第九講 資產(chǎn)減值會計(jì)x

第九講資產(chǎn)減值會計(jì)討論問題：一、資產(chǎn)減值會計(jì)的理論基礎(chǔ)？二、資產(chǎn)減值的本質(zhì)，資產(chǎn)減值與資產(chǎn)損耗、折舊的關(guān)系？三、資產(chǎn)減值會計(jì)的國際比較（主要與國際會計(jì)準(zhǔn)則36號、FASB的144號和142號）？四、上市公司資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的執(zhí)行情況分析？五、執(zhí)行過程中存在的問題及對策？學(xué)習(xí)要點(diǎn)一、資產(chǎn)減值會計(jì)的理論基礎(chǔ)——資產(chǎn)為什么減值？二、資產(chǎn)減值會計(jì)的歷史演變?nèi)H會計(jì)準(zhǔn)則第36號——資產(chǎn)減值（IAS36）四、資產(chǎn)減值會計(jì)的國際比較五、我國上市公司資產(chǎn)減值準(zhǔn)則執(zhí)行情況分析六、我國資產(chǎn)減值準(zhǔn)則存在問題與對策建議

一、資產(chǎn)減值會計(jì)的理論依據(jù)——資產(chǎn)為什么減值？

（一）資產(chǎn)的含義（二）資產(chǎn)減值的含義（三）資產(chǎn)減值的理論基礎(chǔ)（一）資產(chǎn)的含義

對資產(chǎn)定義的深入分析將有助于正確理解和掌握資產(chǎn)減值。

資產(chǎn)是財(cái)務(wù)會計(jì)中爭議最大的概念之一。目前會計(jì)界關(guān)于資產(chǎn)定義的幾種主要觀點(diǎn)：1.未消逝成本觀2.借方余額觀3.經(jīng)濟(jì)資源觀4.未來經(jīng)濟(jì)利益觀1.未消逝成本觀

未消逝成本觀是對資產(chǎn)性質(zhì)的早期描述。1929年，美國著名會計(jì)學(xué)家約翰·B·坎寧就開始試圖對資產(chǎn)做出全面定義，他在《會計(jì)經(jīng)濟(jì)學(xué)》中指出:“資產(chǎn)是指任何貨幣形態(tài)的未來服務(wù)或任何可轉(zhuǎn)換為貨幣的未來服務(wù)(對于那些由合同而明確的未來服務(wù)而言，要扣除合同雙方都未履行的部分)，它對某人或某批人的受益權(quán)具有合法保障，并且這種服務(wù)只有對某人或某批人有用才稱其為資產(chǎn)?！笨矊帉Y產(chǎn)的定義代表了早期的“未消逝成本觀”，以歷史成本會計(jì)為基點(diǎn)，著重從會計(jì)計(jì)量的角度來定義資產(chǎn)，將未耗用的成本視為資產(chǎn)。但是，坎寧并沒有將對資產(chǎn)的界定與其他會計(jì)要素聯(lián)系起來，更不用說將資產(chǎn)要素作為其他要素的基礎(chǔ)來討論了。美國著名會計(jì)學(xué)家佩頓和利特爾頓在《公司會計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》(1940)中明確提出了未消逝成本觀。他們認(rèn)為：“……成本可以分為兩部分，其中已經(jīng)消耗的成本為費(fèi)用，未耗用的成本為資產(chǎn)……”也就是說，他們認(rèn)為資產(chǎn)是營業(yè)或生產(chǎn)要素獲得以后尚未達(dá)到營業(yè)成本和費(fèi)用階段的那部分余額，是成本中未消逝的那部分余額。顯然，這種觀點(diǎn)同歷史成本會計(jì)模式是密不可分的。它著重從會計(jì)計(jì)量的角度來定義資產(chǎn)，強(qiáng)調(diào)了資產(chǎn)取得與生產(chǎn)耗費(fèi)之間的聯(lián)系。2.借方余額觀

資產(chǎn)定義的借方余額觀是由美國會計(jì)師協(xié)會(美國執(zhí)業(yè)會計(jì)師協(xié)會的前身)所屬的會計(jì)名詞委員會在其頒布的第1號《會計(jì)名詞》(1953)中提出來的。該公告認(rèn)為：“資產(chǎn)是由借方余額所體現(xiàn)的某種東西。這一借方余額是按照公認(rèn)會計(jì)原則或規(guī)則從結(jié)平的各賬戶中結(jié)轉(zhuǎn)過來的，前提是這一借方余額不是負(fù)值。作為資產(chǎn)，它代表的或者是一種財(cái)產(chǎn)權(quán)利，或者是所取得的價值，有的則是為取得財(cái)產(chǎn)權(quán)利或?yàn)閷砣〉秘?cái)產(chǎn)而發(fā)生的費(fèi)用支出”。這一認(rèn)識的基本特征是將資產(chǎn)視為借方余額的體現(xiàn)物。據(jù)此，不僅借方余額所體現(xiàn)的應(yīng)收賬款、存貨、設(shè)備、廠房等要確認(rèn)為資產(chǎn)，而且由借方余額所體現(xiàn)的遞延費(fèi)用等項(xiàng)目也可以確認(rèn)為資產(chǎn)。這種觀點(diǎn)只是從會計(jì)結(jié)賬技術(shù)的角度來理解資產(chǎn)，沒有從根本上揭示資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。這也反映了當(dāng)時會計(jì)界的部分觀點(diǎn)：過分強(qiáng)調(diào)會計(jì)原則的重要性，并借助會計(jì)原則來界定會計(jì)要素。3.經(jīng)濟(jì)資源觀經(jīng)濟(jì)資源觀是關(guān)于資產(chǎn)定義的頗具影響的一種觀點(diǎn)。1957年，美國會計(jì)學(xué)會發(fā)表的《公司財(cái)務(wù)報(bào)表所依持的會計(jì)和報(bào)表準(zhǔn)則》中明確指出：“資產(chǎn)是一個特定會計(jì)主體從事經(jīng)營所需的經(jīng)濟(jì)資源，是可以用于或有益于未來經(jīng)營的服務(wù)潛能總量”。對資產(chǎn)的這一認(rèn)識，第一次明確地將資產(chǎn)與經(jīng)濟(jì)資源相聯(lián)系，雖然它并未正面提到無形資產(chǎn)的內(nèi)容，但這一定義至少可能將無形資產(chǎn)包納其中。另外，它也明確了資產(chǎn)與特定會計(jì)主體之間的關(guān)系，即特定會計(jì)主體能夠借助資產(chǎn)業(yè)從事未來經(jīng)營。1970年，美國會計(jì)準(zhǔn)則委員會在其發(fā)布的第4號公告中提出了一個資產(chǎn)定義：“資產(chǎn)是按照公認(rèn)會計(jì)原則確認(rèn)和計(jì)量的企業(yè)經(jīng)濟(jì)資源，資產(chǎn)也包括某些雖不是資源但按照公認(rèn)會計(jì)原則確認(rèn)和計(jì)量的遞延費(fèi)用”。這一定義雖然明確指出資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)是經(jīng)濟(jì)資源，接受了“經(jīng)濟(jì)資源”這一新認(rèn)識，但它卻認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)資源應(yīng)否視為資產(chǎn)，取決于公認(rèn)會計(jì)原則的確認(rèn)和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，這就把資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)與資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量之間的主從關(guān)系顛倒了。4.未來經(jīng)濟(jì)利益觀目前比較流行的資產(chǎn)定義體現(xiàn)了未來經(jīng)濟(jì)利益觀的觀點(diǎn)。1962年，穆尼茨與斯普勞斯在《會計(jì)研究論叢》第3號——《企業(yè)普遍適用的會計(jì)準(zhǔn)則》這一文獻(xiàn)中明確提出：“資產(chǎn)是預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益，這種經(jīng)濟(jì)利益已經(jīng)由企業(yè)通過現(xiàn)在或過去的交易獲得?！爆F(xiàn)在的美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會在《財(cái)務(wù)會計(jì)概念公告》第6號中提出：“資產(chǎn)是可能的未來經(jīng)濟(jì)利益，它是特定個體從已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)中所取得或加以控制的。”未來經(jīng)濟(jì)利益觀認(rèn)為，資產(chǎn)的本質(zhì)在于它蘊(yùn)藏著未來的經(jīng)濟(jì)利益。它動態(tài)地研究資產(chǎn)的特性，從資產(chǎn)在企業(yè)經(jīng)營中發(fā)揮的功能上去考察資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)。因此，對資產(chǎn)的確認(rèn)或判斷不能看它的取得是否支付了代價，而要看它是否蘊(yùn)藏著未來的經(jīng)濟(jì)利益。在現(xiàn)實(shí)中，雖然成本是資產(chǎn)取得的重要證據(jù)之一，而且成本還是資產(chǎn)計(jì)量的重要屬性，但是，成本的發(fā)生并不一定導(dǎo)致未來的經(jīng)濟(jì)利益，而未來經(jīng)濟(jì)利益的增加也并不必然會發(fā)生成本，例如，業(yè)主投資、接受捐贈等。所以，未消逝成本觀將未耗用的成本看成是資產(chǎn)，視資產(chǎn)為成本的組成部分，是不切實(shí)際的。而經(jīng)濟(jì)資源觀強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)資源屬性，把一些不是經(jīng)濟(jì)資源但有助于實(shí)現(xiàn)未來經(jīng)濟(jì)利益的或減少未來經(jīng)濟(jì)損失的項(xiàng)目如某些備抵項(xiàng)目排斥除在資產(chǎn)之外。未來經(jīng)濟(jì)利益觀則將這些項(xiàng)目合乎情理地包括在資產(chǎn)之中。因此，我們說未來經(jīng)濟(jì)利益相對于其他觀點(diǎn)來說更加全面、合理。財(cái)務(wù)會計(jì)中資產(chǎn)的一般學(xué)術(shù)定義:資產(chǎn)指預(yù)計(jì)有助于生產(chǎn)未來現(xiàn)金流入或減少未來現(xiàn)金流出的經(jīng)濟(jì)資源.在2006財(cái)政部頒布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中采用未來經(jīng)濟(jì)利益觀對資產(chǎn)進(jìn)行了重新定義:“資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的，由企業(yè)擁有或控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源”?！镀髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號—資產(chǎn)減值準(zhǔn)則》中資產(chǎn)的定義又得到了充實(shí)，即“本準(zhǔn)則中的資產(chǎn)，除了特別規(guī)定外，包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組。資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。”資產(chǎn)組的概念相當(dāng)于國際會計(jì)準(zhǔn)則的現(xiàn)金產(chǎn)出單元，在單項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備難以確定時，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)組合確定資產(chǎn)減值。這一定義為資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計(jì)量和披露奠定了基礎(chǔ)。（二）資產(chǎn)減值的含義

1.資產(chǎn)減值的實(shí)質(zhì)2.資產(chǎn)減值與資產(chǎn)損耗的關(guān)系3.資產(chǎn)減值與折舊的關(guān)系1.資產(chǎn)減值的實(shí)質(zhì)——資產(chǎn)的本質(zhì)要求資產(chǎn)減值實(shí)質(zhì)上是資產(chǎn)即時預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益低于其賬面成本。引起減值的原因主要表現(xiàn)為兩個方面，社會原因和企業(yè)內(nèi)部原因。社會原因主要是指：1.社會勞動生產(chǎn)率的提高，生產(chǎn)同樣產(chǎn)品的社會必要勞動時間降低，使資產(chǎn)的重置成本降低；2.新技術(shù)、新發(fā)明的涌現(xiàn)和應(yīng)用，使原有資產(chǎn)面臨被淘汰的危險；3.社會經(jīng)濟(jì)條件的變化，比如匯率下降造成進(jìn)口設(shè)備、原材料的貶值；4.由于債務(wù)人的破產(chǎn)或其他原因等而使債務(wù)無法清償。企業(yè)內(nèi)部原因主要有：1.因使用或操作不當(dāng)而造成資產(chǎn)的提前報(bào)廢；2.企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績已經(jīng)或?qū)⑦_(dá)不到預(yù)期水平；3.因環(huán)保等問題而導(dǎo)致資產(chǎn)被限期停用。上述原因都會導(dǎo)致資產(chǎn)的可收回價值低于賬面價值。為了公允地反映企業(yè)資產(chǎn)的真實(shí)狀況，就有必要確認(rèn)資產(chǎn)減值，調(diào)減資產(chǎn)的賬面價值，于是就出現(xiàn)了資產(chǎn)減值會計(jì)。2.資產(chǎn)減值與資產(chǎn)損耗的關(guān)系資產(chǎn)減值同資產(chǎn)的損耗雖然都表現(xiàn)為資產(chǎn)自身價值的減少，但不同的是:在補(bǔ)償對象上，資產(chǎn)的損耗往往是因?yàn)樯a(chǎn)產(chǎn)品而使其價值轉(zhuǎn)移到其所生產(chǎn)的產(chǎn)品上，并通過銷售該產(chǎn)品得到補(bǔ)償；而資產(chǎn)減值往往是因?yàn)橥獠恳蛩氐淖兓騼?nèi)部使用方式或范圍的改變而使其價值降低。由于其不能直接從產(chǎn)品銷售中得到補(bǔ)償，因而只能通過企業(yè)的所有者權(quán)益予以補(bǔ)償。資產(chǎn)減值往往是無形的，而資產(chǎn)損耗往往是有形的，有時也表現(xiàn)為無形的，但這種無形的損耗實(shí)際上就是資產(chǎn)減值的一種變現(xiàn)。3.資產(chǎn)減值與折舊的關(guān)系折舊表示的固定資產(chǎn)價值的減損，主要是由于固定資產(chǎn)參與生產(chǎn)經(jīng)營活動而形成的價值轉(zhuǎn)移，它可以從商品銷售中得到補(bǔ)償。因此，這就是對己有成本或價值的一種分配。資產(chǎn)減值是一種資產(chǎn)的評價方法，是從“資產(chǎn)是預(yù)期的未來的經(jīng)濟(jì)利益”的角度出發(fā)，對可收回金額與賬面價值進(jìn)行定期的比較。固定資產(chǎn)減值所表示的價值減損，主要是由于企業(yè)內(nèi)部環(huán)境或外部環(huán)境的變化引起的，與生產(chǎn)經(jīng)營的關(guān)系不大。在某種意義上講，固定資產(chǎn)減值是對折舊所分配的成本或價值的一種再確認(rèn)。折舊后的資產(chǎn)賬面價值是資產(chǎn)減值所要計(jì)量的對象，而資產(chǎn)減值計(jì)量的結(jié)果將是新一輪折舊的基礎(chǔ)。所以，折舊和資產(chǎn)減值的根本區(qū)別在于折舊是一個成本或價值分配過程，資產(chǎn)減值是一個價值估量過程。（三）資產(chǎn)減值會計(jì)的理論基礎(chǔ)1.基于會計(jì)目標(biāo)理論2.基于會計(jì)計(jì)量理論

3.基于資產(chǎn)評估理論

4.基于謹(jǐn)慎性原則

1.基于會計(jì)目標(biāo)理論關(guān)于會計(jì)目標(biāo)，目前學(xué)術(shù)界己形成了兩大不同的學(xué)派。即:受托責(zé)任學(xué)派和決策有用學(xué)派。受托責(zé)任學(xué)派認(rèn)為財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)是反映受托者的受托責(zé)任及其履行情況，是從信息提供者的角度出發(fā)，要求會計(jì)信息必須具有可驗(yàn)證性，也就是強(qiáng)調(diào)會計(jì)信息的可靠性。因而對資產(chǎn)計(jì)量屬性的選擇主要采用歷史成本。決策有用學(xué)派認(rèn)為財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)是向信息使用者提供有助于經(jīng)濟(jì)決策的會計(jì)信息，是從信息使用者的角度出發(fā)，要求會計(jì)信息充分披露，也就是強(qiáng)調(diào)會計(jì)信息的相關(guān)性。因而對資產(chǎn)計(jì)量屬性的選擇是采用有別于歷史成本的多重計(jì)量屬性。目前，這一觀點(diǎn)己得到國際上普遍認(rèn)同。2.基于會計(jì)計(jì)量理論財(cái)務(wù)會計(jì)的一個核心問題是會計(jì)計(jì)量問題，而會計(jì)計(jì)量的關(guān)鍵是在于計(jì)量屬性的選擇問題。單純選擇歷史成本，可靠性強(qiáng)但不相關(guān);單純選擇公允價值，相關(guān)性好但可靠性差。會計(jì)作為一種商業(yè)語言，作為一種特殊的信息產(chǎn)品，信息提供者需要細(xì)心體察會計(jì)信息使用者的未來決策需求，從完整的時空觀來反映企業(yè)的資產(chǎn)價值狀況?；谶@種情況，需要選擇多種計(jì)量屬性。正如美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會(FASB)在第5輯財(cái)務(wù)會計(jì)概念公告中曾指出:“現(xiàn)行會計(jì)模式是一個以‘歷史變換價格’為主，同時采用多種計(jì)量屬性的模式?！逼渲杏?jì)量屬性主要有:歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價、可變現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值、可收回金額和公允價值。因而，我國資產(chǎn)減值會計(jì)也就應(yīng)運(yùn)而生，即:在堅(jiān)持傳統(tǒng)的歷史成本模式下，采用多種計(jì)量屬性對預(yù)計(jì)可能發(fā)生的資產(chǎn)減值予以確認(rèn)、計(jì)量等，以此來提高資產(chǎn)信息質(zhì)量。3.基于資產(chǎn)評估理論資產(chǎn)減值的經(jīng)濟(jì)學(xué)本質(zhì)是當(dāng)期對資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)利益評價低于原記賬時的評估。這種利益評價比較是建立在兩者數(shù)量比較的基礎(chǔ)之上的，而資產(chǎn)評估正是將資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)利益予以量化的行為。對企業(yè)資產(chǎn)進(jìn)行的價格評估行為，即資產(chǎn)評估，是對資產(chǎn)的價值重新評價的過程。它實(shí)際上是一種對資產(chǎn)的價格判斷，是對資產(chǎn)某一時點(diǎn)價格所進(jìn)行的估算。具體應(yīng)由評估機(jī)構(gòu)根據(jù)特定的目的，遵照公允的原則和標(biāo)準(zhǔn)、按第一章資產(chǎn)減值會計(jì)理論照法定的程序、運(yùn)用科學(xué)的方法、對資產(chǎn)的現(xiàn)實(shí)價格進(jìn)行評定和估算。通過資產(chǎn)評估可以評價企業(yè)的資產(chǎn)價值，繼而可根據(jù)不同時期與環(huán)境下的價值評估值判斷資產(chǎn)是否發(fā)生減值。4.基于謹(jǐn)慎性原則

謹(jǐn)慎性原則是會計(jì)的一個重要慣例，它要求會計(jì)報(bào)告者向信息使用者提供有關(guān)可能發(fā)生損失的信息。謹(jǐn)慎性原則又稱穩(wěn)健性原則，是指某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)有幾種會計(jì)方法可供選擇時，應(yīng)當(dāng)選用對業(yè)主產(chǎn)權(quán)產(chǎn)生樂觀影響最小的那種方法。對存在不確定性的會計(jì)業(yè)務(wù)持穩(wěn)健態(tài)度的目的是為了保證資產(chǎn)的安全完整，降低決策風(fēng)險及其帶來的損失。不確定性是穩(wěn)健性原則存在的前提。二、資產(chǎn)減值會計(jì)的歷史演變

（一）國外資產(chǎn)減值會計(jì)的發(fā)展（二）國內(nèi)資產(chǎn)減值會計(jì)的發(fā)展（一）國外資產(chǎn)減值會計(jì)的發(fā)展

資產(chǎn)減值會計(jì)思想最早產(chǎn)生于文藝復(fù)興時期的意大利，在當(dāng)時的商業(yè)會計(jì)事務(wù)中，人們已經(jīng)采用成本與市價孰低法對存貨進(jìn)行計(jì)價。十九世紀(jì)，存貨計(jì)價的穩(wěn)健思想廣泛傳播到歐洲大陸，德國在其公司法中確立了成本與市價孰低的原則，標(biāo)志著資產(chǎn)減值的會計(jì)思想得到了法律的認(rèn)可。但這些還不是真正意義上的資產(chǎn)減值會計(jì)，只是穩(wěn)健原則在會計(jì)中的應(yīng)用。進(jìn)入20世紀(jì)30年代以后，存貨以外的其他資產(chǎn)減值的會計(jì)問題，并開始從理論上對資產(chǎn)減值會計(jì)加以研究。1975年，美國FASB發(fā)布了《某些有價證券會計(jì)》，允許企業(yè)按成本與市價孰低法記賬，明確提出以永久性標(biāo)準(zhǔn)來確認(rèn)短期投資減值。這種確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)對以后資產(chǎn)減值確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的選擇有著深遠(yuǎn)的影響。20世紀(jì)70年代中期至80年代中期，由于美國經(jīng)濟(jì)衰退導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的不確定性和經(jīng)營風(fēng)險的大幅增加，F(xiàn)ASB于1975年出臺了SFASNo.5《或有事項(xiàng)會計(jì)》準(zhǔn)則，提出了或有損失可能性標(biāo)準(zhǔn)，承認(rèn)企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的不確定性和會計(jì)判斷的客觀必然性，成為可能性標(biāo)準(zhǔn)的先行者，極大地推動了資產(chǎn)減值會計(jì)的發(fā)展。資產(chǎn)減值規(guī)范推廣到了石油天然氣行業(yè)和保險行業(yè)等特殊行業(yè)的長期資產(chǎn)中，標(biāo)志著資本化資產(chǎn)因環(huán)境因素導(dǎo)致的減值已在特殊行業(yè)會計(jì)規(guī)范的表內(nèi)予以確認(rèn)。20世紀(jì)80年代后期，隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的日益復(fù)雜多變，人們對資產(chǎn)減值的認(rèn)識也逐步深入，逐漸從特殊行業(yè)轉(zhuǎn)向一般行業(yè)，各國會計(jì)準(zhǔn)則指定機(jī)構(gòu)開始對資產(chǎn)減值進(jìn)行研究。但由于缺乏相關(guān)規(guī)范，資產(chǎn)減值會計(jì)在各國實(shí)務(wù)中出現(xiàn)了很多問題，嚴(yán)重危及了會計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性，反過來也加速了減值會計(jì)準(zhǔn)則的制定進(jìn)程。20世紀(jì)90年代，企業(yè)面臨的風(fēng)險和不確定性進(jìn)一步加大，為適應(yīng)決策有用觀會計(jì)目標(biāo)的要求，反映企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績，各國相繼出臺了有關(guān)資產(chǎn)減值規(guī)范，全面推進(jìn)了資產(chǎn)減值會計(jì)的發(fā)展。債權(quán)人貸款及固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、商譽(yù)等資產(chǎn)減值會計(jì)準(zhǔn)則相繼出臺，影響著國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會和各國資產(chǎn)減值會計(jì)規(guī)范，使90年代成為資產(chǎn)減值會計(jì)全面推行的時代。1998年4月，在馬來西亞吉隆坡召開的國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會理事會會議第一章資產(chǎn)減值會計(jì)理論正式批準(zhǔn)了《國際會計(jì)準(zhǔn)則第36號——資產(chǎn)減值》(IAS36)，并于同年6月發(fā)布。IAS36的發(fā)布實(shí)施對于完善現(xiàn)行國際會計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)范資產(chǎn)減值的會計(jì)實(shí)務(wù)，提高會計(jì)信息的可比性，具有重要的意義。IAS36從內(nèi)容上看有以下幾個特點(diǎn):第一，系統(tǒng)規(guī)定資產(chǎn)減值損失的會計(jì)處理，體現(xiàn)了國際會計(jì)準(zhǔn)則理論和方法的一致性以及資產(chǎn)定義的內(nèi)在要求;第二，建立了現(xiàn)金產(chǎn)出單元和使用價值的概念，為分析資產(chǎn)的可收回金額奠定了基礎(chǔ)，解決了資產(chǎn)減值測試的操作性問題;第三，實(shí)現(xiàn)了資產(chǎn)重估和資產(chǎn)減值兩項(xiàng)會計(jì)政策的結(jié)合;第四，要求全面采用折現(xiàn)方法。IAS36所理解的資產(chǎn)減值是狹義上的資產(chǎn)減值，該準(zhǔn)則所使用的資產(chǎn)范圍僅包括固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和部分長期權(quán)益投資在內(nèi)的長期資產(chǎn)，而存貨、應(yīng)收賬款、短期投資、長期債權(quán)投資等資產(chǎn)項(xiàng)目的減值問題則分別在IAS2《存貨》、IAS39《金融工具:確認(rèn)與計(jì)量》中加以規(guī)范，IAS36并未涉及。（二）國內(nèi)資產(chǎn)減值會計(jì)的發(fā)展

上世紀(jì)90年代以前，我國尚處于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時代，政府對存貨、固定資產(chǎn)等生產(chǎn)物資進(jìn)行統(tǒng)一調(diào)度、統(tǒng)一管理物價，企業(yè)完全由國家掌控，并不計(jì)較盈余虧損。因此，根本不需要考慮資產(chǎn)是否減值的問題。1992第三次會計(jì)改革前，在會計(jì)法、會計(jì)制度中都沒有提到資產(chǎn)減值準(zhǔn)備這一概念。隨著改革開放的不斷深入，政府逐漸把企業(yè)推向市場，使之成為自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧的獨(dú)立實(shí)體。經(jīng)濟(jì)體制的變革和企業(yè)外部環(huán)境的變化使企業(yè)的存貨、投資、固定資產(chǎn)等頻繁地發(fā)生減值現(xiàn)象，客觀上也要求企業(yè)對這種潛在的減值進(jìn)行確認(rèn)。1992年，不管是財(cái)政部首先頒布的《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》，還是隨后陸續(xù)開始實(shí)施的《股份制試點(diǎn)企業(yè)會計(jì)制度》以及《外商投資企業(yè)會計(jì)制度》，都要求對應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。隨著證券市場的逐步完善以及會計(jì)改革的進(jìn)一步深入，1998年1月財(cái)政部頒發(fā)了《股份有限公司會計(jì)制度一會計(jì)科目和會計(jì)報(bào)表》要求境外上市公司、香港上市公司和在境內(nèi)發(fā)行外資股公司在中期期末或年度終了時計(jì)提四項(xiàng)減值準(zhǔn)備，即壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備、短期投資跌價準(zhǔn)備和長期投資跌價準(zhǔn)備。2000年12月29日在我國頒布了統(tǒng)一的《企業(yè)會計(jì)制度》中明確提出..“資產(chǎn)減值”概念，并在原來對四項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提減值的基礎(chǔ)上，將資產(chǎn)減值計(jì)提范圍擴(kuò)大到應(yīng)收賬款、存貨、短期投資、長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、委托貸款、在建工程八項(xiàng)資產(chǎn)。并把資產(chǎn)減值明細(xì)表納入報(bào)表體系，作為資產(chǎn)負(fù)債表的第一附表。這一制度在當(dāng)時的環(huán)境下發(fā)揮了積極的作用。2006年2月5日，財(cái)政部正式頒布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》。這一準(zhǔn)則比較具體地規(guī)范了資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露，增強(qiáng)了實(shí)務(wù)中的可操作性。這一準(zhǔn)則也充分考慮了中國的實(shí)際情況并體現(xiàn)了與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)和趨同，是我國會計(jì)改革和會計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)中的一項(xiàng)重大成果，標(biāo)志著我國資產(chǎn)減值會計(jì)得到了進(jìn)一步的發(fā)展，進(jìn)入了一個新的階段，在完善我國的會計(jì)準(zhǔn)則體系，促進(jìn)社會主義市場經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展等方面將起著十分積極的作用。至此，我國資產(chǎn)減值會計(jì)的執(zhí)行從自愿性到強(qiáng)制性，減值的范圍從單一項(xiàng)目到八項(xiàng)減值制度的完善，在較短的時間內(nèi)得到了不斷的強(qiáng)化，增強(qiáng)了會計(jì)信息的穩(wěn)健性。四、資產(chǎn)減值會計(jì)的國際比較國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會（IASC）于1998年6月發(fā)布了IAS36《資產(chǎn)減值》，IAS36發(fā)布后在2000年3月經(jīng)國際證監(jiān)會組織IOSCO認(rèn)可，被包括在《國際會計(jì)準(zhǔn)則2000》中。2002年3月，IASB發(fā)布了有關(guān)改進(jìn)現(xiàn)有國際會計(jì)準(zhǔn)則的一份征求意見稿，提出了對IAS36中關(guān)于資產(chǎn)減值內(nèi)部指標(biāo)和使用價值確定作幾項(xiàng)主要變動的建議。2004年3月，IASB發(fā)布了修訂后的IAS36，并根據(jù)對2002年3月的征求意見稿中提出的建議做了修改，并于2005年1月1日生效。美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會(FASB)發(fā)布了SFAS144“長期資產(chǎn)減值與處置會計(jì)”、第142號《商譽(yù)和其他無形資產(chǎn)》(2001年發(fā)布)

我國《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號-資產(chǎn)減值》(CAS8)準(zhǔn)則的頒布，標(biāo)志著我國會計(jì)準(zhǔn)則與國際會計(jì)準(zhǔn)則的進(jìn)一步趨同。（一）減值測試的時間

（二）減值的確認(rèn)

（三）減值的計(jì)量

（四）商譽(yù)的減值

（五）減值的披露（一）減值測試的時間新準(zhǔn)則對資產(chǎn)減值測試時間做出了明確的規(guī)定，如第四條指出“企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象”；“因企業(yè)合并所形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測試”。第二十三條再次對商譽(yù)的減值測試進(jìn)行強(qiáng)調(diào)：“企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測試”；“商譽(yù)應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試”。

這一做法類似于國際會計(jì)準(zhǔn)則要求“企業(yè)在每一個資產(chǎn)負(fù)債表日評估是否存在資產(chǎn)可能已經(jīng)減值的跡象，如果存在這種跡象，企業(yè)應(yīng)估計(jì)資產(chǎn)的可收回金額。并且給出了企業(yè)至少應(yīng)考慮的跡象?！泵绹鳩ASB則認(rèn)為沒有必要在每個資產(chǎn)負(fù)債表日對每項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行減值測試，而且成本耗費(fèi)過高，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在有事項(xiàng)或環(huán)境變化表明一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面金額可能收不回時進(jìn)行減值測試，并且舉例說明了需要進(jìn)行減值測試的事項(xiàng)或環(huán)境變化。（二）減值的確認(rèn)

1、減值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)

國際上目前資產(chǎn)減值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)主要有經(jīng)濟(jì)性原則、可能性原則和永久性原則。（1）永久性標(biāo)準(zhǔn)，要求只對永久性（即在可預(yù)見的未來不可能恢復(fù)）的資產(chǎn)減值進(jìn)行確認(rèn)；（2）可能性標(biāo)準(zhǔn)，要求對可能的資產(chǎn)減值予以確認(rèn)；（3）經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)，要求對資產(chǎn)負(fù)債表日發(fā)生的任何資產(chǎn)減值進(jìn)行確認(rèn)。上述確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)中，可能性標(biāo)準(zhǔn)包含永久性標(biāo)準(zhǔn)