新醫(yī)改背景下公立醫(yī)院的全成本核算及成本控制問(wèn)題研究

新醫(yī)改背景下公立醫(yī)院的全成本核算及成本控制問(wèn)題研究降低群眾的看病成本是新醫(yī)療體制改革的基本目標(biāo)之一。而國(guó)內(nèi)的公立醫(yī)院則肩負(fù)著醫(yī)療體制改革的重任。經(jīng)過(guò)長(zhǎng)期的發(fā)展，公立醫(yī)院的發(fā)展規(guī)模和水平得到了很大程度地提高。但是醫(yī)院在內(nèi)部管理上，尤其是在成本控制方面還存在著一定的漏洞。這些漏洞讓醫(yī)院逐漸偏離了公益屬性。如果能夠在醫(yī)院內(nèi)部實(shí)現(xiàn)成本的全方位核算和管理，就可以讓醫(yī)院的成本費(fèi)用透明化，降低醫(yī)患之間的信息不對(duì)稱，從而引導(dǎo)醫(yī)院合理地配置資源，更好地為患者服務(wù)。

一、相關(guān)概念介紹

（一）新醫(yī)療體制改革

2022年國(guó)務(wù)院向社會(huì)發(fā)布了《關(guān)于深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的意見(jiàn)》。這是醫(yī)療體制改革的首個(gè)文件，意見(jiàn)提出了要有效解決居民醫(yī)藥費(fèi)用負(fù)擔(dān)，降低看病成本的短期目標(biāo)，同時(shí)也提出了要建設(shè)覆蓋城鄉(xiāng)的全民醫(yī)療衛(wèi)生制度的長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)。醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)是重大的民生問(wèn)題。深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革可以滿足人民群眾的醫(yī)療衛(wèi)生需求，提高人民的健康素質(zhì)，這是建設(shè)社會(huì)主義和諧社會(huì)的必然要求之一。

在醫(yī)療體制改革的過(guò)程中醫(yī)藥的成本費(fèi)用以及公立醫(yī)院的成本管控成為很多學(xué)者關(guān)注的焦點(diǎn)。2022年國(guó)家衛(wèi)健委發(fā)布了《關(guān)于印發(fā)醫(yī)療機(jī)構(gòu)內(nèi)部?jī)r(jià)格行為管理規(guī)定的通知》，通知明確要求醫(yī)療機(jī)構(gòu)對(duì)醫(yī)療服務(wù)過(guò)程中發(fā)生的服務(wù)項(xiàng)目、藥品和耗材的價(jià)格行為進(jìn)行內(nèi)部管理，加強(qiáng)成本控制。2022年國(guó)務(wù)院辦公廳發(fā)布了《深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革2022年重點(diǎn)工作任務(wù)》，文件提出要強(qiáng)化改革系統(tǒng)聯(lián)動(dòng)，著力解決看病難，看病貴的問(wèn)題。這些醫(yī)療改革的文件中明確提出了加強(qiáng)藥品價(jià)格管理，解決群眾看病難看病貴的問(wèn)題。而藥品和服務(wù)的價(jià)格和醫(yī)院的成本管控有著很強(qiáng)的相關(guān)性。因此公立醫(yī)院加強(qiáng)成本控制是新醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的必然要求。

（二）公立醫(yī)院

公立醫(yī)院就是由政府出資投辦的，具有公益屬性的，納入國(guó)家預(yù)算管理的，承擔(dān)著為社會(huì)公眾提供醫(yī)療服務(wù)的醫(yī)療機(jī)構(gòu)。這些醫(yī)療機(jī)構(gòu)的種類有著很強(qiáng)的豐富性，包括基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)、縣地級(jí)市的公立醫(yī)院以及大型的三甲醫(yī)院和?？漆t(yī)院等。針對(duì)不同性質(zhì)的公立醫(yī)院，國(guó)家目前采用差異化的預(yù)算管理方式。針對(duì)基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)，國(guó)家實(shí)施的是全額撥款的形式，而對(duì)于其他的公立醫(yī)院，則采取的差額撥款的預(yù)算辦管理辦法。

在新醫(yī)療體制改革的背景下，公立醫(yī)院面臨著轉(zhuǎn)型的重任。公立醫(yī)院要堅(jiān)持公益的屬性，降低藥品的價(jià)格，加強(qiáng)成本管控，提高服務(wù)質(zhì)量。同時(shí)醫(yī)院將會(huì)收到更多的政府專項(xiàng)補(bǔ)助?？偠灾?，公立醫(yī)院承擔(dān)著醫(yī)療體制改革的重要責(zé)任，關(guān)系到重要的民生服務(wù)。

二、公立醫(yī)院加強(qiáng)成本核算和成本控制的必要性

（一）降低醫(yī)療成本提高醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益

近些年來(lái)，國(guó)家有關(guān)部門(mén)要求公立醫(yī)院要嚴(yán)格遵守國(guó)家下發(fā)的各種文件，利用一切手段建設(shè)良好的內(nèi)部控制體系，加強(qiáng)內(nèi)部管理，控制醫(yī)療成本，將醫(yī)院的藥物和服務(wù)成本控制在一定的范圍內(nèi)。為落實(shí)上述要求，公立醫(yī)院加強(qiáng)了內(nèi)部成本的控制工作，一方面公立醫(yī)院對(duì)涉及費(fèi)用支出，藥品服務(wù)收入等問(wèn)題進(jìn)行了合理管理。對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行了有效地整合，為醫(yī)院的內(nèi)部財(cái)務(wù)管理工作提供了數(shù)據(jù)支撐。而從實(shí)際情況來(lái)看，公立醫(yī)院加強(qiáng)成本核算和成本管理能夠達(dá)到優(yōu)化財(cái)務(wù)流程，降低管理費(fèi)用，提高財(cái)務(wù)管理水平的結(jié)果。

（二）加強(qiáng)成本控制彰顯醫(yī)院的公益屬性

在生產(chǎn)力不斷提高的背景下，醫(yī)療行業(yè)得到了快速發(fā)展。這在一定程度上，讓醫(yī)療行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)變得日益激烈。公立醫(yī)院是具有公益屬性的醫(yī)療機(jī)構(gòu)，其設(shè)立的主要目的是為群眾提供優(yōu)質(zhì)的醫(yī)療服務(wù)。但是在提供服務(wù)的過(guò)程中，醫(yī)院必須保證自有資產(chǎn)的充足，因此對(duì)醫(yī)院加強(qiáng)成本控制是極其必要的。公立醫(yī)院要想長(zhǎng)期保持較好的競(jìng)爭(zhēng)能力，就必須降低服務(wù)和藥品價(jià)格，這樣才能夠本質(zhì)上降低患者的經(jīng)濟(jì)壓力，為公立醫(yī)院的發(fā)展獲得良好的口碑。同時(shí)，這也是對(duì)醫(yī)院公益屬性的一種彰顯。

三、公立醫(yī)院成本核算和控制中存在的問(wèn)題

（一）缺乏有效的成本核算和控制意識(shí)

首先，公立醫(yī)院在組織機(jī)構(gòu)設(shè)置方面存在一定的問(wèn)題，很多機(jī)構(gòu)存在職責(zé)權(quán)限相互重疊的情況。因此部分醫(yī)療費(fèi)用沒(méi)有非常清晰的界限。所以公立醫(yī)院要想開(kāi)展成本核算和控制工作，就必須營(yíng)造一個(gè)良好的成本控制環(huán)境。其次，很多公立醫(yī)院的運(yùn)營(yíng)模式還比較粗放，有關(guān)成本控制的制度還很欠缺。很多醫(yī)院的管理層是由醫(yī)療專家組成的，他們具有良好的醫(yī)療專業(yè)能力，但是卻缺乏財(cái)務(wù)管理和經(jīng)濟(jì)管理的知識(shí)背景，沒(méi)有有效的成本控制意識(shí)。成本控制工作還沒(méi)有可以納入到工作規(guī)劃當(dāng)中來(lái)，因此，醫(yī)院的機(jī)構(gòu)設(shè)置和管理層的基本素養(yǎng)導(dǎo)致醫(yī)院整體缺乏成本控制意識(shí)。

（二）成本核算體系還不完善

公立醫(yī)院一般有醫(yī)院會(huì)計(jì)制度文件。這些文件雖然對(duì)成本核算的相關(guān)內(nèi)容作出了規(guī)定，但是卻沒(méi)有相關(guān)的實(shí)施細(xì)則和應(yīng)用指南。公立醫(yī)院在面臨一些復(fù)雜的成本核算問(wèn)題時(shí)，沒(méi)有具體的細(xì)則可以依據(jù)。當(dāng)前大多數(shù)公立醫(yī)院的成本核算工作由財(cái)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)，而財(cái)務(wù)部門(mén)缺乏和業(yè)務(wù)部門(mén)的溝通和聯(lián)系。各個(gè)業(yè)務(wù)部門(mén)也沒(méi)有設(shè)立專門(mén)的成本核算員崗位。因此，各個(gè)醫(yī)院在成本核算上按照自己的理解來(lái)開(kāi)展。有的醫(yī)院僅僅將成本核算工作下沉到科級(jí)，而很多部門(mén)在成本核算時(shí)甚至使用口徑不一的成本報(bào)表，這就無(wú)法實(shí)現(xiàn)各部門(mén)成本情況的對(duì)比。

（三）成本核算系統(tǒng)的功能不完善

很多公立醫(yī)院已經(jīng)意識(shí)到了信息管理系統(tǒng)的重要性。在管理中引入信息元素能夠極大地提高成本核算的效率和效果。但是從實(shí)際情況來(lái)看，很多醫(yī)院的各個(gè)科室都存在著單獨(dú)的業(yè)務(wù)系統(tǒng)，而且這些業(yè)務(wù)系統(tǒng)不能兼容，在數(shù)據(jù)的口徑上也不一致。公立醫(yī)院的財(cái)務(wù)系統(tǒng)、手術(shù)麻醉系統(tǒng)和藥物管理系統(tǒng)不能實(shí)現(xiàn)無(wú)縫地銜接。從業(yè)務(wù)系統(tǒng)輸出的數(shù)據(jù)還需要進(jìn)行二次轉(zhuǎn)換，但是信息系統(tǒng)還不具備智能轉(zhuǎn)換的功能，需要人工操作。人工操作一方面降低了工作效率，另外一方面提高了錯(cuò)誤的發(fā)生率。這樣就讓成本核算的原始數(shù)據(jù)缺乏真實(shí)性和可靠性，這種情況嚴(yán)重影響了成本核算工作。

（四）公立醫(yī)院的投資型運(yùn)營(yíng)模式不科學(xué)

當(dāng)前很多公立醫(yī)院積極地?cái)U(kuò)張醫(yī)院規(guī)模，大搞基建投資建設(shè)，增加床位。有的公立醫(yī)院積極擴(kuò)張科室，成立中醫(yī)院部。其主要目的是增加高質(zhì)量的硬件設(shè)備，期望通過(guò)擴(kuò)張規(guī)模來(lái)追求業(yè)務(wù)效益的增長(zhǎng)。這種模式在一定程度上，能夠?yàn)獒t(yī)院帶來(lái)較好的經(jīng)濟(jì)效益。如果在擴(kuò)張的同時(shí)，不注重對(duì)資源的良好配置、加強(qiáng)內(nèi)部管理、發(fā)揮管理效應(yīng)、提高病床周轉(zhuǎn)率、降低人均治療費(fèi)用、控制藥品價(jià)格等，那么靠這種高消耗，高投入的運(yùn)營(yíng)成長(zhǎng)模式將逐漸讓醫(yī)院的發(fā)展遇到瓶頸?？傊@種發(fā)展模式是不可持續(xù)的。

（五）公立醫(yī)院的資源配置缺乏科學(xué)性

公立醫(yī)院的收入是由多種收入形式構(gòu)成的。其中財(cái)政收入只占醫(yī)院收入的很小一部分。由于受到民營(yíng)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的沖擊，很多公立醫(yī)院的收入水平并不高。即使是在這種情況下，很多公立醫(yī)院傾向投入資金搞基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，而且醫(yī)院在設(shè)備采購(gòu)的過(guò)程中缺乏科學(xué)性的論證，經(jīng)常采購(gòu)一些質(zhì)次價(jià)高的設(shè)備，而且醫(yī)療設(shè)備的審批流程流于形式，沒(méi)有起到科學(xué)地控制作用。這種情況導(dǎo)致了資金的極大浪費(fèi)。

很多公立醫(yī)院在設(shè)備的采購(gòu)過(guò)程中缺乏預(yù)算控制，舉例來(lái)說(shuō)，一些公立醫(yī)院的采購(gòu)過(guò)程完全由科室主任、采購(gòu)科室主任和院長(zhǎng)控制?？剖抑魅胃鶕?jù)實(shí)際情況提出采購(gòu)要求，采購(gòu)部門(mén)在接到采購(gòu)要求以后執(zhí)行采購(gòu)程序。很多設(shè)備廠商通過(guò)違規(guī)操作得以中標(biāo)，然后用高于市場(chǎng)的價(jià)格將設(shè)備賣給醫(yī)院。整個(gè)采購(gòu)流程缺乏預(yù)算論證和內(nèi)控體系的控制，導(dǎo)致醫(yī)療設(shè)備成本虛高。

四、公立醫(yī)院成本核算和成本控制的完善策略

（一）建立公立醫(yī)院全成本核算體系

公立醫(yī)院的全成本核算體系指的是將公立醫(yī)院各個(gè)業(yè)務(wù)部門(mén)發(fā)生的成本費(fèi)用納入到成本核算中，這些項(xiàng)目包括醫(yī)療的全成本和由科教項(xiàng)目形成的折舊費(fèi)用，攤銷費(fèi)用等。醫(yī)院全成本核算的內(nèi)容有以下幾個(gè)方面。

首先，公立醫(yī)院要實(shí)行科室成本核算制度。應(yīng)該將各個(gè)科室作為核算的基本單元，將科室內(nèi)部發(fā)生的成本費(fèi)用進(jìn)行歸集，比如，可以將科室分為臨床科室、醫(yī)技科室、財(cái)務(wù)科室、人力資源科室。其次，要實(shí)行病種成本核算制度。公立醫(yī)院可以將病種作為核算的基本單元，根據(jù)病種進(jìn)行成本費(fèi)用的歸集，比如心血管手術(shù)、闌尾炎手術(shù)和針灸治療等。但是這種制度的難點(diǎn)在于怎樣將不同的病種實(shí)現(xiàn)嚴(yán)格的區(qū)分。最后，要建立診次和床日成本核算制度。公立醫(yī)院可以將門(mén)診的診次作為基本單元，計(jì)算每一個(gè)診次所發(fā)生的全部成本和費(fèi)用，比如掛號(hào)費(fèi)、診療費(fèi)、藥品費(fèi)等，也可以將床日成本作為核算的基本單元，可以計(jì)算每一個(gè)患者在一天的住院期間內(nèi)所發(fā)生的各種費(fèi)用，比如床位費(fèi)、吸氧費(fèi)、檢查費(fèi)、化驗(yàn)費(fèi)等。

（二）建立全面預(yù)算管理制度

公立醫(yī)院應(yīng)該健全預(yù)算管理制度，包括預(yù)算的編制、調(diào)整、審批、執(zhí)行等環(huán)節(jié)，這些環(huán)節(jié)形成了一個(gè)良好的預(yù)算系統(tǒng)。而且要在不同的預(yù)算環(huán)節(jié)實(shí)行差異化的成本控制策略。公立醫(yī)院可以對(duì)即將發(fā)生的費(fèi)用事前作出預(yù)算，在費(fèi)用發(fā)生的過(guò)程中按照事先的預(yù)算來(lái)控制支出。舉例來(lái)說(shuō)，在人員經(jīng)費(fèi)的預(yù)算編制方面，公立醫(yī)院可以將人員的工資獎(jiǎng)金等標(biāo)準(zhǔn)同年度預(yù)算的目標(biāo)掛鉤，合理地調(diào)控人員經(jīng)費(fèi)的預(yù)算金額。而設(shè)備的采購(gòu)也要納入預(yù)算管理當(dāng)中去，一旦發(fā)生設(shè)備采購(gòu)的要求，就必須嚴(yán)格遵循預(yù)算制度，加強(qiáng)預(yù)算過(guò)程中的審批控制，完善決策中的民主程序。這樣才能夠保證公立醫(yī)院采購(gòu)到質(zhì)優(yōu)價(jià)廉的醫(yī)療設(shè)備。

公立醫(yī)院年度的財(cái)務(wù)預(yù)決算體現(xiàn)了醫(yī)院的經(jīng)營(yíng)成果、財(cái)政收入支出等情況。這種情況為醫(yī)院進(jìn)行績(jī)效考核提供了數(shù)據(jù)依據(jù)，而且醫(yī)院可以對(duì)成本超支項(xiàng)目進(jìn)行進(jìn)一步的分析，從而制定針對(duì)性的策略降低相關(guān)的項(xiàng)目成本?？偠灾畬?duì)，公立醫(yī)院成本管理實(shí)行全預(yù)算的管理是極為必要。

（三）提高財(cái)務(wù)人員的專業(yè)素質(zhì)

從現(xiàn)階段的情況來(lái)看，很多公立醫(yī)院財(cái)務(wù)人員的成本管理意識(shí)比較薄弱。因此管理人員應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)成本核算和成本管控的認(rèn)識(shí)，在具體的實(shí)踐中，公立醫(yī)院的管理層可以定期接受財(cái)務(wù)科室的專業(yè)知識(shí)培訓(xùn)，增強(qiáng)對(duì)成本問(wèn)題的認(rèn)識(shí)和理解。而且，公立醫(yī)院可以暫時(shí)將支出管理作為成本管控的重點(diǎn)內(nèi)容，在熟悉支出管理之后，可以將成本管控拓展到醫(yī)院管理的各個(gè)環(huán)節(jié)當(dāng)中去。

除此之外，公立醫(yī)院應(yīng)該主動(dòng)加強(qiáng)財(cái)務(wù)部門(mén)人員的整體素養(yǎng)。財(cái)務(wù)部門(mén)可以定期開(kāi)展針對(duì)財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)知識(shí)培訓(xùn)，普及成本核算的方式和成本管理的制度。公立醫(yī)院還可以邀請(qǐng)行業(yè)內(nèi)部的知名專家來(lái)醫(yī)院開(kāi)展講座活動(dòng)，傳授成本核算和管理的相關(guān)策略。總而言之，財(cái)務(wù)部門(mén)肩負(fù)著成本管控的直接責(zé)任，必須加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員的成本管理素質(zhì)。

（四）完善組織機(jī)構(gòu)設(shè)置

公立醫(yī)院應(yīng)該建立完善的成本核算和控制的組織機(jī)構(gòu)，這個(gè)機(jī)構(gòu)作為醫(yī)院成本管理的主要部門(mén)，承擔(dān)著全部的管理工作，包括建立成本核算制度、梳理核算流程、制定控制目標(biāo)、分解預(yù)算指標(biāo)、進(jìn)行成本控制考核等。

首先，醫(yī)院可以成立成本核算領(lǐng)導(dǎo)小組。這個(gè)小組的領(lǐng)導(dǎo)可以是公立醫(yī)院的院長(zhǎng)和總會(huì)計(jì)師，其成員包括各個(gè)業(yè)務(wù)部門(mén)和財(cái)務(wù)部門(mén)的領(lǐng)導(dǎo)。這個(gè)領(lǐng)導(dǎo)小組的主要工作內(nèi)容是制定成本控制的總體目標(biāo)、梳理核算流程、確定考核指標(biāo)。

其次，醫(yī)院可以成立成本核算辦公室。這個(gè)核算辦公室可以設(shè)置在公立醫(yī)院的人力資源管理部門(mén)或者是財(cái)務(wù)部門(mén)。它主要負(fù)責(zé)具體的成本核算工作，包括制定成本核算的應(yīng)用指南、劃分成本核算單元、普及成本核算的有關(guān)知識(shí)等。最后，公立醫(yī)院可以在各個(gè)業(yè)務(wù)部門(mén)和財(cái)務(wù)部門(mén)設(shè)置專職的成本核算員，讓其負(fù)責(zé)本部門(mén)成本核算數(shù)據(jù)的計(jì)算、審