。8）能較大程度地解決會計(jì)信息的供給與需求矛盾。9）能充分調(diào)動各方積極性，特不是職工的勞動積極性，解決企業(yè)內(nèi)部治理中的一個(gè)難題。10）能增強(qiáng)企業(yè)的社會責(zé)任意識，與國際接軌。11）增值額不但能全面反映企業(yè)的經(jīng)營成果，而且還能夠?yàn)閲窠?jīng)濟(jì)核算奠定基礎(chǔ)。（二）財(cái)務(wù)報(bào)表格式的差異1、資產(chǎn)負(fù)債表（P50-52）（1）報(bào)表格式●賬戶式：美國：資產(chǎn)在左，權(quán)益在右。英聯(lián)邦國家：權(quán)益在左，資產(chǎn)在右?！駡?bào)告式●營運(yùn)資本式（財(cái)務(wù)狀況式）：英國、西歐大陸國家。（P51）（2）報(bào)表項(xiàng)目排列順序美國：流淌列前――重視企業(yè)短期償債能力的反映。采礦業(yè)、公用事業(yè)等列前。西歐：非流淌列前――重視企業(yè)長期財(cái)務(wù)實(shí)力的反映。投資列前——重視企業(yè)投資業(yè)務(wù)的反映。2、收益表（P52-54）（1）差不多格式多步式單步式賬戶式：英國（左支右收）、法國等。（2）報(bào)表編制觀念總括觀念當(dāng)期經(jīng)營觀念（3）反映企業(yè)業(yè)績的不同觀點(diǎn)銷售成本式總費(fèi)用式3、現(xiàn)金流量表（1）報(bào)表格式一般分為經(jīng)營活動、投資活動、籌資活動三部分。英國分八類：經(jīng)營活動、投資酬勞和融資成本、稅項(xiàng)、資本性支出和金融投資、購買和處置、支付的權(quán)益性股利、流淌資源治理和籌資活動。（2）編制方法直接法；間接法。（三）增進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)表可比性的途徑（P54-57）1、傳統(tǒng)調(diào)整方法（1）表下注釋（2）翻譯和折算（3）增加專用信息（4）重新表述（5）增加輔助財(cái)務(wù)報(bào)表2、按公認(rèn)的國際性會計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表第二節(jié)會計(jì)國際協(xié)調(diào)（P126-185）一、會計(jì)國際協(xié)調(diào)的內(nèi)涵和意義（P127-130）（一）會計(jì)國際協(xié)調(diào)的內(nèi)涵會計(jì)國際協(xié)調(diào)是限制和縮小各國會計(jì)實(shí)務(wù)差異，形成一套公認(rèn)的會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)慣例，促進(jìn)各國會計(jì)實(shí)務(wù)和會計(jì)信息可比性的一個(gè)過程。（二）會計(jì)國際協(xié)調(diào)的意義1、會計(jì)國際協(xié)調(diào)有助于促進(jìn)國際貿(mào)易的進(jìn)展2、會計(jì)國際協(xié)調(diào)有助于促進(jìn)國際資本市場的進(jìn)展3、會計(jì)國際協(xié)調(diào)有助于加強(qiáng)跨國公司的治理和促進(jìn)跨國公司的進(jìn)展4、會計(jì)國際協(xié)調(diào)有助于推動審計(jì)的國際化進(jìn)展二、會計(jì)國際協(xié)調(diào)的要緊形式(P130-131)（一）國際政府間的政治協(xié)議或法規(guī)約束（二）民間會計(jì)職業(yè)團(tuán)體制定準(zhǔn)則（三）職業(yè)組織的認(rèn)可與推行三、致力于國際會計(jì)協(xié)調(diào)的機(jī)構(gòu)和組織（P131-157）（一）政府間組織1、聯(lián)合國2、歐盟3、經(jīng)濟(jì)合作與進(jìn)展組織4、非洲會計(jì)理事會（二）民間職業(yè)組織1、國際會計(jì)師聯(lián)合會2、證券委員會國際組織3、地域性會計(jì)職業(yè)組織（1）亞太會計(jì)師聯(lián)合會（2）美洲會計(jì)師聯(lián)合會（3）歐洲會計(jì)師聯(lián)合會（4）東盟會計(jì)師聯(lián)合會四、國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會的國際會計(jì)協(xié)調(diào)（P157-184）（一）國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會簡介（P157-166）（二）《國際會計(jì)準(zhǔn)則》介紹1、《國際會計(jì)準(zhǔn)則》：（1）國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會章程（2）國際會計(jì)準(zhǔn)則公告前言（3）編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架（4）國際會計(jì)準(zhǔn)則（共41項(xiàng)）（P172-173）（5）國際會計(jì)準(zhǔn)則解釋公告（1－33號）――由常設(shè)解釋委員會（SIC）公布（P173-176）2、《改進(jìn)國際會計(jì)準(zhǔn)則》（176-177）3、《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》IFRS及解釋公告（IFRIC）：（P177-179）（三）《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》的要緊內(nèi)容（P166-172）1．財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)（P167）“3W”理論財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)，是提供在經(jīng)濟(jì)決策中有助于一系列使用者的關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績和財(cái)務(wù)狀況變動的信息。財(cái)務(wù)報(bào)表還反映企業(yè)治理層對交托給它的資源的經(jīng)營超成果或受托責(zé)任。2．會計(jì)差不多假設(shè)（PP167）持續(xù)經(jīng)營和權(quán)責(zé)發(fā)生制3．財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量特征（P167-168）（1）可理解性（2）相關(guān)性（3）重要性（4）可靠性（真實(shí)反映，實(shí)質(zhì)重于形式，中立性，審慎，完整性）（5）可比性（6）相關(guān)和可靠信息的制約因素（及時(shí)性，效益和成本之間的平衡，各質(zhì)量特征之間的平衡）（7）公允表述4．財(cái)務(wù)報(bào)表要素（P168-169）國際會計(jì)準(zhǔn)則美國中國資產(chǎn)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債負(fù)債權(quán)益業(yè)主權(quán)益所有者權(quán)益業(yè)主投資業(yè)主派得全面收益利潤收益收入收入利得費(fèi)用費(fèi)用成本和費(fèi)用損失5．財(cái)務(wù)報(bào)表要素的確認(rèn)（P169）確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)：（1）與該項(xiàng)目有關(guān)的以后經(jīng)濟(jì)利益將專門可能流入或流出企業(yè)；（2）對該項(xiàng)目的成本或價(jià)值能夠可靠地加以計(jì)量。6．財(cái)務(wù)報(bào)表要素的計(jì)量（P169-170）計(jì)量基礎(chǔ)：歷史成本、現(xiàn)行成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值7．資本和資本保全概念（P170-171）（1）資本的概念財(cái)務(wù)資本：業(yè)主投入企業(yè)的貨幣或購買力。實(shí)物資本（實(shí)體資本）：業(yè)主投入企業(yè)的實(shí)物生產(chǎn)經(jīng)營能力，或取得該能力所需的資源或資金。（2）資本保全的概念資本保全：要求企業(yè)在其經(jīng)營活動中應(yīng)以保持資本完整無損為前提來確認(rèn)收益，即企業(yè)的資產(chǎn)流入，只有超過所需保持資本的數(shù)額，才可視為收益。財(cái)務(wù)資本保全：在扣除本期內(nèi)對業(yè)主的分配和業(yè)主的出資以后，期末凈資產(chǎn)的財(cái)務(wù)（或貨幣）金額必須大于期出凈資產(chǎn)的財(cái)務(wù)（或貨幣）金額，才算賺得利潤。財(cái)務(wù)資本保全的計(jì)量單位，能夠用名義貨幣單位或固定購買力單位；不要求采納特定的計(jì)量基礎(chǔ)。實(shí)物資本保全：在扣除本期內(nèi)對業(yè)主的分配和業(yè)主的出資以后，企業(yè)的期末實(shí)物生產(chǎn)經(jīng)營能力（或營運(yùn)能力），或期末達(dá)到上述實(shí)物生產(chǎn)能力所需的資源或資金，必須大于期初實(shí)物生產(chǎn)經(jīng)營能力，才算賺得利潤。實(shí)物資本保全觀要求采納現(xiàn)行成本計(jì)量基礎(chǔ)。舉例：某企業(yè)月初賬面權(quán)益為$10000，月末賬面權(quán)益為$15000。假定以下三種情況：（1）月初權(quán)益為名義貨幣$10000；（2）月初權(quán)益為1000件商品的購買力，月末購買1000件商品需要$12000；（3）月初權(quán)益為一臺價(jià)值$10000的機(jī)器設(shè)備，月末其市場價(jià)格為$13000。則三種資本保全概念下計(jì)算的利潤分不為：名義貨幣資本保全觀：$15000-$10000=$5000穩(wěn)定幣值貨幣資本保全觀：$15000-$12000=$3000實(shí)物資本保全觀：$15000-$13000=$2000不同資本保全觀的要緊區(qū)不在于：對企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債價(jià)格的變動阻礙的處理。名義貨幣財(cái)務(wù)資本保全觀要求：本期持有資產(chǎn)的價(jià)格提高，通常稱為持有利得，在概念上是利潤，然而在以交易方式處理資產(chǎn)之前，持有利得不能確認(rèn)為利潤。穩(wěn)定幣值單位財(cái)務(wù)資本保全觀要求：利潤表示本期內(nèi)投入購買力的增加，在資產(chǎn)價(jià)格的提高中，只有大于一般物價(jià)水平增加的那部分才能作為利潤，其余增加部分只能作為資本保全調(diào)整，屬于權(quán)益的一部分。實(shí)物資本保全觀要求：利潤表示實(shí)物資本在本期內(nèi)的增加，所有阻礙企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的價(jià)格變動，都應(yīng)作為企業(yè)實(shí)物生產(chǎn)能力計(jì)量上的變動，從而都作為資本保全調(diào)整，即作為權(quán)益的一部分，而不作為利潤?！緩?fù)習(xí)考慮題】1．阻礙會計(jì)進(jìn)展的環(huán)境因素要緊包括哪些方面？會計(jì)與環(huán)境的關(guān)系如何？2．世界各國會計(jì)環(huán)境要緊存在哪些差異？如何阻礙會計(jì)的進(jìn)展？1．什么是會計(jì)模式，其要緊阻礙因素有哪些？什么緣故要進(jìn)行會計(jì)模式分類？3．會計(jì)模式分類的要緊方法有哪些？4．按照會計(jì)進(jìn)展環(huán)境分類法，世界范圍內(nèi)的會計(jì)能夠分為哪幾種模式？每種會計(jì)模式的要緊特征是什么，以哪個(gè)國家為典型代表？5．按照阻礙范圍分類法，世界范圍內(nèi)的會計(jì)能夠分為哪幾種模式？每種會計(jì)模式的要緊特征是什么？6．多層次分類法是如何對會計(jì)模式進(jìn)行分類的？7．什么是會計(jì)慣例？會計(jì)慣例和會計(jì)準(zhǔn)則之間有什么關(guān)系？8．就有價(jià)證券計(jì)價(jià)、壞賬核算、存貨計(jì)價(jià)、融資租賃費(fèi)的處理、研究開發(fā)費(fèi)用的處理、庫存股份的處理等重大會計(jì)慣例而言，國家之間是否存在差異？存在哪些要緊差異？9．試分析評述全面收益表的產(chǎn)生及其國際進(jìn)展?fàn)顩r。10．您是如何理解增值表的？您認(rèn)為增值表的進(jìn)展前景如何？11．對收益表格式和編制方法的國際差異，您如何看待？12．試述在國際范圍內(nèi)提高財(cái)務(wù)報(bào)表可比性的傳統(tǒng)途徑和進(jìn)展思路。13．國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會如何進(jìn)行國際會計(jì)協(xié)調(diào)，取得了哪些成果？14．《財(cái)務(wù)報(bào)表編報(bào)的框架》在國際會計(jì)準(zhǔn)則體系中起什么作用，其包含的要緊內(nèi)容有哪些？

第二專題外幣交易會計(jì)（第五章）【學(xué)習(xí)目標(biāo)】通過本章學(xué)習(xí)，要求熟悉外幣交易的要緊內(nèi)容，掌握外匯和匯率以及匯兌損益的差不多知識；掌握外幣交易業(yè)務(wù)會計(jì)處理的差不多程序：單一交易觀和兩項(xiàng)交易觀；掌握外幣交易會計(jì)的記賬方法：外匯統(tǒng)賬制和外匯分賬制；掌握外幣交易會計(jì)的國際慣例。外幣交易概述外幣交易會計(jì)的差不多程序外幣交易會計(jì)的記賬方法外幣交易會計(jì)的國際比較第一節(jié)外幣交易概述一．功能貨幣、外幣和外幣交易（P186-187）1、功能貨幣(P186-187)功能貨幣是指當(dāng)企業(yè)經(jīng)營中涉及兩種以上貨幣時(shí)，企業(yè)在會計(jì)核算中所統(tǒng)一采納的作為會計(jì)計(jì)量差不多尺度的記賬貨幣。功能貨幣是會計(jì)主體經(jīng)營所處的要緊經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的貨幣。2、外幣(P187)（1）金融學(xué)中：狹義：外幣是指本國貨幣以外的其他國家和地區(qū)的貨幣。廣義：外幣是指所有以外國貨幣表示的、能夠用于國際結(jié)算的支付手段。包括：外國紙幣和鑄幣；外國有價(jià)證券；外幣支付憑證。（2）會計(jì)學(xué)中：外幣是指功能貨幣以外的貨幣。3、外幣交易(P187)外幣交易是指以外幣計(jì)量的交易，即會計(jì)主體以功能貨幣以外的貨幣進(jìn)行的款項(xiàng)收付、往來結(jié)算以及投資、籌資等交易。二．外幣折算和外幣兌換（P188）外幣兌換是指把外幣換成本國貨幣、把本國貨幣換成外幣、或是不同外幣之間的互換。外幣折確實(shí)是指把一定的外幣金額換算為本國貨幣等值或同一特定外幣等值的程序。外幣兌換是企業(yè)實(shí)實(shí)在在發(fā)生的交易，在交易過程中存在貨幣實(shí)體的轉(zhuǎn)換。外幣折確實(shí)是會計(jì)上為了記賬和提供信息的方便而采納的專門程序和方法，不是企業(yè)實(shí)際發(fā)生的交易，折算過程中不存在貨幣實(shí)體的轉(zhuǎn)換。三．外匯和匯率（P188-192）（一）外匯的概念和特征（P188-189）外匯是以外幣表示的用于的支付憑證。（IMF）定義《中華人民共和國外匯治理?xiàng)l例》定義外匯有三個(gè)差不多特征：（1）外幣性；（2）可兌換性；（3）普遍同意性。（二）匯率（P189-192）1、匯率的涵義（P189）匯率，是指外匯市場上一種貨幣與另一種貨幣之間的兌換率。2、匯率的標(biāo)價(jià)方法（P189-190）直接標(biāo)價(jià)法和間接標(biāo)價(jià)法。直接標(biāo)價(jià)法，又稱應(yīng)付標(biāo)價(jià)法，是指以一定單位的外國貨幣為標(biāo)準(zhǔn)，計(jì)算應(yīng)折合為若干單位本國貨幣的標(biāo)價(jià)方法。直接標(biāo)價(jià)法下，匯率上升表明外幣升值，本幣貶值；匯率下跌，表明外幣貶值，本幣升值。間接標(biāo)價(jià)法，又稱應(yīng)收標(biāo)價(jià)法，是指以一定單位的本國貨幣為標(biāo)準(zhǔn)，計(jì)算應(yīng)折合為若干單位的外國貨幣的標(biāo)價(jià)方法。間接標(biāo)價(jià)法下，匯率下降表明外幣升值，本幣貶值；匯率上升，表明外幣貶值，本幣升值。3、匯率的種類（P190-192）（1）按買入與賣出分類：買入?yún)R率，賣出匯率，中間匯率（2）按匯率固定與否分類：固定匯率，浮動匯率（3）按外匯買賣成交期不同分類：即期匯率，遠(yuǎn)期匯率（4）按各個(gè)國家外匯管制的程度不同分類：官方匯率，市場匯率（5）按匯率在外匯會計(jì)中的應(yīng)用分類：現(xiàn)行匯率，歷史匯率，平均匯率；記賬匯率，賬面匯率四．匯兌損益及其分類匯兌損益是指企業(yè)各外幣賬戶、外幣報(bào)表的各項(xiàng)目由于記賬的時(shí)刻和匯率的不同而產(chǎn)生的折合為功能貨幣的差額。匯兌損益包括外幣交易損益和外幣報(bào)表折算損益兩大類。外幣交易損益：是指在外幣交易過程中，由于交易發(fā)生日、報(bào)表編制日和交易結(jié)算日匯率變動而導(dǎo)致的將一定金額的外幣交易額折合為功能貨幣時(shí)產(chǎn)生的差額。外幣報(bào)表折算損益：是指在進(jìn)行外幣報(bào)表折算時(shí)，由于報(bào)表的不同項(xiàng)目采納不同匯率折算而產(chǎn)生的差額。外幣交易損益和外幣報(bào)表折算損益差不多上由于不同時(shí)點(diǎn)匯率不同而產(chǎn)生的將一定金額的外幣折算為功能貨幣的差額，但二者存在以下要緊區(qū)不：1．產(chǎn)生的過程不同。外幣交易損益是在交易過程中或報(bào)表編制日將一定的外幣交易額折算為功能貨幣時(shí)所產(chǎn)生的差異；而外幣報(bào)表折算損益則是在國外子公司報(bào)表在基礎(chǔ)上，將一種貨幣表示的報(bào)表折算為另一種貨幣表示的報(bào)表時(shí)所產(chǎn)生的差異。2．性質(zhì)不同。外幣交易損益包括已實(shí)現(xiàn)損益和未實(shí)現(xiàn)損益兩部分；而外幣報(bào)表折算損益差不多上未實(shí)現(xiàn)損益。3．會計(jì)處理方法不同。外幣交易損益應(yīng)在賬簿中記錄；而外幣報(bào)表折算損益通常不在賬簿中記錄，而只反映在合并報(bào)表之中。第二節(jié)外幣交易會計(jì)的差不多程序（P193-203）一．外幣交易會計(jì)處理的要緊問題（P193-194）1、外幣交易涉及的三個(gè)重要時(shí)點(diǎn)：交易發(fā)生日報(bào)表編制日交易結(jié)算日2、外幣交易會計(jì)處理的要緊問題（1）以功能貨幣表示的購貨成本或銷貨收入等的價(jià)值確定；（2）外幣折算差額的處理。二、單一交易觀（P195-198）認(rèn)為外幣交易的發(fā)生和隨后的貨款結(jié)確實(shí)是一項(xiàng)完整的業(yè)務(wù)，將交易的結(jié)算作為交易完成的標(biāo)志。將外幣交易額按交易結(jié)算日的匯率折合成功能貨幣作為購貨成本或銷貨收入等，將由于匯率變動而產(chǎn)生的外幣折算差額調(diào)整購貨成本或銷貨收入。P195例5-1P196例5-2三、兩項(xiàng)交易觀（P349-353）認(rèn)為外幣交易的發(fā)生和隨后的貨款結(jié)確實(shí)是兩項(xiàng)獨(dú)立的業(yè)務(wù)，將交易的發(fā)生作為交易完成的標(biāo)志。將外幣交易額按交易發(fā)生日的匯率折合成功能貨幣作為購貨成本或銷貨收入，將由于匯率變動而產(chǎn)生的外幣折算差額作為外幣折算損益處理。依照對未實(shí)現(xiàn)損益處理方法的不同，又分為當(dāng)期確認(rèn)法和遞延法兩種方法。當(dāng)期確認(rèn)法將未實(shí)現(xiàn)損益視同已實(shí)現(xiàn)損益，在發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)并列入當(dāng)期損益。遞延法將未實(shí)現(xiàn)損益在發(fā)生當(dāng)期作遞延處理，列入當(dāng)期資產(chǎn)負(fù)債表，直到外幣交易以外幣結(jié)算以后才作為已實(shí)現(xiàn)損益列入當(dāng)期損益。P199例5-3P200例5-4第三節(jié)外幣交易會計(jì)的記賬方法（P203-211）外匯統(tǒng)賬制外匯分賬制一．外匯統(tǒng)賬制（P203-208）外匯統(tǒng)賬制是一種以單一貨幣為功能貨幣的記賬方法，會計(jì)主體擇定一種貨幣作為功能貨幣來記錄所發(fā)生的外幣交易業(yè)務(wù)，即企業(yè)發(fā)生的外幣交易，需要及時(shí)折合成功能貨幣加以反映，外幣在賬上僅作輔助記錄。外匯統(tǒng)賬制適用于有外幣業(yè)務(wù)的非金融企業(yè)。外匯統(tǒng)賬制下對所有外幣賬戶采納復(fù)幣式記載。外幣賬戶包括外幣現(xiàn)金、外幣存款、外幣借款和以外幣結(jié)算的債權(quán)債務(wù)等賬戶。按照國際慣例，企業(yè)通常采納交易發(fā)生日的匯率或按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率作為折算匯率。如遇匯率變動，由于匯率變動產(chǎn)生的外幣折算差額確認(rèn)為匯兌損益，計(jì)入當(dāng)期損益。（一）逐筆結(jié)轉(zhuǎn)法是指企業(yè)對每一筆外幣業(yè)務(wù)，均按業(yè)務(wù)發(fā)生日的市場匯率或期初匯率折算入賬，每結(jié)算一次或收付一次，依據(jù)賬面匯率計(jì)算一次匯兌損益，期末（月末、季末、年末）再按市場匯率進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整后的期末功能貨幣余額與原賬面功能貨幣余額的差額計(jì)入當(dāng)期損益。逐筆結(jié)轉(zhuǎn)法下，外幣資產(chǎn)和負(fù)債增加時(shí)采納企業(yè)選定的市場匯率折算，外幣資產(chǎn)和負(fù)債減少時(shí)采納賬面匯率折算，其中賬面匯率的確定能夠采納先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法等。P204例5-5（二）集中結(jié)轉(zhuǎn)法是指企業(yè)對外幣業(yè)務(wù)平常一律按選定的市場匯率記賬，平常不確認(rèn)匯兌損益，期末（月末、季末、年末）再按市場匯率進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整后的期末功能貨幣余額與原賬面功能貨幣余額的差額集中計(jì)算一筆匯兌損益。集中結(jié)轉(zhuǎn)法下，不論時(shí)外幣資產(chǎn)和負(fù)債的增加依舊減少，一律采納企業(yè)選定的市場匯率折算。P207例5-6二、外匯分賬制（P209-212）外匯分賬制，也稱原幣記賬法，是指在外幣交易發(fā)生時(shí)，直接用原幣記錄貨幣性項(xiàng)目賬戶，平常不進(jìn)行折算，也不計(jì)算匯兌損益；假如涉及兩種貨幣的交易，則用“貨幣兌換”賬戶作為賬務(wù)處理的橋梁，分不與原幣的有關(guān)賬戶對轉(zhuǎn)；期末，應(yīng)將所有外幣的“貨幣兌換”賬戶全部按期末市場匯率折算為功能貨幣金額，并余功能貨幣的“貨幣兌換”賬戶余額比較，匯總確認(rèn)匯兌損益。外匯分賬制適用于經(jīng)營外匯的金融企業(yè)。采納外匯分賬制，平常對貨幣性項(xiàng)目賬戶采納原幣記賬，對非貨幣性項(xiàng)目賬戶將外幣交易額折算為功能貨幣記賬。“貨幣兌換”賬戶是賬務(wù)處理的橋梁。“貨幣兌換”賬戶按貨幣種類設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行明細(xì)核算。要點(diǎn)如下：（1）發(fā)生的外幣交易假如同時(shí)涉及不同幣種的貨幣性項(xiàng)目，或者同時(shí)涉及貨幣性項(xiàng)目和非貨幣性項(xiàng)目，應(yīng)按原幣記入相應(yīng)的貨幣性項(xiàng)目賬戶和相同幣種的“貨幣兌換”賬戶；（2）同時(shí)涉及貨幣性項(xiàng)目和非貨幣性項(xiàng)目的，還應(yīng)按業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)日或當(dāng)月月初的匯率將對應(yīng)的非貨幣性項(xiàng)目折算為功能貨幣金額記入相應(yīng)的賬戶，并同時(shí)記入功能貨幣的“貨幣兌換”賬戶；（3）發(fā)生的外幣交易假如只涉及相同幣種的貨幣性項(xiàng)目，則分不記入相應(yīng)的貨幣性項(xiàng)目賬戶，不通過“貨幣兌換”賬戶核算；（4）期末，企業(yè)應(yīng)將功能貨幣以外的其他貨幣的“貨幣兌換”賬戶余額按期末匯率折算為功能貨幣金額，折算的金額與功能貨幣的“貨幣兌換”賬戶賬面余額的差額即為匯兌損益。P209例5-7第四節(jié)外幣交易會計(jì)的國際比較（P212-214）目前，外幣交易會計(jì)的國際慣例是兩項(xiàng)業(yè)務(wù)觀點(diǎn)下的當(dāng)期確認(rèn)法。中國的做法與國際慣例差不多一致。一、美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會的規(guī)定1975年FAS8《外幣交易會計(jì)與外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算》，1981年FAS52《外幣折算》，都明確要求對外幣交易會計(jì)采納兩項(xiàng)交易觀，同時(shí)不區(qū)分已實(shí)現(xiàn)和未實(shí)現(xiàn)的匯兌損益，均計(jì)入當(dāng)期收益；反對用遞延攤銷法處理長期貨幣性項(xiàng)目（要緊是長期貨幣性債務(wù)）上的未實(shí)現(xiàn)匯兌損益。二、英國會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)委員會的規(guī)定1983年ASC20《外幣折算》，確信兩項(xiàng)交易觀，不區(qū)分已實(shí)現(xiàn)和未實(shí)現(xiàn)的匯兌損益；關(guān)于長期貨幣性外幣項(xiàng)目上的未實(shí)現(xiàn)匯兌損益，也主張不予遞延攤銷，而將其計(jì)入當(dāng)期收益，只有在對該外幣項(xiàng)目能否兌換存在疑問的情況下，才能夠基于穩(wěn)健原則，不把未實(shí)現(xiàn)利得或其超過以往的未實(shí)現(xiàn)匯兌損失的部分計(jì)入當(dāng)期收益。三、其他國家同意在遞延和不遞延之間選擇的：德國、法國、瑞典、日本、澳大利亞等；遞延法：瑞士；列入股東權(quán)益：荷蘭。四、國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會的規(guī)定1、1983年IAS21《匯率變動阻礙的會計(jì)處理》：要求按照兩項(xiàng)交易觀處理外幣交易，同時(shí)也主張?jiān)诮^大多數(shù)情況下應(yīng)立即確認(rèn)為匯兌損益而不予遞延。例外：（1）關(guān)于長期貨幣性項(xiàng)目（要緊是長期貨幣性負(fù)債），因匯率變動而形成的未實(shí)現(xiàn)匯兌損益，能夠遞延，并在這一項(xiàng)目的有效壽命期內(nèi)系統(tǒng)攤銷；（2）由于貨幣的嚴(yán)峻貶值而導(dǎo)致匯兌損益因而阻礙到為購置資產(chǎn)而承擔(dān)的外幣負(fù)債的本國貨幣等值，能夠用來調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值，并在這一資產(chǎn)的有效壽命期限內(nèi)攤銷，只要調(diào)整后的金額不超過其重置價(jià)值或可變現(xiàn)凈值。2、1993年修訂后IAS21《匯率變動阻礙的會計(jì)處理》：取消了關(guān)于長期貨幣性項(xiàng)目上的未實(shí)現(xiàn)匯兌損益可予遞延攤銷的規(guī)定；調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值，只是作為基準(zhǔn)方法之外的同意選用的方法，同時(shí)增加了“沒有切實(shí)可行的套期方法”和“在嚴(yán)峻貶值之前不能結(jié)算該項(xiàng)負(fù)債”兩個(gè)限制條件。3、2003年12月IASB《改進(jìn)國際會計(jì)準(zhǔn)則》中改進(jìn)后的IAS21：取消了在上述限制條件下將匯兌損失資本化的做法。五、中國會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定1、企業(yè)關(guān)于發(fā)生的外幣交易，應(yīng)當(dāng)將外幣金額折算為記賬本位幣金額。2、外幣交易應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時(shí)，采納交易發(fā)生日的即期匯率將外幣金額折算為記賬本位幣金額；也能夠采納按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。3、企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定對外幣貨幣性項(xiàng)目和外幣非貨幣性項(xiàng)目進(jìn)行處理：（1）外幣貨幣性項(xiàng)目及以公允價(jià)值計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目，采納資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折算。因資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率與初始確認(rèn)時(shí)或者前一資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率不同而產(chǎn)生的匯兌差額，計(jì)入當(dāng)期損益。（2）以歷史成本計(jì)量的外幣非貨幣性項(xiàng)目，仍采納交易發(fā)生日的即期匯率折算，不改變其記賬本位幣金額?！緩?fù)習(xí)考慮題】1、什么是功能貨幣、外幣和外幣交易？2、會計(jì)學(xué)中外幣的概念與金融學(xué)中外幣的概念有何不同？3、外幣兌換和外幣折算有什么區(qū)不？4、什么是外匯，有何特征？5、匯率標(biāo)價(jià)方法有幾種？如何理解不同標(biāo)價(jià)方法下匯率的變動？6、什么是匯兌損益？有哪些類型？7、外幣交易會計(jì)解決的要緊問題是什么？8、關(guān)于外幣交易會計(jì)的債務(wù)處理程序，國際上有哪些不同觀點(diǎn)，各自的要緊差不是什么？9、外幣交易會計(jì)的記賬方法有哪些？各自的適用范圍是什么？逐筆結(jié)轉(zhuǎn)法和集中結(jié)轉(zhuǎn)法有何不同？10、外幣交易會計(jì)處理的國際慣例是什么？中國的做法與國際慣例有何異同點(diǎn)？

第三專題外幣報(bào)表折算（第六章）【學(xué)習(xí)目標(biāo)】通過本章學(xué)習(xí)，應(yīng)理解外幣報(bào)表折算的含義、實(shí)質(zhì)和意義；掌握外幣報(bào)表折算的現(xiàn)行匯率法、流淌與非流淌項(xiàng)目法、貨幣性與非貨幣性項(xiàng)目法和時(shí)態(tài)法，以及各種折算方法的異同點(diǎn)；掌握外幣報(bào)表折算的國際慣例。外幣報(bào)表折算概述外幣報(bào)表折算方法及比較外幣報(bào)表折算的國際比較第一節(jié)外幣報(bào)表折算概述一．外幣報(bào)表折算的涵義和意義（P216）外幣報(bào)表折算，是指從事跨國經(jīng)營活動的公司，采納其功能貨幣來重新表述分部財(cái)務(wù)報(bào)表中按外幣計(jì)量的各項(xiàng)目的會計(jì)程序和方法。意義：1、外幣報(bào)表折確實(shí)是編制合并會計(jì)報(bào)表的需要；2、外幣報(bào)表折確實(shí)是進(jìn)行國際投資與籌資的需要；3、外幣報(bào)表折確實(shí)是跨國公司對其國外經(jīng)營機(jī)構(gòu)進(jìn)行治理的需要。二．外幣報(bào)表折算的要緊會計(jì)問題（P217-218）1．外幣報(bào)表項(xiàng)目折算匯率的選擇現(xiàn)行匯率：資產(chǎn)負(fù)債表編制日的市場匯率。歷史匯率：資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目發(fā)生時(shí)的匯率。平均匯率：特定會計(jì)期內(nèi)匯率的平均水平。其具體計(jì)算方法依照需要而定。差不多原則：受匯率變動阻礙的項(xiàng)目采納現(xiàn)行匯率折算；不受匯率變動阻礙的項(xiàng)目采納歷史匯率折算。2．外幣報(bào)表折算損益的處理外幣報(bào)表折算損益，是指在進(jìn)行外幣報(bào)表折算時(shí)，由于報(bào)表的不同項(xiàng)目采納不同匯率折算而產(chǎn)生的差額。外幣報(bào)表折算損益的決定因素：（1）受外匯匯率變動阻礙的有關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目相比的差額；（2）匯率變動的方向。外幣報(bào)表折算損益的會計(jì)處理方法有三種：一是列入當(dāng)期損益，以“折算損益”項(xiàng)目列示在折算后的收益及留存收益表中；二是遞延處理，以“折算調(diào)整額”項(xiàng)目列入折算后的資產(chǎn)負(fù)債表中的股東權(quán)益項(xiàng)目內(nèi)；三是依照穩(wěn)健性原則處理，假如有折算損失列入當(dāng)期損益，假如有折算收益予以遞延。三、外幣報(bào)表折算的實(shí)質(zhì)和方法（P218）（一）外幣報(bào)表折算的實(shí)質(zhì)觀點(diǎn)一：認(rèn)為外幣報(bào)表折算確實(shí)是將跨國公司的國外經(jīng)營機(jī)構(gòu)的報(bào)告貨幣轉(zhuǎn)換成母公司的功能貨幣，并重新解釋國外經(jīng)營機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績。按照這種觀點(diǎn)進(jìn)行外幣報(bào)表折算，強(qiáng)調(diào)的是報(bào)告貨幣的轉(zhuǎn)換，而不特不關(guān)注計(jì)量屬性的保持。觀點(diǎn)二：認(rèn)為外幣報(bào)表折算，盡管應(yīng)將國外經(jīng)營機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)報(bào)表的計(jì)量單位由國外經(jīng)營機(jī)構(gòu)的報(bào)告貨幣轉(zhuǎn)換為母公司的功能貨幣，但在折算過程中不能改變國外經(jīng)營機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的計(jì)量屬性。即：按歷史成本計(jì)量的報(bào)表項(xiàng)目采納歷史匯率折算；按現(xiàn)行成本計(jì)量的報(bào)表項(xiàng)目采納現(xiàn)行匯率折算。（二）外幣報(bào)表折算的方法1、現(xiàn)行匯率法2、流淌與非流淌項(xiàng)目法3、貨幣性與非貨幣性項(xiàng)目法4、時(shí)態(tài)法第二節(jié)外幣報(bào)表折算方法及比較(P219-240)一、現(xiàn)行匯率法(P219-225)1．報(bào)表項(xiàng)目折算匯率的選擇（1）資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目：全部資產(chǎn)和負(fù)債都采納現(xiàn)行匯率折算。（2）股東權(quán)益項(xiàng)目：留存收益以外的其他項(xiàng)目采納歷史匯率折算；留存收益項(xiàng)目不需要選擇特定的折算匯率，而是依照報(bào)表項(xiàng)目之間的關(guān)系計(jì)算的平衡數(shù)。（3）收入和費(fèi)用項(xiàng)目：能夠采納期末現(xiàn)行匯率或會計(jì)期內(nèi)的平均匯率折算。2．外幣報(bào)表折算損益的處理方法折算損益遞延處理：以“折算調(diào)整額”項(xiàng)目列示在折算以后的資產(chǎn)負(fù)債表中的股東權(quán)益項(xiàng)目內(nèi)。3．外幣報(bào)表折算程序先折算收益及留存收益表，后折算資產(chǎn)負(fù)債表。4．舉例P220例6-15．優(yōu)缺點(diǎn)評價(jià)優(yōu)點(diǎn)：（1）最簡便；（2）能夠維持外幣財(cái)務(wù)報(bào)表原有的結(jié)構(gòu)和比例關(guān)系。缺點(diǎn)：（1）按照現(xiàn)行匯率把外幣報(bào)表上以歷史成本計(jì)量的項(xiàng)目進(jìn)行折算所得出的數(shù)據(jù)，既不是歷史成本，也不是現(xiàn)行成本，而是簡單地將以歷史成本計(jì)價(jià)的項(xiàng)目與單一匯率相乘的結(jié)果，這種信息的有用性值得懷疑。（2）按照現(xiàn)行匯率把外幣報(bào)表上的項(xiàng)目進(jìn)行折算，是假設(shè)國外子公司的所有資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目都受到匯率變動的阻礙，這可能與實(shí)際情況不符，因?yàn)椴还軈R率如何變化，非貨幣性資產(chǎn)的內(nèi)在價(jià)值都可不能變動。二、流淌與非流淌項(xiàng)目法(P225-230)1．報(bào)表項(xiàng)目折算匯率的選擇（1）資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目：依照資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的流淌性選擇折算匯率：流淌項(xiàng)目采納現(xiàn)行匯率折算；非流淌項(xiàng)目采納歷史匯率折算。（2）股東權(quán)益項(xiàng)目：留存收益以外的其他項(xiàng)目采納歷史匯率折算；留存收益項(xiàng)目不需要選擇特定的折算匯率，而是依照報(bào)表項(xiàng)目之間的關(guān)系計(jì)算的平衡數(shù)。（3）收入和費(fèi)用項(xiàng)目：①折舊費(fèi)、攤銷費(fèi)按取得相關(guān)資產(chǎn)時(shí)的歷史匯率折算；②銷貨成本依照折算以后相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)據(jù)計(jì)算：銷貨成本＝期初存貨＋本期購貨－期末存貨；③其他收入和費(fèi)用項(xiàng)目采納會計(jì)期內(nèi)的平均匯率折算。2．外幣報(bào)表折算損益的處理方法折算損益依照穩(wěn)健性原則處理：假如有折算收益應(yīng)予遞延處理；假如有折算損失應(yīng)列入當(dāng)期損益。實(shí)務(wù)中的簡化做法是不論是折算收益依舊折算損失均列入當(dāng)期損益。3．外幣報(bào)表折算程序假如有折算收益，則先折算收益及留存收益表，后折算資產(chǎn)負(fù)債表；假如有折算損失，則先折算資產(chǎn)負(fù)債表，后折算收益及留存收益表。實(shí)務(wù)中的簡化做法是先折算資產(chǎn)負(fù)債表，后折算收益及留存收益表。4．舉例P226例6-25．優(yōu)缺點(diǎn)評價(jià)優(yōu)點(diǎn)：未改變原有外幣財(cái)務(wù)報(bào)表中流淌資產(chǎn)和流淌負(fù)債項(xiàng)目的結(jié)構(gòu)和比例關(guān)系，有利于對國外子公司營運(yùn)資本的分析，正確評價(jià)國外子公司的資本運(yùn)營效率。缺點(diǎn)：（1）缺乏充分的理論依據(jù)。（2）按歷史匯率折算屬于非流淌資產(chǎn)的長期應(yīng)收款、長期應(yīng)收票據(jù)以及屬于非流淌負(fù)債的長期借款、應(yīng)付債券、長期應(yīng)付款等項(xiàng)目，掩蓋了它們受匯率變動的阻礙，而把可能的巨額匯兌損益壓到結(jié)匯的會計(jì)期間。（3）按現(xiàn)行匯率折算流淌資產(chǎn)，意味著外幣現(xiàn)金、應(yīng)收賬款和存貨都同等地經(jīng)受外匯風(fēng)險(xiǎn)，顯然這關(guān)于按歷史成本計(jì)價(jià)的存貨來講是不恰當(dāng)?shù)?，因?yàn)榇尕浐凸潭ㄙY產(chǎn)一樣，在按取得日的歷史成本和歷史匯率折算后，其內(nèi)在價(jià)值就與日后的匯率變動無關(guān)了。三、貨幣性與非貨幣性項(xiàng)目法(P230-235)1．報(bào)表項(xiàng)目折算匯率的選擇（1）資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目：依照資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的貨幣性選擇折算匯率：貨幣性項(xiàng)目采納現(xiàn)行匯率折算；非貨幣性項(xiàng)目采納歷史匯率折算。（2）股東權(quán)益項(xiàng)目：留存收益以外的其他項(xiàng)目采納歷史匯率折算；留存收益項(xiàng)目不需要選擇特定的折算匯率，而是依照報(bào)表項(xiàng)目之間的關(guān)系計(jì)算的平衡數(shù)。（3）收入和費(fèi)用項(xiàng)目：①折舊費(fèi)、攤銷費(fèi)按取得相關(guān)資產(chǎn)時(shí)的歷史匯率折算；②銷貨成本依照折算以后相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)據(jù)計(jì)算：銷貨成本＝期初存貨＋本期購貨－期末存貨；③其他收入和費(fèi)用項(xiàng)目采納會計(jì)期內(nèi)的平均匯率折算。2．外幣報(bào)表折算損益的處理方法折算損益列入當(dāng)期損益：以“折算損益”項(xiàng)目列示在折算以后的收益及留存收益表中。3．外幣報(bào)表折算程序先折算資產(chǎn)負(fù)債表，后折算收益及留存收益表。4．舉例P231例6-35．優(yōu)缺點(diǎn)評價(jià)優(yōu)點(diǎn)：恰當(dāng)?shù)胤治隽藚R率變動對資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的阻礙，從而提出了貨幣性項(xiàng)目與非貨幣性項(xiàng)目分類的概念。缺點(diǎn)：（1）仍未超越對資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目進(jìn)行某種分類組合的框框，未能觸及外幣報(bào)表折算的實(shí)質(zhì)。（2）在不同情況下，非貨幣性資產(chǎn)和負(fù)債是依照不同的基礎(chǔ)計(jì)量的，都按歷史匯率折算不一定總是合適的，有時(shí)也會導(dǎo)致無用信息。四、時(shí)態(tài)法(P235-240)1．報(bào)表項(xiàng)目折算匯率的選擇（1）資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目：依照資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的計(jì)量屬性或計(jì)量所屬時(shí)點(diǎn)在折算匯率：貨幣性項(xiàng)目以及按現(xiàn)行成本計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目采納現(xiàn)行匯率折算；按歷史成本計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目采納歷史匯率折算。（2）股東權(quán)益項(xiàng)目：留存收益以外的其他項(xiàng)目采納歷史匯率折算；留存收益項(xiàng)目不需要選擇特定的折算匯率，而是依照報(bào)表項(xiàng)目之間的關(guān)系計(jì)算的平衡數(shù)。（3）收入和費(fèi)用項(xiàng)目：①折舊費(fèi)、攤銷費(fèi)與相關(guān)資產(chǎn)的折算匯率保持一致，依照相關(guān)資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)采納取得相關(guān)資產(chǎn)時(shí)的歷史匯率或現(xiàn)行匯率折算；②銷貨成本依照折算以后相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)據(jù)計(jì)算：銷貨成本＝期初存貨＋本期購貨－期末存貨；③其他收入和費(fèi)用項(xiàng)目采納會計(jì)期內(nèi)的平均匯率折算。2．外幣報(bào)表折算損益的處理方法折算損益列入當(dāng)期損益：以“折算損益”項(xiàng)目列示在折算以后的收益及留存收益表中。3．外幣報(bào)表折算程序先折算資產(chǎn)負(fù)債表，后折算收益及留存收益表。4．舉例P236例6-45．優(yōu)缺點(diǎn)評價(jià)優(yōu)點(diǎn)：匯率的選擇具有較強(qiáng)的理論依據(jù)，不是簡單地將外幣財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目進(jìn)行分類、然后選擇歷史匯率或現(xiàn)行匯率進(jìn)行折算，而是依照外幣財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的計(jì)量屬性來選擇折算匯率。既符合不同計(jì)量模式下報(bào)表項(xiàng)目的實(shí)質(zhì)內(nèi)容，又體現(xiàn)出外幣報(bào)表折算匯率選擇上的靈活性。缺點(diǎn)：由于外幣財(cái)務(wù)報(bào)表中資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目按不同的計(jì)量屬性計(jì)量，有些項(xiàng)目采納現(xiàn)行匯率折算，有些項(xiàng)目采納歷史匯率折算，折算后資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)項(xiàng)目的比例關(guān)系與原外幣報(bào)表不同，改變了外幣報(bào)表項(xiàng)目原有的結(jié)構(gòu)和比例關(guān)系。五、各種折算方法比較分析1、資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目折算匯率的選擇2、股東權(quán)益項(xiàng)目折算匯率的選擇3、收入和費(fèi)用項(xiàng)目折算匯率的選擇4、折算差額的處理四種方法要緊內(nèi)容比較如下：項(xiàng)目現(xiàn)行匯率法流淌與非流淌項(xiàng)目法貨幣性與非貨幣性項(xiàng)目法時(shí)態(tài)法資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目折算匯率的選擇全部資產(chǎn)和負(fù)債都采納現(xiàn)行匯率折算。依照資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的流淌性選擇折算匯率：流淌項(xiàng)目采納現(xiàn)行匯率折算；非流淌項(xiàng)目采納歷史匯率折算。依照資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的貨幣性選擇折算匯率：貨幣性項(xiàng)目采納現(xiàn)行匯率折算；非貨幣性項(xiàng)目采納歷史匯率折算。依照資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的計(jì)量屬性或計(jì)量所屬時(shí)點(diǎn)的折算匯率：貨幣性項(xiàng)目以及按現(xiàn)行成本計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目采納現(xiàn)行匯率折算；按歷史成本計(jì)量的非貨幣性項(xiàng)目采納歷史匯率折算。股東權(quán)益項(xiàng)目折算匯率的選擇留存收益以外的其他項(xiàng)目采納歷史匯率折算；留存收益項(xiàng)目不需要選擇特定的折算匯率，而是依照報(bào)表項(xiàng)目之間的關(guān)系計(jì)算的平衡數(shù)。留存收益以外的其他項(xiàng)目采納歷史匯率折算；留存收益項(xiàng)目不需要選擇特定的折算匯率，而是依照報(bào)表項(xiàng)目之間的關(guān)系計(jì)算的平衡數(shù)。留存收益以外的其他項(xiàng)目采納歷史匯率折算；留存收益項(xiàng)目不需要選擇特定的折算匯率，而是依照報(bào)表項(xiàng)目之間的關(guān)系計(jì)算的平衡數(shù)。留存收益以外的其他項(xiàng)目采納歷史匯率折算；留存收益項(xiàng)目不需要選擇特定的折算匯率，而是依照報(bào)表項(xiàng)目之間的關(guān)系計(jì)算的平衡數(shù)。收入費(fèi)用項(xiàng)目折算匯率的選擇能夠采納期末現(xiàn)行匯率折算，但實(shí)務(wù)中一般采納會計(jì)期內(nèi)的平均匯率折算。（1）折舊費(fèi)、攤銷費(fèi)按取得相關(guān)資產(chǎn)時(shí)的歷史匯率折算；（2）銷貨成本依照折算以后相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)據(jù)計(jì)算：銷貨成本＝期初存貨＋本期購貨－期末存貨；（3）其他收入和費(fèi)用項(xiàng)目采納會計(jì)期內(nèi)的平均匯率折算。（1）折舊費(fèi)、攤銷費(fèi)按取得相關(guān)資產(chǎn)時(shí)的歷史匯率折算；（2）銷貨成本依照折算以后相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)據(jù)計(jì)算：銷貨成本＝期初存貨＋本期購貨－期末存貨；（3）其他收入和費(fèi)用項(xiàng)目采納會計(jì)期內(nèi)的平均匯率折算。（1）折舊費(fèi)、攤銷費(fèi)與相關(guān)資產(chǎn)的折算匯率保持一致，依照相關(guān)資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)采納取得相關(guān)資產(chǎn)時(shí)的歷史匯率或現(xiàn)行匯率折算；（2）銷貨成本依照折算以后相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)據(jù)計(jì)算：銷貨成本＝期初存貨＋本期購貨－期末存貨；（3）其他收入和費(fèi)用項(xiàng)目采納會計(jì)期內(nèi)的平均匯率折算。外幣報(bào)表折算損益的處理折算損益遞延處理：以“折算調(diào)整額”項(xiàng)目列示在折算以后的資產(chǎn)負(fù)債表中的股東權(quán)益項(xiàng)目內(nèi)。折算損益依照穩(wěn)健性原則處理：假如有折算收益應(yīng)予遞延處理；假如有折算損失應(yīng)列入當(dāng)期損益。實(shí)務(wù)中的簡化做法是不論是折算收益依舊折算損失均列入當(dāng)期損益。折算損益列入當(dāng)期損益：以“折算損益”項(xiàng)目列示在折算以后的收益及留存收益表中。折算損益列入當(dāng)期損益：以“折算損益”項(xiàng)目列示在折算以后的收益及留存收益表中。折算程序先折算收益及留存收益表，后折算資產(chǎn)負(fù)債表。假如有折算收益，則先折算收益及留存收益表，后折算資產(chǎn)負(fù)債表；假如有折算損失，則先折算資產(chǎn)負(fù)債表，后折算收益及留存收益表。實(shí)務(wù)中的簡化做法是先折算資產(chǎn)負(fù)債表，后折算收益及留存收益表。先折算資產(chǎn)負(fù)債表，后折算收益及留存收益表。先折算資產(chǎn)負(fù)債表，后折算收益及留存收益表。第三節(jié)外幣報(bào)表折算的國際比較（P240-251）一．外幣報(bào)表折算的國際慣例（P246-248）（一）1983年IAS21《外幣匯率變動阻礙的會計(jì)》規(guī)定：1、建議采納的外幣報(bào)表折算方法為現(xiàn)行匯率法和時(shí)態(tài)法；2、應(yīng)依照其國外經(jīng)營機(jī)構(gòu)的業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)特點(diǎn)選擇折算方法；3、國際其業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)特點(diǎn)，將國外經(jīng)營分為兩類：一類是“國外實(shí)體”，采納現(xiàn)行匯率法折算；另一類是“母公司經(jīng)營的有機(jī)組成部分”，采納時(shí)態(tài)法折算。（二）2003年IASB《改進(jìn)國際會計(jì)準(zhǔn)則》中改進(jìn)后的IAS21：將報(bào)告貨幣區(qū)分為功能貨幣和列報(bào)貨幣。采納了功能貨幣的概念，相應(yīng)取消了關(guān)于把國外經(jīng)營區(qū)分為“國外實(shí)體”和“母公司經(jīng)營的有機(jī)組成部分”來選擇折算方法的提法。假如國外子公司的列報(bào)貨幣與功能貨幣不同，采納時(shí)態(tài)法折算其報(bào)表；假如國外子公司的列報(bào)貨幣與功能貨幣相同，采納現(xiàn)行匯率法折算其報(bào)表。二、中國外幣報(bào)表折算會計(jì)的規(guī)定（P248-250）具體會計(jì)準(zhǔn)則《外幣折算》（征求意見稿）的規(guī)定與國際慣例差不多一致。2006年2月15日公布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第19號――外幣折算》依舊采納了現(xiàn)行匯率法。1、企業(yè)對境外經(jīng)營的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行折算時(shí)的規(guī)定2、企業(yè)對處于惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)中的境外經(jīng)營的財(cái)務(wù)報(bào)表折算的規(guī)定【復(fù)習(xí)考慮題】1．什么是外幣報(bào)表折算？什么緣故要進(jìn)行外幣報(bào)表折算？2．外幣報(bào)表折算的要緊會計(jì)問題是什么？3．關(guān)于外幣報(bào)表折算的實(shí)質(zhì)的認(rèn)識有哪些不同的觀點(diǎn)？您如何看待外幣報(bào)表折算的實(shí)質(zhì)？4．外幣報(bào)表折算的方法有哪些？各種方法的理論依據(jù)有何不同？各種折算方法的要緊共性和區(qū)不體現(xiàn)在哪些方面？5．比較而言，每種外幣報(bào)表折算方法各有什么優(yōu)缺點(diǎn)？6．各國外幣報(bào)表折算的規(guī)定有何不同？國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會協(xié)調(diào)的情況如何？7.中國外幣報(bào)表折算會計(jì)的要緊規(guī)定是什么？與國際慣例相比有何異同點(diǎn)？

第四專題合并財(cái)務(wù)報(bào)表（第七章）【學(xué)習(xí)目標(biāo)】通過本章學(xué)習(xí)，應(yīng)掌握合并財(cái)務(wù)報(bào)表含義、特點(diǎn)和編制原則；掌握企業(yè)合并的要緊方式及不同方式下的會計(jì)問題；掌握合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍和合并理論；掌握股權(quán)取得日和股權(quán)取得日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法；了解合并財(cái)務(wù)報(bào)表的國際差異與協(xié)調(diào)情況。合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述股權(quán)取得日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制股權(quán)取得日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的國際比較第一節(jié)合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述（P252-272）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的概念和特點(diǎn)企業(yè)合并及其會計(jì)問題合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并理論編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表前的預(yù)備工作編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的差不多程序一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的概念和特點(diǎn)（P252-254）IAS27《合并財(cái)務(wù)報(bào)表和單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表》（2003年12月改進(jìn)）：合并財(cái)務(wù)報(bào)表是指將企業(yè)集團(tuán)視作單一經(jīng)濟(jì)主體編制的財(cái)務(wù)報(bào)表?！镀髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第33號—合并財(cái)務(wù)報(bào)表》（2006年2月15日）：合并財(cái)務(wù)報(bào)表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)報(bào)表。與個(gè)不會計(jì)報(bào)表相比，合并財(cái)務(wù)報(bào)表的特點(diǎn)表現(xiàn)在以下方面：1．會計(jì)主體專門。2．編制主體專門。3．編制基礎(chǔ)專門。4．編制方法專門。二、企業(yè)合并及其會計(jì)問題（P254-259）（一）企業(yè)合并的概念企業(yè)合并，是指將單獨(dú)的主體或業(yè)務(wù)集合成為一個(gè)報(bào)告主體。（IFRS3）企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。（《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》）企業(yè)合并有汲取合并、創(chuàng)立合并和控股合并三種方式。其中，控股合并具體包括直接控股、間接控股和混合控股三種形式。（二）企業(yè)合并的不同方式及其會計(jì)問題1、汲取合并2、創(chuàng)立合并3、控股合并（三）企業(yè)合并與合并財(cái)務(wù)報(bào)表的關(guān)系汲取合并和創(chuàng)立合并后僅存在一個(gè)會計(jì)主體，作為單一會計(jì)主體，不存在合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制問題。控股合并后，形成了有兩個(gè)或兩個(gè)以上企業(yè)組成企業(yè)集團(tuán)，為了反映企業(yè)集團(tuán)整體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果等，就需要在各個(gè)法人企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)上，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。四、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍（P259-262）從理論上講，被投資企業(yè)納入合并范圍的總體標(biāo)準(zhǔn)是母公司的實(shí)質(zhì)操縱權(quán)。實(shí)務(wù)中不同國家的具體規(guī)定有所差異。IAS27《合并財(cái)務(wù)報(bào)表和單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表》規(guī)定的合并范圍《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第33號—合并財(cái)務(wù)報(bào)表》規(guī)定的合并范圍四、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并理論（P262-266）合并財(cái)務(wù)報(bào)表究竟為誰服務(wù)，是要緊為母公司股東服務(wù)，依舊為集團(tuán)所有股東服務(wù)？進(jìn)而，合并財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)該站在什么樣的立場上來編制？（一）母公司理論母公司理論站在母公司股東的角度，來看待母公司與子公司之間的控股合并關(guān)系，強(qiáng)調(diào)母公司股東的利益。母公司理論認(rèn)為只有母公司股東才是集團(tuán)的股東，而把子公司少數(shù)股東看作是企業(yè)集團(tuán)的一種專門的債權(quán)人。依據(jù)母公司理論，合并財(cái)務(wù)報(bào)表只只是是母公司會計(jì)報(bào)表的延伸，應(yīng)要緊為母公司股東的利益服務(wù)；應(yīng)要緊或側(cè)重反映母公司股東對合并主體的資產(chǎn)的要求權(quán)、對合并主體的損益及其分配情況的份額，以及相關(guān)的現(xiàn)金流轉(zhuǎn)情況。母公司理論下編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的要點(diǎn)如下：（1）合并資產(chǎn)負(fù)債表只只是是母公司資產(chǎn)負(fù)債表的延伸，合并股東權(quán)益是關(guān)于母公司股東的權(quán)益，由母公司自身的股東權(quán)益和母公司在子公司股東權(quán)益中的份額兩部分組成；子公司股東權(quán)益中屬于少數(shù)股東的部分以“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目單獨(dú)反映在合并負(fù)債之中。（2）合并收益表是母公司收益表的延伸，是關(guān)于屬于母公司股東的凈收益形成情況的報(bào)表，合并凈收益包括母公司自身形成的凈收益和子公司凈收益中屬于母公司的部分；子公司凈收益中屬于少數(shù)股東的部分以“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目列示在合并費(fèi)用之中。（3）合并留存收益表是關(guān)于屬于母公司股東凈收益分配情況的報(bào)表，子公司凈收益中屬于少數(shù)股東部分的分配情況，不應(yīng)在合并留存收益表中體現(xiàn)。（4）假如母公司以現(xiàn)金等資產(chǎn)、債券和部分一般股獵取對子公司的控股權(quán)，在編制股權(quán)取得日合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)對子公司凈資產(chǎn)中屬于母公司的部分按股權(quán)取得日的公允價(jià)值計(jì)量，而對屬于少數(shù)股東的部分按子公司原賬面價(jià)值計(jì)量。合并商譽(yù)只歸屬于母公司股東。（5）在編制股權(quán)取得日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，集團(tuán)內(nèi)發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)損益只抵銷屬于母公司的部分。（二）實(shí)體理論實(shí)體理論站在由母公司及其子公司組成的統(tǒng)一經(jīng)濟(jì)實(shí)體的角度，來看待母公司與子公司之間的控股合并關(guān)系，強(qiáng)調(diào)單一治理機(jī)構(gòu)對一個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體的操縱。實(shí)體理論認(rèn)為不論是母公司股東依舊子公司少數(shù)股東差不多上集團(tuán)的股東，應(yīng)平等對待，一視同仁。依據(jù)實(shí)體理論，合并財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)為集團(tuán)所有股東的利益服務(wù)，提供反映由不同法律主體組成的企業(yè)集團(tuán)這一單一經(jīng)濟(jì)實(shí)體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和相關(guān)現(xiàn)金流轉(zhuǎn)情況的信息。實(shí)體理論下編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的要點(diǎn)如下：（1）合并資產(chǎn)負(fù)債表是反映企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況的報(bào)表，合并股東權(quán)益包括母公司自身的股東權(quán)益和子公司的股東權(quán)益；子公司股東權(quán)益中屬于少數(shù)股東的部分以“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目單獨(dú)反映在合并股東權(quán)益之中。（2）合并收益表是反映屬于全體股東的凈收益形成情況的報(bào)表，合并凈收益包括母公司自身形成的凈收益和子公司的凈收益；子公司凈收益中屬于少數(shù)股東的部分以“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目列示在合并凈收益之中。（3）合并留存收益表是關(guān)于集團(tuán)全體股東的凈收益分配情況的報(bào)表。（4）假如母公司以現(xiàn)金等資產(chǎn)、債券和部分一般股獵取對子公司的控股權(quán)，在編制股權(quán)取得日合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)按股權(quán)取得日的公允價(jià)值計(jì)量子公司的全部凈資產(chǎn)。合并商譽(yù)屬于全體股東。（5）在編制股權(quán)取得日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，集團(tuán)內(nèi)發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)損益應(yīng)予全部抵銷。五、編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表前的預(yù)備工作（P266-268）1．統(tǒng)一母子公司的會計(jì)決算日和會計(jì)期間。2．統(tǒng)一母子公司的會計(jì)政策。3．母公司用權(quán)益法核算對子公司的長期股權(quán)投資。4．折算境外子公司的外幣會計(jì)報(bào)表。六、編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的差不多程序（一）設(shè)置合并工作底稿（二）將個(gè)不財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)過入合并工作底稿并加總（三）在合并工作底稿上編制調(diào)整和抵銷分錄1、個(gè)不財(cái)務(wù)報(bào)表與合并財(cái)務(wù)報(bào)表的要緊差異2、調(diào)整與抵銷分錄的性質(zhì)3、編制調(diào)整與抵銷分錄的一般步驟（四）計(jì)算合并金額（五）填列合并財(cái)務(wù)報(bào)表第二節(jié)股權(quán)取得日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制（P272-290）一、企業(yè)合并帶來的會計(jì)問題（P272-274）（一）會計(jì)上如何看待控股合并（二）企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)與負(fù)債如何計(jì)價(jià)（三）被并企業(yè)期初至股權(quán)取得日的損益如何處理（四）被合并方的留存收益是否并入合并留存收益二、購買法（P274-280）購買法以母公司購買子公司為假設(shè)編制合并會計(jì)報(bào)表，將母公司取得對子公司的操縱權(quán)視同母公司購買子公司的凈資產(chǎn)，因而采納和購買其他資產(chǎn)同樣的方法處理。要點(diǎn)如下：（1）母公司的資產(chǎn)和負(fù)債按原賬面價(jià)值合并，子公司的資產(chǎn)和負(fù)債需要采納新的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，按股權(quán)取得日的公允價(jià)值合并；（2）假如母公司以支付非現(xiàn)金資產(chǎn)或發(fā)行債券、股票等方式獵取對子公司的操縱權(quán)，應(yīng)當(dāng)以母公司所支付非現(xiàn)金資產(chǎn)或所發(fā)行債券、股票等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定母公司的投資成本，假如母公司的投資成本與母公司在子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值中享有的份額不一致，差額確認(rèn)為商譽(yù)或者負(fù)商譽(yù)，并按規(guī)定攤銷；（3）合并主體當(dāng)期收益不包括被合并企業(yè)期初至股權(quán)取得日所實(shí)現(xiàn)的收益；（4）合并的留存收益只包括母公司的留存收益，不包括子公司的留存收益。P275例7-1三、權(quán)益結(jié)合法（P281-286）將控股合并視為由參與合并的母公司和子公司將各自的產(chǎn)權(quán)投入一個(gè)新的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，從而實(shí)現(xiàn)各方產(chǎn)權(quán)的集合；母公司取得對子公司的操縱權(quán)并非買賣交易，母子公司只是攜手合作。要點(diǎn)如下：（1）母子公司的資產(chǎn)和負(fù)債均按原賬面價(jià)值合并；（2）合并不產(chǎn)生商譽(yù)；（3）合并主體當(dāng)期收益包括被合并企業(yè)期初至股權(quán)取得日所實(shí)現(xiàn)的收益；（4）母子公司的留存收益，除受到限制者外，均應(yīng)如數(shù)轉(zhuǎn)入合并資產(chǎn)負(fù)債表，合并的留存收益既包括母公司的留存收益，也包括子公司的留存收益。P281例7-2四、購買法與權(quán)益結(jié)合法的應(yīng)用（P286-290）1、國際慣例購買法是國際流行的會計(jì)慣例，權(quán)益結(jié)合法僅僅是美國在歷史上比較流行的方法。IAS22《企業(yè)合并》（1985年公布，1998年修訂）同意企業(yè)合并采納兩種方法中的一種進(jìn)行會計(jì)處理：歸類為權(quán)益結(jié)合的合并采納權(quán)益結(jié)合法，歸類為購買的合并采納購買法。（P261）購買：指通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債或發(fā)行股票方式，由一個(gè)企業(yè)（購買企業(yè)）獲得另一個(gè)企業(yè)（被購買企業(yè)）凈資產(chǎn)和經(jīng)營活動的操縱權(quán)的企業(yè)合并。企業(yè)合并后明顯存在操縱關(guān)系，從而能夠辨不出哪個(gè)是購買企業(yè)。權(quán)益結(jié)合：指參與合并的企業(yè)的股東共同操縱它們的全部或?qū)嶋H上是全部的凈資產(chǎn)和經(jīng)營活動，以便接著對合并后的實(shí)體分享利益和分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。參與合并的哪一方都不能認(rèn)定是購買者。IAFRS3《企業(yè)合并》規(guī)定所有企業(yè)合并采納購買法進(jìn)行會計(jì)處理。2、我國《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定同一操縱下的企業(yè)合并，采納權(quán)益結(jié)合法；非同一操縱下的企業(yè)合并，采納購買法。第三節(jié)股權(quán)取得日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制(P291-304)一、集團(tuán)內(nèi)部交易事項(xiàng)的抵銷（一）母公司對子公司股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司股東權(quán)益項(xiàng)目的抵銷1、全資子公司在子公司為全資子公司的情況下，應(yīng)將母公司對子公司長期股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司股東權(quán)益項(xiàng)目（非同一操縱下企業(yè)合并中購買日確定的被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值不同的，是指經(jīng)調(diào)整后的被購買方股東權(quán)益項(xiàng)目）全額抵銷。假如有差額，借方差額應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù)，后期不得不攤銷，但應(yīng)每年進(jìn)行減值測試；貸方差額應(yīng)確認(rèn)為損益，并在以后期間調(diào)整期初留存收益。P292【例7-3】【例7-4】2、非全資子公司在子公司為非全資子公司的情況下，應(yīng)將母公司對子公司長期股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司股東權(quán)益項(xiàng)目中屬于母公司的份額抵銷，假如有差額，借方差額應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù)，后期不得不攤銷，但應(yīng)每年進(jìn)行減值測試；貸方差額應(yīng)確認(rèn)為損益，并在以后期間調(diào)整期初留存收益。子公司股東權(quán)益中屬于少數(shù)股東的部分在“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目列示。P293【例7-5】【例7-6】（二）內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目的抵銷需要抵銷的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目要緊有：應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款；應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)；預(yù)付賬款與預(yù)收賬款；債權(quán)投資與應(yīng)付債券；應(yīng)收股利與應(yīng)付股利；應(yīng)收利息與應(yīng)付利息；其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款；等等。當(dāng)前壞賬核算的國際慣例是備抵法，因此集團(tuán)內(nèi)部往來交易中的債權(quán)方還會對內(nèi)部債權(quán)計(jì)提壞賬預(yù)備，從而對資產(chǎn)負(fù)債表和收益表項(xiàng)目產(chǎn)生阻礙。因此，在抵銷內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的同時(shí)，還要將依照內(nèi)部債權(quán)計(jì)提的壞賬預(yù)備作抵銷處理。P294【例7-7】需要講明的是：在抵銷債券投資和應(yīng)付債券項(xiàng)目時(shí)，假如持有債券的企業(yè)不是從發(fā)行債券的企業(yè)直接購進(jìn)，而是此第三方或證券交易市場上間接購進(jìn)的，那么債券投資企業(yè)的債券投資成本與債券發(fā)行企業(yè)的應(yīng)付債券金額能夠不一致，從而產(chǎn)生抵銷差額，應(yīng)調(diào)整投資收益。（三）內(nèi)部存貨購銷的抵銷1、內(nèi)部購進(jìn)的存貨當(dāng)年實(shí)現(xiàn)對外銷售而是形成期末存貨P295【例7-8】2、內(nèi)部購進(jìn)的存貨當(dāng)年實(shí)現(xiàn)對外銷售P295【例7-9】（四）存貨跌價(jià)預(yù)備的抵銷1、購買企業(yè)本期期末內(nèi)部購進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值低于其取得成本，但高于銷售企業(yè)的銷售成本（即對企業(yè)集團(tuán)而言的取得成本）。應(yīng)將購買企業(yè)當(dāng)期對該存貨計(jì)提的存貨跌價(jià)預(yù)備全額抵銷。P297【例7-10】2、購買企業(yè)本期期末內(nèi)部購進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值，既低于其取得成本，也低于銷售企業(yè)的銷售成本（即對企業(yè)集團(tuán)而言的取得成本）。應(yīng)將購買企業(yè)當(dāng)期對該存貨多計(jì)提的存貨跌價(jià)預(yù)備（即購買企業(yè)內(nèi)部購進(jìn)存貨取得成本高于銷售企業(yè)銷售成本的差額）抵銷。P297【例7-11】在連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的情況下，本其抵銷的存貨跌價(jià)損失，都要在以后期間編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，調(diào)整減少“期初留存收益”。（五）內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷能夠從以下三個(gè)方面考慮：一是抵銷固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的內(nèi)部交易損益；二是抵銷往常年度多提的折舊；三是抵銷當(dāng)年多提的折舊。1、固定資產(chǎn)內(nèi)部購銷當(dāng)年的抵銷P299【例7-12】（1)抵銷固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的內(nèi)部交易損益（2)抵銷當(dāng)年多計(jì)提的折舊2、固定資產(chǎn)使用年度的抵銷P300【例7-13】（1)抵銷固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的內(nèi)部交易損益（2)抵銷往常年度多計(jì)提的折舊（3）抵銷當(dāng)年多計(jì)提的折舊3、固定資產(chǎn)清理年度的抵銷固定資產(chǎn)清理年度的抵銷與使用年度的抵銷原理一致。只是，在固定資產(chǎn)清理過程中，會結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)原價(jià)和累計(jì)折舊，并最終將清理凈損益結(jié)轉(zhuǎn)反映在收益表的“固定資產(chǎn)清理損益”中。因此，與固定資產(chǎn)使用年度相比，抵銷分錄涉及的報(bào)表項(xiàng)目會不同。P301【例7-14】（1)抵銷原入賬固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的內(nèi)部交易損益（2)抵銷往常年度多計(jì)提的折舊（3）抵銷當(dāng)年多計(jì)提的折舊（六）內(nèi)部利息收入和利息支出的抵銷伴隨企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的發(fā)生，企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部成員企業(yè)之間的利息收入和利息支出會費(fèi)用在交易雙方收益表中的“投資收益”和“利息費(fèi)用”等項(xiàng)目。但從企業(yè)集團(tuán)整體角度看，內(nèi)部債權(quán)債務(wù)實(shí)際上是同一主體內(nèi)部資金調(diào)撥，可不能產(chǎn)生利息收入和利息支出。因此，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)予以抵銷。P302【例7-15】（七）母公司內(nèi)部投資收益項(xiàng)目與子公司利潤分配項(xiàng)目的抵銷將母公司內(nèi)部投資收益項(xiàng)目與子公司利潤分配項(xiàng)目的抵銷，理由如下：第一，編制合并利潤表時(shí)，差不多將子公司的凈利潤還原為收入、成本、費(fèi)用等與母公司的相應(yīng)項(xiàng)目合并。而母公司采納權(quán)益法核算對子公司長期股權(quán)投資，又將子公司凈利潤作為投資收益，反映在母公司凈收益中。因此，必須將對子公司的投資收益抵銷。第二，子公司個(gè)不權(quán)益變動表中的期初留存收益，作為子公司往常會計(jì)