第十五章 存貨與倉儲循環(huán)審計

教學(xué)部第十五章存貨與倉儲循環(huán)的審計學(xué)習(xí)目的與要求掌握存貨與倉儲循環(huán)的特性，即存貨與倉儲循環(huán)的主要業(yè)務(wù)活動和單據(jù)掌握存貨與倉儲循環(huán)的內(nèi)控及其實質(zhì)性測試了解與存貨與倉儲循環(huán)相關(guān)的其他賬戶的審計程序第一節(jié)存貨與倉儲循環(huán)概述一、存貨與倉儲循環(huán)是指從請購原材料開始直到形成完工產(chǎn)品為止的過程。該循環(huán)涉及的內(nèi)容主要是存貨的管理及生產(chǎn)成本的計算等。二、涉及的主要報表項目見P335三、涉及的主要業(yè)務(wù)活動計劃和安排生產(chǎn)發(fā)出原材料生產(chǎn)產(chǎn)品核算生產(chǎn)成本儲存產(chǎn)成品發(fā)出產(chǎn)成品預(yù)先編號的生產(chǎn)通知單依據(jù)：領(lǐng)料單：一式三聯(lián)生產(chǎn)通知單、領(lǐng)料單設(shè)置賬戶簽收、入庫單出庫單制造費用分配匯總表

成本計算單

產(chǎn)量和工時記錄

領(lǐng)發(fā)料憑證

生產(chǎn)通知單

工資匯總表及人工費用分配表

材料費用分配表

存貨明細(xì)賬

四、涉及的主要憑證和會計記錄五、存貨與倉儲循環(huán)的相關(guān)會計處理將以上內(nèi)容匯總六、存貨與倉儲循環(huán)的重要性及主要風(fēng)險1、存貨與倉儲循環(huán)的重要性核心活動，占用的資金量比較大，交易頻繁、交易數(shù)量眾多，與其他循環(huán)聯(lián)系密切2、存貨與倉儲循環(huán)的主要風(fēng)險固有風(fēng)險很高第二節(jié)控制測試和交易實質(zhì)性測試

一、存貨與倉儲循環(huán)的內(nèi)部控制1、實物流轉(zhuǎn)程序控制各個生產(chǎn)環(huán)節(jié)的相關(guān)部門必須制定嚴(yán)格的責(zé)任制度，由監(jiān)控人員從生產(chǎn)領(lǐng)料開始到產(chǎn)品完工入庫為止的全過程進(jìn)行有效的控制

2、成本會計控制（P338——339）對成本費用支出業(yè)務(wù)進(jìn)行反映和監(jiān)督的內(nèi)部控制3、永續(xù)存盤控制通過對各項存貨設(shè)置數(shù)量金額式賬簿，根據(jù)有關(guān)原始憑證，逐筆登記材料、產(chǎn)品等的收發(fā)數(shù)量和金額，使其能隨時反映任何一種存貨的收發(fā)、結(jié)存數(shù)量和金額。4、工資控制（P340）該控制程序的重要環(huán)節(jié)包括：招募合格且勝任的人員；對員工工資費率的確定和變動的授權(quán)、設(shè)置充分地憑單；完整、正確地記錄和考核工時、合理地計算和發(fā)放工資、定期內(nèi)部核查。二、存貨與倉儲循環(huán)的控制測試與業(yè)務(wù)實質(zhì)性測試1、成本會計制度的控制測試（1）直接材料成本測試①對采用定額單耗的企業(yè)，可選擇并獲取某一成本報告期若干種具有代表性的產(chǎn)品成本計算單，獲取樣本的生產(chǎn)指令或產(chǎn)量統(tǒng)計記錄及其直接材料單位消耗定額，根據(jù)材料明細(xì)賬或采購業(yè)務(wù)測試工作底稿中各該直接材料的單位實際成本，計算直接材料的總消耗量和總成本，與該樣本的成本計算單中直接材料成本核對，并注意下列事項：生產(chǎn)指令是否經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)；單位消耗定額和材料成本計價方法是否適當(dāng)，在當(dāng)年度有何重大變更。②對非采用定額單耗的企業(yè)，可獲取材料費用分配匯總表、材料發(fā)出匯總表（或領(lǐng)料單）、材料明細(xì)賬（或采購業(yè)務(wù)測試工作底稿）中各該直接材料的單位成本，檢查下列事項：成本計算單中直接材料成本與材料費用分配匯總表中該產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的直接材料費用是否相符，分配的標(biāo)準(zhǔn)是否合理；抽取材料發(fā)出匯總表或領(lǐng)料單中若干種直接材料的發(fā)出總量和該種材料的實際單位成本之乘積與材料費用分配匯總表中各該種材料費用進(jìn)行比較，并注意領(lǐng)料單的簽發(fā)是否經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)；材料發(fā)出匯總表是否經(jīng)過適當(dāng)?shù)娜藛T復(fù)核，材料單位成本計價方法是否適當(dāng)，在當(dāng)年度有何重大變更。2、直接人工成本測試（1）對采用計時工資制的企業(yè)，獲取樣本的實際工時統(tǒng)計記錄、職員分類表和職員工資手冊（工資率）及人工費用分配匯總表，檢查下列事項：成本計算單中直接人工成本與人工費用分配匯總表中該樣本的直接人工費用核對是否相符；樣本的實際工時統(tǒng)計記錄與人工費用分配匯總表中該樣本的實際工時核對是否相符；抽取生產(chǎn)部門若干天的工時臺賬與實際工時統(tǒng)計記錄核對是否相符；當(dāng)沒有實際工時統(tǒng)計記錄時，則可根據(jù)職員分類表及職員工資手冊中的工資率，計算復(fù)核人工費用分配匯總表中該樣本的直接人工費用是否合理。（2）對采用計件工資制的企業(yè)，獲取樣本的產(chǎn)量統(tǒng)計報告、個人（小組）產(chǎn)量記錄和經(jīng)批準(zhǔn)的單位工資標(biāo)準(zhǔn)或計件工資制度，檢查下列事項：根據(jù)樣本的統(tǒng)計產(chǎn)量和單位工資標(biāo)準(zhǔn)計算的人工費用與成本計算單中直接人工成本核對是否相符；抽取若干各直接工人（小組）的產(chǎn)量記錄，檢查是否被匯總計入產(chǎn)量統(tǒng)計報告。（3）對采用標(biāo)準(zhǔn)成本法的企業(yè)，獲取樣本的生產(chǎn)指令或產(chǎn)量統(tǒng)計報告、工時統(tǒng)計報告和經(jīng)批準(zhǔn)的單位標(biāo)準(zhǔn)工時、標(biāo)準(zhǔn)工時工資率、直接人工的工資匯總表等資料，檢查下列項目：根據(jù)產(chǎn)量和單位標(biāo)準(zhǔn)工時計算的標(biāo)準(zhǔn)工時總量與標(biāo)準(zhǔn)工時工資率之乘積與成本計算單中直接人工成本核對是否相符；直接人工成本差異的計算與賬務(wù)處理是否正確，并注意直接人工的標(biāo)準(zhǔn)成本在當(dāng)年度內(nèi)有何重大變更。3、制造費用的測試（1）制造費用分配匯總表中，樣本分擔(dān)的制造費用與成本計算單中的制造費用核對是否相符；（2）制造費用分配匯總表中的合計數(shù)與樣本所屬成本報告期的制造費用明細(xì)賬總計數(shù)核對是否相符；

（3）制造費用分配匯總表選擇的分配標(biāo)準(zhǔn)（機(jī)器工時數(shù)、直接人工工資、直接人工工時數(shù)、產(chǎn)量，等等）與相關(guān)的統(tǒng)計報告或原始記錄核對是否相符，并對費用分配標(biāo)準(zhǔn)的合理性做出評估；（4）如企業(yè)采用預(yù)計費用分配率分配制造費用，則應(yīng)針對制造費用分配過多或過少的差額，檢查其是否做了適當(dāng)?shù)馁~務(wù)處理；（5）如果企業(yè)采用標(biāo)準(zhǔn)成本法，則應(yīng)檢查樣本中標(biāo)準(zhǔn)制造費用的確定是否合理，計入成本計算單的數(shù)額是否正確，制造費用差異的計算與賬務(wù)處理是否正確，并注意標(biāo)準(zhǔn)制造費用在當(dāng)年度內(nèi)有何重大變更。4、生產(chǎn)成本在當(dāng)期完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間分配的測試（1）檢查成本計算單中的產(chǎn)品數(shù)量與生產(chǎn)統(tǒng)計報告或在產(chǎn)品盤存表中的數(shù)量是否一致；（2）檢查在產(chǎn)品約當(dāng)量計算或其他分配標(biāo)準(zhǔn)是否合理；（3）計算復(fù)核樣本的總成本和單位成本，最終對當(dāng)期采用的成本會計制度做出評價。（二）工薪內(nèi)部控制的測試1、選擇若干月份工資匯總表，作如下檢查：（1）計算復(fù)核每一月份工資匯總表；（2）檢查每一月份工資匯總表是否已經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)；（3）檢查應(yīng)付工資總額與人工費用分配匯總表中合計數(shù)是否相符；（4）檢查其代扣款項的賬務(wù)處理是否正確；（5）檢查實發(fā)工資總額與銀行付款憑單及銀行存款對賬單是否相符，并正確過入相關(guān)賬戶。2、從工資單中選取若干個樣本（應(yīng)包括各種不同類型人員），作如下檢查：（1）檢查員工工資卡或人事檔案，確保工資發(fā)放有依據(jù)；（2）檢查員工工資率及實發(fā)工資額的計算；（3）檢查實際工時統(tǒng)計記錄（或產(chǎn)量統(tǒng)計報告）與員工個人鐘點卡（或產(chǎn)量記錄）是否相符；（4）檢查員工加班加點記錄與主管人員簽章的月度加班費匯總表是否相符；（5）檢查員工扣款依據(jù)是否正確；檢查員工的工資簽收證明；（6）實地抽查部分員工，證明其確在本公司工作，如已離開本公司，需管理當(dāng)局證實。三、交易的實質(zhì)性測試（見P338——340）該循環(huán)有關(guān)交易實質(zhì)性測試的重點是有關(guān)成本的測試、分析性復(fù)核的運用、存貨的監(jiān)盤以及存貨計價的測試第三節(jié)存貨審計一、存貨審計概述存貨是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。費時，難度高。存貨審計難的的原因營運成本的主要構(gòu)成，重要性強(qiáng)存放于不同地點，難以實施控制和監(jiān)盤種類的多樣性本身的特性以及成本的分配過程使得對存貨的估價難度增加存貨計價的多樣性二、存貨的審計目標(biāo)審計目標(biāo)財務(wù)報表認(rèn)定存在完整性權(quán)利和義務(wù)計價和分?jǐn)偭袌驛．資產(chǎn)負(fù)債表中記錄的存貨是存在的?！藼．所有應(yīng)當(dāng)記錄的存貨均已記錄。√C．記錄的存貨由被審計單位擁有或控制?！藾．存貨的品質(zhì)狀況，存貨的跌價準(zhǔn)備的計提是否合理√E．存貨以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財務(wù)報表中，與之相關(guān)的計價調(diào)整已恰當(dāng)記錄?！蘁．存貨已按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定在財務(wù)報表中作出恰當(dāng)列報。√三、主要審計程序及能證明的認(rèn)定序號對存貨項目實施的主要程序能證明的認(rèn)定1存貨監(jiān)盤存在、完整性、權(quán)利和義務(wù)2存貨計價測試計價和分?jǐn)?截止測試截止、計價和分?jǐn)?存貨周轉(zhuǎn)率分析識別存貨項目的波動和錯報的方向四、存貨監(jiān)盤（一）存貨監(jiān)盤概述1、存貨監(jiān)盤的定義存貨監(jiān)盤是指注冊會計師現(xiàn)場觀察被審計單位存貨的盤點，并對已盤點的存貨進(jìn)行適當(dāng)檢查。（1）注冊會計師師應(yīng)親臨現(xiàn)場觀察被審計單位存貨的盤點；（2）在此基礎(chǔ)上，注冊會計師應(yīng)根據(jù)需要抽查已盤點的存貨。除非出現(xiàn)無法實施存貨監(jiān)盤的特殊情況，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施必要的替代程序，在絕大多數(shù)情況下都必須親自觀察存貨盤點過程，實施存貨監(jiān)盤程序。2、存貨監(jiān)盤的目的監(jiān)盤存貨的目的在于獲取有關(guān)存貨數(shù)量和狀況的審計證據(jù)，以確證被審計單位記錄的所有存貨確實存在，已經(jīng)反映了被審計單位擁有的全部存貨，并且是屬于被審計單位的合法財產(chǎn)。3、與現(xiàn)金監(jiān)盤的區(qū)別現(xiàn)金監(jiān)盤存貨監(jiān)盤范圍對全部現(xiàn)金進(jìn)行監(jiān)盤在監(jiān)督的基礎(chǔ)上進(jìn)行適當(dāng)?shù)臋z查內(nèi)容現(xiàn)金存貨時間在外勤審計過程中進(jìn)行在資產(chǎn)負(fù)債表日或在接近資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行要求突擊性檢查事先通知，并召開盤點預(yù)備會議（二）存貨監(jiān)盤計劃1、制定存貨監(jiān)盤計劃的基本要求在被審計單位盤點的基礎(chǔ)上，了解（1）被審計單位存貨的特點；（2）被審計單位盤存制度；（3）存貨內(nèi)部控制的有效性。實質(zhì)性測試為主，適用量少的時候控制測試為主，只限于詢問、觀察和抽查2、制定存貨監(jiān)盤計劃應(yīng)實施的工作（1）了解存貨的內(nèi)容、性質(zhì)、各存貨項目的重要程度及存放場所①存貨與其他資產(chǎn)和凈利潤的相對比率及內(nèi)在聯(lián)系。②各類存貨(原材料、在產(chǎn)品和產(chǎn)成品)占存貨總數(shù)的比重。③各存放地存貨占存貨總數(shù)的比重。

(2)與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制①采購——所有交易都已獲得適當(dāng)?shù)氖跈?quán)與批準(zhǔn)；購貨訂單應(yīng)當(dāng)預(yù)先連續(xù)編號，事先確定采購價格并獲得批準(zhǔn)；定期清點購貨訂單。②驗收——所有收到的貨物都已得到記錄。③倉儲——確保與存貨實物的接觸必須得到管理層的指示和批準(zhǔn)。④領(lǐng)用——所有存貨的領(lǐng)用均應(yīng)得到批準(zhǔn)和記錄。⑤加工(生產(chǎn))——對所有的生產(chǎn)過程做出適當(dāng)?shù)挠涗洝＂扪b運出庫——所有的裝運都得到了記錄。⑦存貨的盤存制度制定合理的存貨盤點計劃；確定合理的存貨盤點程序；配備相應(yīng)的監(jiān)督人員；對存貨進(jìn)行獨立的內(nèi)部驗證；將盤點結(jié)果與永續(xù)存貨記錄進(jìn)行獨立的調(diào)節(jié)；對盤點表和盤點標(biāo)簽進(jìn)行充分控制。(3)與存貨相關(guān)的重大錯報風(fēng)險和重要性①重大錯報風(fēng)險——存貨的數(shù)量和種類、成本歸集的難易程度、陳舊過時的速度或易損壞程度、遭受失竊的難易程度。以下類別的存貨就可能增加審計的復(fù)雜性與風(fēng)險：具有漫長制造過程的存貨。具有固定價格合約的存貨商品存貨與時裝相關(guān)的服裝行業(yè)鮮活、易腐商品存貨具有高科技含量的存貨單位價值高昂、容易被盜竊的存貨②重要性——根據(jù)評估結(jié)果合理確定

(4)查閱以前年度的存貨監(jiān)盤工作底稿(5)考慮實地察看存貨的存放場所應(yīng)關(guān)注所有存貨的存放地點對多處存放存貨的情況，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮被審計單位與存貨相關(guān)內(nèi)部控制措施和盤點慣例，評價審計風(fēng)險以及除存貨監(jiān)盤外的其他替代程序的可行性，從而確定實施監(jiān)盤的范圍(6)利用專家的工作或其他注冊會計師的工作①注冊會計師可能不具備其他專業(yè)領(lǐng)域?qū)ｉL與技能②很多情況下，被審計單位組成部分的財務(wù)信息由其他注冊會計師審計并出具審計報告，這當(dāng)然也包括了由其他注冊會計師負(fù)責(zé)對被審計單位該組成部分的存貨實施監(jiān)盤

(7)復(fù)核或與管理層討論其存貨盤點計劃盤點的時間安排；存貨盤點范圍和場所的確定；盤點人員的分工及勝任能力；盤點前的會議及任務(wù)布置；存貨的整理和排列；其他

3、存貨監(jiān)盤計劃的主要內(nèi)容（1）存貨監(jiān)盤的目標(biāo)、范圍及時間安排存貨監(jiān)盤的目標(biāo)是獲取被審計單位資產(chǎn)負(fù)債表日有關(guān)存貨數(shù)量和狀況的審計證據(jù)，檢查存貨的數(shù)量是否真實完整，是否歸屬被審計單位，存貨有無毀損、陳舊、過時、殘次和短缺等狀況。存貨監(jiān)盤范圍的大小取決于存貨的內(nèi)容、性質(zhì)以及與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的完善程度和重大錯報風(fēng)險的評估結(jié)果。存貨監(jiān)盤的時間，包括實地察看盤點現(xiàn)場的時間、觀察存貨盤點的時間和對已盤點存貨實施檢查的時間等，應(yīng)當(dāng)與被審計單位實施存貨盤點的時間相協(xié)調(diào)。（2）存貨監(jiān)盤的要點及關(guān)注事項存貨監(jiān)盤的要點主要包括注冊會計師實施存貨監(jiān)盤程序的方法、步驟，各個環(huán)節(jié)應(yīng)注意的問題以及所要解決的問題。注冊會計師需要重點關(guān)注的事項包括盤點期間的存貨移動、存貨的狀況、存貨的截止確認(rèn)、存貨的各個存放地點及金額等。（3）參加存貨監(jiān)盤人員的分工（4）檢查存貨的范圍(三)存貨監(jiān)盤程序1、觀察程序納入盤點范圍的存貨進(jìn)行分類，并附有盤點標(biāo)識；查明未納入盤點范圍的原因跟隨盤點人員，查看盤點的實際執(zhí)行情況2、檢查程序——已盤點存貨既可以審查內(nèi)控的有效性，也可以作為實質(zhì)性測試程序檢查的范圍通常包括每個盤點小組盤點的存貨以及難以盤點或隱蔽性較強(qiáng)的存貨。從存貨盤點記錄中選取項目追查至存貨實物，以測試盤點記錄的準(zhǔn)確性和真實性；從存貨實物中選取項目追查至存貨盤點記錄，以測試存貨盤點記錄的完整性。發(fā)現(xiàn)差異時，一方面，注冊會計師應(yīng)當(dāng)查明原因，并及時提請被審計單位更正；另一方面，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮錯誤的潛在范圍和重大程度，在可能的情況下，擴(kuò)大檢查范圍以減少錯誤的發(fā)生；注冊會計師還可要求被審計單位重新盤點。重新盤點的范圍可限于某一特殊領(lǐng)域的存貨或特定盤點小組。3、需要特別關(guān)注的情況(1)存貨移動情況（生產(chǎn)需要）(2)存貨的狀況——是否存在毀損、陳舊、過時及殘次的情形(3)存貨的截止①所有在截止日以前入庫的存貨項目是否均已包括在盤點范圍內(nèi)，并已反映在截止日以前的會計記錄中；任何在截止日期以后入庫的存貨項目是否均未包括在盤點范圍內(nèi)，也未反映在截止日以前的會計記錄中。②所有在截止日以前裝運出庫的存貨項目是否均未包括在盤點范圍內(nèi)，且未包括在截止日的存貨賬面余額中；任何在截止日期以后裝運出庫的存貨項目是否均已包括在盤點范圍內(nèi)，并已包括在截止日的存貨賬面余額中。③所有已確認(rèn)為銷售但尚未裝運出庫的商品是否均未包括在盤點范圍內(nèi)，且未包括在截止日的存貨賬面余額中。④所有已記錄為購貨但尚未入庫的存貨是否均已包括在盤點范圍內(nèi)，并已反映在會計記錄中。⑤在途存貨和被審計單位直接向顧客發(fā)運的存貨是否均已得到了適當(dāng)?shù)臅嬏幚怼Ｗ詴嫀熗ǔ？捎^察存貨的驗收入庫地點和裝運出庫地點以執(zhí)行截止測試。在存貨入庫和裝運過程中采用連續(xù)編號的憑證時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注截止日期前的最后編號。如果被審計單位沒有使用連續(xù)編號的憑證，注冊會計師應(yīng)當(dāng)列出截止日期以前的最后幾筆裝運和入庫記錄。4、對特殊類型存貨的監(jiān)盤（P349表4）對某些特殊類型的存貨而言被審計單位通常使用的盤點方法和控制程序并不完全適用。這些存貨通?；蛘邲]有標(biāo)簽，或者其數(shù)量難以估計，或者其質(zhì)量難以確定，或者盤點人員無法對其移動實施控制。5、存貨監(jiān)盤結(jié)束時的工作①再次觀察盤點現(xiàn)場，以確定所有應(yīng)納入盤點范圍的存貨是否均已盤點。②取得并檢查已填用、作廢及未使用盤點表單的號碼記錄，確定其是否連續(xù)編號，查明已發(fā)放的表單是否均已收回，并與存貨盤點的匯總記錄進(jìn)行核對。③將獲取的信息對被審計單位最終的存貨盤點結(jié)果匯總記錄進(jìn)行復(fù)核，并評估其是否正確地反映了實際盤點結(jié)果。如果存貨盤點日不是資產(chǎn)負(fù)債表日，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?，確定盤點日與資產(chǎn)負(fù)債表日之間存貨的變動是否已作正確的記錄。關(guān)注永續(xù)盤存制下的期末存貨記錄與存貨盤點結(jié)果之間是否一致。不一致時，根據(jù)查明的原因，調(diào)整期末存貨記錄或重新判斷(四)特殊情況的處理1、由于存貨的性質(zhì)或位置而無法實施監(jiān)盤程序(1)存貨的特殊性質(zhì)①存貨涉及保密問題。②存貨系危害性物質(zhì)。應(yīng)當(dāng)復(fù)核采購、生產(chǎn)和銷售記錄，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)；向能夠接觸到相關(guān)存貨項目的第三方人員詢證；可行的話，實施其他替代審計程序。

(2)存貨的特殊位置，如在途存貨①檢查進(jìn)貨交易憑證或生產(chǎn)記錄以及其他相關(guān)資料。②檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的采購、銷貨交易憑證。③向顧客或供應(yīng)商函證。2、因不可預(yù)見因素導(dǎo)致無法在預(yù)定日期實施存貨監(jiān)盤或接受委托時被審計單位的期末存貨盤點已經(jīng)完成應(yīng)當(dāng)評估與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的有效性，對存貨進(jìn)行適當(dāng)檢查或提請被審計單位另擇日期重新盤點；測試在該期間發(fā)生的存貨交易，以獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。（1）不可預(yù)見因素①注冊會計師無法親臨現(xiàn)場②氣候因素如果被審計單位存在良好的內(nèi)部控制，注冊會計師可以考慮改變存貨監(jiān)盤日期，并對預(yù)定盤點日與改變后的存貨監(jiān)盤日之間發(fā)生的交易進(jìn)行測試。對于無法親臨現(xiàn)場的情況，注冊會計師可考慮委托其他適當(dāng)人員實施存貨監(jiān)盤。（2）接受委托時被審計單位的期末存貨盤點已經(jīng)完成應(yīng)當(dāng)評估與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的有效性，并根據(jù)評估結(jié)果對存貨進(jìn)行適當(dāng)檢查或提請被審計單位另擇日期重新盤點；測試檢查日或重新盤點日與資產(chǎn)負(fù)債表日之間發(fā)生的存貨交易。3、委托其他單位保管或已作質(zhì)押的存貨應(yīng)當(dāng)向保管人或債權(quán)人函證。比例較大，還應(yīng)當(dāng)考慮實施存貨監(jiān)盤或利用其他注冊會計師的工作。存貨存放于其他單位，注冊會計師通常需要向該單位獲取委托代管存貨的書面確認(rèn)函，確認(rèn)是否存在質(zhì)押的情形。4、首次接受委托的情況（1）查閱前任注冊會計師工作底稿；（2）復(fù)核上期存貨盤點記錄及文件；（3）檢查上期存貨交易記錄；（4）運用毛利百分比法等進(jìn)行分析。五、存貨計價測試

(一)存貨計價測試的一般要求確定存貨實物數(shù)量和永續(xù)盤存記錄中的數(shù)量是否經(jīng)過正確地計價和匯總(二)存貨計價測試的審計程序1、樣本的選擇——選擇結(jié)存余額較大且價格變化比較頻繁的項目；分層抽樣2、計價方法的確認(rèn)3、計價測試——存貨價格的組成內(nèi)容；計價方法；獨立測試；差異分析。

(1)為生產(chǎn)而持有的材料等，按可變現(xiàn)凈值與成本孰低計價；(2)為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨，其可變現(xiàn)凈值通常應(yīng)當(dāng)以合同價格為基礎(chǔ)計算。(3)企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量的，超出部分的存貨可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以一般銷售價格為基礎(chǔ)計算；(4)企業(yè)持有存貨的數(shù)量少于銷售合同訂購數(shù)量的，其會計處理適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第l3號——或有事項》：(5)用于出售的材料等，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以市場價格為基礎(chǔ)計算。某企業(yè)為增值稅小規(guī)模納稅企業(yè)，本期購入材料，取得增值稅專用發(fā)票，原材料價款為50萬元，增值稅額8.5萬元，商品在驗收時發(fā)現(xiàn)短缺，其中5%短缺屬于途中合理損耗，10%的短缺尚待查明原因。則該材料入庫的實際成本是（

）萬元。

A．48.6

B．49.73

C．52.65

D．58.5【正確答案】

C小規(guī)模納稅企業(yè)購入材料時支付的增值稅計入原材料的成本，途中合理損耗應(yīng)計入采購材料的實際成本。采購成本＝58.5×90%＝52.65(萬元)。某企業(yè)為增值稅一般納稅人。本月購入原材料200公斤，收到的增值稅專用發(fā)票注明價款800萬元，增值稅額136萬元。另發(fā)生運輸費用10萬元（運費可按7%抵扣），途中保險費用2萬元。原材料運抵企業(yè)后，驗收入庫為198公斤，運輸途中發(fā)生合理損耗2公斤。該原材料入賬價值為（

）萬元。

A．803.19

B．812

C．811.30D.948【正確答案】

C【答案解析】

原材料入賬價值＝800＋10×（1-7%）＋2＝811.3（萬元）。甲公司對存貨按照單項計提存貨跌價準(zhǔn)備，20×8年年末相關(guān)資料如下：

（1）庫存商品甲，賬面余額為300萬，已計提存貨跌價準(zhǔn)備30萬元。按照一般市場價格預(yù)計售價為400萬元，預(yù)計銷售費用和相關(guān)稅金為10萬元。

（2）庫存商品乙，賬面余額為500萬，未計提存貨跌價準(zhǔn)備。庫存商品乙中，有40%已簽訂銷售合同，合同價款為230萬元；另60%未簽訂合同，按照一般市場價格預(yù)計銷售價格為290萬元。庫存商品乙的預(yù)計銷售費用和稅金為25萬元。

（3）庫存材料丙因改變生產(chǎn)結(jié)構(gòu)，導(dǎo)致無法使用，準(zhǔn)備對外銷售。丙材料的賬面余額為120萬元，預(yù)計銷售價格為110萬元，預(yù)計銷售費用及相關(guān)稅金為5萬元，未計提跌價準(zhǔn)備。（4）庫存材料丁20噸，每噸實際成本1600元。全部20噸丁材料用于生產(chǎn)A產(chǎn)品10件，A產(chǎn)品每件加工成本為2000元，每件一般售價為5000元，現(xiàn)有8件已簽訂銷售合同，合同規(guī)定每件為4500元，假定銷售稅費均為銷售價格的10%。丁材料未計提存貨跌價準(zhǔn)備。

要求：計算上述存貨的期末可變現(xiàn)凈值和應(yīng)計提的跌價準(zhǔn)備，并進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理。（1）庫存商品甲

可變現(xiàn)凈值＝400－10＝390萬元，庫存商品甲的成本為300萬元，小于可變現(xiàn)凈值，所以應(yīng)將已經(jīng)計提的存貨跌價準(zhǔn)備30萬元轉(zhuǎn)回。

借：存貨跌價準(zhǔn)備30

貸：資產(chǎn)減值損失30

（2）庫存商品乙

有合同部分的可變現(xiàn)凈值＝230－25×40%＝220（萬元）

有合同部分的成本＝500×40%＝200（萬元）

因為可變現(xiàn)凈值高于成本，不計提存貨跌價準(zhǔn)備

無合同部分的可變現(xiàn)凈值＝290－25×60%＝275（萬元）

無合同部分的成本＝500×60%＝300（萬元）

因可變現(xiàn)凈值低于成本25元，須計提存貨跌價準(zhǔn)備25萬元

借：資產(chǎn)減值損失25

貸：存貨跌價準(zhǔn)備25

（3）庫存材料丙

可變現(xiàn)凈值＝110－5＝105（萬元）

材料成本為120萬元，須計提15萬元的跌價準(zhǔn)備

借：資產(chǎn)減值損失15

貸：存貨跌價準(zhǔn)備15

（4）庫存材料丁，因為是為生產(chǎn)而持有的，所以應(yīng)先計算所生產(chǎn)的產(chǎn)品是否貶值

有合同的A產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值＝4500×（1－10%）×8＝32400（元）

無合同的A產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值＝5000×（1－10%）×2＝9000（元）

有合同的A產(chǎn)品成本＝1600×20/10×8＋2000×8＝41600（元）

無合同的A產(chǎn)品成本＝1600×20/10×2＋2000×2＝10400（元）

由于有合同和無合同的A產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值都低于成本，說明有合同和無合同的A產(chǎn)品耗用的丁材料期末應(yīng)均按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。

有合同的A產(chǎn)品耗用的丁材料的可變現(xiàn)凈值＝4500×（1－10%）×8－2000×8＝16400（元）

有合同的A產(chǎn)品耗用的丁材料的成本＝20×1600×（8/10）＝25600（元）有合同部分的丁材料須計提跌價準(zhǔn)備25600－16400＝9200（元）無合同的A產(chǎn)品耗用的丁材料的可變現(xiàn)凈值＝5000×（1－10%）×2－2000×2＝5000（元）

無合同部分的丁材料成本＝20×1600×（2/10）＝6400（元）無合同部分的丁材料須計提跌價準(zhǔn)備6400－5000＝1400（元）

故丁材料須計提跌價準(zhǔn)備共計10600元。

借：資產(chǎn)減值損失

10600

貸：存貨跌價準(zhǔn)備

10600當(dāng)存在下列情況之一時，應(yīng)當(dāng)計提存貨跌價準(zhǔn)備①市價持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望。②企業(yè)使用該項原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價格。③企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價格又低于其賬面成本。④因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時或消費者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場價格逐漸下跌。⑤其他情形。當(dāng)存在以下一項或若干項情況時，應(yīng)當(dāng)將存貨賬面余額全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益：①已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨。②已過期不可退的存貨(主要指食品)。③生產(chǎn)中已不再需要，并且已無轉(zhuǎn)讓價值的存貨。④其他足以證明已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨。(三)存貨成本的計價測試1、直接材料成本的審計(1)抽查產(chǎn)品成本計算單，檢查直接材料成本的計算是否正確，材料費用的分配標(biāo)準(zhǔn)與計算方法是否合理和適當(dāng)，是否與材料費用分配匯總表中該產(chǎn)品分?jǐn)偟闹苯硬牧腺M用相符。(2)檢查直接材料耗用數(shù)量的真實性，有無將非生產(chǎn)用材料計入直接材料費用。(3)分析比較同一產(chǎn)品前后各年度的直接材料成本，如有重大波動應(yīng)查明原因。(4)抽查材料發(fā)出及領(lǐng)用的原始憑證，檢查領(lǐng)料單的簽發(fā)是否經(jīng)過授權(quán)，材料發(fā)出匯總表是否經(jīng)過適當(dāng)?shù)娜藛T復(fù)核，材料單位成本計價方法是否適當(dāng)，是否正確及時入賬。(5)對采用定額成本或標(biāo)準(zhǔn)成本的被審計單位，應(yīng)檢查直接材料成本差異的計算、分配與會計處理是否正確，并查明直接材料的定額成本、標(biāo)準(zhǔn)成本在本年度內(nèi)有無重大變更。2、直接人工成本的審計

(1)抽查產(chǎn)品成本計算單，檢查直接人工成本的計算是否正確，人工費用的分配標(biāo)準(zhǔn)與計算方法是否合理和適當(dāng)，是否與人工費用分配匯總表中該產(chǎn)品分?jǐn)偟闹苯尤斯べM用相符。(2)將本年度直接人工成本與前期進(jìn)行比較，查明其異常波動的原因。(3)分析比較本年度各個月份的人工費用發(fā)生額，如有異常波動，應(yīng)查明原因。(4)結(jié)合應(yīng)付職工薪酬的檢查，抽查人工費用會計記錄及會計處理是否正確。(5)對采用標(biāo)準(zhǔn)成本法的被審計單位，應(yīng)抽查直接人工成本差異的計算、分配與會計處理是否正確。并查明直接人工的標(biāo)準(zhǔn)成本在本年度內(nèi)有無重大變更。3、制造費用的審計

(1)獲取或編制制造費用匯總表，并與明細(xì)賬、總賬核對相符，抽查制造費用中的重大數(shù)額項目及例外項目是否合理。(2)審閱制造費用明細(xì)賬，檢查其核算內(nèi)容及范圍是否正確，并應(yīng)注意是否存在異常交易事項，如有，則應(yīng)追查至記賬憑證和原始憑證，重點查明被審計單位有無將不應(yīng)列入成本費用的支出(如投資支出、被沒收的財物、支付的罰款、違約金等)計入制造費用。(3)必要時，對制造費用實施截止測試，即檢查資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的制造費用明細(xì)賬及其憑證，確定有無跨期入賬的情況。(4)檢查制造費用的分配是否合理。重點查明制造費用的分配方法是否符合被審計單位自身的生產(chǎn)技術(shù)條件，是否體現(xiàn)受益原則，分配方法一經(jīng)確定，是否在相當(dāng)時期內(nèi)保持穩(wěn)定，有無隨意變更的情況；分配率和分配額的計算是否正確，有無以人為估計數(shù)代替分配數(shù)的情況。對按預(yù)定分配率分配費用的企業(yè)，還應(yīng)查明計劃與實際差異是否及時調(diào)整。(5)對于采用標(biāo)準(zhǔn)成本法的被審計單位，應(yīng)抽查標(biāo)準(zhǔn)制造費用的確定是否合理，計入成本計算單的數(shù)額是否正確，制造費用的計算、分配與會計處理是否正確，并查明標(biāo)準(zhǔn)制造費用在本年度內(nèi)有無重大變動。第四節(jié)應(yīng)付職工薪酬審計一、審計目標(biāo)確定資產(chǎn)負(fù)債表中記錄的應(yīng)付職工薪酬是否存在；所有應(yīng)當(dāng)記錄的應(yīng)付職工薪酬是否均已記錄；確定記錄的應(yīng)付職工薪酬是否為被審計單位應(yīng)當(dāng)履行的現(xiàn)時義務(wù)；確定應(yīng)付職工薪酬是否以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財務(wù)報表中，與之相關(guān)的計價調(diào)整是否已恰當(dāng)記錄；確定應(yīng)付職工薪酬是否已按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定在財務(wù)報表中作出恰當(dāng)列報。二、應(yīng)付職工薪酬的實質(zhì)性程序（一）獲取或編制應(yīng)付職工薪酬明細(xì)表，復(fù)核加計是否正確，并與報表數(shù)、總賬數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)核對是否相符。（二）實施實質(zhì)性分析程序：1、針對已識別需要運用分析程序的有關(guān)項目，并基于對被審計單位及其環(huán)境的了解，通過進(jìn)行以下比較，同時考慮有關(guān)數(shù)據(jù)間關(guān)系的影響，以建立有關(guān)數(shù)據(jù)的期望值：人工數(shù)變動；工資費用總額變動等。2、確定可接受的差異額；3、將實際的情況與期望值相比較，識別需要進(jìn)一步調(diào)查的差異；4、如果其差額超過可接受的差異額，調(diào)查并獲取充分的解釋和恰當(dāng)?shù)淖糇C審計證據(jù)（如通過檢查相關(guān)的憑證）；5、評估分析程序的測試結(jié)果。（三）檢查工資、獎金、津貼和補(bǔ)貼1、計提是否正確，依據(jù)是否充分，將執(zhí)行的工資標(biāo)準(zhǔn)與有關(guān)規(guī)定核對，并對工資總額進(jìn)行測試；被審計單位如果實行工效掛鉤的，應(yīng)取得有關(guān)主管部門確認(rèn)的效益工資發(fā)放額認(rèn)定證明，結(jié)合有關(guān)合同文件和實際完成的指標(biāo)，檢查其計提額是否正確，是否應(yīng)作納稅調(diào)整；2、檢查分配方法與上年是否一致，除因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補(bǔ)償直接計入管理費用外，被審計單位是否根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對象，分別下列情況進(jìn)行處理：（1）生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)——生產(chǎn)成本或勞務(wù)成本（2）在建工程或構(gòu)建無形資產(chǎn)——固定資產(chǎn)或在建工程、無形資產(chǎn)3、檢查發(fā)放金額是否正確，代扣的款項及其金額是否正確；4、檢查是否存在屬于拖欠性質(zhì)的職工薪酬，并了解拖欠的原因。（四）檢查社會保險費（包括醫(yī)療、養(yǎng)老、失業(yè)、工傷、生育保險費）、住房公積金、工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費等計提(分配)和支付(或使用)的會計處理是否正確，依據(jù)是否充分。 （五）檢查辭退福利項目（P358）（六）檢查非貨幣性福利（P358）（七）檢查以現(xiàn)金與職工結(jié)算的股份支付（P359）（八）檢查應(yīng)付職工薪酬的期后付款情況，并關(guān)注在資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報表批準(zhǔn)報出日之間，是否有確鑿證據(jù)表明需要調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日原確認(rèn)的應(yīng)付職工薪酬事項。 20×2年1月1日，A公司向其100名管理人員每人授予100份股票期權(quán)：第一年年末的可行權(quán)條件為企業(yè)凈利潤增長率達(dá)到20%；第二年年末的可行權(quán)條件為企業(yè)凈利潤兩年平均增長15%；第三年年末的可行權(quán)條件為企業(yè)凈利潤三年平均增長10%。每份期權(quán)在20×2年1月1日的公允價值為24元。

20×2年12月31日，公司凈利潤增長了18%，同時有8名管理人員離開，公司預(yù)計20×3年將以同樣速度增長，即20×2~20×3年兩年凈利潤平均增長率達(dá)到18%，因此預(yù)計將于20×3年12月31日將可行權(quán)。另外，預(yù)計第二年又將有8名管理人員離開企業(yè)。20×3年12月31日，企業(yè)凈利潤僅增長了10%，但公司預(yù)計20×2～20×4年三年凈利潤平均增長率可達(dá)到12%，因此，預(yù)計20×4年12月31日將可行權(quán)。另外，實際有10名管理人員離開，預(yù)計第三年將有12名管理人員離開企業(yè)。

20×4年12月31日，企業(yè)凈利潤增長了8%，三年平均增長率為12%，滿足了可行權(quán)條件（即三年凈利潤平均增長率達(dá)到10%）。當(dāng)年有8名管理人員離開。年份計算當(dāng)期費用累計費用20×2（100-8-8）×100×24×1/210080010080020×3（100-8-10-12）×100×24×2/3-1008001120011200020×4（100-8-10-8）×100×24-11200065600177600【例】A公司為一上市公司。20×2年1月l日，公司向其200名管理人員每人授予100股股票期權(quán)，這些職員從20×2年1月l日起在該公司連續(xù)服務(wù)3年，即可以4元每股購買100股A公司股票，從而獲益。公司估計該期權(quán)在授予日的公允價值為15元。第一年有20名職員離開A公司，A公司估計三年中離開的職員的比例將達(dá)到20%；第二年又有10名職員離開公司，公司將估計的職員離開比例修正為15%；第三年又有15名職員離開。（1）20×2年1月1日

授予日不做處理。（2）20×2年12月31日借：管理費用80000〔200×100×（1-20%）×15×1/3〕

貸：資本公積——其他資本公積80000

（3）20×3年12月31日

借：管理費用90000〔200×100×（1-15%）×15×2/3-80000〕

貸：資本公積——其他資本公積90000

（4）20×4年12月31日借：管理費用62500（155×100×15-80000-90000）

貸：資本公積——其他資本公積62500（5）假設(shè)全部155名職員都在20×5年12月31日行權(quán)，A公司股份面值為1元借：銀行存款62000（155×100×4）

資本公積——其他資本公積232500（80000+90000+62500）

貸：股本15500（155×100×1）

資本公積——資本溢價279000

（九）檢查應(yīng)付職工薪酬是否已按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定在財務(wù)報表中作出恰當(dāng)?shù)牧袌螅?1)應(yīng)當(dāng)支付給職工的工資、獎金、津貼和補(bǔ)貼，及其期末應(yīng)付未付金額；(2)應(yīng)當(dāng)為職工繳納的醫(yī)療、養(yǎng)老、失業(yè)、工傷和生育等社會保險費，及其期末應(yīng)付未付金額；(3)應(yīng)當(dāng)為職工繳存的住房公積金，及其期末應(yīng)付未付金額；(4)為職工提供的非貨幣性福利，及其計算依據(jù)；(5)應(yīng)當(dāng)支付的因解除勞動關(guān)系給予的補(bǔ)償，及其期末應(yīng)付未付金額；(6)其他職工薪酬。第五節(jié)營業(yè)成本審計一、審計目標(biāo)審計目標(biāo)財務(wù)報表認(rèn)定發(fā)生完整性計價和分?jǐn)偨刂狗诸惲袌驛．利潤表中記錄的營業(yè)成本已發(fā)生，且與被審計單位有關(guān)?！藼．所有應(yīng)當(dāng)記錄的營業(yè)成本均已記錄?！藽．與營業(yè)成本有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)已恰當(dāng)記錄?！藾．營業(yè)成本已記錄于正確的會計期間?！蘀．營業(yè)成本已記錄于恰當(dāng)?shù)馁~戶?！蘁．營業(yè)成本已按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定在財務(wù)報表中作出恰當(dāng)?shù)牧袌??！潭?、營業(yè)成本的審計程序（一）主營業(yè)務(wù)成本的實質(zhì)性程序?qū)徲嬆繕?biāo)可供選擇的審計程序C1、獲取或編制主營業(yè)務(wù)成本明細(xì)表，復(fù)核加計是否正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)核對是否相符，結(jié)合其他業(yè)務(wù)成本科目與營業(yè)成本報表數(shù)核對是否相符。ABC2、檢查主營業(yè)務(wù)成本的內(nèi)容和計算方法是否符合會計準(zhǔn)則規(guī)定，前后期是否一致。ABC3、復(fù)核主營業(yè)務(wù)成本明細(xì)表的正確性，編制生產(chǎn)成本與主營業(yè)務(wù)成本倒軋表，并與相關(guān)科目交叉索引。（P360）ABC4、實質(zhì)性分析程序(1)針對已識別需要運用分析程序的有關(guān)項目，注冊會計師基于對被審計單位及其環(huán)境的了解，通過進(jìn)行以下比較，并考慮有關(guān)數(shù)據(jù)間關(guān)系的影響，以建立注冊會計師有關(guān)數(shù)據(jù)的期望值：1)比較當(dāng)年度與以前年度不同品種產(chǎn)品的主營業(yè)務(wù)成本和毛利率，并查明異常情況的原因；2)比較當(dāng)年度與以前年度各月主營業(yè)務(wù)成本的波動趨勢，并查明異常情況的原因；3)比較被審計單位與同行業(yè)的毛利率，并查明異常情況的原因；4)比較當(dāng)年度及以前年度主要產(chǎn)品的單位產(chǎn)品成本，并查明異常情況的原因。(2)確定可接受的差異額；(3)將實際的情況與期望值相比較，識別需要進(jìn)一步調(diào)查的差異；(4)如果其差額超過可接受的差異額，調(diào)查并獲取充分的解釋和恰當(dāng)?shù)淖糇C審計證據(jù)。（例如：通過檢查相關(guān)的憑證）；(5)評估分析程序的測試結(jié)果。AB5、抽查若干月主營業(yè)務(wù)成本結(jié)轉(zhuǎn)明細(xì)清單，比較計入主營業(yè)務(wù)成本的品種、規(guī)格、數(shù)量和主營業(yè)務(wù)收入的口徑是否一致，是否符合配比原則。ABCDE6、針對主營業(yè)務(wù)成本中重大調(diào)整事項(如銷售退回)、非常規(guī)項目，檢查相關(guān)原始憑證，評價真實性和合理性，檢查其會計處理是否正確。C7、在采用計劃成本、定額成本、標(biāo)準(zhǔn)成本或售價核算存貨的條件下，應(yīng)檢查產(chǎn)品成本差異或商品進(jìn)銷差價的計算、分配和會計處理是否正確。AB8、結(jié)合期間費用的審計，判斷被審計單位是否通過將應(yīng)計入生產(chǎn)成本的支出計入期間費用，或?qū)?yīng)計入期間費用的支出計入生產(chǎn)成本等手段調(diào)節(jié)生產(chǎn)成本，從而調(diào)節(jié)主營業(yè)務(wù)成本。F9、檢查營業(yè)成本是否已按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定在財務(wù)報表中作出恰當(dāng)列報。（二）其他業(yè)務(wù)成本的實質(zhì)性程序1、獲取或編制其他業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)成本明細(xì)表，復(fù)核加計正確，與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計數(shù)核對相符；并注意其他業(yè)務(wù)成本是否有相應(yīng)的收入。2、與上期其他業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)成本比較，檢查是否有重大波動，如有，應(yīng)查明原因。3、檢查其他業(yè)務(wù)成本內(nèi)容是否真實，計算是否正確，配比是否恰當(dāng)，并擇要抽查原始憑證予以核實。4、對異常項目，應(yīng)追查入賬依據(jù)及有關(guān)法律文件是否充分。5、確定其他業(yè)務(wù)成本的披露是否恰當(dāng)。第六節(jié)其他相關(guān)賬戶審計一、材料采購或在途物資的實質(zhì)性程序1、獲取或編制材料采購(在途物資)明細(xì)表，復(fù)核加計正確，與總賬數(shù)、明細(xì)賬合計數(shù)核對相符。2、檢查期末材料采購(在途物資)，核對有關(guān)憑證。對大額材料采購(在途物資)，追查至相關(guān)的購貨合同及購貨發(fā)票，復(fù)核采購成本的正確性，并抽查期后入庫情況。必要時發(fā)函詢證。3、查閱資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的材料采購(在途物資)增減變動的有關(guān)賬簿記錄和收料報告單等資料，檢查有無跨期現(xiàn)象。如有，則應(yīng)做出記錄，必要時提出調(diào)整建議。4、對采用計劃成本核算的，審核材料采購項目有關(guān)材料成本差異發(fā)生額的計算和處理是否正確。5、審核有無長期掛賬的材料采購(在途物資)，如有，應(yīng)查明原因，必要時提出調(diào)整建議。6、確定材料采購(在途物資)的披露是否恰當(dāng)。二、原材料的實質(zhì)性程序1、獲取或編制原材料明細(xì)表，復(fù)核加計正確，并與總賬數(shù)、明細(xì)賬合計數(shù)核對相符；同時抽查明細(xì)賬與倉庫臺賬、卡片記錄。檢查是否核對相符。2、執(zhí)行實質(zhì)性分析程序：(1)編制本期主要原材料增減變動表，分析其變動規(guī)律，并與上期比較，如果存在差異，分析原因。(2)將主要原材料的本期各月間及上期的單位成本進(jìn)行比較，分析其波動原因，對異常項目進(jìn)行調(diào)查并予以記錄。3、執(zhí)行存貨監(jiān)盤程序——明細(xì)賬與盤點報告相互檢查。4、檢查原材料的入賬基礎(chǔ)和計價方法是否正確，前后期是否一致；自原材料明細(xì)表中選取適量品種：(1)在以實際成本計價時，將其單位成本與購貨發(fā)票核對。(2)在以計劃成本計價時，將其單位成本與被審計單位制定的計劃成本核對，同時關(guān)注被審計單位計劃成本制定的合理性。5、對于通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、企業(yè)合并以及接受捐贈等取得的原材料，檢查其入賬的有關(guān)依據(jù)是否真實、完備，入賬價值和會計處理是否符合相關(guān)規(guī)定。6、檢查投資者投入的原材料是否按照投資合同或協(xié)議約定的價值入賬。并檢查約定的價值是否公允，交接手續(xù)是否齊全。7、檢查與關(guān)聯(lián)方的購銷業(yè)務(wù)是否正常，關(guān)注交易價格、交易金額的真實性及合理性。8、了解被審計單位原材料發(fā)出的計價方法，前后期是否一致，并抽取主要材料復(fù)核其計算是否正確；對于不能替代使用的原材料，以及為特定項目專門購入或制造的原材料，檢查是否采用個別計價法確定發(fā)出成本；若原材料以計劃成本計價，還應(yīng)檢查材料成本差異的發(fā)生和結(jié)轉(zhuǎn)的金額是否正確。9、結(jié)合期末市場采購價，分析主要原材料期末結(jié)存單價是否合理。10、編制本期發(fā)出材料匯總表，與相關(guān)科目勾稽核對，并抽查復(fù)核月度發(fā)出材料匯總表的正確性。11、審核有無長期掛賬的原材料，如有，應(yīng)查明原因，必要時提出調(diào)整建議。12、查閱資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的原材料增減變動記錄和原始憑證，檢查有無跨期現(xiàn)象，如有，則應(yīng)做出記錄，必要時提出調(diào)整建議。13、結(jié)合原材料的盤點，檢查期末有無料到單未到情況，如有，應(yīng)查明是否已暫估入賬，其暫估價是否合理。14、結(jié)合長、短期借款等項目，了解是否有用于債務(wù)擔(dān)保的原材料，如有，則應(yīng)取證并作出相應(yīng)的記錄，同時提請被審計單位作恰當(dāng)披露。15、確定原材料的披露是否恰當(dāng)。三、材料成本差異的實質(zhì)性程序1、獲取或編制材料成本差異明細(xì)表，復(fù)核加計正確，并與總賬數(shù)、明細(xì)賬合計數(shù)核對相符。2、對本期內(nèi)各月的材料成本差異率實施實質(zhì)性分析程序，并與上期進(jìn)行比較，檢查是否存在異常波動。計算方法是否前后期一致，是否存在調(diào)節(jié)成本的現(xiàn)象。3、結(jié)合以計劃成本計價的原材料、包裝物等的入賬基礎(chǔ)測試，檢查材料成本差異的發(fā)生額是否正確。4、抽查若干月發(fā)出材料匯總表，檢查材料成本差異是否按月分?jǐn)?，使用的差異率是否為?dāng)月實際差異率，差異的分配是否正確，分配方法前后期是否一致。5、確定材料成本差異的披露是否恰當(dāng)。四、庫存商品的的實質(zhì)性程序1、獲取或編制庫存商品明細(xì)表，復(fù)核加計正確，并與總賬數(shù)、明細(xì)賬合計數(shù)核對相符；同時抽查明細(xì)賬與倉庫臺帳、卡片記錄，檢查是否相符。2、執(zhí)行實質(zhì)性分析程序（1）編制本期庫存商品增減變動表，分析其變動規(guī)律，并與上期比較，如果存在差異，分析原因。(2)將主要庫存商品的本期各月間及上期的單位成本進(jìn)行比較，分析其波動原因，對異常項目進(jìn)行調(diào)查并予以記錄。3、執(zhí)行存貨監(jiān)盤程序——明細(xì)賬與盤點記錄核對。4、檢查庫存商品的入賬基礎(chǔ)和計價方法是否正確，前后期是否一致；自庫存商品明細(xì)表中選取適量品種。(1)在以實際成本計價時，將其單位成本與成本計算單或購貨發(fā)票核對。(2)在以計劃成本計價肘，將其單位成本與被審計單位制定的計劃成本核對，同時關(guān)注被審計單位計劃成本制定的合理性。(3)對于通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、企業(yè)合并以及接受捐贈取得的庫存商品，檢查其入賬的有關(guān)依據(jù)是否真實、完備，入賬價值和會計處理是否符合相關(guān)規(guī)定。5、檢查投資者投入的庫存商品是否按照投資合同或協(xié)議約定的價值入賬并同時檢查約定的價值是否公允，交接手續(xù)是否齊全。6、檢查與關(guān)聯(lián)方的商品購銷交易是否正常，關(guān)注交易價格、交易金額的真實性與合理性。7、抽查庫存商品入庫單，核對庫存商品的品種、數(shù)量與入賬記錄是否一致；檢查產(chǎn)成品入庫的實際成本是否與“生產(chǎn)成本”科目的結(jié)轉(zhuǎn)額相符。8、了解被審計單位庫存商品發(fā)出計價方法，并抽取主要庫存商品檢查其計算是否正確；對于不能替代使用的庫存商品，以及為特定項目專門制造的庫存商品，檢查是否采用個別計價法確定發(fā)出成本；若庫存商品以計劃成本計價，還應(yīng)檢查產(chǎn)品成本差異的發(fā)生和結(jié)轉(zhuǎn)金額是否正確。9、編制本期庫存商品發(fā)出匯總表，與相關(guān)科目勾稽核對，并抽查復(fù)核月度庫存商品發(fā)出匯總表的正確性。10、審閱庫存商品明細(xì)賬，檢查有無長期掛賬的庫存商品，如有，應(yīng)查明原因，必要時提出適當(dāng)處理建議。11、查閱資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的庫存商品增減變動記錄和原始憑證，將其與庫存商品明細(xì)賬進(jìn)行核對，檢查有無跨期現(xiàn)象，如有，則應(yīng)做出記錄，必要時作調(diào)整。12、結(jié)合外購庫存商品的盤點，檢查期末有無貨到單未到的情況，如有應(yīng)查明是否已暫估入賬，暫估價是否合理。13、結(jié)合長、短期借款等項目，了解是否有用于債務(wù)擔(dān)保的庫存商品，如有，應(yīng)取證并作相應(yīng)記錄，同時提請被審計單位作恰當(dāng)披露。14、確定庫存商品的披露是否恰當(dāng)。五、發(fā)出商品的實質(zhì)性程序1、獲取或編制發(fā)出商品明細(xì)表，復(fù)核加計正確，并與總賬數(shù)、明細(xì)賬合計數(shù)核對。2、執(zhí)行實質(zhì)性分析程序(1)編制本期發(fā)出商品增減變動表，分析其變動規(guī)律。并與上期比較，如果存在差異應(yīng)分析原因。(2)對主要發(fā)出商品本期各月間及上期的單位成本進(jìn)行比較，分析其波動原因，對異常項目進(jìn)行調(diào)查并予以記錄。3、了解被審計單位對發(fā)出商品的結(jié)轉(zhuǎn)的計價方法，并抽取主要發(fā)出商品檢查其計算足否正確；若發(fā)出商品以計劃成本計價，還應(yīng)檢查產(chǎn)品成本差異發(fā)生和結(jié)轉(zhuǎn)金額是否正確。4、編制本期發(fā)出商品發(fā)出匯總表，與相關(guān)科目勾稽核對，并抽查復(fù)核月度發(fā)出商品匯總表的正確性。5、必要時，對發(fā)出商品的期末余額應(yīng)函詢核實。6、檢查發(fā)出商品退回的會計處理是否正確。7、查閱資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的發(fā)出商品增減變動記錄和原始憑證，檢查有無跨期現(xiàn)象。如有，應(yīng)做出記錄，必要時作調(diào)整。8、審核有無長期掛賬的發(fā)出商品，如有，應(yīng)查明原因，必要時提出調(diào)整建議。9、確定發(fā)出商品的披露是否恰當(dāng)。六、商品進(jìn)銷差價的實質(zhì)性程序1、獲取或編制商品進(jìn)銷差價明細(xì)表，復(fù)核加計正確，并與總賬數(shù)、明細(xì)賬合計數(shù)核對相符。2、對本期內(nèi)各月間的商品進(jìn)銷差價率進(jìn)行分析性復(fù)核，檢查是否存在異常波動，計算方法前后期是否一致，是否存在調(diào)節(jié)成本的現(xiàn)象。3、結(jié)合以售價核算的庫存商品入賬基礎(chǔ)的測試，檢查商品進(jìn)銷差價的發(fā)生額是否正確。4、抽查月度商品發(fā)出匯總表，檢查商品進(jìn)銷差價是否按月分?jǐn)?，使用的差價率是否系當(dāng)月實際差價率，并注意分配方法前后期是否一致。5、檢查庫存商品發(fā)生盈余或損失時，商品進(jìn)銷差價及增值稅進(jìn)項稅的會計處理方法是否正確。6、檢查被審計單位是否在年度終了對商品進(jìn)銷差價進(jìn)行核實調(diào)整。7、確定商品進(jìn)銷差價的披露是否恰當(dāng)。商品進(jìn)銷差價的主要賬務(wù)處理

（1）企業(yè)購入、加工收回以及銷售退回等增加的庫存商品，按商品售價，借記“庫存商品”科目，按商品進(jìn)價，貸記“銀行存款”、“委托加工物資”等科目，按售價與進(jìn)價之間的差額，貸記“商品進(jìn)銷差價”科目?！纠?007年8月4日，企業(yè)購入商品一批，進(jìn)價為70000元（不含增值稅），銷售價為100000元，增值稅稅率為17%，貨款已支付，商品已驗收入庫，該企業(yè)采用售價核算庫存商品，則賬務(wù)處理為：借：庫存商品

100000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）11900貸：銀行存款

81900商品進(jìn)銷差價

30000【例】A公司采用售價進(jìn)行日常核算。2007年5月3日，公司采用托收承付方式銷售商品一批給乙公司，開具的增值稅專用發(fā)票注明的貨款為1200000元，稅額204000元，貨已發(fā)出，該批貨物成本為1000000元。假設(shè)下月該批貨物因質(zhì)量不符合要求，被全部退回。則應(yīng)作會計處理如下：

①產(chǎn)品銷售時：借：應(yīng)收賬款——乙公司

1404000貸：主營業(yè)務(wù)收入

1200000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）204000借：主營業(yè)務(wù)成本

1000000商品進(jìn)銷差價

200000貸：庫存商品

1200000②發(fā)生退回時：借：主營業(yè)務(wù)收入

1200000應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值