公司控制審計及實戰(zhàn)操作培訓課程教材208-審計

內(nèi)部控制審計及其實務操作

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鄭樹全1內(nèi)部控制開展緣由內(nèi)部控制〔INTERNAICONTROL〕是社會開展到一定階段的產(chǎn)物，隨著組織強化內(nèi)部管理和滿足社會的需要而不斷得到豐富開展的。著名的學者塞繆爾.約翰遜將它定義為：“由一個職員保管的登記簿或帳冊，可由他人逐項檢查。〞內(nèi)部控制的核心內(nèi)容主要是：授權與批準以及不相容職務的別離與相互牽制監(jiān)督檢查。按照這一理解，內(nèi)部控制雖然隨著上世紀40年代作為專用名詞廣為流傳，為各國管理者所重視和運用并開始風行世界，但其緣由卻早在公元前就有萌芽。據(jù)?圣經(jīng)?記載，公元前1800年—公元95年時期就有內(nèi)部控制的形式，如對財產(chǎn)實行的雙重保管，對稱職、老實官員的需求，以及約束財產(chǎn)使用和職責分工的問題。法老統(tǒng)治時期的古埃及就存在內(nèi)部控制的萌芽，如：赫曼霍特墓石記載〔?蒙哥馬利審計學?P7〕2古羅馬時代，會計帳簿的設置和分類已有了開展，同時記帳方法有了很大改進，其中突出的表象為：“雙人記帳制〞即：一筆經(jīng)濟業(yè)務發(fā)生同時由兩個記帳員同時分別在各自的帳簿上記載，最后定期由第三者將兩個記帳員所記的帳比照考核，審查有無作弊和過失以到達控制財產(chǎn)收支目的；此外，還強化了財產(chǎn)的支出檢查和復核制度以及限制授權與批準。在古代中國的西周時期也有了內(nèi)部控制的思想，?周禮?中的有關記載，宋代理學家朱熹在?周禮理財之所出?中指出：“慮夫掌財，用財之吏，滲漏乾〔音干〕設，或者容奸而肆欺……于是一毫財賦之出入，數(shù)人之耳目通焉〞既是說：考慮到掌管和使用財賦的官吏可能進行貪污盜竊，弄虛作假，因而規(guī)定每筆財賦的出入要經(jīng)過幾個人的耳目，以到達相互牽制的目的。為此著名的史學家邁克爾.查特菲爾德教授評論道：“在內(nèi)部控制，……方面，周代在古代是無與倫比的。〞〔邁克爾.查特菲爾德?會計思想史?P86〕3當前我國內(nèi)部控制審計的現(xiàn)狀1992年Coso委員會發(fā)布的?內(nèi)部控制——整體框架?報告所提出的由“三個目標〞“五個要素〞組成的內(nèi)部控制整體框架得到了國際普遍的認可，成為最為權威的內(nèi)部控制理論。其強調(diào)的控制環(huán)境是內(nèi)部控制根底，監(jiān)督是內(nèi)部控制的實施保障等也引起了我國審計界的高度重視，我國財政部2001年6月發(fā)布了?內(nèi)部會計控制標準——根本標準〔試行〕?明確了建立健全和完善內(nèi)部會計控制體系的根本框架和要求。4?內(nèi)部會計控制標準?試行后，我國財會和審計實踐者積極進行了探索，逐步對企業(yè)治理、管理控制、管理信息系統(tǒng)、企業(yè)文化等進行了研究和實踐，逐步認識到了“信息論、系統(tǒng)論、控制論〞〔簡稱三論〕對企業(yè)管理和內(nèi)部控制以及企業(yè)的開展關系重大。三論提示我們：實施企業(yè)內(nèi)部控制必須建立健全相關機構，確立董事會在內(nèi)部控制框架構建中的核心地位，必須完善內(nèi)部審計的機構與科學定位以及內(nèi)部審計資源配置，抓住關鍵因素：組織機構、人員管理、業(yè)務程序的控制，同時，不能忽略控制環(huán)境的治理?？刂骗h(huán)境是整個控制系統(tǒng)的根底，沒有它，其他要素就成了空中樓閣。任何一個組織〔企業(yè)或公司〕的控制環(huán)境都要受其組織結構、組織文化以及信息與溝通系統(tǒng)的影響，反過來它又影響著業(yè)務流程、員工控制意識、具體控制活動及其監(jiān)督活動的效率和效果。5內(nèi)部控制本身是一個過程，它不能局限于一些手段和方法的表現(xiàn)形式。因此，每個不同的經(jīng)濟組織的內(nèi)部控制是有差異的，任何教科書上的或者其他的現(xiàn)成經(jīng)驗都只能作為借鑒之用而不能照搬照抄，具體的經(jīng)濟組織只能是根據(jù)自身的特定情況制定自己的控制目標、原那么、采用適合自己組織、機構、人員、資源配置狀況的的風險評估模式和控制措施、程序與方法。目標是控制的最高宗旨，是控制的出發(fā)點和歸宿，沒有目標就無所謂控制。6為監(jiān)督與評價提供信息和依據(jù)控制環(huán)境控制系統(tǒng)組織結構組織文化信息與溝通系統(tǒng)經(jīng)常性監(jiān)督定期評價控制目標風險評估控制活動控制系統(tǒng)監(jiān)督與評價影響控制系統(tǒng)影響控制環(huán)境7控制環(huán)境：是指對建立加強或削弱特定政策、程序及其效率產(chǎn)生影響的各種因素的總稱。控制環(huán)境分為七個方面：管理哲學與經(jīng)營方式經(jīng)營風格、組織結構、董事會及其審計委員會、人力資源及人事政策和程序與實務、授權和分配責任的方式方法、內(nèi)部審計部門、外部影響。一個組織的控制環(huán)境大致可以分為三個方面：組織結構、組織文化、信息與溝通系統(tǒng)。組織結構是內(nèi)部控制系統(tǒng)的實施載體；組織文化影響內(nèi)部控制的意識和理念；信息與溝通系統(tǒng)是實施內(nèi)部控制的必要條件?？刂葡到y(tǒng)，是指為合理保證組織目標的實現(xiàn)而建立的一系列政策程序并實施相應的控制活動的整個過程。樹立好目標，使一切行動對準目標，保證目標的實現(xiàn)叫控制。所以，要實施控制，首先要樹立好控制的目標，這是控制系統(tǒng)的第一個環(huán)節(jié)；但目標能否實現(xiàn)，還必須對組織存在與開展的環(huán)境中可能發(fā)生的各種各樣的風險正確地評估，這是控制系統(tǒng)的第二個環(huán)節(jié)；針對組織的目標和可能存在的風險制定恰當?shù)目刂普吆统绦虿⑹怪行嵤?，才能躲避風險保證目標的實現(xiàn)，這是控制系統(tǒng)的第三個環(huán)節(jié)。8監(jiān)督與評價，是指隊對內(nèi)部控制系統(tǒng)運行效果和質量的檢查、催促和評價。一個有效的控制應該是帶有反響回路的閉環(huán)控制過程，通過關注某個時點的結果并將信息及時反響傳遞給控制主體，以糾正偏離目標的過失，這就是監(jiān)督。評價，是定期對涉及內(nèi)部控制的各項經(jīng)濟業(yè)務、內(nèi)部機構和崗位在內(nèi)部控制上存在的問題與缺陷提出改進意見、建議，使內(nèi)部控制更加完善有效。“控制環(huán)境—控制系統(tǒng)—監(jiān)督評價〞此三要素是一個相互聯(lián)系、綜合作用的整體，它們構成對處于變化中的控制環(huán)境作出動態(tài)反映的整體框架。該框架中，控制環(huán)境為控制系統(tǒng)提供支撐，監(jiān)督評價為控制系統(tǒng)提供保障，控制系統(tǒng)是整個框架的核心。同時，控制環(huán)境和控制系統(tǒng)為監(jiān)督評價提供信息和依據(jù)，監(jiān)督評價反過來影響控制環(huán)境和控制系統(tǒng)，為優(yōu)化控制環(huán)境和系統(tǒng)提供意見和建議。9內(nèi)部控制與風險導向審計問題國際內(nèi)部審計師協(xié)會〔IIA〕2001年1月1日實施了?內(nèi)部審計實務標準?將機構的內(nèi)部審計工作導向了風險審計的軌道。風險導向審計就影響組織機構目標的各種系統(tǒng)風險和非系統(tǒng)風險，對內(nèi)部控制設計是否健全、關鍵點的控制、執(zhí)行是否有效、控制薄弱環(huán)節(jié)、治理和改進措施的可行性等提出認定。2001年版?內(nèi)部審計實務標準?將內(nèi)部審計表述為：內(nèi)部審計是采用一種系統(tǒng)化、標準化的方法來對機構的風險管理、控制及監(jiān)督過程進行評價進而提高它們的效率、幫助機構實現(xiàn)目標。同時第一次提出首席審計師〔CAO〕的概念資本價值為：風險和報酬組合的函數(shù)，而風險是可能給投資人帶來的預期損失，風險管理控制成功與否，直接影響企業(yè)的收益。一般來說，有些風險是可以事先預計；假設等到風險形成就可能已經(jīng)成為損失。所以，風險控制必須事先控制。10風險管理的目標、原那么、步驟主要的目標是在本錢與效益之間能到達適度平衡，以盡量增大經(jīng)營生產(chǎn)效率。是在于損失發(fā)生之前能做出最有效的安排，使損失發(fā)生后所需要的資源，與保持有效經(jīng)營必要的資源，能達成適度平衡。風險管理的原那么：1.權衡輕重、考慮周詳。主要對風險的性質、程度作出合理的評估判斷，結合企業(yè)管理、財務等綜合能力，制定風險管理方針和策略。2.防止超復核負載。主要是要弄清楚組織必須承擔些什么風險，有能力承擔多大的風險。董事會對企業(yè)當局的風險管理能力具有質疑能力，防止不穩(wěn)健的經(jīng)營策略。3.本錢效益原那么。對風險管理措施的本錢收益進行分析比較，合理擇用。風險管理的步驟：通常包括七個步驟：確定范圍、識別風險、分析風險、評價風險、溝通與協(xié)商、檢測和審核。11風險范圍確實定與識別：經(jīng)營風險、行為風險〔1〕經(jīng)營風險：包括所有者風險和經(jīng)營風險。所有者風險與資產(chǎn)〔不含人力資本〕的獲取、維護和處理有關；經(jīng)營風險與運用資產(chǎn)實現(xiàn)目標有關。所有者風險具體為：外在風險：組織控制以外的力量能夠影響組織經(jīng)營過程和目標，如客戶、投標人的需求、勞力、財務、產(chǎn)品市場、供給商、競爭者、政府管制、經(jīng)濟的、政治的力量、技術、物理、環(huán)境等的力量保管風險：與擁有和防護資產(chǎn)有關。〔由于人力資本的不同特性，將其歸為行為風險〕如資產(chǎn)的放棄、處理或存儲中的損害及失竊。偶然事件〔與過程風險分擔〕：與資產(chǎn)的損失或損害有關，由火災、自然的或人為的災害及意外的損失引起。時機本錢〔與行為風險分擔〕：這是對資產(chǎn)的獲取及處理作出次優(yōu)決定的本錢，如購置錯誤的資產(chǎn)、支付過多、銷售資產(chǎn)過早或過晚、銷售造成過于廉價及處置了錯誤的資產(chǎn)。12〔2〕經(jīng)營過程風險具體包括：偶然事件〔與過程風險分擔〕：與資產(chǎn)的損失或損害有關，由火災、自然的或人為的災害及意外的損失引起。錯誤、疏漏或延誤：產(chǎn)生于人們或機器運行過程中的隨機差異，如方案或操作中的拙劣判斷、不適當?shù)幕蜻^時的控制機制以及機器功能失調(diào)。舞弊：產(chǎn)生與供給商、雇員幾客戶的成心的虛假陳述，如盜竊、投標做套、行賄、回扣方案和客戶的不當行為?！?〕行為風險通常包括：生產(chǎn)力受損〔與過程風險分擔〕產(chǎn)生于拙劣的管理實踐和拙劣的工作約定，如無效用的人力資源，拙劣的領導、偏好、缺乏工作框架和紀律，不一致的管理決策和個人與工作的沖突。13功能不良的工作地點：這種對雇員的風險產(chǎn)生于功能不良環(huán)境，對組織的風險產(chǎn)生于諸如上述環(huán)境的雇員工作如性別與種族困擾、過度壓力、雇員盜竊和破壞行為，工作地點損毀、雇員訴訟和工作地點暴力。時機本錢〔與所有者風險分擔〕：這是對人力資源〔人員、知識和技能〕獲取及處理做出次優(yōu)決定的本錢，如運用不當?shù)娜藛T和技能。拙劣的補救系統(tǒng)、通過辭職、解雇或外包使不適當?shù)娜藛T或技能脫離組織。分析、評價：對風險的性質、發(fā)生的可能性、發(fā)生的頻率做出合理評估，是制定風險管理的方針和決策的前提。風險性質一般有“災難性、主要、中等、次要、不重要〞等；概率一般有“幾乎確定、很可能、不太可能、很少〞等；發(fā)生頻率一般有“高中低〞之分風險管理策略與方法：〔1〕風險躲避——不作為。對與組織經(jīng)營目標根本不相容的業(yè)務，為躲避風險，在業(yè)務上根本不予涉獵?！?〕保存或承擔。當某種風險不能防止，或因敢冒風險可獲厚利時，由自己保存承擔的風險。這有主動和被動之分，被動保存，如不知有風險存在，而未加以處理，或雖明知有風險存在而疏于處理；主動保存，如明知有風險的存在而無適當處理方法，或因自己承擔風險較其他處理方法更為經(jīng)濟，或因風險過小自己能力足以承擔者既是。14〔3〕預防與控制：與風險處理的其他方法在性質上有所不同，因直接面對風險諸因素而采取行動，以減少損失的發(fā)生。損失的預防——即消除或減少損失發(fā)生的原因；損失的抑制——即當損失預防措施不能充分發(fā)揮作用時，力求損失嚴重程度減輕?！?〕風險中和。是將損失時機與獲利時機予以平均看待的方法。比方：“套購〞〔即現(xiàn)買現(xiàn)賣HEDGE〕就是風險中和方法的最為顯著的操作方法?！?〕風險轉移。一般有直接與間接兩種直接轉移：即將與風險有關的財產(chǎn)或業(yè)務，直接轉移給其他個人或組織。主要采用方法：轉讓〔ASSIGNMENT〕如某公司出售建筑物，即將建筑物所有權有關的各種風險轉移給予受讓人。此法與躲避相似，但又有不同，躲避或防止那么為消極的不作為。轉包〔SUBCONTRACT〕間接轉移即僅將與財產(chǎn)或業(yè)務有關的風險轉移，而財產(chǎn)或業(yè)務本身并不轉移。主要采取的方法有三：租賃〔LEASC〕保險〔SURETYBOND〕集合或分散：企業(yè)合并或別離、分立或剝離154.溝通和協(xié)調(diào)：溝通的渠道通暢，沖突的解決，阻礙的排除都有助于風險的控制，而技術術語、噪聲、敵對、不信任、權利游戲、滯留信息等障礙就會造成風險控制的失敗。5.監(jiān)測和審核。對于業(yè)務性質變數(shù)最多、風險最大的地方要對風險管理全過程施行緊密頻繁的檢測和評價。風險導向的內(nèi)部控制審計程序問題：1.編制審計方案2.選擇被審計者3.審計目標與測試4.審計發(fā)現(xiàn)與審計報告5.后續(xù)審計16內(nèi)部控制與錯弊之間具有因果關系，西方國家已經(jīng)運用數(shù)學方法將這種關系作了富有成果的研究，其企業(yè)普遍實行了內(nèi)部控制制度，并將內(nèi)部控制制度匯編成冊作為管理人員的工作指南人手一冊，而且重視研究其客戶的內(nèi)部控制制度，籍以研究合作或營銷對策。如今隨著計算機引入生產(chǎn)經(jīng)營管理領域，內(nèi)部控制的范圍又拓展了許多。加之公司規(guī)模的擴大化、分散化、跨國跨區(qū)域化引起了權力的控制多層次化，使得內(nèi)部控制的協(xié)調(diào)一致更為任重道遠，如何節(jié)約資源，防止工作過失與舞弊的發(fā)生以提高效率和經(jīng)營效益效果，確保在市場經(jīng)濟的殘酷競爭中立于不敗之地而得以開展壯大，不研究內(nèi)部控制制度是不行的。同時，從我國的實際出發(fā)，國有企業(yè)和國有控股企業(yè)也必須響應黨和國家關于強化權利制約、控制的要求，加大制衡控制以預防和制約腐敗行為的發(fā)生。17從一個企業(yè)來說具體的內(nèi)部控制應該注意些什么呢？換言之，我們經(jīng)濟管理人員以及財會與審計人員應該著重關注些什么呢？經(jīng)過多年的實踐總結，我認為主要應該抓住以下環(huán)節(jié)：方案與決策環(huán)節(jié)、銷售與收款循環(huán)、采購與付款循環(huán)、生產(chǎn)循環(huán)、工薪循環(huán)、理財〔籌資與投資〕循環(huán)、其他重要業(yè)務如貨幣資金等。同時，主要是注意每個環(huán)節(jié)的關鍵控制點確實定〔這是需要具體到每個具體經(jīng)濟組織、具體經(jīng)營企業(yè)單位的具體情況來確定的〕第一循環(huán)：貨幣資金循環(huán)控制與審查：是指企業(yè)的現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金各工程在經(jīng)營活動中的收付流轉。貨幣資金是流動性最強的資產(chǎn)，具有被盜竊、貪污和挪用的高風險性，而且收付頻繁、業(yè)務量大、與貨幣資金相聯(lián)系的工程多。通過對貨幣資金循環(huán)的全面了解，分析審計風險；通過有關內(nèi)部控制的設置、了解、測試并評價控制風險；擬訂審計方案，進行帳戶余額、交易額審查，同時在審計過程中控制審計風險。18〔一〕貨幣資金循環(huán)的性質：處理單據(jù)、受理結算憑證、辦理結算、收付款項和帳務處理以及銀行存款余額調(diào)節(jié)等等。貨幣資金的控制環(huán)節(jié)：保證貨幣資金收支的合法性保證貨幣資金核算的正確性保證貨幣資金的平安性保證貨幣資金的效益性從理財?shù)慕嵌瓤矗泿刨Y金的持有量過多或者過少都是不經(jīng)濟的，所以貨幣資金的內(nèi)部控制系統(tǒng)應保證合理使用貨幣資金，合理安排貨幣資金收支時間，適中選擇貨幣資金收支方式，提高資金使用效率。本業(yè)務循環(huán)的主要文件：原始憑證、現(xiàn)金日記帳、銀行存款日記帳、現(xiàn)金總帳、銀行存款總帳、其他有關帳戶本業(yè)務循環(huán)的主要內(nèi)部控制：19在貨幣資金業(yè)務循環(huán)中主要是實行業(yè)務分管、相互制約、任何部門或個人不得自始至終包辦貨幣資金業(yè)務事項，對不相容職務別離，到達相互牽制和制約的目的。1.職務分工：除了收入、支出、費用報銷、備用金、借款、銀行余額調(diào)節(jié)表、現(xiàn)金盤點表、支票結算備查、帳證、貨幣資金變動日報表〔反映本日結存的貨幣資金、來源渠道、用途、次日可用的最大額度〕是日常貨幣資金應于重視的監(jiān)督控制環(huán)節(jié)外，不相容職務是特別應關注的一環(huán)。出納不得兼任稽核；單位不得由一人辦理貨幣資金業(yè)務全過程；單位辦理貨幣資金業(yè)務應當配備合格人員，并根據(jù)具體情況進行輪崗；貨幣資金收付及保管只能由經(jīng)授權的出納員負責處理，其他人員不得接觸未經(jīng)支付的貨幣現(xiàn)金；較大規(guī)模的單位，出納人員每天必須將收支現(xiàn)金數(shù)登記現(xiàn)金出納備查帳簿，且現(xiàn)金日記帳和現(xiàn)金總帳應由他人登記；負責應收款明細帳的人員不能同時負責貨幣資金收入帳的工作；20貨幣資金控制的不相職務〔1〕采購、銷售、工薪、其他零星收支與財會部門相互獨立，防止作弊；〔2〕收入單據(jù)的開具與審核相互獨立；防止貪污截留和挪用公款；〔3〕支出和報銷單據(jù)的編制、審批、審核相互獨立，防止虛列支出；〔4〕收付款結算辦理與審核相互獨立，防止過失和舞弊；〔5〕支票的簽發(fā)與出納相互獨立，防止虛列支出，貪污公款；〔6〕出納與會計相互獨立分管貨幣資金收支和記錄，防止收入不入帳，虛列支出，貪污公款；〔7〕記帳憑證的編制與審核相互獨立；防止連貫性過失；〔8〕現(xiàn)金、銀行存款日記帳的登記與總帳相互獨立，防止連貫性過失；〔9〕由出納員以外人員編制銀行存款調(diào)節(jié)表和現(xiàn)金稽核，防止連貫性過失；〔10〕支票與印章應由不同的人員保管，防止管理失控監(jiān)守自盜。21貨幣資金循環(huán)的內(nèi)部控制測試調(diào)查了解貨幣資金業(yè)務的內(nèi)部控制抽查收款憑證抽驗付款憑證抽查一定期間的現(xiàn)金、銀行存款日記帳與總帳并核對；抽查銀行存款調(diào)節(jié)表與庫存現(xiàn)金盤點表；查閱制度對照具體實際的實施執(zhí)行情況得出結論〔證實貨幣資金的存在性、余額的完整正確性、收付業(yè)務的合法性、帳務處理的正確性、及時性、完整性〕。檢查貨幣資金收訖憑證的管理情況；評價貨幣資金循環(huán)內(nèi)部控制——主要確定內(nèi)部控制是否符合要求，有無薄弱環(huán)節(jié)和失控點，評價控制風險，明確檢查范圍和確定重點。22審計檢查的目標：1、證實貨幣資金余額的存在性〔核實收支工程、盤點、核對銀行對帳單、核算過失、高估帳面余額等舞弊〕2、證實貨幣資金余額的完整性〔記錄、工程完整〕3、正式貨幣資金收付業(yè)務的合法性，揭露貪污盜竊和挪用以及違反財經(jīng)法紀和犯罪等現(xiàn)象4、證實外幣計價的正確性，是否按照制度規(guī)定每月末按市場價格正確折合為計帳本位幣金額，揭露外幣折算中的舞弊行為5、證實貨幣資金帳務處理的正確性，憑證、科目、帳表分類、填列是否符合制度規(guī)定等庫存現(xiàn)金審計1.清點和突擊盤點以防止出納采取措施掩蓋舞弊〔在出納填報了“現(xiàn)金出納報告書〞和“現(xiàn)金余額表〞后進行232.現(xiàn)金收付業(yè)務的審查〔原始憑證、日記帳、現(xiàn)金收支截止期的審查等，揭示有無漏計、、多計支出，少計收入、坐支、挪用、貪污等銀行存款的審查銀行存款日記帳記錄審查分析存款定活期比例的合理性、平安性核實銀行存款收支截止日期的正確性、連貫性抽查銀行存款帳面余額的正確性復核企業(yè)自編銀行存款調(diào)節(jié)表〔確定其數(shù)字的準確性，將其調(diào)節(jié)表余額與存款日記帳余額核對；審查人員自編調(diào)節(jié)表核對〕外幣業(yè)務審計1.核實記帳本位幣〔制度規(guī)定—企業(yè)發(fā)生外幣業(yè)務時，應當將有關外幣折合為本位幣金額，折合匯率采用外幣業(yè)務發(fā)生時的市場匯價或業(yè)務發(fā)生當期期初的市場匯價?！?42.匯兌損益賬務處理正確性的審查匯兌損益，是外幣兌換業(yè)務產(chǎn)生的損益。企業(yè)會計核算時，在財務費用科目中設置“匯兌損益〞明細帳目，審計主要是看匯兌損益計算是否正確；賬務處理是否正確；按制度規(guī)定，企業(yè)發(fā)生匯兌損益，如是籌建期間發(fā)生的凈損失，那么計入開辦費，并于企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營次月起，按不短于五年的期限平均攤銷；如為凈收益，那么從企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營的次月起，按不短于五年的期限平均轉銷，或者留待彌補企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營期間發(fā)生的虧損，或者留待并入企業(yè)的清算收益。生產(chǎn)期間發(fā)生的，應計入財務費用。清算期間發(fā)生的計入清算收益。其中與購建固定資產(chǎn)直接有關的匯兌損益，在資產(chǎn)尚未交付使用或者雖已交付使用但尚未辦理竣工決算之前，計入資產(chǎn)的價值。253.外匯交易合法性的審查〔主要審查套匯—本應以外匯卻以人民幣支付或外方支付了外匯而中方卻不賣給國家或以其他方式?jīng)_抵；逃匯—私存、私用、存放境外，多報支出等；私自盜賣、倒賣外匯〕其他貨幣資金審計1.外埠存款審查〔開戶與支付的正當性、合理合法性以及正確性〕銀行匯票存款審查〔辦理時是否向銀行提交了“銀行匯票委托書〞并取得了相應的金額的銀行匯票并記入了“銀行匯票〞明細帳借方；使用是否合規(guī)并記入貸方，且是否與“商品采購對應科目相符；多余存款或超過付款期匯票是否及時轉回“銀行存款〞賬戶；“銀行匯票〞存款余額是否與銀行對帳單所列金額核對相符，且是否真實存在〕263.銀行本票存款審查〔辦理時是否向銀行提交了“銀行本票委托書〞并取得了相應的金額的銀行本票并記入了“銀行本票〞明細帳借方；使用是否合規(guī)并記入貸方，并說明相應的對方科目；審查因超期付款及其其他原因未使用的本票是否及時辦理了退款并轉入了銀行存款科目；本票存款是否與銀行帳目相符，根據(jù)對賬單和憑證確認其存在性〕4.國際信用證存款審查〔它是企業(yè)采用國際信用證結算方式，同境外銷貨方辦理結算時，存入銀行信用保證金專戶的款項。主要審查：開立的合規(guī)性---銀行制度、合同的要求，期限要求，有無違規(guī)違法；賬面余額是否與對帳單調(diào)整后的余額相符，確認其存在性以及不符的原因；專戶余額能否及時收回轉入銀行存款帳戶5.在途貨幣資金審查〔企業(yè)間以及上下級之間相互匯解的未達款項。主要查是否虛構、真實、為何長期在途。27第二循環(huán)：工薪業(yè)務循環(huán)的控制與審計包括：對企業(yè)工資總額、獎金、福利津貼等進行匯總分配支付及賬務處理等一系列業(yè)務的控制處理過程的審查.由于工資費用是構成企業(yè)的一項重要費用，直接影響損益且人工費用成為企業(yè)存貨估價的重要因素，影響著企業(yè)資產(chǎn)的計量，故也是企業(yè)控制的重點之一。員工聘用—考勤及工時統(tǒng)計〔業(yè)績與質量考核〕—工資結算—提現(xiàn)和支付—工資分配—賬務處理在這個循環(huán)中，主要的文件有：員工錄用和調(diào)配單—考勤簿卡—工資標準和計價單價—產(chǎn)量和工時記錄—生產(chǎn)統(tǒng)計表—扣款通知單—工資單表—工資結算匯總表—工資分配表—記賬憑證—應付工資總帳—應付工資明細帳等工薪業(yè)務循環(huán)內(nèi)部控制的重點：281.職責分工控制：〔1〕人力資源管理、工資結算、領取、統(tǒng)計和財會部門相互獨立，防止虛列支出和連貫性錯誤；〔2〕人員調(diào)配單的編制與審批相互獨立，防止虛增人數(shù)和工資級別；〔3〕考勤記錄與審批相互獨立，防止多計和錯計出勤天數(shù)；〔4〕工資單編制與審核相互獨立，防止多計和錯計應發(fā)工資；〔5〕工資結算匯總表工資單編制與審核相互獨立，防止多計和錯計總人數(shù)和應發(fā)工資；〔6〕產(chǎn)量工時記錄與審核相互獨立，防止多計和錯計產(chǎn)量工時；〔7〕生產(chǎn)統(tǒng)計報表編制與審核相互獨立，防止虛報錯報產(chǎn)量和質量；〔8〕工資費用分配表編制與審核相互獨立，防止工資分配發(fā)生錯誤；〔9〕工資保管與記錄相互獨立，防止篡改記錄、冒領工資。2.信息傳遞程序控制：授權程序—文件和記錄使用—審核制度293.實物控制：一是限制非授權人員接近待領工資，并設置保管設施，防止現(xiàn)金被盜；二是限制非授權人員接近工薪業(yè)務會計資料，防止這些資料被篡改、偽造和銷毀。工薪業(yè)務循環(huán)內(nèi)部控制測試：調(diào)查了解描述工薪業(yè)務循環(huán)內(nèi)部控制檢查工資匯總環(huán)節(jié)檢查工資支付環(huán)節(jié)檢查工資費用分配表抽查賬務處理評價工薪業(yè)務內(nèi)部控制審核目標：證實工薪業(yè)務的存在和完整性、合規(guī)、合法性、結算、分配以及賬務處理的正確性。30具體而言，工薪業(yè)務循環(huán)內(nèi)部控制審計的重點有：1.應付工資與福利費：首先取得或編制應付工資和應付福利費明細表，復核其正確性，再與報表數(shù)、總帳數(shù)、明細帳合計數(shù)進行核對，以確認其正確相符?！?〕運用分析性復核方法檢查應付工資總體合理性：分析比較近期各年度和本年度各個月份工資變動情況，判斷其變動有無異常，并查明原因；將本年度產(chǎn)品生產(chǎn)本錢中直接人工費用與前期比較，查明其異常波動的原因將本年度管理費用中人工費用與前期比較，取得管理當局有關員工薪變動的決議〔2〕工資總額真實性的審查查閱有關記錄資料，證實在冊員工總數(shù)的真實性、正確性，有無虛列員工名單、認為調(diào)節(jié)本錢費用，隱匿利潤，偷漏所得稅現(xiàn)象；31工資總額各組成工程的真實性審查檢查各種獎金的發(fā)放范圍和規(guī)定標準，查明其是否真實、合法、注意各種巧立名目、濫發(fā)獎金、實物的現(xiàn)象；檢查各種津貼補貼的開支的真實性，包括：夜班津貼、加班津貼、井下津貼、夜航津貼、野外津貼、高空津貼、冬煤津貼、副食品價格津貼等各種津貼補貼。3.工資結算的正確性審查—特別需要注意審查計算匯總的正確性，發(fā)現(xiàn)各月份工資總額異常波動與變化幅度的大小及“應付工資〞帳戶有較大余額，但沒有結算戶主，或者雖有戶主但不按戶主結算等異常情況，應進一步審查分析工資總額、產(chǎn)品本錢中的直接人工費、產(chǎn)品本錢和利潤總額的升降變化情況，核對職工花名冊和工資結算戶，結合“應付工資〞帳戶的借方發(fā)生額及其對應帳戶，查證核實。計時工資、計件工資、獎金津貼和補貼、標準工資、代扣代繳款項的正確性審查。324.工資分配正確性的審查應付工資每月必須于月末按照員工所從事的工作性質和工資用途，分配計入有關本錢、費用。工資分配直接關系到產(chǎn)成品本錢和損益的真實性，需要查明是否劃清收益性支出和資本類支出的界限，生產(chǎn)經(jīng)營性支出和營業(yè)外支出的界限以及生產(chǎn)本錢與期間費用的界限。應注意；有無把從事自制設備制造和在建工程人員的工資、管理、福利等部門人員的工資計入了產(chǎn)品本錢或者相反，從而導致生產(chǎn)本錢及損益失實。這需要抽查工資結算匯總表與工資費用分配表的一致性，并復核工資費用分配表中的各項數(shù)據(jù)的正確性。5.直接人工費的審查6.工資費用賬務處理正確性的審查33第三循環(huán)：采購與付款循環(huán)控制與審查為加強采購與付款循環(huán)控制，標準其行為，防范采購與付款過程的過失與舞弊，財政部于2002年12月23日發(fā)布了?內(nèi)部會計控制標準—采購與付款〈試行〉?采購與付款循環(huán)：是外部商品和勞務的購置及付款。其主要業(yè)務活動包括：請購、批準申請、外購、驗收和付款。重要涉及的部門有：方案、使用、采購、驗收、倉儲保管和財會部門。首先需要對需求的合理性進行審核，看是否可在內(nèi)部自有資源中解決，如自有資源不能滿足需求，那么可轉向外部采購解決。其次看是否有嚴格的需求分析和書面請購審批手續(xù)以及外購合同以及嚴格的驗收和付款和核算程序?！财贩N、數(shù)量、規(guī)格、供貨日期、付款條件、供需方責任、權利義務等〕；再次，要審查該業(yè)務循環(huán)中的文件的齊備與否：34請購單—訂購單—定貨合同—驗收單—賣方發(fā)票—供項通知書—付款憑證—支票—采購日記賬—現(xiàn)金和銀行日記帳—材料采購明細帳和總帳—原材料包裝物---低質易耗品明細帳和總帳—應付款明細帳和總帳—應付票據(jù)明細帳和備查帳—預付款明細帳和總帳—賣方對帳單(賣方對帳單由供給方按月編制，標明期初余額和本期購置、付款、期末余額。這是買方對有關業(yè)務的陳述，除了有爭議的事項和時間上的差異，買方單位的應付款明細帳余額應與賣方對帳單與額一致〕。此業(yè)務循環(huán)中的內(nèi)部控制：為確保采購確為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所需并符合企業(yè)利益，收到的商品平安完整，價款及時準確支付，采購和付款要有明確分工，特別是采購、驗收、付款和記錄要由不同的職能部門和人員負責。其主要分工有：提出采購申請與批準采購申請相互獨立，以便加強對采購的控制；35批準采購與采購部門相互獨立，以防止采購部門購入過量或不必要的物質造成對企業(yè)利益的損害；采購審批、合同簽訂、合同審核相互獨立，防止虛列支出；驗收部門與財會部門相互獨立，保證按真實收到的商品數(shù)額入帳；應付款記賬員不能接觸現(xiàn)金、有價證券和其他資產(chǎn)，以保證應付款賬記錄的真實性、正確性；內(nèi)部檢查與相關的執(zhí)行和記錄工作相互獨立，以保證內(nèi)部檢查獨立有效。信息傳遞程序的內(nèi)部控制：主要是授權與批準應建立分級采購批準制度，只有經(jīng)過授權人員才能提出采購申請；采購申請經(jīng)獨立于采購和使用部門以外的授權人的批準，以防止采購部門購入過量或不必要的商品，或為取得回扣等私人利益而犧牲企業(yè)利益；簽發(fā)支票應經(jīng)授權人簽批，確保貨真價實及時準確支付給特定債權人。36文件和記錄的使用：收到購貨發(fā)票時，財會部門應將發(fā)票上所記的商品規(guī)格、數(shù)量、價格、條件及運費與訂購單上的有關資料核對相符后入賬；對關鍵性憑證要預先編號，由經(jīng)手人按編號歸檔保存，并由獨立人員定期檢查存檔文件的連續(xù)性；定單中要有足夠的欄目和空間，詳細反映定貨要求；建立付款憑單制，以付款憑單作為支付貨款的依據(jù)；設置采購日記帳，及時完整記錄所有采購業(yè)務；對每一供給商設立應付款明細帳，并與總帳平行登記。獨立檢查〔由獨立于業(yè)務經(jīng)辦人員的人對賣方發(fā)票、驗收單、訂購單、請購單進行獨立檢查，以確保無過失舞弊，并由獨立檢查人編制銀行對帳單、調(diào)節(jié)表進行檢查核對〕實物控制〔主要是驗收入庫實物控制，限制非授權人接近存貨；驗收人員應獨立于倉庫保管人員，同時加強退貨控制，退貨必須有經(jīng)審批的合法憑證；另一方面，限制非授權人接近各種記錄和文件，防止偽造和篡改會計資料。特別應注意對支票的實物控制，37不得讓核準或處理付款的人員接觸；未簽發(fā)的支票應予以平安保管；作廢支票應予以注銷或另加控制，防止重復開具支票。此業(yè)務循環(huán)的內(nèi)控測試與審計目標：了解和描述采購與付款業(yè)務的內(nèi)部控制：查閱文件制度、走訪并實地考察，判斷制度的建立健全及手續(xù)的完備與職責別離、授權控制情況，并以文字或流程圖表記錄取證按重要性原那么抽查局部采購業(yè)務，核對請購單與訂購單是否一致，授權批準、標編號是否合規(guī)；核對采購合同上確定的價格、付款日期與財會部門核準的支付條件是否一致；檢查合同是否經(jīng)過有關部門審查，核對賣放發(fā)票上所標物品的數(shù)量規(guī)格品種與合同是否一致；抽驗局部付款憑證，檢查其是否附有請購單、訂購單、驗收單，付款憑單和驗收單是否連續(xù)編號，驗收環(huán)節(jié)的有效性和計算的準確性；核對采購合同、賣方發(fā)票、驗收單與入庫單是否一致；檢查購入材料設備計價正確與否。38付款環(huán)節(jié)的測試：主要是查明付款依據(jù)是否正確無誤、及時、記賬過帳的及時正確性以及折扣的處理是否合規(guī)。了解應付賬款記錄、付款業(yè)務是否分開，了解有關憑證傳遞及記錄、過帳是否及時，對應付帳款總帳與明細帳是否由不同人員記錄，應付帳款記錄人員與出納員的職責分工是否分開；抽查應付賬款明細帳，檢查應付賬款各明細帳向銀行存款或現(xiàn)金日記帳和總分類賬的過帳情況，證實應付賬款會計記錄內(nèi)部控制的有效性；檢查抽取的明細帳過帳時所附的原始憑證如定貨單、供貨方發(fā)票、驗收單和已付支票，驗收原始憑證的合法性、正確性以及核對原始憑證記載的金額與相關明細帳的一致性，證實各有關部門內(nèi)部控制的有效性；審核貨款結算手續(xù)、檢查應付款明細帳上金額與相關訂購單、驗收單、賣方發(fā)票是否完全一致；抽取局部支票，檢查簽發(fā)的支票是否有授權人的簽字，支票中各個工程與賣方發(fā)票是否一致；追查材料采購明細帳、原材料賬與銀行存款日記賬或應付賬款帳戶的過帳是否正確;審查現(xiàn)金折扣的合理性。39如果企業(yè)購貨時的現(xiàn)金折扣單獨記賬，審查時可通過計算當期獲得的現(xiàn)金折扣與進貨總額的比率，將該比率與以前各期進行比較，確定現(xiàn)金折扣的合理性?，F(xiàn)金折扣比率如果顯著下降，其原因可能有進貨變更，未曾獲得折扣或者有關人員舞弊等，應予特別關注。檢查應付票據(jù)內(nèi)部控制；走訪觀察應付票據(jù)記錄與業(yè)務經(jīng)辦是否獨立，職責分工是否合理，有無簽發(fā)票據(jù)、記錄、付款都集中于一人辦理的情況，或者雖名義上分別開了，但是一人事先簽章于票據(jù)上或者將印章交由有權簽發(fā)票據(jù)的另一人代辦的情況？抽查局部作廢或退回的票據(jù)，查明是否注銷，是否編號？了解應付票據(jù)總帳與明細帳是否認期核對，并且及時與債權債務記錄相調(diào)節(jié)一致。評價采購與付款業(yè)務內(nèi)部控制：通過對采購與付款業(yè)務的了解測試，包括行業(yè)特征，采購過程功能組織、業(yè)務特點、相關會計科目的復雜性等，評價固有風險；40通過了解控制環(huán)境、控制程序、會計制度，并對內(nèi)部控制測試，確定內(nèi)部控制是否符合要求，有無薄弱環(huán)節(jié)和失控點，評價控制風險，明確帳戶余額，發(fā)生額審查的范圍和重點。如發(fā)現(xiàn)內(nèi)控存在缺陷，例如：驗收貨物時未用驗收單，且直到支付貨款時才記錄采購業(yè)務，或由于資金緊張，賬款經(jīng)常過期后才付，應付賬款少記，漏記的可能性就很大，存在的風險性就大，就需要詳細審查。此業(yè)務循環(huán)的審計目標主要是：證實應付賬款和預付帳寬總體合理性；證實采購業(yè)務形成的負債的存在性和完整性〔少記、漏記、延期記錄或虛設歸還記錄，憑空貸記負債業(yè)務，從而導致財務狀況和經(jīng)營成果不實〕；證實應付款分類正確性；證實采購業(yè)務與付款截止日期的正確性，查明其錯弊行為；證實與確定采購所形成的負債與資產(chǎn)負債表列示的負債的適當性。應付賬款的審計41主要是查明債務入帳的完整性，審查有無隱匿負債或利用應付賬款隱匿利潤的情況。運用分析性復核檢查應付賬款期末余額，將本期主要應付賬款帳戶與上年比較；將本期外購商品、材料物質占采購金額的比率、應付賬款占當年流動負債的比率進行比照分析，發(fā)現(xiàn)應付賬款期末余額變動的不合理，資金異常，那么進一步延伸審查；檢查長期掛帳的應付賬款，分析其原因，判斷被審計單位償債能力，特別應注意是否有利用應付賬款隱匿收入；驗證應付賬款明細帳記錄與資產(chǎn)負債表上應付賬款的一致性：審核應付帳款明細帳的數(shù)字計算是否正確并已和總分類賬相互調(diào)節(jié)相符，查明不符的原因；審核應付帳款明細表上應付帳款明細帳的分類是否正確，有無不應記入的負債記錄在應付帳款明細帳帳戶；審核應付帳款明細帳上有無過期未付的債務并查明原因。并將審核后編制的應付帳款明細表與資產(chǎn)負債表核對是否一致，如不一致那么查明原因。42抽查應付帳款明細帳以查明應付帳款期末余額的實有額和真實性。抽查主要取決于應付帳款的重要性，未償帳戶數(shù)量，以前年度的審計結果以及內(nèi)部控制制度的健全有效性。但是，在應付帳款帳戶數(shù)較少，抽查誤差很大，應付帳款明細帳余額加總與總帳余額不符或者發(fā)現(xiàn)重大過失時那么應審查所有工程總體，以徹底查清應付帳款的真實性、完整性和合法性。例如：應付帳款明細帳貸方發(fā)生額較大或賬面余額累計數(shù)較大的帳戶；應付帳款明細帳余額長期未能清結的帳戶；統(tǒng)一帳戶應付已付業(yè)務發(fā)生頻繁的帳戶；應付帳款明細帳位標明欠款單位或欠款單位不明確的帳戶；應付帳款明細賬賬面余額很小，而長時間沒有變動的帳戶；并無月結單可供核對的應付帳款帳戶；具有特殊交易的帳戶；提供資產(chǎn)擔保的帳戶；母公司或子公司的帳戶等。向債權人詢證應付款數(shù)額，由于多數(shù)企業(yè)對應付賬款舞弊低估，對逃稅、漏稅等違法行為的重視不夠，常出現(xiàn)將所截留的利潤和隱瞞的稅金列入應付款中。43調(diào)節(jié)企業(yè)應付賬款：企業(yè)應在每月從各供給商處取得對帳單與應付賬款進行調(diào)節(jié)，如是，審查時只需進行核對即可，假設企業(yè)未進行調(diào)節(jié)，那么審查人員應進行此程序親自調(diào)節(jié)以確認其是否正確；調(diào)節(jié)時常見的過失是；供給商已經(jīng)入帳并發(fā)出了貨物，但企業(yè)未入帳，審查人員應作在途貨物單獨列表反映，不得同那些已驗收入庫而為低估負債未做記錄的貨物相混淆。未列報或未入帳的應付賬款的審查；要查明未列報或未入帳的應付賬款業(yè)務比核實已列報記錄的困難得多。盡管如此，審查人員必須進行這一程序，以防止低估負債。由于應付賬款負債是最終清償，即使該項流動負債發(fā)生時不入帳，支付貨款時還是要入帳的。因此，可在決算日之后對有關支出業(yè)務進行審查，查明有無未入帳的應付賬款，也可對決算之前的有關原始憑證進行審查，以查明真相。審查決算日以后貨幣資金支出的主要憑證。目的是查明決算日后數(shù)周內(nèi)的支出業(yè)務是否是為了歸還決算日的負債，付清當期貨款。44例如：支票已備妥，決算日前尚未及發(fā)出，而賬面已做借記“應付賬款〞，貸記“銀行存款〞。但是，此分錄并不說明賬款已付。其做法顯然是為了減少財務報表上應付賬款數(shù)額。為真實反映企業(yè)決算日的財務狀況，此類錯誤應另做分錄予以轉回。追蹤決算日之前已經(jīng)牽發(fā)出的驗收單。按會計制度規(guī)定，此類驗收單說明收到了相應的貨物，應反映在應付賬款帳戶上，查明是否如實入帳了。審核賣方對帳單，追查應付賬款明細表，查明有無未入帳的負債。審核決算日后數(shù)周內(nèi)應付賬款帳單及原始憑證，查明是否屬于本期應計負債。結合材料物資和老務費用業(yè)務進行審查，確定有無未入帳負債。如果原始憑證標明的日期所屬會計期間與相關業(yè)務負債入帳期間不同，那么屬于漏計或未計入恰當會計期間的負債。應予及時調(diào)整。45應付賬款分類賬正確性審查：重點是審查應付賬款與其他應付款劃分是否正確，有無將其他應付款記入應付賬款或相互錯記。確定應付賬款在資產(chǎn)負債表上表達的適當性；在資產(chǎn)負債表中，應付賬款應與其他流動負債分別列示，附息債務不能列入應付賬款，而應根據(jù)其他業(yè)務分別列作企業(yè)債券或借款。企業(yè)因付款后退貨、重復付款、多付帳款、預付貨款、記賬、過帳錯誤等原因導致某些明細帳戶借方余額較大時，審查人員應編制重新分類的分錄，將付款后退貨、重復付款、多付帳款、預付貨款等原因導致的借方余額在資產(chǎn)負債表中列為資產(chǎn)，而不應抵消其他帳戶的應付賬款余額，以擔保資產(chǎn)形成的應付賬款應在資產(chǎn)負債表附注中予以反映，并對擔保資產(chǎn)加注對照索引說明。46其他相關帳戶審查：主要是應付票據(jù)、預付帳款等應付票據(jù)審查；分析審核應付票據(jù)帳戶記錄的真實性、正確性及實有數(shù)額?？赏ㄟ^編制一份應付票據(jù)明細表進行核對，查明過失原因。然后分析比較以前年度未清償?shù)钠睋?jù)，查明審計期間的應付票據(jù)及其利息的變動幅度和原因。審查票據(jù)相關記錄與票據(jù)內(nèi)容是否相符，審查存檔的票據(jù)副本、確定票據(jù)結算是否合法。票據(jù)到期無力兌付時，賬務處理是否正確；企業(yè)開出銀行承兌匯票無力支付時應作短期借款處理，開出商業(yè)承兌匯票無力支付時應轉作應付賬款處理。應付票據(jù)金額大且工程不多時可詳查。核對票據(jù)到期日與實際付款日是否相符，如到期未及時償付那么說明企業(yè)償債能力有問題或工作失誤。詢證應付票據(jù)，查明其真實性復核票據(jù)延期更換和決算日之后付款的票據(jù)，查明企業(yè)償債能力以及有無未入賬的應付票據(jù)。47只要票據(jù)在決算日以前沒有付清票款，就應作為流動負債反映和列示。通過審查決算日以后數(shù)周內(nèi)付款的票據(jù)，確定其是否記入應付票據(jù)帳戶和列入資產(chǎn)負債表，審查其所屬會計期間的正確與否。帶息票據(jù)的審查：對企業(yè)開出的帶息票據(jù)應查明應付利息是否列入負債帳戶，利息計算是否正確，有無利用帶息票據(jù)進行營私舞弊。如果只有利息支出而未列入應付利息賬戶或者只有利息支出而未記入應付票據(jù)，那么有貪污、挪用現(xiàn)金等問題。確定應付票據(jù)期末余額的真實性：應付票據(jù)期末余額應等于未歸檔票據(jù)存根或副本的價值減去已經(jīng)付款局部。如不對，那么應查明原因。確定應付票據(jù)在資產(chǎn)負債表上的反映的適當性；按制度規(guī)定應付票據(jù)在資產(chǎn)負債表上應單獨列示反映。審查應付票據(jù)金額、利息率、到期日、抵押擔保資產(chǎn)在財務報表附注中是否詳細加以說明并符合會計準那么。48預付款項與定金審查：預付款項與定金是指企業(yè)按照合同、協(xié)議規(guī)定向供給商預付的款項。是一種債權。它是在采購過程中產(chǎn)生的，因此，應結合采購與付款循環(huán)審查。首先要取得或編制預付款項明細表并與合同、協(xié)議以及報表、總賬、明細帳核對以復核其正確性。同時，還應審查其是否符合企業(yè)的操作規(guī)程和內(nèi)部控制規(guī)定的授權批準程序。會計在確認采購事項時，必須采取措施控制各種費用。采購物資時，除了購貨發(fā)票所列金額外，還有許多增加采購本錢的費用。如損失、運費、裝卸費、搬運費、在途損耗等，這些費用都要經(jīng)過會計部門審核，檢查其有關憑證，分析其發(fā)生的原因，確定其合理性、正確性、真實性，嚴把費用關。同時，企業(yè)必須建立對賬制度，及時地與供給商核對賬款，發(fā)現(xiàn)異常及時查明原因，嚴堵漏洞。49第四循環(huán)：生產(chǎn)與存貨循環(huán)控制與審查是企業(yè)處理有關生產(chǎn)本錢計算和存貨管理等業(yè)務的工作程序的總稱。本循環(huán)與采購與付款、銷售與收款、工薪業(yè)務循環(huán)密切關聯(lián)。由于此循環(huán)涉及的業(yè)務復雜、存貨種類繁多、計價各異，且直接影響本錢、損益，故風險極大，應予足夠重視。循環(huán)狀況：制定和批準生產(chǎn)方案—申請和發(fā)出材料—生產(chǎn)加工產(chǎn)品—存貨本錢核算—存貨管理—產(chǎn)成品銷售出庫—存貨的報廢核銷等循環(huán)主要文件：生產(chǎn)通知單—領料、發(fā)料憑證—產(chǎn)量和工時記錄—工資匯總表及人工費用分配表—材料費用分配表—制造費用分配匯總表—本錢計算表—存貨明細表—存貨盤點報告表等此業(yè)務循環(huán)的內(nèi)部控制：50首先是職責分工：完整的生產(chǎn)與存貨循環(huán)的主要職責有：采購與驗收材料、儲存保管存貨、制定審批生產(chǎn)方案、領用材料生產(chǎn)產(chǎn)品、分配歸集產(chǎn)品本錢費用、檢驗和儲存產(chǎn)成品〔含半成品〕、盤點存貨、會計記錄等。采購與驗收、保管部門相互獨立，防止購入不合格材料；存儲與生產(chǎn)或使用部門相互獨立，防止多領材料或存貨被盜；生產(chǎn)方案的制定與審批相互獨立，防止生產(chǎn)方案不合理；產(chǎn)成品生產(chǎn)與檢驗相互獨立，防止不合格產(chǎn)品入庫和售出；存貨的保管與會計記錄相互獨立，防止篡改會計記錄、財產(chǎn)流失；存貨盤點由獨立于保管人員以外其他部門人員定期進行，保證盤點的真實性。其次是信息傳遞程序控制：包括授權程序—本錢控制—永續(xù)盤存制—實物控制等51業(yè)務循環(huán)的內(nèi)部控制測試：調(diào)查了解生產(chǎn)與存貨內(nèi)部控制建立健全程度；檢查不相容職責的別離情況；抽查局部存貨入庫出庫業(yè)務；追蹤其業(yè)務處理情況；評價信息溝通系統(tǒng)的有效性；抽查盤點記錄；產(chǎn)品生產(chǎn)、本錢管理制度執(zhí)行情況的審查；對本錢核算和會計入帳環(huán)節(jié)的審查；主要選擇假設干標準本錢與實際本錢差異較大的帳戶審查其差異調(diào)整有無差異分析記錄和被授權人批準，觀察有無獨立人員檢查帳簿記錄極其準確性，以及對會計制度執(zhí)行情況的評價；評價生產(chǎn)與存貨業(yè)務內(nèi)部控制及其風險程度，找出薄弱環(huán)節(jié)，然后確定進行實質性測試的重點和范圍。52審計目標：——生產(chǎn)業(yè)務審計目標：證實產(chǎn)品本錢的真實性；證實本錢形成的合理性；證實本錢歸屬的正確性；證實本錢計算的正確性；證實本錢會計處理的正確性。——存貨業(yè)務的審計目標：證實存貨的存在性、所有權與完整性；證實存貨計價的合理性；證實存貨采購本錢的正確性；證實存貨采購銷售業(yè)務的合法性；證實存貨賬務處理和存貨記錄的正確性；證實資產(chǎn)負債表中存貨列示的適當性。53產(chǎn)品本錢審計：運用分析性復核方法進行總體判斷，抽查本錢計算單，檢查本錢計算單、檢查本錢開支合規(guī)性、合法性，直接材料、人工、制造費用、輔助生產(chǎn)費用歸集和分配正確性，抽查復核產(chǎn)成品本錢計算正確性，檢查預提費用、待攤費用處理的正確性等。運用分析性復核方法檢查產(chǎn)成品本錢合理性，查明有無異常變動，實際數(shù)與預算或方案數(shù)的差異有無異常情況等，主要包括：1.分析比照近期各年度和本年各月份主要產(chǎn)品生產(chǎn)本錢和存貨余額及其構成變動情況，以評價生產(chǎn)本錢和期末存貨余額及其構成的總體合理性；2.分析比照各月材料和產(chǎn)成品本錢差異率，判斷是否存在人為調(diào)節(jié)生產(chǎn)本錢和存貨余額的可能；3.分析比較近期各年度和本年度各個月份產(chǎn)成品生產(chǎn)本錢總額及單位生產(chǎn)本錢，判斷本期生產(chǎn)本錢總體合理性；4.分析比較近期各年度預提費用，待攤費用和待處理流動資產(chǎn)損失，判斷其總體合理性；5.分析比較近期各年度和本年度各個月份制造費用總額及其構成，判斷制造費用及其總體合理性；546.分析比較近期各年度和本年度各個月份直接費用，判斷直接材料費的總體合理性；7.分析比較近期各年度和本年度各個月份主營業(yè)務本錢總額及單位本錢，判斷主營業(yè)務本錢總體合理性；8.計算分析毛利率：毛利率=〔銷售收入-銷售本錢〕/銷售收入，分析其變動合理性。毛利率變動可能存在的原因有：售價變動，產(chǎn)品單位本錢變動，產(chǎn)品總體結構變動，產(chǎn)品銷售結構變動等。產(chǎn)品本錢開支范圍合規(guī)性審查：?工業(yè)企業(yè)財務制度?規(guī)定的產(chǎn)品本錢開支范圍是此項審查的根本依據(jù)。審查時應抽取并審查“生產(chǎn)本錢〔根本生產(chǎn)和輔助生產(chǎn)〕明細帳〞、“制造費用明細帳〞、和其他有關明細帳，證實企業(yè)嚴格區(qū)分應計入產(chǎn)成品本錢的費用與不應計入產(chǎn)成品本錢的費用的界限，查明有無亂擠亂攤本錢或轉移本錢的問題。審查時應對以下混淆本錢支出的問題應予特別注意：551.將購置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)的投資性支出列入本錢支出；2.將對外投資支出列入本錢支出；3.將由職工福利費用開支的支出列入本錢支出；4.將由稅后利潤開支的各項稅收滯納金、罰款及被沒收財產(chǎn)損失列入本錢支出；5.將企業(yè)對外贊助、捐贈及各種非常損失、賠償金、違約金等營業(yè)外支出列入本錢支出；6.將國家有關法律法規(guī)規(guī)定以外的各種付費及不屬于本錢開支范圍的開支列入本錢支出。直接材料費用審查：主要關注重大波動及其原因1.直接材料耗用量的審查；〔主要審查用途及內(nèi)控以及退庫和變賣材料邊角余料、廢料的收入未扣除而導致虛增本錢的現(xiàn)象〕562.直接材料計價的審查；〔——對按實際本錢計價的，首先應審查材料計價方法的合理性和前后期材料計價方法是否一慣統(tǒng)一，防止企業(yè)利用計價方法的變化人為調(diào)節(jié)直接材料費，從而使產(chǎn)品本錢失實。其次，應進一步審查計價方法的運用及其結果的正確性，以防止因工作失誤而出現(xiàn)過失?！獙Π捶桨副惧X計價的，除了上述審查外，還應審查材料本錢差異的計算與分配的真實性和正確性。審查中尤應注意：期末結轉入庫材料的本錢差異的正確性；本錢差異計算的正確性；發(fā)出材料應負擔的本錢差異是否按當月本錢差異率計算；本錢差異率是否依據(jù)規(guī)定按材料類別或品種計算等。目的是防止利用材料本錢差異人為調(diào)節(jié)產(chǎn)品本錢。3.直接材料費用分配的審查；是通過審閱、復核、復算等方法，對“材料耗用分配表〞、有關記賬憑證、“生產(chǎn)本錢明細帳〞等進行審查，證實其分配依據(jù)、分配方法、和分配結果的正確性。57應特別注意直接材料費業(yè)務中常見的以下舞弊現(xiàn)象：1.領料單中“用途〞一項不填或填寫不明確，從而造成生產(chǎn)用料與非生產(chǎn)用料、各種產(chǎn)品生產(chǎn)用料界限不清；2.不按材料消耗定額或實際需要領料，缺乏嚴格的審批手續(xù)，從而造成材料的浪費，甚至公料私用；3.期末已領未用材料不退庫也不做“假退庫〞而留作下月使用，導致兩個會計期間直接材料費失真；4.生產(chǎn)車間的邊角余廢料不退庫，或者退庫后不做記錄，造成直接材料費和產(chǎn)品本錢虛增；5.在采用實際本錢計價時，任意調(diào)整發(fā)出材料的計價方法，認為調(diào)節(jié)產(chǎn)品本錢；6.在采用方案本錢計價時，常采用以下手法人為調(diào)節(jié)本錢：不依照規(guī)定按材料類別或品種計算材料本錢差異，而用綜合本錢差異率；不依照規(guī)定按本月本錢差異率計算分配本錢差異而根據(jù)調(diào)節(jié)本錢需要任意分配本錢差異等等；587.對不能直接計入某種產(chǎn)品本錢的材料費未按制度規(guī)定的原那么選用合理的分配方法進行分配，而是根據(jù)需要任意分配；8.分配方法選用不當，分配結果不正確；9.任意改變材料費的分配方法，造成前后期產(chǎn)品本錢不可比，不真實等等。直接人工費的審查：是指直接從事產(chǎn)品生產(chǎn)人員的工資、獎金、津貼及補貼，以及按工資總額的14%計提的職工福利費。除了前述工薪循環(huán)的審查重點外，主要是審查直接人工費的會計記錄及處理的正確性，差異計算、分配、工資標準變更的情況。制造費的審查：是一種由多種費用工程組成的綜合費用，其發(fā)生的頻率較大，且易與管理費及其他費用相混淆，故應重點審查。主要針對數(shù)額較大易與其他費用工程相混淆的工程〔如折舊費、修理費、工資及福利費、水電費等〕以及制度規(guī)定有提取或開支標準的工程，審查其真實性、合規(guī)性。59輔助生產(chǎn)費用的審查〔費用的歸集、分配及賬務處理〕在產(chǎn)品本錢的審查〔主要是：在產(chǎn)品結存量的真實、正確性、計價方法的正確、一貫性，有無任意調(diào)整，隨意多計少計在產(chǎn)品本錢的情況〕產(chǎn)成品本錢的審查：產(chǎn)成品數(shù)量審查〔主要審查生產(chǎn)部門的“產(chǎn)量統(tǒng)計表〞、財會部門的“產(chǎn)成品本錢計算單〞并確認其正確一致；審閱“產(chǎn)成品明細帳〞并與“產(chǎn)成品本錢計算單〞核對，驗證其是否相符；將成品庫的“產(chǎn)品入庫單〞與生產(chǎn)車間的完工產(chǎn)品記錄核對，驗證其生產(chǎn)完工與入庫數(shù)量是否相符；審閱“產(chǎn)品收發(fā)結存匯總表〞，證實本期產(chǎn)品數(shù)量的正確性。同時應注意：無視產(chǎn)品質量標準或產(chǎn)品質量檢驗不嚴格，將不合格產(chǎn)品混入合格產(chǎn)品；有意將廢品充當合格產(chǎn)品虛報產(chǎn)量或隱瞞產(chǎn)量不報的現(xiàn)象?！钞a(chǎn)成品本錢計算審查〔計算方法的正確性審查：品種法、分步法、分批法、定額法、分類法〕60預提費用的審查：預提費用指預先提取計入本錢、費用，但尚未實際支付的費用。如：預提租金、修理費、保險費、利息等。因其金額具有不確定性，往往會出現(xiàn)預提與實際發(fā)生數(shù)不一致的情況，存在一個調(diào)整問題。按照規(guī)定，預提與實際發(fā)生差異，應將差額計入實際發(fā)生期的本錢、費用中；實際支出數(shù)遠大于預提數(shù)時，其差額數(shù)應作為待攤費用，分攤計入本錢費用。待攤費用的審查：待攤費用是指企業(yè)已經(jīng)支付但應由本期和以后各期分別負擔的，攤銷期在一年以內(nèi)的各項費用。包括：租金、預付保險費、修理費、稅金等。主要審查其真實性、攤銷合理性、賬務處理的正確性。存貨審查：包括材料、低值易耗品、委托加工材料、包裝物、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等。審查時主要采取以下方法：1.運用分析性復核方法檢查存貨的總體合理性。61這主要是為了檢查分析存貨周轉率以衡量企業(yè)銷售能力、存貨有無積壓、分析存貨余額存在錯弊的可能性。存貨周轉率=銷售本錢/平均存貨將被審查單位不同會計期間的存貨周轉率比較并與同行業(yè)其他企業(yè)比較，分析存貨周轉率變動是否存在以下情況：存貨工程發(fā)生變動、存貨核算方法變動、存貨儲藏減少、存貨控制程序變動、存貨核算方法變動、存貨跌價準備計提根底變動、銷售變動等。材料審查：包括采購、儲存、發(fā)出和截止期四方面的數(shù)量、計價、費用分攤、發(fā)票真?zhèn)我约柏攧仗幚淼恼鎸?、正確、合規(guī)性審查。其中：盤點是重要方法。低值易耗品的審查：是指對不作為固定資產(chǎn)核算的各種用具物品，如：用具、管理用具、玻璃器皿、以及在經(jīng)營過程中周轉使用的包裝容器等。從性質上看，低值易耗品較之固定資產(chǎn)，其價值較低，且易于損壞，在會計上把它歸入存貨進行核算管理。因此，進行存貨審計時，應包括低值易耗品的審查。62低值易耗品的實際存量與計價正確性的審查；低值易耗品分類正確性的審查；低值易耗品攤銷的正確性審查〔一次性攤銷、分期攤銷、方案本錢核算〕；委托加工材料的審查：這些材料雖然離開了企業(yè)，但所有權依舊屬于企業(yè)。故在審查存貨時應將其包括在內(nèi)一并審查。具體主要審查：委托加工材料的實物存在性；委托加工材料的賬務處理情況；加工完畢的委托加工材料的本錢結轉情況；包裝物審查：目前企業(yè)普遍存在包裝物管理混亂，喪失、損壞和浪費現(xiàn)象。包裝物的存在性包裝物攤銷的合規(guī)性和正確性包裝物賬務處理的正確性〔殘值應沖轉攤銷〕63產(chǎn)成品審查：審查步驟和重點是：對庫存進行監(jiān)督盤點〔所有權、等級、質量、規(guī)格以及賬實是否相符〕產(chǎn)成品計價審查〔有無隨意變動計價方法問題〕檢查決算日產(chǎn)成品的截止數(shù)，揭露截止期處理不當，人為調(diào)節(jié)庫存產(chǎn)成品，虛報入庫或銷售。而待決算日過后再轉出或相反，以調(diào)劑利潤的問題。核實產(chǎn)成品出庫的本錢結轉：首先分析產(chǎn)成品銷售與銷售收入變動趨勢；其次在此根底上對一些主要種類的產(chǎn)成品進行銷售數(shù)量和產(chǎn)成品本錢結轉數(shù)量核實，并據(jù)企業(yè)所采用的不同計價方法驗證其結轉額的正確性。產(chǎn)成品核算賬務處理的正確性、合規(guī)性。存貨跌價準備和跌價損失的審查：根據(jù)穩(wěn)健性原那么，對存貨可能的跌價損失進行備抵。64通過對存貨跌價準備和跌價損失的審查，查明存貨跌價準備和跌價損失的真實性、轉銷的合理性、會計記錄的完整性、期末跌價準備余額的正確性及反映的適當性。具體方法如下：取得或編制存貨跌價準備和跌價損失明細表，復核加計該表的正確性，并與報表、總帳、明細賬核對相符；檢查存貨跌價準備計提正確性，了解被審計單位期末是否對存貨進行系統(tǒng)分析，存貨跌價準備計提的依據(jù)、方法是否合理，各個期間采用方法是否一致，計算及賬務處理是否正確，跌價準備余額是否符合稅法規(guī)定檢查期后售價〔決算日后銷售價格是否低于存貨的原始本錢〕對存貨跌價進行分析性復核，檢查前后各期存貨跌價損失有無異常變動，是否存在利用跌價損失人為調(diào)節(jié)本錢費用情況；核對相關會計科目間結轉的正確性、一致性以及存貨跌價準備和跌價損失在財務報表中反映的適當性。65第五循環(huán)：銷售與收款循環(huán)控制與審查主要是評價該業(yè)務循環(huán)影響的內(nèi)部控制存在的風險以及各帳戶余額、發(fā)生額是否真實、正確與合法性。銷售與收款循環(huán)涉及可供銷售的商品和勞務的所有權轉讓。它由客戶提出訂貨要求開始，將商品和勞務轉化為應收賬款，最終以現(xiàn)金或銀行存款收回結束。銷售分為現(xiàn)銷與賒銷。在賒銷方式下，銷售與收款業(yè)務流程主要有：處理客戶訂單〔收到訂單，應立即編制銷貨單，列示標明品名、規(guī)格、數(shù)量及相關要求并作為處理訂貨的依據(jù)〕批準賒銷信用〔在發(fā)出商品之前，必須按照賒銷政策做好每個客戶信用調(diào)查、經(jīng)合法授權人員批準確定賒銷客戶及數(shù)量額度，嚴格控制壞賬損失和呆帳風險與信用風險〕發(fā)送商品、貨物〔要編制發(fā)送憑證并逐日逐筆登記〕66開具銷售發(fā)票、賬單、登記銷貨業(yè)務并發(fā)運商品〔注意不漏、錯、重開，確保數(shù)量規(guī)格、金額正確，作好發(fā)貨記錄和賬務登記處理〕記錄銷售與收款業(yè)務、定期對賬和催收賬款、〔定期對賬和催收賬款、財會部門應定期編制并向客戶寄送應收款對帳單，與客戶核對賬面記錄，保證所有的收款、折讓、折扣都能準確記錄，發(fā)現(xiàn)差異及時調(diào)整。同時，財會部門還應編制賬齡分析表，對超過正常信用期限、長期拖欠貨款的客戶還要以各種方式催收貨款，并通知信用管理員〕收取貨款并記錄現(xiàn)金、銀行存款收入〔應注意被盜竊的可能性。必須保證全部現(xiàn)金如數(shù)、及時收入并記入日記帳和應收款明細帳，同時注意不相容職務的別離控制，對折讓和折扣與退貨一般還要使用貸項通知單〕備抵壞賬：按照穩(wěn)健性原那么提取壞賬準備，所提取的數(shù)額必須能夠抵補企業(yè)以后發(fā)生的壞杖損失。67審批銷售退回與折讓〔客戶對不符合定貨要求的貨物提出退貨或折讓請求，應由負責收款和記錄應收賬款以外的人員、通常由銷售部門主管根據(jù)退貨驗收單和入庫單批準退貨。對銷售折讓同樣由具有審批權的銷售人員批準后執(zhí)行，并據(jù)此編制貸項通知單，財會部門根據(jù)銷售退回與折讓業(yè)務及時正確記錄?！硨徟鷫馁~的注銷〔確認應收賬款無法收回時，經(jīng)管理當局批準后將其注銷，由財會人員沖減響應應收賬款總賬和明細賬。為強化管理，財會部門應設置已注銷應收賬款備查簿，防止以后收回已注銷的應收賬款出現(xiàn)漏記、錯記或被貪污〕業(yè)務循環(huán)中的主要文件：客戶訂貨單-銷貨單-銷貨合同-發(fā)運單-銷貨發(fā)票-貨款通知單-銷貨日記帳或明細帳-銷貨退回及折讓日記帳或明細帳-匯款通知書-現(xiàn)金和銀行存款日記帳-壞賬審批表-應收款明細帳-收款憑證-客戶對帳單等。68該業(yè)務循環(huán)的內(nèi)部控制：要使內(nèi)部控制起到相互牽制、防止過失和舞弊發(fā)生或大大減少發(fā)生概率的作用，就應當對業(yè)務各環(huán)節(jié)進行明確的分工：處理客戶訂單、調(diào)查信用、批準信用、發(fā)送商品、結算開單、辦理銷售退回與折扣、收取貨款、會計記錄和核對帳目等工作，分別由不同的職能部門與人員負責，相互牽制、制約，防止發(fā)生舞弊行為，故應做到：建立明確的職責分工：1.將批準賒銷信用與銷售相互獨立，防止銷售部門為增加業(yè)績而放寬信用標準，導致信用風險增大；2.將批準賒銷信用與發(fā)貨開票相互獨立，防止向不符合信用標準客戶賒銷，增加壞賬風險；3.發(fā)送貨物與開票相互獨立，防止發(fā)貨未經(jīng)批準，銷售業(yè)務沒有被記錄或商品被盜；694.發(fā)送貨物與記賬相互獨立，防止商品被盜竊并通過篡改記錄加以掩飾；5.收取貨款與銷售收入、應收賬款記錄相互獨立，防止客戶所付貨款被貪污并篡改記錄加以掩飾；6.批準銷售退回與折讓業(yè)務和記賬業(yè)務相互獨立，防止收到的貨款被貪污；7.批準壞賬與收款業(yè)務、記賬業(yè)務相互獨立，防止不符合規(guī)定的壞賬被批準，收到的貨款被貪污；8.編制與寄送客戶對帳單與收款、記賬業(yè)務相互獨立，以檢查銷售收款中的舞弊；9.執(zhí)行內(nèi)部檢查與業(yè)務辦理、記錄相互獨立，保證內(nèi)部檢查的獨立性和有效性。信息傳遞程序控制：授權程序：有效的控制要求銷售與收款業(yè)務各環(huán)節(jié)要經(jīng)過適當?shù)氖跈嗯鷾省Ｒ苑乐瑰e弊風險。70文件記錄的使用獨立檢查實物控制定期寄送對帳單業(yè)務循環(huán)內(nèi)部控制測試與審查目標業(yè)務循環(huán)內(nèi)部控制測試：用調(diào)查、走訪、檢測、編制流程圖表與文字描述方法等了解并描述該業(yè)務循環(huán)內(nèi)部控制設置及其執(zhí)行情況；查閱制度、檢查不相容職務、職責的劃分與執(zhí)行情況〔走訪、觀察信用部門與應收賬款處理部門是否獨立，或分別由不同人員負責；抽取銷售退回或折讓發(fā)票，審查其是否由企業(yè)所授權的人員批準；驗證壞賬沖銷記錄是否經(jīng)過企業(yè)授權的主管人員簽字；了解應收款項帳簿記錄人員與出納員的職責分工?！硿y試制度執(zhí)行情況，評價內(nèi)控制度的建立、健全、有效性，揭示違反規(guī)定的操作行為與問題；71審查銷售合同：觀察對帳單是否按期寄送審查有關憑證上的內(nèi)部核查控制工程、內(nèi)容的完整有效性；抽查賬齡分析表〔主要是超期時間長、金額數(shù)目大的〕審查銷貨折讓于折扣及收款的合理性〔揭露不符合規(guī)定的折扣、折讓與舞弊問題〕；審核壞賬損失的帳簿記錄及響應的處理方法、手續(xù)的合理、合規(guī)、合法性；評價該業(yè)務循環(huán)內(nèi)部控制的整體健全、有效性，確定審查重點。確定審計目標，明確重點范圍，以便圍繞之收集證據(jù)：主要把握：證實營業(yè)收入的真實性；證實主營業(yè)務收入與其他收入界限的正確性；保證經(jīng)營成果〔收入、利潤〕與稅收的真實、合理、合法性；72證實營業(yè)收入賬務處理的及時、完整、正確性。(主要查明有無不按制度規(guī)定及時、正確、完整地將所取得的營業(yè)收入進行財務結轉，有無混淆不同會計期間營業(yè)收入界限，而人為調(diào)節(jié)營業(yè)收入的現(xiàn)象。應收款項的審查目標：證實應收款項的真實存在性，有無虛掛應收款項；證實應收款項的正確性，注意銷售退回、折讓、折扣是否正確地抵減應收款項；證實銷售退回、折讓、折扣的合規(guī)、合法性，主要查看手續(xù)是否完備正確，有無舞弊行為；證實應收款項記錄截止日的正確性〔正確會計期間〕；確認壞賬損失的真實性以及壞賬準備與計提的恰當性、合規(guī)合法性，從而證實企業(yè)利潤與費用本錢的正確性；證實應收款項賬務處理的正確性。73營業(yè)收入審計〔企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中因銷售或提供勞務等取得的收入的真實、正確與合法性審查〕審查時，首先取得主營業(yè)務收入工程明細表，復核加計其正確性，并與報表數(shù)、總帳數(shù)、明細帳數(shù)核對，確認其正確一致性。其次，運用分析性復核方法檢查業(yè)務收入；尤應注意各月主營業(yè)務收入的異常波動情況，查明有無成心漏記收入或人為虛增收入或者收入分類不清的情況；第三，驗證主營業(yè)務收入入帳正確性：1.索取產(chǎn)品出庫存根、銷售發(fā)票存根〔副本〕和各種收入明細帳進行相互核對，檢查有無混淆主營業(yè)務收入與其他收入、營業(yè)外收入界限的現(xiàn)象，同時檢查企業(yè)內(nèi)部非生產(chǎn)部門〔如基建、生活福利部門等〕領用本企業(yè)產(chǎn)品是否按規(guī)定列入了營業(yè)收入；2.審閱產(chǎn)品發(fā)運單、銷售發(fā)票存根〔副本〕及各種結算單據(jù)、有關明細帳和大型產(chǎn)品的生產(chǎn)進度表，核實企業(yè)是否遵循了權責發(fā)生制，并據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營與結算方式的不同特點，真實正確地計入銷售收入；74〔1〕直接交款提貨銷售時，以收到貨款并將發(fā)票帳單和提貨單交給買方時作為銷售收入的實現(xiàn)?！仓攸c審查：有無將當期收入轉到下期入賬；虛記收入，將當期未實現(xiàn)的收入記賬，又在下期沖回的問題〕〔2〕采用預收貨款方式銷售時，以產(chǎn)品發(fā)出作為銷售收入實現(xiàn)。重點審查：是否收到貨款，產(chǎn)品是否發(fā)出，有無收款不入帳，轉為下期收入或開具假出庫單虛增收入的問題?！?〕采用委托其他單位代銷時，應在收到代銷單位的代銷清單時作為銷售收入的實現(xiàn)。重點審查有無編制虛假代銷清單，虛增收入的問題?！?〕采用托收承付結算方式銷售時，應在產(chǎn)品或勞務已提供，并且已將發(fā)票帳單等提交銀行辦妥托收承付手續(xù)后作為銷售收入實現(xiàn)。重點審查：是否發(fā)貨、托收手續(xù)是否辦妥，發(fā)運單是否真實、結算單是否正確。〔5〕采用分期收款方式銷售時，應按合同約定的收款日期分期確認銷售收入實現(xiàn)。重點審查：是否收到本期價款，收款日期是否真實，有無收入不入帳，少入帳和延期入帳問題。75〔6〕采用支票、商業(yè)匯票、信用證等結算方式銷售時，產(chǎn)品一經(jīng)發(fā)出即作為銷售實現(xiàn)。重點審查：產(chǎn)品發(fā)出的真實性?！?〕出口商品銷售時，在取得承運貨物憑證或運單，并將全套單據(jù)交銀行辦理交款單后作為銷售實現(xiàn)。重點審查貨運憑證、交款單的真實性?！?〕進口商品銷售時，實行貨到結算的，在收到船舶到港通知，向訂貨單位開出結算憑證后作為銷售收入實現(xiàn)；實行單到結算的，在收到銀行轉來國外帳單并向訂貨單位開出結算憑證后作為銷售收入實現(xiàn)。重點審查結算憑證的真實性?！?〕生產(chǎn)周期較長的產(chǎn)品，或建設期較長的工程，根據(jù)生產(chǎn)完工程度或合同約定條件確定收入的實現(xiàn)。重點審查收入計算的正確性，是否符合合同的規(guī)定以及核對應計收入與實際收入的一致性。第四，核查主營業(yè)務收入真實性和賬務處理正確性761.發(fā)票和銷貨合同的審查；主要審查發(fā)票的真?zhèn)危l(fā)票簿編號是否連續(xù)無缺；發(fā)票是否按順序使用、填制，有無刮、改、涂、擦；作廢發(fā)票是否加蓋“作廢〞章并全聯(lián)保存，以及與銷貨合同相符。購貨單位、商品名稱、規(guī)格、單位、數(shù)量、單價、金額銷貨與合同是否一致。應注意審查給關聯(lián)方或關系密切的客戶產(chǎn)品計價是否合理，有無以高價或低價結算轉移利潤的問題以及合同的履行情況。2.營業(yè)收入計算正確性審查；應按不同的結算方式、方法區(qū)別對待，采取不同的方法對相關的帳戶資料進行比照、審核、分析。查明有無退貨、折讓、折扣的計算錯誤和不合規(guī)定的問題以及售給關聯(lián)單位的產(chǎn)品價格是否合理，有無高價或低價結算以轉移利潤的問題，同時還應注意有無：〔1〕只計算主營業(yè)務收入，不計算聯(lián)產(chǎn)品、副產(chǎn)品的銷售收入；77〔2〕只計算合格產(chǎn)品銷售收入，不計算殘次品銷售收入；〔3〕只計算基準價局部收入，不計算附加價局部收入；〔4〕以物易物，不計銷售收入；〔5〕將主營業(yè)務收入列入往來帳戶長期掛帳，不通過“主營業(yè)務收入〞帳戶核算；〔6〕違背配比原那么，只記收入，不轉本錢；少記收入，不記收入，只轉本錢。3.核實主營業(yè)務收入交易的截止期。截止期的核實在收入、存貨、對外投資、期間費用、貨幣資金等審查中被廣泛運用，尤其在主營業(yè)務收入審查中更為重要。檢查前后一周或十天的有關收入記錄、核對、比較有關的發(fā)票、運單以及收據(jù)，確認收入的截止期是否正確。注意關鍵日期：發(fā)票開具日期、發(fā)貨日期、記賬日期，這三個日期在同一會計期間那么說明記錄正確。78如果發(fā)運單顯示貨物是在本報告期〔會計期間〕發(fā)運的，而相應的收入是在下一報告期〔會計期間〕計入的，那么是屬于低估收入；相反，如果已計入本期的收入是‘應收賬款“帳戶的日期，而相應的產(chǎn)品出庫單存根與運單或提貨單的日期是在下一會計期間，那么說明是高估了收入。對不正當?shù)氖杖胗涗浺M行調(diào)整，在確認了正確的截止期的根底上再進行有關問題的進一步審查。審查時可從明細帳為起點，追查決算日前后會計憑證；也可從決算日前后銷售發(fā)票為起點，追查發(fā)運單和明細帳，或者從發(fā)運單為起點追查銷售發(fā)票和明細帳。4.審查銷售退回、折讓、折扣；銷售退回、折讓、折扣在現(xiàn)代市場經(jīng)濟中是經(jīng)常遇到的問題，且常常被作為調(diào)節(jié)銷售收入和利潤水平的手段，并且容易成為犯罪分子的營私舞弊的溫床，故應予以足夠重視。791.銷售退回的審查要點：〔1〕審查退回的原因的正當合理與否。如果在市場需求變化或價格變動情況下，購貨單位因價格下跌或產(chǎn)品銷售不暢為轉嫁損失而要求退貨，那么是不合理的。注意查明本企業(yè)營銷人員與外部客戶內(nèi)外勾結、營私舞弊給企業(yè)帶來損失的及其中飽私囊的問題?！?〕審查退回的賬務處理的正確性。發(fā)生并確認銷售退回時，不管屬于本年度還是屬于以前年度銷售的，都應沖減本期營業(yè)收入，同時沖減營業(yè)本錢，增加庫存產(chǎn)成品，所發(fā)生的退回費用那么應作為期間費用列入管理費用。主要應審查兩方面問題：——通過“主營業(yè)務收入明細帳〞與退貨憑證、退貨入庫憑證核對，揭露企業(yè)借助.銷售退回人為調(diào)節(jié)本期營業(yè)收入的非法行為〔或隱匿、或虛增收入和利潤，或偷逃稅費〕?！ㄟ^“主營業(yè)務收入明細帳〞、通過“主營業(yè)務本錢明細帳〞、“產(chǎn)成品明細帳〞等有關帳目核對，審查銷售80退回的賬務處理的正確性，查明有無只沖減當期主營業(yè)務收入，而未沖減主營業(yè)務本錢；因計算過失多沖減銷售收入或本錢等導致當期損益不真實、不正確的問題。同時，還應特別注意企業(yè)有無為追求本期銷售方案的完成而虛構銷售——“空頭發(fā)票〞銷售并在下期用紅字沖回，或隱瞞銷售的弄虛作假問題。2.銷售折讓、折扣審查：正常的情況是：銷售折讓、折扣是指企業(yè)為了擴大銷售或及時收回貨款，按照一定的條件和企業(yè)的規(guī)定或同行業(yè)的慣例，給予購置者一定比例的折扣或折讓，從而減少價款。審查時，首先是要取得或編制折讓、折扣明細表，然后復核加計其正確性，并與報表、總帳、明細帳核對相符，并在此根底上進一步從以下方面進行審查：〔1〕銷售折讓、折扣的真實性〔重點是金額大的〕；81銷售折讓、折扣比例的合理性〔銷售折讓、折扣均沖減當期的主營業(yè)務的收入，進而影響利潤，因而銷售折讓、折扣的比例應當適當、符合制度規(guī)定及行業(yè)慣例；審查時，應進行原因分析，并進行必要的詢證，如發(fā)現(xiàn)異常，那么應進一步查明?！场?〕銷售折讓、折扣賬務處理的及時、正確性審查；會計制度規(guī)定：發(fā)生銷售折讓、折扣，應做主營業(yè)務收入抵減處理，但不應涉及“產(chǎn)成品〞和“主營業(yè)務本錢〞應收款項審查：主要審查其真實、正確、合法性以及資產(chǎn)負債表上余額的公允性。應收款項主要包括：應收帳款、應收票據(jù)〔債權〕1.應收帳款的審查：〔1〕取得或編制“應收帳款明細表〞進行加總復核；〔2〕運用分析性復核方法加以分析其合理性。82具體做法是：將本期應收帳款余額與上年比較，求其變動趨勢；將本期期末應收帳款占本期銷售金額的比例，與上年度期末應收帳款占上年度銷售金額的比率相比較；或將本期賒銷收入凈額占平均應收帳款金額的比率與上年相比；將本期各月銷售收入比較。找出不符合常規(guī)變動的情況，從而抓注重點進一步審查?！?〕發(fā)函詢證應收帳款的真實、可靠、正確性；〔發(fā)函詢證，應注意在收到所有調(diào)查回函后，應編制應收帳款調(diào)查匯總表，將表中數(shù)字與應收帳款明細賬、總賬核對，以查明應收帳款余額的真實、正確性〕此外，也應配合審查合同、定貨單、貨運單據(jù)、銷貨發(fā)票以及其他單據(jù)等予以驗證。