高級財務(wù)會計10-13章

第十章資產(chǎn)負債表日后事項目錄1、資產(chǎn)負債表日后事項概述2、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理3、非調(diào)整事項的會計處理4、資產(chǎn)負債表日后事項的披露2023/12/262023/12/26第十章學(xué)習(xí)目標:1，理解資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的概念2，能夠正確區(qū)分調(diào)整事項和非調(diào)整事項3，熟練掌握調(diào)整事項的會計處理第十章資產(chǎn)負債表日后事項2023/12/26第十章第一節(jié)資產(chǎn)負債表日后事項概述

一、資產(chǎn)負債表日后事項的定義

資產(chǎn)負債表日后事項，是指資產(chǎn)負債表日至財務(wù)報告批準報出日之間發(fā)生的有利或不利事項。它包括資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項和資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項。資產(chǎn)負債表日包括會計年度末和會計中期（中期是指短于一個完整的會計年度的報告期間）期末。年度資產(chǎn)負債表日，是指每年的12月31日；中期資產(chǎn)負債表日，是指各會計中期期末。財務(wù)報告批準報出日，是指董事會或類似機構(gòu)批準財務(wù)報告報出的日期2023/12/26第十章二、資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間資產(chǎn)負債表日后事項所涵蓋的期間是自資產(chǎn)負債表日次日起至財務(wù)報告批準報出日止的一段時間（如圖10-1所示）。資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋的期間實際報出日資產(chǎn)負債表日財務(wù)報告批準報出日2023/12/26第十章三、資產(chǎn)負債表日后事項的內(nèi)容（一）調(diào)整事項資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項，是指對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進一步證據(jù)的事項。（二）非調(diào)整事項資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項，是指表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的情況的事項。非調(diào)整事項的發(fā)生不影響資產(chǎn)負債表日企業(yè)的財務(wù)報表數(shù)字，只說明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生了某些情況。（三）調(diào)整事項與非調(diào)整事項的區(qū)別對資產(chǎn)負債表日后事項，若在資產(chǎn)負債表日或之前已經(jīng)存在，則屬于調(diào)整事項；反之，則屬于非調(diào)整事項。資產(chǎn)負債表日至財務(wù)報告批準報出日之間存貨售價發(fā)生波動的，如有確鑿證據(jù)表明其對資產(chǎn)負債表日存貨已經(jīng)存在的情況提供了新的證據(jù)，應(yīng)當(dāng)作為調(diào)整事項進行處理；否則，作為非調(diào)整事項處理。2023/12/26第十章【例10-2·單選題】甲公司2013年財務(wù)報表于2014年4月10日對外報出。假定其2014年發(fā)生的下列有關(guān)事項均具有重要性，甲公司應(yīng)當(dāng)據(jù)以調(diào)整2013年財務(wù)報表的是（）。A.5月2日，自2013年9月即已開始策劃的企業(yè)合并交易獲得股東大會批準B.4月15日，發(fā)現(xiàn)2013年一項重要交易會計處理未充分考慮當(dāng)時情況，導(dǎo)致虛增20×3年利潤C.3月12日，某項于2013年資產(chǎn)負債表日已存在的未決訴訟結(jié)案，由于新的司法解釋出臺，甲公司實際支付賠償金額大于原已確認預(yù)計負債D.4月10日，因某客戶所在地發(fā)生自然災(zāi)害造成重大損失，導(dǎo)致甲公司2013年資產(chǎn)負債表日應(yīng)收該客戶貨款按新的情況預(yù)計的壞賬高于原預(yù)計金額【答案】C【解析】選項A和B不屬于日后事項期間發(fā)生的交易或事項；選項D，自然災(zāi)害導(dǎo)致的重大損失，屬于非調(diào)整事項。2023/12/26第十章第二節(jié)資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理一、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理原則

資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的調(diào)整事項，應(yīng)當(dāng)如同資產(chǎn)負債表所屬期間發(fā)生的事項一樣，作出相關(guān)賬務(wù)處理，并對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)編制的財務(wù)報表進行調(diào)整。這里的財務(wù)報表包括資產(chǎn)負債表、利潤表及所有者權(quán)益變動表等內(nèi)容，但不包括現(xiàn)金流量表正表。由于資產(chǎn)負債表日后事項發(fā)生在次年，報告年度的有關(guān)賬目已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)，特別是損益類科目在結(jié)賬后已無余額。因此，資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的調(diào)整事項，應(yīng)當(dāng)分別以下情況進行處理：2023/12/26第十章（1）涉及損益的事項，通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算，調(diào)整完成后，應(yīng)將“以前年度損益調(diào)整”科目的貸方或借方余額，轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”科目。（2）涉及利潤分配調(diào)整的事項，直接在“利潤分配——未分配利潤”科目核算。（3）不涉及損益以及利潤分配的事項，調(diào)整相關(guān)科目。（4）通過上述賬務(wù)處理后，還應(yīng)同時調(diào)整財務(wù)報表相關(guān)項目的數(shù)字，包括：①資產(chǎn)負債表日編制的財務(wù)報表相關(guān)項目的期末數(shù)或本年發(fā)生數(shù)；②當(dāng)期編制的財務(wù)報表相關(guān)項目的期初數(shù)或上年數(shù)；③經(jīng)過上述調(diào)整后，如果涉及報表附注內(nèi)容的，還應(yīng)當(dāng)調(diào)整報表附注相關(guān)項目的數(shù)字。2023/12/26第十章二、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理方法（一）資產(chǎn)負債表日后訴訟案件結(jié)案，法院判決證實了企業(yè)在資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在現(xiàn)時義務(wù)，需要調(diào)整原先確認的與該訴訟案件相關(guān)的預(yù)計負債，或確認一項新負債?！纠?0-5·單選題】A公司2014年10月份與乙公司簽訂一項供銷合同，由于A公司未按合同發(fā)貨，致使乙公司發(fā)生重大經(jīng)濟損失，被乙公司起訴，至2014年12月31日法院尚未判決。A公司2014年12月31日在資產(chǎn)負債表中的“預(yù)計負債”項目反映了1

000萬元的賠償款。2015年3月5日經(jīng)法院判決，A公司需償付乙公司經(jīng)濟損失1

200萬元。A公司不再上訴，并假定賠償款已經(jīng)支付。A公司2014年度財務(wù)報告批準報出日為2015年4月28日，報告年度資產(chǎn)負債表中有關(guān)項目調(diào)整的正確處理方法是（）。A.“預(yù)計負債”項目調(diào)增200萬元；“其他應(yīng)付款”項目調(diào)整0B.“預(yù)計負債”項目調(diào)減1

000萬元；“其他應(yīng)付款”項目調(diào)增1

200萬元C.“預(yù)計負債”項目調(diào)增200萬元；“其他應(yīng)付款”項目調(diào)增1

200萬元D.“預(yù)計負債”項目調(diào)減1

200萬元；“其他應(yīng)付款”項目調(diào)增200萬元【答案】B【解析】應(yīng)沖減原確認的預(yù)計負債，并將A公司需償付乙公司經(jīng)濟損失1

200萬元反映在其他應(yīng)付款中。2023/12/26第十章二、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理方法（二）資產(chǎn)負債表日后取得確鑿證據(jù)，表明某項資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日發(fā)生了減值或者需要調(diào)整該項資產(chǎn)原先確認的減值金額【例10-6·實務(wù)題】甲公司20×9年6月銷售給乙公司一批物資，貨款為2

000

000元（含增值稅）。乙公司于7月份收到所購物資并驗收入庫。按合同的規(guī)定，乙公司應(yīng)于收到所購物資后3個月內(nèi)付款。由于乙公司財務(wù)狀況不佳，到20×9年12月31日仍未付款。甲公司于20×9年12月31日已為該項應(yīng)收賬款計提壞賬準備100

000元。20×9年12月31日資產(chǎn)負債表上“應(yīng)收賬款”項目的金額為4

000

000元，其中1

900

000元為該項應(yīng)收賬款。甲公司于2×10年2月3日（所得稅匯算清繳前）收到人民法院通知，乙公司已宣告破產(chǎn)清算，無力償還所欠部分貨款。甲公司預(yù)計可收回應(yīng)收賬款的60%。本例中，甲公司在收到人民法院通知后，首先可判斷該事項屬于資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項。甲公司原對應(yīng)收乙公司賬款計提了100

000元的壞賬準備，按照新的證據(jù)應(yīng)計提的壞賬準備為800

000元（2

000

000×40%），差額700

000元應(yīng)當(dāng)調(diào)整20×9年度財務(wù)報表相關(guān)項目的數(shù)字。甲公司的賬務(wù)處理如下：2023/12/26第十章（1）補提壞賬準備應(yīng)補提的壞賬準備=2

000

000×40%-100

000=700

000（元）借：以前年度損益調(diào)整——資產(chǎn)減值損失700

000貸：壞賬準備700

000（2）調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)借：遞延所得稅資產(chǎn)175

000貸：以前年度損益調(diào)整——所得稅費用（700

000×25%）175

000（3）將“以前年度損益調(diào)整”科目的余額轉(zhuǎn)入未分配利潤借：利潤分配——未分配利潤525

000貸：以前年度損益調(diào)整525

000（4）因凈利潤減少，調(diào)減盈余公積借：盈余公積——法定盈余公積52

500貸：利潤分配——未分配利潤（525

000×10%）52

500（5）調(diào)整報告年度財務(wù)報表相關(guān)項目的數(shù)字2023/12/26第十章①資產(chǎn)負債表項目的調(diào)整：調(diào)減應(yīng)收賬款700

000元，調(diào)增遞延所得稅資產(chǎn)175

000元；調(diào)減盈余公積52

500元，調(diào)減未分配利潤472

500元。②利潤表項目的調(diào)整：調(diào)增資產(chǎn)減值損失700

000元，調(diào)減所得稅費用175

000元，調(diào)減凈利潤525

000元。③所有者權(quán)益變動表項目的調(diào)整：調(diào)減凈利潤525

000元；提取盈余公積項目中盈余公積一欄調(diào)減52

500元，未分配利潤調(diào)減472

500元。（6）調(diào)整2×10年2月份資產(chǎn)負債表相關(guān)項目的年初數(shù)2023/12/26第十章二、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理方法（二）資產(chǎn)負債表日后進一步確定了資產(chǎn)負債表日前購入資產(chǎn)的成本或售出資產(chǎn)的收入下列甲公司對資產(chǎn)負債表日后事項的會計處理中，正確的有（）。A.對于利潤分配預(yù)案，應(yīng)在財務(wù)報表附注中披露擬分配的利潤B.對于訴訟事項，應(yīng)在2014年資產(chǎn)負債表中調(diào)整增加預(yù)計負債200萬元C.對于債務(wù)擔(dān)保事項，應(yīng)在2014年資產(chǎn)負債表中確認預(yù)計負債2

000萬元D.對于應(yīng)收丙公司款項，應(yīng)在2014年資產(chǎn)負債表中調(diào)整減少應(yīng)收賬款900萬元E.對于借款展期事項，應(yīng)在2014年資產(chǎn)負債表中將該借款自流動負債重分類為非流動負債。【答案】AC【解析】選項B，若甲公司不再上訴，則應(yīng)沖減原確認的預(yù)計負債，若上訴，則應(yīng)重新估計預(yù)計負債的金額，而不是調(diào)整增加預(yù)計負債200萬元；選項D屬于非調(diào)整事項，不能調(diào)整報告年度應(yīng)收賬款項目的金額；選項E，甲公司無權(quán)自主對借款展期，所以該借款仍屬于流動負債。2023/12/26第十章第三節(jié)非調(diào)整事項的會計處理一、資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的會計處理原則二、資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的會計處理辦法2023/12/26第十章一、資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的會計處理原資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的非調(diào)整事項，是表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的情況的事項，與資產(chǎn)負債表日存在狀況無關(guān)，不應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)負債表日的財務(wù)報表。但有的非調(diào)整事項對財務(wù)報告使用者具有重大影響，如不加以說明，將不利于財務(wù)報告使用者作出正確估計和決策，因此，資產(chǎn)負債表日后事項準則要求在報表附注中披露“重要的資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的性質(zhì)、內(nèi)容及其對財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響”。2023/12/26第十章

二、資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的會計處理辦法資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的非調(diào)整事項，應(yīng)當(dāng)在報表附注中披露每項重要的資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的性質(zhì)、內(nèi)容，及其對財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響。無法作出估計的，應(yīng)當(dāng)說明原因。2023/12/26第十章第四節(jié)資產(chǎn)負債表日后事項的披露一、資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的會計處理原則二、資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項的會計處理辦法2023/12/26第十章一、調(diào)整事項調(diào)整事項是指對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供新的或進一步證據(jù)的事項，以確定資產(chǎn)負債表日提供的財務(wù)信息是否與事實相符。二、非調(diào)整事項非調(diào)整事項是指表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的情況的事項。非調(diào)整事項的發(fā)生不影響資產(chǎn)負債表日企業(yè)的會計報表數(shù)字，只說明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生了某些情況。對于會計報表使用者來說，非調(diào)整事項說明的情況有的重要，有的不重要；其中重要的非調(diào)整事項雖然與資產(chǎn)負債表日的會計報表數(shù)字無關(guān)，但可能影響資產(chǎn)負債表日以后的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，故準則要求適當(dāng)披露。2023/12/26第十章非調(diào)整事項包括：（1）股票和債券的發(fā)行；（2）自然災(zāi)害導(dǎo)致的資產(chǎn)損失；（3）外匯匯率發(fā)生較大變動；（4）資本公積轉(zhuǎn)增資本；（5）對外巨額虧損；（6）稅收政策發(fā)生重大變化；（7）發(fā)生重大企業(yè)合并或處置子公司；（8）對外提供重大擔(dān)保；（9）對外簽訂重要抵押合同；（10）發(fā)生重大訴訟、仲裁或承諾事項；（11）對一個企業(yè)的巨額投資；（12）發(fā)生重大會計政策變更。2023/12/26第十章【例10-10·分析題】2010年12月15日，非凡股份為諾安公司借款6

000

000元提供擔(dān)保，屬于或有事項，如果諾安公司不能償還則由非凡股份代為償還，該銀行借款已經(jīng)到期，積欠利息300

000元，截至2010年12月3

1日，諾安公司財務(wù)狀況良好。在資產(chǎn)負債表日被擔(dān)保單位狀況良好，因此不需確認預(yù)計負債，2011年4月10日，諾安公司生產(chǎn)車間發(fā)生火災(zāi)，損失嚴重，由于沒有及時辦理財產(chǎn)保險，財務(wù)狀況陷入困境，無力償還借款，非凡股份很可能要代為償還該筆借款。諾安公司發(fā)生火災(zāi)的事實在資產(chǎn)負債表日還不存在，因此這項經(jīng)濟業(yè)務(wù)屬于2010年的非調(diào)整事項形成的或有負債。讓我們一起為明天拼搏……感謝自己努力的付出.

本章結(jié)束！2023/12/26第十一章目錄1、企業(yè)合并概述2、同一控制下企業(yè)合并的處理3、非同一控制下企業(yè)合并的處理第十一章

企業(yè)合并—企業(yè)合并的賬務(wù)處理2023/12/26第十一章第一節(jié)企業(yè)合并概述

一、企業(yè)合并的界定我國的《企業(yè)會計準則第20號-----企業(yè)合并》將“企業(yè)合并”定義為兩個或兩個以上單獨的企業(yè)企業(yè)合并的結(jié)果通常是一個企業(yè)取得了對一個或多個業(yè)務(wù)的控制權(quán)。構(gòu)成企業(yè)合并至少包括兩層含義：一是取得對另一個或多個企業(yè)（或業(yè)務(wù)）的控制權(quán)；二是所合并的企業(yè)必須構(gòu)成業(yè)務(wù)。業(yè)務(wù)是指企業(yè)內(nèi)部某些生產(chǎn)經(jīng)營活動或資產(chǎn)負債的組合，該組合具有投入、加工處理過程和產(chǎn)出能力，能夠獨立計算其成本費用或所產(chǎn)生的收入。合并形成一個報告主體的交易或事項2023/12/26第十一章二、企業(yè)合并的企業(yè)合并的方式有許多，企業(yè)可根據(jù)其合并的目的采用不同的合并方式。企業(yè)合并可按照不同的標準進行分類，常見的分類方式主要有以下幾種。（一）按照合并后企業(yè)主體法律形式是否變化分類企業(yè)合并按照合并后合并主體法律形式是否變化分類，可以分為控股合并、吸收合并、新設(shè)合并三種。1、控股合并合并方（購買方）通過企業(yè)合并交易或事項取得對被合并方（被購買方）的控制權(quán)，企業(yè)合并后能夠通過所取得的股權(quán)等主導(dǎo)被合并方的生產(chǎn)經(jīng)營決策并自被合并方的生產(chǎn)經(jīng)營活動中獲益，被合并方在企業(yè)合并后，仍維持其獨立法人資格繼續(xù)經(jīng)營的，為控股合并。2、吸收合并也稱為兼并，合并方在企業(yè)合并中取得被合并方的全部凈資產(chǎn)，并將有關(guān)資產(chǎn)、負債并入合并方自身的賬簿和報表進行核算。企業(yè)合并后，注銷被合并方的法人資格，由合并方持有合并中取得的被合并方的資產(chǎn)、負債，在新的基礎(chǔ)上繼續(xù)經(jīng)營，該類合并為吸收合并。2023/12/26第十一章3、新設(shè)合并也稱創(chuàng)立合并，參與合并的各方在企業(yè)合并后法人資格均被注銷，重新注冊成立一家新的企業(yè)，由新注冊成立的企業(yè)持有參與合并各企業(yè)的資產(chǎn)、負債在新的基礎(chǔ)上經(jīng)營，為新設(shè)合并（二）按照合并企業(yè)所涉及的行業(yè)分類企業(yè)合并按照合并企業(yè)所涉及的行業(yè)分類，可以分為橫向合并、縱向合并、和混合合并三種。1、橫向合并也稱水平合并，是指合并雙方或多方原來屬于同一個行業(yè)，或生產(chǎn)工藝、產(chǎn)品、勞務(wù)相同或相似的企業(yè)之間的合并2、縱向合并也稱為垂直合并，是指參與者合并的企業(yè)分屬不同的產(chǎn)業(yè)或行業(yè)部門，但相互之間有著密切聯(lián)系或銜接關(guān)系的合并行為3、混合合并也稱為多元化合并、多種經(jīng)營合并，是指兩個或兩個以上沒有直接生產(chǎn)技術(shù)和經(jīng)營關(guān)系的企業(yè)之間的合并行為，這種合并的目的可能在于擴展經(jīng)營行業(yè)，分散經(jīng)營風(fēng)險，增加企業(yè)生存和發(fā)展能力等，又可以分為相關(guān)性多元化合并和無關(guān)性多元化合并2023/12/26第十一章（三）按照合并雙方是否受同一方或相同多方最終控制分類企業(yè)按照參與合并的各方在合并前后是否受同一方或相同多方最終控制分類，可以分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，2023/12/26第十一章判斷某一企業(yè)合并是否屬于同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)當(dāng)把握以下要點：（1）能夠?qū)⑴c合并各方在合并前后均實施最終控制的一方通常指企業(yè)集團的母公司。（2）能夠?qū)⑴c合并的企業(yè)在合并前后均實施最終控制的相同多方，是指根據(jù)合同或協(xié)議的約定，擁有最終決定參與合并企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并從中獲取利益的投資者群體。（3）實施控制的時間性要求，是指參與合并各方在合并前后較長時間內(nèi)為最終控制方所控制。具體是指在企業(yè)合并之前（即合并日之前），參與合并各方在最終控制方的控制時間一般在1年以上（含1年），企業(yè)合并后所形成的報告主體在最終控制方的控制時間也應(yīng)達到1年以上（含1年）。（4）企業(yè)之間的合并是否屬于同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)綜合構(gòu)成企業(yè)合并交易的各方面情況，按照實質(zhì)重于形式的原則進行判斷。通常情況下，同一控制下的企業(yè)合并是指發(fā)生在同一企業(yè)集團內(nèi)部企業(yè)之間的合并。同受國家控制的企業(yè)之間發(fā)生的合并，不應(yīng)僅僅因為參與合并各方在合并前后均受國家控制而將其作為同一控制下的企業(yè)合并。二、企業(yè)合并的會計處理企業(yè)合并的會計處理主要涉及以下兩方面的內(nèi)容：一是合并過程中，合并方在合并日如何對企業(yè)合并交易或事項進行確認與計量；二是合并完成后，合并方在合并日是否需要編制合并財務(wù)報表及如何編制財務(wù)報表。（一）合并過程的會計處理第一個會計問題是合并企業(yè)在會計上如何看待企業(yè)合并的問題，企業(yè)合并會計的目標是什么？如果以反映企業(yè)合并的經(jīng)濟實質(zhì)為目標的話，企業(yè)合并的經(jīng)濟實質(zhì)是什么？關(guān)于這一問題主要有三種不同的觀點1、購買觀。企業(yè)合并是一家企業(yè)購買另一家企業(yè)或幾家企業(yè)的購買行為?；谫徺I觀采用的企業(yè)合并會計方法稱為購買法2、權(quán)益結(jié)合觀。企業(yè)合并是參與合并各企業(yè)對其原有權(quán)益的簡單結(jié)合?；跈?quán)益結(jié)合觀采用的企業(yè)合并會計方法稱為權(quán)益結(jié)合法。3、新實體觀。企業(yè)合并是所有參與合并的企業(yè)組成一個新的實體的行為?；谛聦嶓w觀采用的企業(yè)合并會計方法稱為新實體法。2023/12/262023/12/26第十一章（二）合并方（購買方）與合并日（購買日）的確定1、合并方（購買方）的確定企業(yè)合并本質(zhì)上是一家企業(yè)取得另一家或另幾家企業(yè)的控制，在多數(shù)情況下，合并方（購買方）是比較容易認定的，但有時對合并方（購買方）的認定并不容易。對合并方（購買方）的的確定應(yīng)該以實質(zhì)重于形式原則為基礎(chǔ)，判斷企業(yè)合并后哪個企業(yè)能夠控制另一家或另幾家企業(yè)，則將該企業(yè)確認為合并方（購買方）。2、合并日（購買日）的確定在確定合并方（購買方）之后，還應(yīng)該確定企業(yè)合并的合并日（購買日）。合并日（購買日）是指被合并方或被購買方的凈資產(chǎn)或生產(chǎn)經(jīng)營決策的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給合并日（購買日）的日期。由合并實質(zhì)所決定，同一控制下的企業(yè)合并的合并方實際取得對被合并方凈資產(chǎn)或生產(chǎn)經(jīng)營決策的控制權(quán)的日期，稱為合并日；非同一控制下的企業(yè)合并的購買方實際取得被購買方的凈資產(chǎn)或生產(chǎn)經(jīng)營決策的控制權(quán)的日期，則稱為購買日。確定合并日（購買日）的基本原則是控制權(quán)轉(zhuǎn)移的時點。企業(yè)在實務(wù)操作中，應(yīng)當(dāng)結(jié)合合并合同或協(xié)議的約定及其他有關(guān)的影響因素，按照實質(zhì)重于形式的原則進行判斷。2023/12/26第十一章（三）合并完成后的會計處理在吸收合并、新設(shè)合并和控股合并三種合并方式中，吸收合并結(jié)束后，被合并的企業(yè)全部解散，只有實施合并的企業(yè)在合并后仍是一個單一的會計主體；新設(shè)合并完成后，原來的企業(yè)均不復(fù)存在，新設(shè)合并的企業(yè)也是一個單一的會計主體。因此，吸收合并和新設(shè)合并在合并完成后，不會涉及新的會計問題，不需要編制合并財務(wù)報表。2023/12/26第十一章第二節(jié)同一控制下企業(yè)合并的處理一、同一控制下企業(yè)合并的處理原則

同一控制下企業(yè)合并應(yīng)用的是權(quán)益結(jié)合法原則。權(quán)益結(jié)合法，亦稱股權(quán)結(jié)合法、權(quán)益聯(lián)營法同一控制下的企業(yè)合并，合并方應(yīng)遵循以下具體原則進行相關(guān)的會計處理：（1）合并方在合并中確認取得的被合并方的資產(chǎn)、負債僅限于被合并方賬面上原已確認的資產(chǎn)和負債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負債，也不產(chǎn)生新的商譽，但被合并方在企業(yè)合并前賬面上原已確認的商譽應(yīng)作為合并中取得的資產(chǎn)確認。（2）合并方在合并中取得的被合并方各項資產(chǎn)、負債應(yīng)維持其在被合并方的原賬面價值不變。注意：①被合并方在企業(yè)合并前采用的會計政策與合并方不一致的，首先統(tǒng)一會計政策，即合并方應(yīng)當(dāng)按照本企業(yè)會計政策對被合并方資產(chǎn)、負債的賬面價值進行調(diào)整，并以調(diào)整后的賬面價值作為有關(guān)資產(chǎn)、負債的入賬價值。②被合并方同時進行改制并對資產(chǎn)負債進行評估調(diào)賬的，應(yīng)以評估調(diào)賬后的賬面價值并入合并方。2023/12/26第十一章（3）合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的入賬價值與為進行企業(yè)合并支付的對價賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項目，不計入企業(yè)合并當(dāng)期損益，應(yīng)首先調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，應(yīng)沖減留存收益。（4）對于同一控制下的控股合并，編制合并財務(wù)報表時，無論該項合并發(fā)生在報告期的任一時點，合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表均反映的是由母子公司構(gòu)成的報告主體自合并當(dāng)期期初至合并日實現(xiàn)的損益及現(xiàn)金流量情況，相應(yīng)地，合并資產(chǎn)負債表的留存收益項目，應(yīng)當(dāng)反映母子公司如果一直作為一個整體運行至合并日應(yīng)實現(xiàn)的盈余公積和未分配利潤的情況。2023/12/26二、同一控制下企業(yè)合并的會計處理1、合并方取得的被合并方資產(chǎn)和負債的計量合并方對于同一控制下吸收合并中取得的資產(chǎn)和負債，應(yīng)當(dāng)按照被合并方的原賬面價值入賬。2、合并中取得的凈資產(chǎn)與合并對價差額的處理合并方在吸收合并中取得的凈資產(chǎn)與合并對價差額的處理，應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同的合并對價支付方式來確定3、對被合并方合并前實現(xiàn)的留存收益的處理對于被合并方在合并日以前實現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，合并方應(yīng)將其從資本公積金轉(zhuǎn)入留存收益4、合并費用的處理（1）合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用，包括為進行企業(yè)合并而支付的審計費用、資產(chǎn)評估費用、法律咨詢費用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益。（2）為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費、傭金等，應(yīng)當(dāng)計入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計量金額。企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等費用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益。2023/12/26【例11-5·實務(wù)題】A公司于2015年1月1日按面值發(fā)行5

000萬元的債券取得B公司60%的股份，2015年1月1日B公司所有者權(quán)益的賬面價值為10

000萬元，A公司另支付發(fā)行債券手續(xù)費15萬元。A公司和B公司為同一集團的兩家子公司。要求：編制A公司的會計分錄?！敬鸢浮緼公司會計處理如下：借：長期股權(quán)投資——B公司（10

000×60%）6

000貸：應(yīng)付債券——面值5

000資本公積1

000借：應(yīng)付債券——利息調(diào)整15貸：銀行存款152023/12/26【例11-7·多選題】關(guān)于同一控制下的企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，在合并日，下列說法中正確的有（）。A.合并資產(chǎn)負債表中被合并方的各項資產(chǎn)、負債，應(yīng)當(dāng)按其賬面價值計量B.合并資產(chǎn)負債表中被合并方的各項資產(chǎn)、負債，應(yīng)當(dāng)按其公允價值計量C.合并利潤表應(yīng)當(dāng)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日所發(fā)生的收入、費用和利潤D.合并利潤表不應(yīng)當(dāng)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日所發(fā)生的收入、費用和利潤E.合并現(xiàn)金流量表應(yīng)當(dāng)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日的現(xiàn)金流量【答案】ACE2023/12/26（三）同一控制下控股合并的會計處理1.合并方長期股權(quán)投資的初始投資成本的計量同一控制下的企業(yè)進行控股合并時，其處理原則與同一控制下的企業(yè)吸收合并類似，所不同的是，控股合并中被合并方仍保留其法律實體，所以同一控制下的控股合并方式在合并中形成對被合并方的長期股權(quán)投資，并應(yīng)以合并日被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為初始投資成本。2、長期股權(quán)投資的初始投資成本與合并對價差額的處理合并方確認的長期股權(quán)投資的初始投資成本與其支付對價（支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)）賬面價值的差額或與發(fā)行的權(quán)益性證券的面值的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）；如需調(diào)減資本公積，必須以原來合并方的資本公積（資本溢價或股本溢價）數(shù)為限進行沖減，不足沖減的，位次沖減盈余公積金和未分配利潤。3、合并費用的處理對合并過程中發(fā)生的相關(guān)費用及發(fā)行證券所支付的相關(guān)費用，仍然遵循同一控制下企業(yè)合并的會計處理原則。2023/12/26借：長期股權(quán)投資（合并日享有被合并方相對于最終控制方而言的所有者權(quán)益賬面價值的份額+最終控制方收購被合并方而形成的商譽）應(yīng)收股利貸：有關(guān)資產(chǎn)、負債（支付的合并對價的賬面價值）股本（發(fā)行股票面值總額）資本公積——資本溢價或股本溢價（倒擠）【提示】“資本公積”也可能在借方。當(dāng)資本公積在借方時，表示沖減母公司的資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，應(yīng)沖減留存收益（盈余公積和未分配利潤）。2023/12/26例，A公司為P公司的全資子公司。2012年1月1日，A公司與非關(guān)聯(lián)方B公司設(shè)立C公司，并分別持有C公司20%及80%的股權(quán)。2014年1月1日，P公司向B公司收購其持有C公司80%的股權(quán)，C公司成為P公司的全資子公司。2015年1月1日，A公司向P公司購買其持有C公司80%的股權(quán)，C公司成為A公司的全資子公司。A公司購買C公司80%股權(quán)的交易和原取得C公司20%股權(quán)的交易不屬于“一攬子交易”。下列說法中正確的有（）。A.A公司從P公司手中購買C公司80%股權(quán)的交易屬于同一控制下企業(yè)合并B.A公司2012年1月1日至2014年1月1日的合并財務(wù)報表不應(yīng)重述C.視同自2014年1月1日起A公司即持有C公司100%股權(quán)并重述合并財務(wù)報表的比較數(shù)據(jù)D.視同自2012年1月1日起A公司即持有C公司100%股權(quán)并重述合并財務(wù)報表的比較數(shù)據(jù)【答案】ABC2023/12/26四、同一控制下企業(yè)合并的表外披露五、同一控制下的企業(yè)合并，合并方應(yīng)在當(dāng)期的財務(wù)報表附注中披露如下相關(guān)的合并信息：1、屬于同一控制下企業(yè)合并的判斷依據(jù)，以及參與合并企業(yè)的基本情況。2、合并日的確定依據(jù)。六、3、以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)以及承擔(dān)負債作為合并對價的，需披露合并日賬面價值。以發(fā)行權(quán)益性證券作為對價的，需披露權(quán)益性證券的數(shù)量、定價原則和合并各方交叉持有的有表決權(quán)股份的比例。4、被合并方上一會計年度資產(chǎn)負債表日以及合并日的賬面價值。5、被合并方自合并當(dāng)期期初至合并日的收入、凈利潤和現(xiàn)金流量等情況。6、合并合同或協(xié)議中約定的將承擔(dān)的或有負債。7、被合并方采用的與合并方不一致的會計政策以及調(diào)整情況的說明。8、合并后已處置被合并方資產(chǎn)、負債的賬面價值、處置價格。

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第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的處理一、非同一控制下企業(yè)合并的處理原則非同一控制下企業(yè)合并應(yīng)用的是購買法原則。（一）確定購買方非同一控制下的企業(yè)合并，在購買日取得對其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購買方，參與合并的其他企業(yè)為被購買方。特殊情況包括：（1）通過與其他投資者簽訂協(xié)議，實質(zhì)上擁有被購買企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)。（2）按照法律或協(xié)議等的規(guī)定，具有主導(dǎo)被購買企業(yè)財務(wù)和經(jīng)營決策的權(quán)利。（3）有權(quán)任免被購買企業(yè)董事會或類似權(quán)力機構(gòu)絕大多數(shù)成員。（4）在被購買企業(yè)董事會或類似權(quán)力機構(gòu)具有絕大多數(shù)投票權(quán)。（二）確定購買日購買日，是指購買方實際取得對被購買方控制權(quán)的日期。同時滿足以下條件時，一般可認為實現(xiàn)了控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，形成購買日。有關(guān)的條件包括：（1）企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會等內(nèi)部權(quán)力機構(gòu)通過。（2）按照規(guī)定，合并事項需要經(jīng)過國家有關(guān)主管部門審批的，已獲得相關(guān)部門的批準。（3）參與合并各方已辦理了必要的財產(chǎn)產(chǎn)權(quán)交接手續(xù)。（4）購買方已支付了購買價款的大部分（一般應(yīng)超過50%），并且有能力、有計劃支付剩余款項。（5）購買方實際上已經(jīng)控制了被購買方的財務(wù)和經(jīng)營政策，享有相應(yīng)的收益并承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險。2023/12/26【例11-8·實務(wù)題】A公司是上市公司。2015年A公司向B公司非公開發(fā)行股份進行重大資產(chǎn)重組，B公司以其所擁有的15家全資子公司的股權(quán)等對應(yīng)的凈資產(chǎn)作為認購非公開發(fā)行股票的對價，該交易為非同一控制下企業(yè)合并。2015年12月28日得到中國證監(jiān)會核準后，雙方進行了資產(chǎn)交割。截至2015年12月31日，B公司投入的15家子公司全部辦妥變更后的企業(yè)法人營業(yè)執(zhí)照，股東變更為A公司。2015年12月30日，雙方簽訂移交資產(chǎn)約定書，約定自2015年12月30日起B(yǎng)公司將標的資產(chǎn)、負債交付A公司，同時，A公司自2015年12月31日起接收該15家公司的資產(chǎn)與負債并向這些子公司派駐了董事、總經(jīng)理等高級管理人員，對標的資產(chǎn)、負債開始實施控制。2016年1月，會計師事務(wù)所對A公司截至2015年12月31日的注冊資本進行了審驗，并出具了驗資報告。2016年2月，A公司本次增發(fā)的股份在中國證券登記結(jié)算有限責(zé)任公司上海分公司辦理了股權(quán)登記手續(xù)。問題：購買日是否應(yīng)該判斷為2015年12月31日？【解析】截至2015年12月31日，該項交易已經(jīng)取得了所有必要的審批，15家目標公司全部完成了營業(yè)執(zhí)照變更，雙方簽訂了移交資產(chǎn)約定書。上市公司已經(jīng)向被購買方派駐了董事、總經(jīng)理等高級管理人員，對被購買方開始實施控制。雖然作為合并對價增發(fā)的股份在2016年2月才辦理了股權(quán)登記手續(xù)，但由于企業(yè)合并交易在2015年已經(jīng)完成所有的實質(zhì)性審批程序，且A公司已經(jīng)實質(zhì)上取得了對15家目標公司的控制權(quán)，可以合理判斷購買日為2015年12月31日2023/12/26（三）確定企業(yè)合并成本購買方的合并成本按以下方法予以計量：1、購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生的負債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值計入合并成本。2、合并費用。購買方為進行合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用，計入合并成本。但是，與發(fā)行債券或承擔(dān)債務(wù)有關(guān)的手續(xù)費，計入相關(guān)債務(wù)的初始計量金額；與發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的費用大的，抵減發(fā)行收入。（四）企業(yè)合并成本在取得的可辨認資產(chǎn)和負債之間的分配（1）合并中取得的被購買方除無形資產(chǎn)以外的其他各項資產(chǎn)（不僅限于被購買方原已確認的資產(chǎn)），其所帶來的未來經(jīng)濟利益預(yù)期很可能流入企業(yè)且公允價值能夠可靠計量的，應(yīng)當(dāng)單獨予以確認并按照公允價值計量。（2）企業(yè)合并中取得的無形資產(chǎn)的確認。非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方在對企業(yè)合并中取得的被購買方資產(chǎn)進行初始確認時，應(yīng)對被購買方擁有的但在其財務(wù)報表中未確認的無形資產(chǎn)進行充分辨認和合理判斷，滿足以下條件之一的，應(yīng)確認為無形資產(chǎn)：①源于合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利；②能夠從被購買方中分離或者劃分出來，并能單獨或與相關(guān)合同、資產(chǎn)和負債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或交換。（3）合并中取得的被購買方除或有負債以外的其他各項負債，履行有關(guān)的義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)且公允價值能夠可靠地計量的，應(yīng)當(dāng)單獨予以確認為負債并按照公允價值計量。（4）合并中取得的被購買方的或有負債，在購買日其公允價值能夠可靠計量的，應(yīng)當(dāng)單獨確認為負債并按照公允價值計量。2023/12/26（四）企業(yè)合并成本與合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額差額的處理（1）購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認為商譽。（2）購買方對合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：①對取得的被購買方各項可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債的公允價值以及合并成本的計量進行復(fù)核；②經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入），并在會計報表附注中予以說明（五）企業(yè)合并成本或合并中取得的有關(guān)可辨認資產(chǎn)、負債公允價值暫時確定的情況企業(yè)合并發(fā)生當(dāng)期的期末，因合并中取得的各項可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債的公允價值或企業(yè)合并成本只能暫時確定的，購買方應(yīng)當(dāng)以所確定的暫時價值為基礎(chǔ)對企業(yè)合并進行確認和計量。購買日后12個月內(nèi)對原確認的暫時價值進行調(diào)整的，視同在購買日進行的確認和計量，即進行追溯調(diào)整。2023/12/26（七）購買日合并財務(wù)報表的編制企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，母公司應(yīng)當(dāng)編制購買日的合并資產(chǎn)負債表，企業(yè)合并取得的被購買方各項可辨認資產(chǎn)、負債應(yīng)當(dāng)以其在購買日的公允價值計量。母公司的合并成本與取得的子公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的借方差額，在合并資產(chǎn)負債表中確認為商譽；貸方差額應(yīng)計入合并當(dāng)期損益。因購買日不需要編制合并利潤表，該差額體現(xiàn)在合并資產(chǎn)負債表上，應(yīng)調(diào)整合并資產(chǎn)負債表盈余公積和未分配利潤。2023/12/26二、非同一控制下企業(yè)合并的會計處理（一）非同一控制下的吸收合并取得的資產(chǎn)、負債按公允價值計量；作為合并對價的非貨幣性資產(chǎn)在購買日公允價值與賬面價值的差額計入當(dāng)期損益；合并成本大于可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額確認為商譽，合并成本小于可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額作為合并當(dāng)期損益計入利潤表。（二）非同一控制下的控股合并1.長期股權(quán)投資的初始投資成本確定參見第四章內(nèi)容。2.購買日合并財務(wù)報表的編制（1）將子公司各項資產(chǎn)、負債由賬面價值調(diào)整到公允價值以固定資產(chǎn)為例，假定固定資產(chǎn)的公允價值大于賬面價值借：固定資產(chǎn)貸：資本公積（2）確認遞延所得稅借：資本公積貸：遞延所得稅負債2023/12/26購買日抵銷分錄：借：股本資本公積其他綜合收益盈余公積

未分配利潤商譽（借方差額）貸：長期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益盈余公積或未分配利潤（貸方差額）2023/12/26【例11-9·實務(wù)題】沿用【例11-4·實務(wù)題】的有關(guān)資料，假定P公司在該項合并中發(fā)行1

000萬股普通股（每股面值1元，市場價格為8.75元），取得了S公司70%的股權(quán)。不考慮所得稅影響，編制購買方于購買日的合并資產(chǎn)負債表。（1）確認長期股權(quán)投資：借：長期股權(quán)投資8

750貸：股本1

000資本公積——股本溢價7

750（2）計算確定商譽：確認的資產(chǎn)及負債，則P公司首先計算合并中應(yīng)確認的合并商譽：合并商譽=企業(yè)合并成本-合并中取得被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額=8

750-10

850×70%=1

155（萬元）2023/12/26（3）編制調(diào)整和抵銷分錄：借：存貨195長期股權(quán)投資1

650固定資產(chǎn)2

500無形資產(chǎn)1

000貸：資本公積5

345借：實收資本2

500資本公積6

845盈余公積500未分配利潤1

005商譽1

155貸：長期股權(quán)投資8

750少數(shù)股東權(quán)益3

2552023/12/26（4）編制合并資產(chǎn)負債表如表11-4所示。表11-4 合并資產(chǎn)負債表（簡表）

2015年6月30日

單位：萬元項目P公司S公司抵銷分錄合并金額借方貸方資產(chǎn)：

貨幣資金：4312.50450

4762.50存貨6200255195

6650應(yīng)收賬款30002000

5000長期股權(quán)投資13750（5000+8750）2150165087508800固定資產(chǎn)：

固定資產(chǎn)原價1000040002500

165002023/12/26項目P公司S公司抵銷分錄合并金額

借方貸方

減：累計折舊30001000

4000無形資產(chǎn)45005001000

6000商譽001155

1155資產(chǎn)總計38762.508355

44867.50負債和所有者權(quán)益：

短期借款25002250

4750應(yīng)付賬款3750300

4050其他負債375300

675負債合計66252850

9475實收資本（股本）8500（7500+1000）25002500

8500資本公積12750（5000+7750）15006845534512750盈余公積5000500500

5000未分配利潤5887.5010051005

5887.50少數(shù)股東權(quán)益

325532552023/12/26所有者權(quán)益合計32137.505505

35392.50負債和所有者權(quán)益總計38762.508355

44867.502023/12/26三、通過多次交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并（一）同一控制下的企業(yè)合并（1）對長期股權(quán)投資的賬面余額進行調(diào)整，達到企業(yè)合并前長期股權(quán)投資采用成本法核算的，其賬面余額一般無須調(diào)整；達到企業(yè)合并前長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，應(yīng)該調(diào)整，將其賬面價值回復(fù)至取得投資時的初始投資成本，相應(yīng)調(diào)整留存收益。（2）比較每一單項交易時的成本與交易時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，確定每一單項交易應(yīng)予確認的商譽或應(yīng)計入當(dāng)期損益的金額。（3）可辨認凈資產(chǎn)公允價值變動，屬于原取得投資后被投資單位實現(xiàn)凈損益增加的資產(chǎn)價值量，在合并報表中應(yīng)調(diào)整留存收益，差額調(diào)整資本公積。2023/12/26（二）非同一控制下的企業(yè)合并1.個別財務(wù)報表（1）購買日初始投資成本=購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資于購買日的賬面價值（如原投資按公允價值計量，即為購買日公允價值）+購買日新增投資成本（2）購買日之前持有的股權(quán)投資因采用權(quán)益法核算而確認的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在處置該項投資時采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負債相同的基礎(chǔ)進行會計處理。2.合并財務(wù)報表（1）購買方對于購買日之前持有的被購買方的股權(quán)，按照該股權(quán)在購買日的公允價值進行重新計量，公允價值與賬面價值的差額計入當(dāng)期投資收益。（2）合并成本=購買日之前持有的被購買方的股權(quán)于購買日的公允價值+購買日新購入股權(quán)所支付對價的公允價值（3）比較購買日合并成本與被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，確定購買日應(yīng)予確認的商譽，或者應(yīng)計入營業(yè)外收入的金額。（4）購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及權(quán)益法核算下的其他綜合收益以及除凈損益、其他綜合收益和利潤分配外的其他所有者權(quán)益變動的，與其相關(guān)的其他綜合收益、其他所有者權(quán)益變動應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購買日所屬當(dāng)期損益，由于被投資方重新計量設(shè)定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)變動而產(chǎn)生的其他綜合收益除外。2023/12/26四、反向購買的處理（一）反向購買基本原則非同一控制下的企業(yè)合并，以發(fā)行權(quán)益性證券交換股權(quán)的方式進行的，通常發(fā)行權(quán)益性證券的一方為購買方。但某些企業(yè)合并中，發(fā)行權(quán)益性證券的一方因其生產(chǎn)經(jīng)營決策在合并后被參與合并的另一方所控制的，發(fā)行權(quán)益性證券的一方雖然為法律上的母公司，但其為會計上的被收購方，該類企業(yè)合并通常稱為“反向購買”。1.企業(yè)合并成本反向購買中，法律上的子公司（購買方）的企業(yè)合并成本是指其如果以發(fā)行權(quán)益性證券的方式為獲取在合并后報告主體的股權(quán)比例，應(yīng)向法律上母公司（被購買方）的股東發(fā)行的權(quán)益性證券數(shù)量與其公允價值計算的結(jié)果。購買方的權(quán)益性證券在購買日存在公開報價的，通常應(yīng)以公開報價作為其公允價值；購買方的權(quán)益性證券在購買日不存在可靠公開報價的，應(yīng)參照購買方的公允價值和被購買方的公允價值二者之中有更為明顯證據(jù)支持的作為基礎(chǔ)，確定購買方假定應(yīng)發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值。2.合并財務(wù)報表的編制反向購買主要表現(xiàn)在購買日合并財務(wù)報表的操作中，其總的原則是應(yīng)體現(xiàn)“反向”。比如，反向購買的合并財務(wù)報表以子公司（購買方）為主體，保留子公司的股東權(quán)益各項目，抵銷母公司（被購買方）的股東權(quán)益各項目。2023/12/26（二）非上市公司購買上市公司股權(quán)實現(xiàn)間接上市的會計處理非上市公司以所持有的對子公司投資等資產(chǎn)為對價取得上市公司的控制權(quán)，構(gòu)成反向購買的，上市公司編制合并財務(wù)報表時應(yīng)當(dāng)區(qū)別以下情況處理：（1）交易發(fā)生時，上市公司未持有任何資產(chǎn)負債或僅持有現(xiàn)金、交易性金融資產(chǎn)等不構(gòu)成業(yè)務(wù)的資產(chǎn)或負債，上市公司在編制合并財務(wù)報表時，購買企業(yè)應(yīng)按照權(quán)益性交易原則進行處理，不得確認商譽或確認計入當(dāng)期損益。（2）交易發(fā)生時，上市公司保留的資產(chǎn)、負債構(gòu)成業(yè)務(wù)的，對于形成非同一控制下企業(yè)合并的，企業(yè)合并成本與取得的上市公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額應(yīng)當(dāng)確認為商譽或計入當(dāng)期損益。業(yè)務(wù)是指企業(yè)內(nèi)部某些生產(chǎn)經(jīng)營活動或資產(chǎn)負債的組合，該組合具有投入、加工處理過程和產(chǎn)出能力，能夠獨立計算其成本費用或所產(chǎn)生的收入。2023/12/26【2014年考題·單選題】M公司和N公司不屬于同一控制下的兩個公司。2014年2月26日，M公司以一項專利權(quán)和銀行存款150萬元向N公司投資，占N公司注冊資本的60%，該專利權(quán)的賬面原價為9

880萬元，已計提累計攤銷680萬元，已計提無形資產(chǎn)減值準備320萬元，公允價值為9

000萬元。不考慮其他相關(guān)稅費。合并當(dāng)日N公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為18

000萬元。則M公司因該企業(yè)合并應(yīng)計入當(dāng)期損益的金額為（）。A.1

650萬元 B.120萬元 C.1

770萬元 D.1

920萬元【答案】B【解析】借：長期股權(quán)投資（9

000＋150）9

150累計攤銷680無形資產(chǎn)減值準備320貸：無形資產(chǎn)9

880銀行存款150營業(yè)外收入——處置非流動資產(chǎn)利得120讓我們一起為明天拼搏……感謝自己努力的付出.

本章結(jié)束！2023/12/26第十二章第十二章總論學(xué)習(xí)目標:1、了解合并財務(wù)報表編制意義、目的和基本條件；2,理解合并財務(wù)報表的合并理論和合并范圍；3，了解合并報表編制的前期準備事項及其程序；掌握股權(quán)取得日合并財務(wù)報表的編制方法，包括同一控制企業(yè)合并和非同一控制企業(yè)合并。第十二章企業(yè)合并——合并財務(wù)報表

目錄1，合并財務(wù)報表概述2，合并財務(wù)報表的合并范圍3，合并財務(wù)報表的編制原則、前期準備事項及程序4，同一控制下企業(yè)合并會計報表5，非同一控制下企業(yè)合并會計報表2023/12/262023/12/26第十二章第一節(jié)合并財務(wù)報表概述一、合并財務(wù)報表的定義

（一）合并財務(wù)報表的概念合并財務(wù)報表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務(wù)報表。（二）合并財務(wù)報表的特點合并財務(wù)報表與個別財務(wù)報表的區(qū)別不同點個別財務(wù)報表合并財務(wù)報表反映的對象不同單個獨立的法人企業(yè)反映的對象是由若干法人企業(yè)組成的企業(yè)集團

編制單位不同由每個獨立的法人企業(yè)編制由對其他企業(yè)擁有控制權(quán)的母公司編制

編制基礎(chǔ)不同以賬簿為依據(jù)以母公司和子公司的個別報表為依據(jù)

編制方法不同編制有其固有的方法和程序通過設(shè)置工作底稿，將個別財務(wù)報表加總的基礎(chǔ)上，進行調(diào)整和抵銷處理2023/12/26第十二章（三）合并財務(wù)報表的意義合并會計報表可以彌補母公司個別會計報表的不足，為有關(guān)方面提供決策有用的信息，從而滿足報表使用者了解企業(yè)集團整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量信息的需要。編制合并會計報表的意義在于：（1）為母公司的股東提供決策有用的信息；（2）為母公司債權(quán)人提供決策有用的信息；（3）為母公司管理者提供有用的信息；（4）為有關(guān)政府管理機關(guān)提供有用的信息。（四）合并財務(wù)報表的局限性對不能對其實施控制但能對其施加重大影響的被投資公司，就不能全面反映集團的完整財務(wù)信息；多元化經(jīng)營的企業(yè)集團，會影響合并報表信息的可理解性和相關(guān)性；跨國公司由于需要外幣折算會影響合并報表的相關(guān)性；需要了解公司特定信息的使用者來講，合并報表不能提供個體的償債能力、股利支付能力、獲利能力等信息。2023/12/26第十二章二、合并財務(wù)報表的各類

對合并報表可以從不同的角度進行分類。

（一）按編制時間及目的不同進行分類

合并財務(wù)報表按編制時間及目的不同，分為股權(quán)取得日合并報表和股權(quán)取得日后合并報表兩類。

（二）按反映的具體內(nèi)容不同進行分類

按合并報表反映的具體內(nèi)容不同，分為合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表、合并所有者權(quán)益變動表及合并現(xiàn)金流量表。2023/12/26第十二章一、控制的定義控制，是指一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力。控制通常具有如下特征：（1）控制的主體是唯一的，不是兩方或多方。即對被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策的提議不必要征得其他方同意，就可以形成決議，付諸被投資單位執(zhí)行。（2）控制的內(nèi)容是另一個企業(yè)的日常生產(chǎn)經(jīng)營活動的財務(wù)和經(jīng)營政策，這些財務(wù)和經(jīng)營政策一般是通過表決權(quán)來決定的。在某些情況下，也可以通過法定程序嚴格限制董事會、受托人或管理層對特殊目的主體經(jīng)營活動的決策權(quán)，如規(guī)定除設(shè)立者或發(fā)起人外，其他人無權(quán)決定特殊目的主體經(jīng)營活動的政策。（3）控制的目的是為了獲取經(jīng)濟利益，包括為了增加經(jīng)濟利益、維持經(jīng)濟利益、保護經(jīng)濟利益，或者降低所分擔(dān)的損失等。（4）控制的性質(zhì)是一種權(quán)力，是一種法定權(quán)力，也可以是通過公司章程或協(xié)議、投資者之間的協(xié)議授予的權(quán)力。這種權(quán)力可以實際行使，也可以不實際行使。有權(quán)力實施控制力并不一定意味著有能力實施控制力。2023/12/26第十二章二、母公司和子公司的定義

（一）母公司的定義

母公司是指有一個或一個以上子公司的企業(yè)（或主體）。從母公司的定義可以看出母公司要求同時具備兩個條件：

一是必須有一個或一個以上的子公司，即必須滿足合并報表準則所規(guī)定的控制的要求，能夠決定另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力。母公司可以只控制一個子公司，也可以同時控制多個子公司

（二）子公司的定義

子公司是指被母公司控制的企業(yè)。從子公司的定義可以看出。子公司也要求同時具備兩個條件：

一是作為子公司必須被母公司控制，并且只能由一個母公司控制，不可能也不允許被兩個或多個母公司同時控制。被兩個或多個公司共同控制的被投資單位是合營企業(yè)，而不是子公司。2023/12/26第十二章三、控制標準的具體應(yīng)用

（一）母公司擁有其半數(shù)以上的表決權(quán)的被投資單位應(yīng)當(dāng)納入合并財務(wù)報表的合并范圍

母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)，表明母公司能夠控制被投資單位，應(yīng)當(dāng)將該被投資單位認定為子公司，納入合并財務(wù)報表的合并范圍。但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外。

（二）母公司擁有其半數(shù)以下的表決權(quán)的被投資單位納入合并財務(wù)報表的合并范圍的情況

在母公司通過直接或間接方式?jīng)]有擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)的情況下，如果母公司通過其他方式對被投資單位的財務(wù)或經(jīng)營政策能夠?qū)嵤┛刂茣r，這些被投資單位也應(yīng)作為子公司納入其合并范圍。

（三）在確定能否控制被投資單位時對潛在表決權(quán)的考慮

在確定能否控制被投資單位時，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。。2023/12/26第十二章（四）判斷母公司能否控制特殊目的主體應(yīng)當(dāng)考慮的主要因素

（1）母公司為融資、銷售商品或提供勞務(wù)等特定經(jīng)營業(yè)務(wù)的需要直接或間接設(shè)立特殊目的主體。

（2）母公司具有控制或獲得控制特殊目的主體或其資產(chǎn)的決策權(quán)。比如母公司擁有單方面終止特殊目的主體的權(quán)力、變更特殊目的主體章程的權(quán)力、對變更特殊目的主體章程的否決權(quán)等。

（3）母公司通過章程、合同、協(xié)議等具有獲取特殊目的主體大部分利益的權(quán)力。

（4）母公司通過章程、合同、協(xié)議等承擔(dān)了特殊目的主體的大部分風(fēng)險2023/12/26第十二章五、所有子公司都應(yīng)納入母公司的合并財務(wù)報表的合并范圍

下列被投資單位不是母公司的子公司，不應(yīng)當(dāng)納入母公司的合并財務(wù)報表的合并范圍：

（一）已宣告被清理整頓的原子公司

已宣告被清理整頓的原子公司，是指在當(dāng)期宣告被清理整頓的被投資單位，該被投資單位在上期是本公司的子公司

（二）已宣告破產(chǎn)的原子公司

已宣告破產(chǎn)的原子公司，是指在當(dāng)期宣告破產(chǎn)的被投資單位，該被投資單位在上期是本公司的子公司

（三）母公司不能控制的其他被投資單位

母公司不能控制的其他被投資單位，是指母公司不能控制的除上述兩種情形以外的其他被投資單位，如聯(lián)營企業(yè)等。。2023/12/26第十二章【例12-1·多選題】關(guān)于合并范圍，下列說法中正確的有（）。

A.在判斷投資方是否擁有對被投資方的權(quán)利時，應(yīng)僅考慮投資方及其他方享有的實質(zhì)性權(quán)利

B.在判斷投資方是否擁有對被投資方的權(quán)利時，應(yīng)同時考慮投資方及其他方享有的實質(zhì)性權(quán)利和保護性權(quán)利

C.投資方僅持有保護性權(quán)利不能對被投資方實施控制，也不能阻止其他方對被投資方實施控制

D.在判斷投資方是否擁有對被投資方的權(quán)利時，應(yīng)僅考慮投資方及其他方享有的保護性權(quán)利

?！敬鸢浮緼C

【解析】在判斷投資方是否擁有對被投資方的權(quán)利時，應(yīng)僅考慮投資方及其他方享有的實質(zhì)性權(quán)利，不考慮保護性權(quán)利，選項B和D錯誤2023/12/26第十二章【例12-2·多選題】下列項目中，應(yīng)納入A公司合并范圍的有（）。

A.A公司持有被投資方半數(shù)以上投票權(quán)，但當(dāng)這些投票權(quán)不是實質(zhì)性權(quán)利

B.A公司持有被投資者48%的投票權(quán)，剩余投票權(quán)由數(shù)千位股東持有，但沒有股東持有超過1%的投票權(quán)，沒有任何股東與其他股東達成協(xié)議或能夠作出共同決策

C.A公司持有被投資者40%的投票權(quán)，其他12位投資者各持有被投資方5%的投票權(quán)，股東協(xié)議授予A公司任免負責(zé)相關(guān)活動的管理人員及確定其薪酬的權(quán)利，若要改變協(xié)議，須獲得2/3的多數(shù)股東表決權(quán)同意

D.E公司擁有4名股東，分別為A公司、B公司、C公司和D公司，A公司持有E公司40%的普通股，其他3位股東各持有20%，董事會由6名董事組成，其中4名董事由A公司任命，剩余2名分別由B公司、C公司和D公司任命

。【答案】BCD【解析】投資方雖然持有被投資方半數(shù)以上投票權(quán)，但當(dāng)這些投票權(quán)不是實質(zhì)性權(quán)利時，其并不擁有對被投資方的權(quán)力，選項A不納入合并范圍。2023/12/26第十二章一、合并財務(wù)報表的編制原則

合并會計報表不僅要遵守《企業(yè)會計準則》中的相關(guān)規(guī)范，還要遵循如下一些特定編制原則：

（1）一體性原則：指合并會計報表將納入合并范圍的各成員企業(yè)視同一個會計主體，以此為基礎(chǔ)來處理有關(guān)內(nèi)部會計事務(wù)，合并會計報表的編制主要通過抵銷分錄和抵銷內(nèi)部會計事項的影響來完成。

（2）個別會計報表原則：指合并會計報表必須納入合并范圍內(nèi)各成員企業(yè)的個別會計報表，運用相關(guān)方法進行編制。

（3）重要性原則：由于合并會計報表涉及的法人主體較多，合并范圍較廣，重要性原則的運用較之個別會計報表更為必要，主要可從如下兩方面理解：一方面，對于重要的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)單獨反映，以便為決策者提供相關(guān)的重要信息；另一方面，對于不影響大局的一般性事項，可以進行適當(dāng)取舍。第三節(jié)合并財務(wù)報表的編制原則、前期準備事項及程序2023/12/26第十二章二、合并財務(wù)報表編制的前期準備事項（一）統(tǒng)一母子公司的會計政策（二）統(tǒng)一母子公司的資產(chǎn)負債表日及會計期間（三）對子公司以外幣表示的財務(wù)報表進行折算（四）收集編制合并財務(wù)報表的相關(guān)資料三、合并財務(wù)報表的編制程序（一）編制合并工作底稿（二）合并工作底稿（三）編制調(diào)整分錄和抵銷分錄（四）計算合并財務(wù)報表各項目的合并金額（五）填列合并財務(wù)報表2023/12/26第十二章

第四節(jié)同一控制下企業(yè)合并會計報表一、同一控制下取得子公司合并日合并財務(wù)報表的編制（一）擁有子公司全部股權(quán)將全資子公司股東權(quán)益各項目余額與母公司對該子公司長期股權(quán)投資余額相抵銷。借：股本（子公司股東權(quán)益合并日賬面價值）資本公積（子公司股東權(quán)益期末賬面余額）盈余公積（子公司股東權(quán)益期末賬面余額）未分配利潤（子公司股東權(quán)益期末賬面余額）貸：長期股權(quán)投資（母公司對子公司股權(quán)投資價值）（二）擁有子公司部分股權(quán)一方面，將非全資子公司股東權(quán)益各項目余額中按母公司持股比例計算的份額與母公司對該子公司權(quán)益性資本投資余額相抵銷；另一方面，確認少數(shù)股東權(quán)益2023/12/26第十二章借：股本（子公司股東權(quán)益合并日賬面價值）資本公積（子公司股東權(quán)益期末賬面余額）其他綜合收益（子公司股東權(quán)益期末賬面余額）盈余公積（子公司股東權(quán)益期末賬面余額）未分配利潤（子公司股東權(quán)益期末賬面余額）貸：長期股權(quán)投資（母公司對子公司股權(quán)投資價值）少數(shù)股東權(quán)益（子公司股東權(quán)益合并日余額×少數(shù)股權(quán)比例）【提示】（1）同一控制下企業(yè)合并不產(chǎn)生新商譽。（2）同一控制下企業(yè)合并中按一體化存續(xù)原則，在合并財務(wù)報表上，對被合并方在企業(yè)合并前實現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，應(yīng)自合并方資本公積（資本溢價或股本溢價）轉(zhuǎn)入留存收益。2023/12/26第十二章【例12-4·實務(wù)題】甲公司2015年1月1日以28

600萬元的價格取得A公司80%的股權(quán)，A公司凈資產(chǎn)的公允價值為35

000萬元。甲公司在購買A公司過程中發(fā)生審計、評估和法律服務(wù)等相關(guān)費用120萬元。上述價款均以銀行存款支付。甲公司與A公司均為同一控制下的企業(yè)。A公司采用的會計政策與甲公司一致。A公司股東權(quán)益總額為32

000萬元，其中股本為20

000萬元，資本公積為8

000萬元，盈余公積為1

200萬元，未分配利潤為2

800萬元。合并后，甲公司在A公司股東權(quán)益中所擁有的份額為25

600萬元。甲公司對A公司長期股權(quán)投資的初始投資成本為25

600萬元。購買該股權(quán)過程中發(fā)生的審計、估值等相關(guān)費用直接計入當(dāng)期損益，即計入當(dāng)期管理費用。借：長期股權(quán)投資——A公司25

600管理費用120資本公積3

000貸：銀行存款28

7202023/12/26第十二章在本例中，對于甲公司為購買A公司所發(fā)生的審計及評估等費用實際上已支付給會計事務(wù)所等中介機構(gòu)，不屬于甲公司與A公司所構(gòu)成的企業(yè)集團內(nèi)部交易，不涉及抵銷處理的問題。編制合并日合并資產(chǎn)負債表時，甲公司應(yīng)當(dāng)進行如下抵銷處理：借：股本20

000資本公積8

000盈余公積1

200未分配利潤2

800貸：長期股權(quán)投資25

600少數(shù)股東權(quán)益6

400借：資本公積3

200貸：盈余公積960未分配利潤2

2402023/12/26第十二章二、直接投資及同一控制下取得子公司合并日后的資產(chǎn)負表日合并財務(wù)報表的編制編制合并財務(wù)報表時應(yīng)進行抵銷處理的項目：母公司對子公司的長期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法；母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷處理；母公司長期股權(quán)投資的投資收益與子公司利潤分配項目的抵銷處理。（一）長期股權(quán)投資成本法核算的結(jié)果調(diào)整為權(quán)益法核算的結(jié)果調(diào)整分錄如下：1.投資當(dāng)年（1）調(diào)整被投資單位盈利借：長期股權(quán)投資貸：投資收益（2）調(diào)整被投資單位虧損借：投資收益貸：長期股權(quán)投資（3）調(diào)整被投資單位分派現(xiàn)金股利借：投資收益貸：長期股權(quán)投資2023/12/26第十二章（4）調(diào)整子公司其他綜合收益變動（假定其他綜合收益增加）借：長期股權(quán)投資貸：其他綜合收益——本年（若減少做相反分錄）（5）調(diào)整子公司除凈損益、其他綜合收益以及利潤分配以外的所有者權(quán)益的其他變動（假定所有者權(quán)益增加）借：長期股權(quán)投資貸：資本公積——本年（若減少做相反分錄）2.連續(xù)編制合并財務(wù)報表（1）調(diào)整以前年度被投資單位盈虧借：長期股權(quán)投資貸：未分配利潤——年初（注：若為虧損則做相反分錄）（2）調(diào)整被投資單位本年盈利借：長期股權(quán)投資貸：投資收益（3）調(diào)整被投資單位本年虧損借：投資收益貸：長期股權(quán)投資2023/12/26第十二章（4）調(diào)整被投資單位以前年度分派現(xiàn)金股利借：未分配利潤——年初貸：長期股權(quán)投資（5）調(diào)整被投資單位當(dāng)年分派現(xiàn)金股利借：投資收益貸：長期股權(quán)投資（6）調(diào)整子公司以前年度其他綜合收益變動（假定其他綜合收益增加）借：長期股權(quán)投資貸：其他綜合收益——年初（若減少做相反分錄）（7）調(diào)整子公司本年其他綜合收益變動（假定其他綜合收益增加）借：長期股權(quán)投資貸：其他綜合收益——本年（若減少做相反分錄）（8）調(diào)整子公司以前年度除凈損益、其他綜合收益以及利潤分配以外的所有者權(quán)益的其他變動（假定所有者權(quán)益增加）借：長期股權(quán)投資貸：資本公積——年初（若減少做相反分錄）（9）調(diào)整子公司本年除凈損益、其他綜合收益以及利潤分配以外的所有者權(quán)益的其他變動（假定所有者權(quán)益增加）借：長期股權(quán)投資貸：資本公積——本年（若減少做相反分錄）2023/12/26第十二章（二）合并抵銷處理1.母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷借：股本（實收資本）資本公積其他綜合收益盈余公積未分配利潤——年末貸：長期股權(quán)投資（母公司）少數(shù)股東權(quán)益（子公司所有者權(quán)益×少數(shù)股東持股比例）【提示】在合并財務(wù)報表中，子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額的（即發(fā)生超額虧損），其余額仍應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益，即少數(shù)股東權(quán)益可以出現(xiàn)負數(shù)2.母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益的抵銷借：投資收益少數(shù)股東損益未分配利潤——年初貸：提取盈余公積對所有者（或股東）的分配未分配利潤——年末2023/12/26第十二章【例12-5·計算題】P公司2014年10月1日取得S公司80%股份，能夠控制S公司。2015年P(guān)公司實現(xiàn)凈利潤1

000萬元，S公司按購買日公允價值持續(xù)計算的凈利潤200萬元。2015年3月1日，S公司向P公司出售一批存貨，成本為80萬元，售價為100萬元，至2015年12月31日，P公司將上述存貨對外出售70%，假定不考慮所得稅等其他因素的影響。要求：（1）計算2015年合并凈利潤。（2）計算2015年少數(shù)股東損益。（3）計算2015年歸屬于P公司凈利潤。【答案】（1）2015年存貨中未實現(xiàn)利潤=（100-80）×（1-70%）=6（萬元）2015年合并凈利潤=（1000+200）-6=1194（萬元）（2）2015年少數(shù)股東損益=200×20%-6×20%=38.8（萬元）（3）2015年歸屬于P公司凈利潤=1194-38.8=1155.2（萬元）或2015年歸屬于P公司凈利潤=1000+200×80%-6×80%=1155.2（萬元）2023/12/26第十二章第五節(jié)非同一控制下企業(yè)合并會計報表一、非同一控制下取得子公司購買日合并財務(wù)報表的編制（一）按公允價值對非同一控制下取得子公司的財務(wù)報表進行調(diào)整調(diào)整分錄（以固定資產(chǎn)為例，假定固定資產(chǎn)公允價值大于賬面價值）如下：

借：固定資產(chǎn)——原價（調(diào)增固定資產(chǎn)價值）貸：資本公積借：資本公積貸：遞延所得稅負債（二）母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵銷處理借：股本（實收資本）借：資本公積其他綜合收益盈余公積未分配利潤

商譽（借方差額）2023/12/26第十二章貸：長期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益盈余公積和未分配利潤（貸方差額，母公司購買日不編制合并利潤表故不能使用利潤表項目的營業(yè)外收入）2023/12/26第十二章【例12-10·實務(wù)題】甲公司2016年1月1日以定向增發(fā)公司普通股票的方式，購買取得A公司70%的股權(quán)。甲公司定向增發(fā)普通股股票10

000萬股（每股面值為1元），甲公司普通股股票面值每股為1元，市場價格每股為2.95元。甲公司并購A公司屬于非同一控制下的企業(yè)合并，假定不考慮所得稅、甲公司增發(fā)該普通股股票所發(fā)生的審計以及發(fā)行等相關(guān)的費用。A公司在購買日股東權(quán)益總額為32

000萬元，其中股本為20

000萬元，資本公積為8

000萬元、盈余公積為1

200萬元、未分配利潤為2

800萬元。A公司購買日應(yīng)收賬款賬面價值為3

920萬元、公允價值為3

820萬元；存貨的賬面價值為20

000萬元、公允價值為21

100萬元；固定資產(chǎn)賬面價值為18

000萬元、公允價值為21

000萬元。購買日股東權(quán)益公允價值總額為36

000萬元。甲公司將購買取得A公司70%的股權(quán)作為長期股權(quán)投資入賬，其賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資——A公司29250

貸：股本10000

資本公積19500

編制購買日的合并資產(chǎn)負債表時，將A公司資產(chǎn)和負債的評估增值或減值分別調(diào)增或調(diào)減相關(guān)資產(chǎn)和負債項目的金額。在合并工作底稿中調(diào)整分錄如下：借：存貨1100

固定資產(chǎn)3000