審計重要性水平的認定與應(yīng)用

審計重要性水平的認定與應(yīng)用摘要：《中國注冊會計師審計準則第1221號———計劃和執(zhí)行審計工作時的重要性》等38項審計準則自2012年1月1日起施行。對廣大財務(wù)審計工作者而言，《中國注冊會計師審計準則第1221號———計劃和執(zhí)行審計工作時的重要性》（以下簡稱CSA1221）的出臺無疑是一項新的挑戰(zhàn)，文章以此為契機，剖析審計重要性的含義以及重要性水平確定的步驟，同時探討如何讓重要性原則在提升審計效率上發(fā)揮其應(yīng)有的功效。關(guān)鍵詞：審計準則；重要性；審計風(fēng)險一、對于審計重要性含義的界定審計重要性的實質(zhì)就是被審計單位財報中錯報或漏報的嚴重程度是否重要，本次發(fā)布的CSA1221沒有給出明確定義，但認為重要性概念可以從兩個方面擴展：報表的編制和列報。財務(wù)報告編制基礎(chǔ)可能從多個方面解釋重要性，但是普遍觀點認為，可以從3個方面來闡釋重要性概念：首先，對決策的影響程度，在可能影響利益相關(guān)者依據(jù)財務(wù)報表做出有關(guān)經(jīng)濟決策的情況下通過合理預(yù)期的錯（漏）報單獨或匯總起來應(yīng)該是重大的；其次，數(shù)量或質(zhì)量，具體環(huán)境可以成為對重要性的判斷依據(jù)，錯報金額或性質(zhì)也是重要性的影響因素，或者二者的共同作用；最后，共同需求，當判斷某事項是否重大時，利益相關(guān)者整體的財務(wù)信息需求必須考慮在內(nèi)。從實操經(jīng)驗分析，差錯額度如果在重要性水平之上，審計人員應(yīng)當給予關(guān)注，情節(jié)重大者需要在財務(wù)報表中說明或注釋。如果差錯數(shù)額在重要性水平以下，注冊會計師可以不將該差錯事項列為審計重點，這樣就可以做到在減輕工作量的同時又可以提高審計效率。二、重要性水平與審計風(fēng)險的關(guān)系現(xiàn)代審計質(zhì)量與效率并重。審計重要性的運用在當今社會勢在必行，而重要性的運用也會引發(fā)審計風(fēng)險，這二者本身就屬于矛盾共同體。當會計報表客觀存在重大錯報或漏報時，審計師在審計后卻發(fā)表不恰當審計意見的可能性被稱為審計風(fēng)險。在審計工作中必然存在審計測試不全面與內(nèi)控范圍局限，因此不可能將財務(wù)報表中的錯漏報都審查出來，所以一定會有審計風(fēng)險（系統(tǒng)性風(fēng)險）。但是審計人員在審計測試過程中，總是希望在保證審計工作效率的前提下，通過執(zhí)行合理必要的審計程序，盡量確保審計風(fēng)險在較低的水平，因此重要性水平與審計風(fēng)險二者之間的關(guān)系需要仔細地斟酌和推敲。結(jié)合理論與實務(wù)經(jīng)驗，首先，可以得出重要性水平越高，審計風(fēng)險越低的結(jié)論。其次，審計風(fēng)險在某種程度上可以制約重要性水平，根據(jù)論證評估后的審計風(fēng)險程度是確定以及調(diào)整重要性水平非常關(guān)鍵的參考依據(jù)?？梢?，二者的矛盾關(guān)系會在很大程度上決定審計師將要執(zhí)行的審計程序的時間、性質(zhì)及范圍，這也必然對審計師的綜合判斷能力和應(yīng)有的職業(yè)謹慎性設(shè)定了更高的標準。三、不同層次重要性水平及其確定方法CSA1221對重要性水平的界定具有更加鮮明的層次感，既有從財務(wù)報表整體角度出發(fā)制定的重要性水平；又有以特定交易類別、賬戶余額和披露為視角制定的重要性水平，同時兼顧實際執(zhí)行的重要性水平，這是CSA1221的一大亮點。（一）財務(wù)報表整體的重要性新審計準則認為在判斷一項錯報單獨或連同其他錯報是否重大時要看其對利益相關(guān)者依托財務(wù)報表做出經(jīng)濟決策的影響程度。在確定方法上與以往類似，依舊將“適當?shù)幕鶞食艘赃m當?shù)陌俜直取弊鳛榇_定財務(wù)報表層次重要性水平的方法，但對于適當?shù)幕鶞逝c適當?shù)陌俜直炔]有做出具體說明，根據(jù)經(jīng)驗數(shù)據(jù)可以得到表1結(jié)果。（二）特定類別的交易、賬戶余額或披露的重要性特定類別的交易、賬戶余額或披露的重要性是指當某些因素的出現(xiàn)或存在可能表現(xiàn)出一個或多個特定類別的交易、賬戶余額或披露，即使錯報數(shù)額在整體重要性水平之下，但很可能對使用者根據(jù)財務(wù)報表做出經(jīng)濟決策有所影響。所以，確定這一類別重要性的前提是利益相關(guān)者會重點關(guān)注財務(wù)報表中某個特定項目及其披露狀況，這類項目都是高風(fēng)險領(lǐng)域的項目，否則將不予考慮。（三）實際執(zhí)行的重要性重要性水平對實際執(zhí)行的重要性包括兩層次，從第一層次分析，審計人員為了將未更正和未發(fā)現(xiàn)錯報的匯總數(shù)超過財報整體重要性的可能性降至恰當?shù)牡退剑瑢缘陀谪攧?wù)報表整體重要性為基準，確定一個或多個金額為實際執(zhí)行的重要性；從第二層次分析，也可指審計師以低于特定類別的交易、賬戶余額或披露的重要性水平為限確定的一個或多個金額。該觀點的提出，是審計師對于未發(fā)現(xiàn)錯報保持高度謹慎的職業(yè)操守和責任心的體現(xiàn)，代表審計理論與實務(wù)的又一次創(chuàng)新。例：審計人員對某家互聯(lián)網(wǎng)公司M確定財報層次重要性水平為200萬元，如果僅以200萬元來計劃和執(zhí)行審計程序，那么將不會發(fā)現(xiàn)65萬元、60萬元和80萬元數(shù)額的錯報，假設(shè)M公司同時存在三項錯報，三者共205萬元，將大幅增加審計師面臨的審計風(fēng)險，因為它超過了整體重要性水平。但是，如果實際執(zhí)行的重要性水平確定為70萬元，則數(shù)額80萬元的錯報一定會被發(fā)現(xiàn)，即使65萬元和60萬元的這兩項錯報未被查出，125萬元的錯報也會在整體重要性水平200萬元之下，從而降低審計人員面臨的審計風(fēng)險。以上這個案例是從報表整體層次分析，對于特定交易層次也是如此。實際執(zhí)行的重要性水平通常以財報整體重要性與適當?shù)恼劭郯俜直鹊某朔e衡量。針對折扣比例，各家說辭莫衷一是。IAASB以60%—85%作為參考比例，而中注協(xié)給出的參考比例為50%—75%，這主要依據(jù)實際審計背景而定。筆者認為，雖然確定的折扣比例空間有所不同，但大都包括審計環(huán)境（被審單位基本狀況）、審計資料（在前期審計工作過程中識別出的錯報性質(zhì)和范圍）以及合理預(yù)期（結(jié)合往期已經(jīng)識別出的錯報對當期錯報做出的預(yù)期）。具體情況見表2。四、審計重要性水平應(yīng)用中應(yīng)注意的問題重要性概念貫穿于財務(wù)報表審計的整個過程。筆者認為，合理確定和運用重要性水平應(yīng)體現(xiàn)在審計準備、執(zhí)行和報告的各階段，注意各階段存在的問題和解決途徑，必定會實現(xiàn)審計質(zhì)量與效率的雙贏。（一）審計的準備階段在這一階段，可以從兩個方面分析重要性水平的運用。其一，利用報表層的重要性水平確定關(guān)鍵審計的領(lǐng)域以及報表項目；其二，利用特定類別的交易、賬戶余額或披露的重要性水平確定重點審計的賬戶。（二）審計的執(zhí)行階段該階段主要涉及重要性水平在審計實施過程中的修改問題，導(dǎo)致修改的原因有很多，但歸結(jié)起來主要有以下幾點：首先，審計過程中的突發(fā)情況（如決定對被審計單位的一個重要組成部分進行處置）；其次，獲取新信息；最后，通過進一步實施審計程序，CPA會重新評估被審計單位的基本狀況。審計程序確定后，假設(shè)CPA確認需要修改的重要性水平在原計劃重要性水平之下，這會導(dǎo)致審計風(fēng)險增加。建議從兩方面入手降低審計風(fēng)險。第一，擴大測試范圍或者實施追加程序可以降低重大錯報風(fēng)險；第二，在實質(zhì)性程序階段采取不事先告知原則，降低檢查風(fēng)險。當上述二者都在降低時，審計風(fēng)險自然也隨之而降。反之，需要修改的重要性水平在原計劃水平之上，審計效率可能會有所改變，審計質(zhì)量不會受到影響。（三）審計的報告階段某一（匯總）的錯報或漏報通過報表層次重要性水平被審查出來以后，是否在審計報告中體現(xiàn)？應(yīng)該以“實質(zhì)重于形式”的原則為準繩，即在重要性水平以上必然寫入審計報告，在重要性水平以下且不影響報告真實性的情況下可以不寫入。但是，性質(zhì)惡劣即使在重要性水平之下，也要列入審計報告，從而保證財務(wù)報表能夠真實、全面反映企業(yè)的經(jīng)營狀況。五、對于我國審計重要性操作指南建立的思考短短幾十年，我國審計市場從無到有，發(fā)展迅速，取得的成績可喜可賀，但在發(fā)展過程中也不可避免地存在一些問題。第一，國際“四大”合作所始終占據(jù)市場前端，在市場認可度、客戶資產(chǎn)規(guī)模及客戶質(zhì)量上，國內(nèi)所尚不能與國際“四大”同日而語，并且我國會計師事務(wù)所創(chuàng)建時間不長，內(nèi)部組織框架和監(jiān)管體系不健全；第二，政府監(jiān)管或介入過多是導(dǎo)致自發(fā)性需求不足的最大原因之一；第三，由于企業(yè)沒有自發(fā)的要求高質(zhì)量的審計服務(wù)，因此事務(wù)所缺乏主動改進審計業(yè)務(wù)質(zhì)量和監(jiān)督體系的內(nèi)在動力。因此，我國必須建立以重要性水平為軸心的審計業(yè)務(wù)質(zhì)量監(jiān)控體系，加快審計工作效率，提高審計報告質(zhì)量，為我國經(jīng)濟建設(shè)的高速發(fā)展保駕護航，筆者認為可以從以下幾方面入手：（1）事務(wù)所的組織保證系統(tǒng)應(yīng)該以重要性水平為重心，明確事務(wù)所內(nèi)部各部門甚至是各崗位的職責，并將重要性水平作為重要指標用于對事務(wù)所績效考評的主要指標之一。（2）事務(wù)所的業(yè)務(wù)管理系統(tǒng)應(yīng)該以重要性水平為主線。所有審計人員對其所承擔的任務(wù)負責而且要共同對最終報出的審計報告質(zhì)量負責，這種責任應(yīng)當始終把重要性理念作為業(yè)務(wù)管理的重心。（3）事務(wù)所的執(zhí)業(yè)標準系統(tǒng)應(yīng)該以重要性水平為依據(jù)。要始終堅持以確定的重要性水平作為制定和實行切合本所職業(yè)要求標準體系的重要依據(jù)。（4）事務(wù)所的其他配套管理系統(tǒng)應(yīng)該以重要性水平為考量，任何相關(guān)的配套管理系統(tǒng)都要將重要性水平考慮在內(nèi)，相互協(xié)調(diào)，互為補充，共同構(gòu)建審計業(yè)務(wù)質(zhì)量監(jiān)督與評價的完整體系。六、結(jié)束語本文從CSA1221入手，對審計準則下審計重要性的含義進行解讀，分析審計人員在確定不同層面的重要性水平時必然要面對的問題，并對這些問題的解決方案提出一些看法，同時闡述在審計工作中運用重要性原則時應(yīng)該注意的問題，最后討論了我國目前審計市場存在的弊病以及構(gòu)建以重要性水平為軸心的業(yè)務(wù)質(zhì)量監(jiān)控體系。通過本文研究