審計專題培訓(xùn)第三課存貨審計實務(wù)

陪伴奮斗年華審計實操手把手教你主講人102/存貨的審計程序及審計工作底稿03/存貨審計失敗案例目錄CONTENTS01/存貨概述及其實質(zhì)性程序存貨概述及其實質(zhì)性程序1PARTONE存貨概述及其實質(zhì)性程序存貨與其他循環(huán)之間的關(guān)系存貨概述：核算內(nèi)容存貨審計前的準備工作存貨的審計目標(biāo)存貨與其他循環(huán)之間的關(guān)系生產(chǎn)型企業(yè)：工資與人員循環(huán)–直接人工生產(chǎn)環(huán)節(jié)中的在產(chǎn)品采購與付款循環(huán)–采購訂單原材料入庫領(lǐng)用并投入生產(chǎn)倉儲環(huán)節(jié)的產(chǎn)成品銷售與收款循環(huán)–發(fā)貨制造費用產(chǎn)成品出庫，確認相應(yīng)成本銷售與收款循環(huán)–銷售訂單商貿(mào)型企業(yè)（企業(yè)自身無生產(chǎn)活動）：商品出庫，確認相應(yīng)成本采購與付款循環(huán)–采購訂單商品入庫倉儲環(huán)節(jié)的商品銷售與收款循環(huán)–銷售訂單、發(fā)貨存貨與其他循環(huán)之間的關(guān)系存貨概述：核算內(nèi)容原材料在產(chǎn)品、半成品在產(chǎn)品、半成品指的是正在加工，尚未完成的產(chǎn)品，通常包括正在加工的產(chǎn)品和準備進一步加工的半成品。產(chǎn)成品、商品產(chǎn)成品、商品是指企業(yè)已完成全部生產(chǎn)過程并已驗收入庫，合乎標(biāo)準規(guī)格和技術(shù)條件，可以按照合同規(guī)定的條件送交訂貨單位，或可以作為商品對外銷售的產(chǎn)品以及外購或委托加工完成驗收入庫用于銷售的各種商品。原材料是指企業(yè)用于制造產(chǎn)品并構(gòu)成產(chǎn)品實體的購入物品，以及購入的用產(chǎn)品生產(chǎn)但不構(gòu)成產(chǎn)品實體的輔助性物資等。一、了解企業(yè)存貨核算1.企業(yè)會計準則第1號——存貨第一章總則第二章確認：產(chǎn)成品、商品、在產(chǎn)品、生產(chǎn)過程中或勞務(wù)過程中耗用的材料和物資第三章計量：按照成本進行計量；三類不計入存貨成本的情形；發(fā)出存貨的成本：先進先去、加權(quán)平均法或個別計價法；期末存貨計價—成本與可變現(xiàn)凈值孰低第四章披露2.存貨產(chǎn)品的好壞關(guān)系生產(chǎn)型企業(yè)的生死存亡存貨指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中為銷售或生產(chǎn)耗用而儲備的物資，它作為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的重要組成部分，貫穿于企業(yè)運作的各個環(huán)節(jié)，是企業(yè)重要的流動資產(chǎn)。存貨管理的好壞，直接影響到企業(yè)的資金占用水平、資產(chǎn)運作效率，是企業(yè)管理中不可忽視的一部分。對于審計師而言，由于存貨涉及采購、驗收、倉儲、生產(chǎn)、工資與人事、銷售與收款等多個環(huán)節(jié)，因此，存貨的重大錯報會對財務(wù)報表產(chǎn)生直接的影響，其重要性不言而喻。存貨審計前的準備工作3.目前各類存貨核算現(xiàn)狀及成因(1).企業(yè)規(guī)模與存貨核算制度的關(guān)系：小型（無核算）中型（簡單粗獷型）大型（精細核算）--繼續(xù)長期運營基礎(chǔ)(2).成因：企業(yè)發(fā)展階段的不同企業(yè)實際控制人對存貨核算管理態(tài)度的不同企業(yè)財務(wù)人員專業(yè)勝任能力企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范程度存貨審計前的準備工作二、審計人員在實務(wù)中的準備工作在審計前，審計人員應(yīng)當(dāng)向相關(guān)人員了解被審計單位存貨的相關(guān)內(nèi)部控制制度及其運行情況并及時收集資料1、涉及的主要憑證存貨進銷存明細賬、成本計算單、出入庫單、材料分配表(BOM)、制造費用及人工費用分配表、存貨貨齡分析表及相關(guān)的會計憑證2、需要收集的證據(jù)清單完整的存貨清單存貨盤點計劃企業(yè)盤點表盤點現(xiàn)場照片委托代管存貨詢證函存貨審計前的準備工作ACEBD存在性權(quán)力和義務(wù)列報完整性認定計價和分攤記錄的存貨由被審計單位擁有或控制。存貨已按照企業(yè)會計準則的規(guī)定在財務(wù)報表中作出恰當(dāng)列報。資產(chǎn)負債表中記錄的存貨是存在的。所有應(yīng)當(dāng)記錄的存貨均已記錄。存貨以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財務(wù)報表中，與之相關(guān)的計價調(diào)整已恰當(dāng)記錄存貨的審計目標(biāo)存貨的審計程序及審計的工作底稿2PARTTWO存貨審計程序及其工作底稿編制執(zhí)行的程序?qū)徲嫻ぷ鞯赘逋瓿傻膶徲嬆繕?biāo)1.核對存貨明細賬與總賬的金額是否相符，并分析存貨波動是否異常存貨明細復(fù)核分析表存在，計價與分攤，權(quán)利與義務(wù)2.監(jiān)盤存貨存貨監(jiān)盤表存在，完整性，計價和分攤，權(quán)利與義務(wù)3.存貨計價測試存貨計價測試表計價和分攤4.存貨減值測試存貨減值測試表計價和分攤5.生產(chǎn)成本審核生產(chǎn)成本審核表計價和分攤審計人員向客戶獲取存貨明細表以及總賬，復(fù)核加計是否正確采訪實體相關(guān)人員，調(diào)查并了解存貨的波動情況，并分析其合理性程序一的審計步驟計算存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)并且確認在特定外部環(huán)境下是同企業(yè)的經(jīng)營狀況相符的將存貨明細表與總賬數(shù)核對是否相符1、核對數(shù)據(jù)是否存在差異，應(yīng)當(dāng)高度關(guān)注并核查差異形成的原因，一般可能源于期初數(shù)與上年審定數(shù)不一致。

2、在執(zhí)行本程序過程中，審計人員應(yīng)當(dāng)注意工作流程，先復(fù)核明細表加總結(jié)果是否正確，再核對明細表數(shù)據(jù)與總賬和日記賬數(shù)據(jù)是否相符執(zhí)行程序一，應(yīng)關(guān)注的問題審計程序一實務(wù)案例下面我們以對HJ服裝股份有限公司的存貨明細復(fù)核分析表作為例子，詳細講解以上提到的審計步驟以及應(yīng)關(guān)注的問題在實務(wù)過程中是如何操作的：2盤點現(xiàn)場過程控制1監(jiān)盤的前期準備，包括確定監(jiān)盤時間地點，了解被審計單位存貨的性質(zhì)，并準備監(jiān)盤的資料3監(jiān)盤后審計記錄及結(jié)果評價程序二：監(jiān)盤存貨在監(jiān)盤過程中，應(yīng)參考中國注冊會計師審計準則第1311號——存貨監(jiān)盤中的第三條、第九條規(guī)定執(zhí)行：第三條本準則所稱存貨監(jiān)盤，是指注冊會計師現(xiàn)場觀察被審計單位存貨的盤點，并對已盤點的存貨進行適當(dāng)檢查。第九條如果認為被審計單位的存貨盤點計劃存在缺陷，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請被審計單位調(diào)整。程序二：監(jiān)盤存貨1.前期準備–了解被審計單位的存貨情況由于存貨性質(zhì)的多樣性，不同性質(zhì)的存貨需要特殊的盤點方式和計量方法，因此我們盤點前需要先了解存貨的性質(zhì)，以便判斷企業(yè)盤點估計存貨數(shù)量的方法是否合理。以下是幾個常見的場景：普通商品貨物（按件數(shù)計量）數(shù)量較大的小件存貨，如螺絲等（以稱重方式盤點，用總重量除以單位重量）農(nóng)林類、水產(chǎn)類生物性資產(chǎn)（以種植總面積/養(yǎng)殖水體體積乘以抽樣的單位面積植被覆蓋率/體積水產(chǎn)密度進行估算）禽畜類生物性資產(chǎn)，如豬、雞等（一般以欄或籠為單位，清點數(shù)量加總）工業(yè)材料類存貨及糧食，如水泥、沙石、大米等（以體積乘以密度計算重量）程序二：監(jiān)盤存貨2.盤點現(xiàn)場過程控制–以工業(yè)材料類企業(yè)盤點為例盤點步驟：倉管人員自盤，審計師獲取其盤點表（選取抽盤樣本、安排監(jiān)盤人員）公司財務(wù)復(fù)盤，審計師監(jiān)盤，并判斷其盤點方法是否合理審計師從從賬到實和從實到賬兩個方向分別進行獨立抽查從賬到實：審計師從存貨清單中抽取樣本，對該樣本進行盤點，復(fù)核實際數(shù)量是否與存貨清單中記載的數(shù)量相符（存在性認定）從實到賬：審計師從現(xiàn)場選擇某類存貨，盤點其數(shù)量，并檢查存貨清單中是否有記載該類存貨，數(shù)量是否相符（完整性認定）程序二：監(jiān)盤存貨2.盤點現(xiàn)場過程控制–以工業(yè)材料類企業(yè)盤點為例注意要點：盤點前需要確定存貨存放的地點以及盤點時間，如果企業(yè)有同時存放在不同地點的存貨，應(yīng)當(dāng)同時盤點，防止互相挪動掩蓋可能存在的舞弊事項。盤點前需要確定盤點范圍，所有權(quán)不屬于企業(yè)的存貨，需要單獨存放在獨立的區(qū)域。監(jiān)盤過程中注意是否存在有過期、過時、毀損或陳舊存貨等表明存貨可能存在減值狀況的情況，如木材是否已經(jīng)有腐朽跡象等。對沙石堆等露天擺放的建筑材料，應(yīng)在盤點前讓被審計單位將其整理成規(guī)則的形狀，以便丈量體積進行后續(xù)的計算。由于監(jiān)盤工作是一件時效性很強的工作，盤點日實存數(shù)與應(yīng)有數(shù)之間存在差異，需要核查差異原因，并及時獲取支持性文件如盤點日與資產(chǎn)負債表日不在同一天，對于盤點日實存數(shù)與資產(chǎn)負債表日賬面余額之間的差異，審計師需獲取在此期間的存貨出入庫記錄進行復(fù)核盤點過程中需要同時獲取和檢查資產(chǎn)負債表日和存貨監(jiān)盤日前后的存貨出入庫單據(jù)來測試存貨的截止性。程序二：監(jiān)盤存貨審計程序二實務(wù)案例下面我們以對ABC公司的監(jiān)盤工作審計底稿作為例子，詳細講解以上提到的審計步驟以及應(yīng)關(guān)注的問題在實務(wù)過程中是如何操作的：程序三：存貨計價測試選擇期末余額較大、價格波動頻繁或者收發(fā)頻繁的存貨進行計價測試了解被審計單位存貨的計價方法，并對計價方法的合理性和一貫性保持關(guān)注，沒有足夠的理由，同一會計年度內(nèi)不得變動，將測試結(jié)果與賬面記錄進行比較，若差異較大，應(yīng)當(dāng)擴大測試范圍，根據(jù)審計結(jié)果考慮審計結(jié)論213若期末測試數(shù)與賬面數(shù)差異較小，可以直接確認若存在較大差異，應(yīng)當(dāng)進行審計調(diào)整程序三應(yīng)關(guān)注的問題A獲取被審計單位存貨跌價明細表，并與資產(chǎn)減值損失中本期存貨計提的減值金額相核對程序四：存貨減值測試BCD將存貨余額與現(xiàn)有的訂單、資產(chǎn)負債表日后各期的銷售額和下一年的預(yù)測銷售額進行比較,以評估存貨滯銷和跌價的可能性結(jié)合存貨現(xiàn)場監(jiān)盤,對存貨的外觀進行檢查是否存在殘次、毀損或滯銷的存貨評價被審計單位確定期末存貨可變現(xiàn)凈值的方法以及依據(jù)，檢查其合理性程序五：生產(chǎn)成本審核由于存貨的價值不僅包括采購生產(chǎn)所需的物質(zhì)材料的成本，還包括在生產(chǎn)過程中發(fā)生的生產(chǎn)成本，如人工費用和制造費用，因此，企業(yè)是否能對生產(chǎn)成本準確核算，對其存貨價值估計的正確與否有著重要的影響。物料周轉(zhuǎn)流程圖：程序五：生產(chǎn)成本審核生產(chǎn)成本核算流程圖：萬福生科財務(wù)造假案例3PARTTHREE萬福生科財務(wù)造假是國內(nèi)首支創(chuàng)業(yè)板財務(wù)造假股票。萬福生科成立于2003年，于2009年10月股改，2011年上市。萬福生科主營大米加工業(yè)，向通過中介向農(nóng)戶收購大米，加工為精米、糖漿、葡萄糖粉等。公司上市后的第二年，也就是2012年9月15日被證監(jiān)會調(diào)查，最終查出企業(yè)2012年中報造假，且多條生產(chǎn)線實際上已經(jīng)停產(chǎn)100天以上！而后調(diào)查竟然牽連出企業(yè)IPO材料中財務(wù)數(shù)據(jù)惡意造假的情況，讓企業(yè)惡意造假丑聞最終公之于眾。萬福生科2008年至2011年定期報告財務(wù)數(shù)據(jù)存在虛假紀錄，初步調(diào)查，公司2008年至2011年累計虛增收入7.4億元左右，虛增營業(yè)利潤1.8億元左右，虛增凈利潤1.6億元左右。萬福生科簡介ABCD萬福生科財務(wù)造假案例在IPO文件及財報中編造下游客戶銷售環(huán)節(jié)一條龍造假通過控制的自然人賬戶實現(xiàn)資金進出企業(yè)，偽造回款記錄將大部分收入轉(zhuǎn)化為難以核實的存貨以及在建工程，以蒙蔽審計通過“復(fù)活”早已停止合作多年客戶的采購，虛構(gòu)出大額營業(yè)收入。前五大客戶中“傻牛食品”“小丫丫食品”均是早已不存在合作多年的客戶。對于真實的客戶也虛增收入達數(shù)倍。在

IPO文件及財報中編造下游客戶造假流程都有真實的購銷合同、入庫單、檢驗單、生產(chǎn)單、銷售單、發(fā)票等“真實”的票據(jù)和憑證去對應(yīng)。通過全流程造假，甚至企業(yè)為自己“創(chuàng)造”出新的營收板塊。比如麥芽糊精一項，事發(fā)后公司公告數(shù)據(jù)和記者暗訪得知，從一開始公司就沒有生產(chǎn)過麥芽糊精！而招股說明書中竟然偽造出每年6000噸的麥芽糊精產(chǎn)量！銷售環(huán)節(jié)一條龍造假實際上憑空“變”客戶出來是很難的，因為通過銀行的每筆入賬收入都是有銀行回單（水單）的。而萬福生科的作假已經(jīng)遠遠沒有停留在“賬”的層面了，而是真實現(xiàn)金打入公司賬戶的真金白銀的造假。公司首先把自己賬上的資金打到其控制個人賬戶上去，財務(wù)上記錄采購預(yù)付款或工程款，之后再把錢通過個人賬戶或者愿意配合的客戶轉(zhuǎn)回公司，作為銷售回款的記錄，達到虛增銷售收入的目的。資金循環(huán)方式如下圖通過控制的自然人賬戶實現(xiàn)資金進出企業(yè)，偽造回款記錄通過控制的自然人賬戶實現(xiàn)資金進出企業(yè)，偽造回款記錄自然人萬福生科愿意配合的客戶正?？蛻籼撛龅匿N售回款工程款偽造下游客戶的銷售回款預(yù)付貨款資金循環(huán)方式如下圖將大部分收入轉(zhuǎn)化為難以核實的存貨以及在建工程，以蒙蔽審計從圖中公司公告的2012年末調(diào)整數(shù)據(jù)可以看出，公司2011年末報表中虛增了存貨2500萬（相當(dāng)于虛構(gòu)了