會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“政治程序觀”與“經(jīng)濟(jì)后果觀”分析

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“政治程序觀”與“經(jīng)濟(jì)后果觀”分析

【論文關(guān)鍵詞】政治程序經(jīng)濟(jì)后果利益均衡

【論文摘要】隨著資本市場(chǎng)的發(fā)展及其對(duì)會(huì)計(jì)信息重大需求，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)運(yùn)而生，經(jīng)濟(jì)后果凸顯，人們更加關(guān)注會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)制。本文分析了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“政治程序觀”和“經(jīng)濟(jì)后果觀”，并探討了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的幾點(diǎn)啟示，以深化對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序及經(jīng)濟(jì)后果的認(rèn)識(shí)，明確我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的方向，提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。

一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“政治程序觀”與“經(jīng)濟(jì)后果觀”的興起

1.“政治程序觀”。在無(wú)會(huì)計(jì)管制下，由于信息不對(duì)稱(chēng)，按照公司意愿生產(chǎn)的信息不能滿(mǎn)足投資者的需要，公司與投資者之間的博弈可能導(dǎo)致選擇上的“囚徒困境”。因此，公司與投資者需要一個(gè)共同的代理者——會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)根據(jù)雙方的利益制定會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)的準(zhǔn)則。從政治學(xué)角度看，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定權(quán)是權(quán)力主體通過(guò)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)范權(quán)力客體會(huì)計(jì)行為的一種能力。經(jīng)濟(jì)上占統(tǒng)治地位的社會(huì)主體必然取得政治上的權(quán)力。誰(shuí)擁有政治資源也就擁有了獲得政治權(quán)力的基礎(chǔ)。政府擁有生產(chǎn)資料，暴力工具等資源，與企業(yè)投資者、股東、債權(quán)人相比，有顯著的優(yōu)勢(shì)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施需要有強(qiáng)有力的權(quán)威來(lái)保證，政府是最佳的選擇。從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度看，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是一種公共物品，具有非排他性，由此決定了人們不能像從市場(chǎng)上自主控制消費(fèi)品一樣控制會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的消費(fèi)，交易費(fèi)用的存在使人們不可能通過(guò)私人方式達(dá)成協(xié)議，私人不能提供公共品，只能由政府來(lái)提供。從實(shí)踐角度看，當(dāng)今世界相當(dāng)多國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程中，政治因素對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的博弈過(guò)程有著重大的影響，甚至由政府部門(mén)直接頒布實(shí)施，“政治程序觀”認(rèn)為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程實(shí)際上是一種政治程序，是政治化的過(guò)程。

2.“經(jīng)濟(jì)后果觀”。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果一般是指會(huì)計(jì)信息依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生并提供給信息使用者，不同會(huì)計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生不同的會(huì)計(jì)信息，從而影響各利益主體的利益分享和社會(huì)資源分配格局。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“經(jīng)濟(jì)后果觀”是在20世紀(jì)60年代出現(xiàn)的和“技術(shù)觀”相對(duì)立的一種觀點(diǎn)。簡(jiǎn)言之，就是不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)程序形成各個(gè)主體不同的利益分配格局。美國(guó)的另一位學(xué)者Rapaport在《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)影響》中也提出相似的觀點(diǎn)。通常在有效市場(chǎng)下，只要公司對(duì)其所運(yùn)用的會(huì)計(jì)政策做出充分披露，市場(chǎng)便會(huì)識(shí)破由會(huì)計(jì)政策變動(dòng)所引起的盈余變化，做出敏感反應(yīng)。但大量實(shí)證研究表明，不影響現(xiàn)金流量的會(huì)計(jì)政策最終會(huì)影響公司股價(jià)，對(duì)于這一現(xiàn)象的解釋?zhuān)褪撬^的會(huì)計(jì)“經(jīng)濟(jì)后果觀”。

二、對(duì)“政治程序觀”與“經(jīng)濟(jì)后果觀”的評(píng)析

1.“政治程序觀”評(píng)析。我國(guó)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定以借鑒英美模式為主，具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這與1990年前后的知識(shí)存量以及1992年以后國(guó)際化的主流意識(shí)形態(tài)有關(guān)。謝德仁認(rèn)為不論是1992年以前還是以后，中國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)則制定權(quán)合約安排變遷具有供給主導(dǎo)型變遷以及政府干預(yù)的特征。陳冬華、陳信元以世紀(jì)星源的非貨幣性交易為例，對(duì)我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定進(jìn)行案例研究后發(fā)現(xiàn)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定不僅僅是會(huì)計(jì)層面的技術(shù)問(wèn)題，還關(guān)乎利益協(xié)調(diào)的政治問(wèn)題。杜興強(qiáng)指出我國(guó)上市公司管理當(dāng)局幾乎不參與我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一種公共物品，由于交易費(fèi)用的存在，只能由政府提供，這樣可利用政府的強(qiáng)制性克服因“搭便車(chē)”造成的公共物品的短缺。在我國(guó)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的性質(zhì)一直被界定為行政法規(guī)。政府確實(shí)能夠彌補(bǔ)某些市場(chǎng)失靈，但是對(duì)于某些失靈，政府卻是無(wú)能為力的。因此，在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的過(guò)程中，該如何處理政府與各利益主體的關(guān)系，制定程序如何規(guī)范仍存在不少問(wèn)題。

2.“經(jīng)濟(jì)后果觀”評(píng)析。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是一種微觀經(jīng)濟(jì)政策，具有經(jīng)濟(jì)后果。許多知名學(xué)者從多角度對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果展開(kāi)了研究，一般認(rèn)為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)經(jīng)濟(jì)的影響體現(xiàn)在三個(gè)方面：一是對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告的接受者的影響。面對(duì)不同信息內(nèi)容的財(cái)務(wù)報(bào)告，股東將會(huì)做出不同的抉擇。二是對(duì)搭便車(chē)者的影響。在公司財(cái)務(wù)報(bào)告公開(kāi)后，那些并不是公司法定財(cái)務(wù)報(bào)告的接受者，可以無(wú)代價(jià)地取得公司報(bào)告信息。三是對(duì)報(bào)告公司自身的影響。報(bào)告公司為了取得市場(chǎng)的正面評(píng)價(jià)，而選擇使得財(cái)務(wù)報(bào)告更“漂亮”的經(jīng)濟(jì)行為。這樣準(zhǔn)則就不再是一個(gè)純技術(shù)性的規(guī)范了。當(dāng)制定中的準(zhǔn)則會(huì)影響企業(yè)的凈利潤(rùn)時(shí)，利益主體在參與準(zhǔn)則制定過(guò)程中，必然努力消除這些影響，最后準(zhǔn)則成為各利益主體能接受的結(jié)果。關(guān)注會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果，要求制定機(jī)構(gòu)具有高度的獨(dú)立性和權(quán)威性，制定人員有廣泛的代表性，制定程序的科學(xué)性和民主性，以實(shí)現(xiàn)準(zhǔn)則制定的公平性和有效性。該觀點(diǎn)顯然忽視了與政治程序相結(jié)合，缺乏從政治角度來(lái)分析會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果，兩者如何結(jié)合，發(fā)揮相得益彰的作用有待進(jìn)一步研究。

三、對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的啟示

結(jié)合本文對(duì)兩種觀點(diǎn)的分析，筆者認(rèn)為我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式是：堅(jiān)持政府主導(dǎo)的在會(huì)計(jì)目標(biāo)約束下的政治程序與經(jīng)濟(jì)后果相結(jié)合。

1.政府主導(dǎo)與程序民主相結(jié)合。在我國(guó)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的性質(zhì)被界定為行政法規(guī)，法律發(fā)布對(duì)全社會(huì)具有最高約束力。立法程序應(yīng)該彰顯民主的理念，保障民眾的參與權(quán)利，擴(kuò)展民眾參與的渠道或形式。因此，在準(zhǔn)則制定過(guò)程中，應(yīng)注重程序民主，充分聽(tīng)取各方意見(jiàn)，吸收更多的利害關(guān)系集團(tuán)參與，使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有較高的權(quán)威性與有效性。我國(guó)準(zhǔn)則制定幾乎淡化了經(jīng)濟(jì)后果，像聽(tīng)證會(huì)這樣的公開(kāi)程序，尚未進(jìn)入制定機(jī)構(gòu)的議事日程，從而制定的準(zhǔn)則難免帶有制定者的自身效用。為了維護(hù)各方利益，在準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)中應(yīng)該吸收各利益主體的代表，使公有制經(jīng)濟(jì)與其他多種所有制經(jīng)濟(jì)的利益代表都有權(quán)參與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定。

2.加強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的獨(dú)立性。我國(guó)目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，隸屬于財(cái)政部會(huì)計(jì)司。只有加強(qiáng)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性，才能保證準(zhǔn)則制定過(guò)程的獨(dú)立性，制定結(jié)果的公正性。準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性主要是人員的獨(dú)立以及經(jīng)濟(jì)的獨(dú)立，這就需要把準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)從現(xiàn)有的行政體系中分離出來(lái)，成為一個(gè)獨(dú)立運(yùn)行的機(jī)構(gòu)，吸引政府界、學(xué)術(shù)界、職業(yè)界等優(yōu)秀人才來(lái)參與準(zhǔn)則研究與制定。準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的經(jīng)費(fèi)應(yīng)由政府財(cái)政部承擔(dān)，但對(duì)準(zhǔn)則制定的技術(shù)方面不干預(yù)，準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)獨(dú)立地從事研究、制定等技術(shù)工作。

3.體現(xiàn)各相關(guān)主體利益均衡性。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)后果，其制定過(guò)程必然引起各利益集團(tuán)的關(guān)注，尤其是那些可能會(huì)承擔(dān)不利經(jīng)濟(jì)后果的利益集團(tuán)，必然會(huì)試圖對(duì)準(zhǔn)則的制定或修訂施加影響，以迫使準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)改變可能對(duì)其不利的規(guī)定。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定行為就是這種由政府、會(huì)計(jì)職業(yè)界、投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者基于自身利益，對(duì)制定中的準(zhǔn)則實(shí)施各種政治策略的行為。目前我國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究大多借助于邏輯推理和主觀判斷，往往局限于規(guī)范研究，較少考慮經(jīng)濟(jì)后果。借鑒美國(guó)經(jīng)驗(yàn)，我國(guó)也應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果開(kāi)展實(shí)證研究，對(duì)頒布前的準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果進(jìn)行預(yù)測(cè)，考慮社會(huì)各界對(duì)準(zhǔn)則的需求和準(zhǔn)則實(shí)施的影響，以促進(jìn)準(zhǔn)則制定合理性，體現(xiàn)各相關(guān)主體利益均衡，增強(qiáng)準(zhǔn)則的有效性。

參考文獻(xiàn)：

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