合并報表會計方法的理論結(jié)構(gòu)

合并報表會計方法的理論結(jié)構(gòu)一、本文概述隨著企業(yè)規(guī)模的不斷擴(kuò)大和經(jīng)濟(jì)環(huán)境的日益復(fù)雜，合并報表已成為現(xiàn)代企業(yè)財務(wù)報告體系中不可或缺的一部分。合并報表會計方法作為反映企業(yè)集團(tuán)整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的重要手段，其理論結(jié)構(gòu)的構(gòu)建與完善對于提高會計信息的透明度和可比性、保護(hù)投資者利益、促進(jìn)資本市場的健康發(fā)展具有重要意義。本文旨在深入探討合并報表會計方法的理論結(jié)構(gòu)，以期為相關(guān)領(lǐng)域的理論研究和實踐操作提供有益參考。具體而言，本文將從合并報表會計方法的基本概念入手，闡述其定義、特點、分類等基本問題。在此基礎(chǔ)上，本文將重點分析合并報表會計方法的理論基礎(chǔ)，包括合并報表的目的與原則、合并范圍的確定、合并方法的選擇、合并過程中的特殊問題等。本文還將對合并報表會計方法的實際應(yīng)用進(jìn)行案例分析，以揭示其在實際操作中的難點與挑戰(zhàn)。通過本文的研究，我們期望能夠構(gòu)建一個全面、系統(tǒng)的合并報表會計方法理論框架，為企業(yè)集團(tuán)合并報表的編制提供理論支持和實踐指導(dǎo)。本文也希望能夠引起學(xué)術(shù)界和實務(wù)界對合并報表會計方法的進(jìn)一步關(guān)注和研究，共同推動合并報表會計方法的不斷完善和發(fā)展。二、合并報表會計方法的基本概念合并報表會計方法，也稱為合并財務(wù)報表編制方法，是指將母公司及其子公司的財務(wù)報表進(jìn)行合并，以反映整個企業(yè)集團(tuán)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況的一種會計方法。合并報表的編制基于母公司和子公司之間存在的控制關(guān)系，通過一定的調(diào)整、抵銷和匯總程序，最終生成一份能反映整個企業(yè)集團(tuán)整體財務(wù)狀況的報表。合并報表會計方法的核心在于“合并”二字，它涉及對母公司和子公司個別財務(wù)報表數(shù)據(jù)的調(diào)整、抵銷和匯總。調(diào)整主要指的是對子公司財務(wù)報表中的某些項目進(jìn)行調(diào)整，以使其符合母公司的會計政策和會計估計；抵銷則是指通過內(nèi)部交易和事項的抵銷，消除企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易對合并報表的影響；匯總則是在調(diào)整和抵銷的基礎(chǔ)上，將母公司和子公司的個別財務(wù)報表數(shù)據(jù)進(jìn)行加總，形成合并財務(wù)報表。在合并報表的編制過程中，還需要遵循一定的原則和規(guī)定，如重要性原則、實質(zhì)重于形式原則、權(quán)益法原則等。這些原則保證了合并報表的準(zhǔn)確性、公正性和可比性。合并報表會計方法還需要關(guān)注合并范圍的確定、合并報表的編制周期、合并報表的披露要求等問題，以確保合并報表的完整性和透明度。合并報表會計方法是一種復(fù)雜而重要的會計方法，它有助于投資者、債權(quán)人等外部信息使用者全面了解企業(yè)集團(tuán)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，為他們的決策提供有力的支持。合并報表會計方法也是企業(yè)內(nèi)部管理的重要工具，有助于企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部管理和控制，提高經(jīng)營效率和效益。三、合并報表會計方法的理論框架合并報表會計方法的理論框架主要由合并理論、合并范圍、合并程序以及合并報表的披露四個主要部分構(gòu)成。這些部分共同構(gòu)建了一個完整的理論框架，為合并報表的編制提供了明確的指導(dǎo)和規(guī)范。合并理論是合并報表會計方法的基石。它主要解決的是如何對母公司和子公司之間的經(jīng)濟(jì)關(guān)系進(jìn)行會計處理。目前，主要的合并理論有所有權(quán)理論、實體理論和母公司理論。這些理論各有優(yōu)缺點，企業(yè)在選擇時應(yīng)結(jié)合自身的實際情況和需求進(jìn)行考慮。合并范圍是指確定哪些子公司應(yīng)納入合并報表的范圍。這主要涉及到子公司的控制權(quán)的判斷標(biāo)準(zhǔn)。在實際操作中，企業(yè)需要根據(jù)相關(guān)的會計準(zhǔn)則和法規(guī)，結(jié)合實際情況，對子公司的控制權(quán)進(jìn)行判斷和確認(rèn)。接下來是合并程序，這是編制合并報表的核心步驟。它包括合并前的準(zhǔn)備工作、合并過程中的會計處理以及合并后的報表調(diào)整等。在合并過程中，企業(yè)需要遵循會計準(zhǔn)則和法規(guī)的要求，確保會計處理的準(zhǔn)確性和合規(guī)性。合并報表的披露是對合并報表信息的補(bǔ)充和說明。它包括合并報表的編制基礎(chǔ)、合并范圍、合并方法、合并差異等重要信息的披露。這些信息的披露有助于報表使用者更好地理解合并報表的內(nèi)涵和意義。合并報表會計方法的理論框架是一個系統(tǒng)性、完整性的體系。它涵蓋了合并理論、合并范圍、合并程序以及合并報表的披露等關(guān)鍵要素，為企業(yè)的合并報表編制提供了有力的理論支持和實踐指導(dǎo)。四、合并報表會計方法的實踐操作合并報表會計方法的實踐操作是確保財務(wù)報表真實、公正地反映集團(tuán)整體財務(wù)狀況的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。在實際操作中，應(yīng)遵循以下步驟和原則：明確合并范圍。合并報表的編制范圍通常包括母公司及其子公司。在確定合并范圍時，應(yīng)充分考慮子公司的持股比例、表決權(quán)、控制權(quán)等因素。進(jìn)行合并前的準(zhǔn)備工作。這包括收集并審核子公司財務(wù)報表、調(diào)整子公司財務(wù)報表的會計政策和會計期間，以確保與母公司一致，以及進(jìn)行必要的會計調(diào)整，如權(quán)益性交易的抵消等。接下來，進(jìn)行合并過程。在合并過程中，應(yīng)采用適當(dāng)?shù)暮喜⒎椒?，如購買法或權(quán)益結(jié)合法。購買法下，應(yīng)確定購買日和購買價格，計算購買日子公司可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價值，并據(jù)此調(diào)整子公司財務(wù)報表。權(quán)益結(jié)合法下，應(yīng)將母子公司視為一個整體，按權(quán)益比例合并各自的資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益。完成合并后，應(yīng)對合并報表進(jìn)行審查和分析。審查重點包括合并報表的真實性、完整性和合規(guī)性。同時，應(yīng)對合并報表進(jìn)行深入分析，了解集團(tuán)整體的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況，為決策提供支持。應(yīng)注意合并報表會計方法的實際應(yīng)用問題。例如，在跨國合并中，應(yīng)關(guān)注不同國家會計準(zhǔn)則的差異和協(xié)調(diào)；在特殊行業(yè)合并中，應(yīng)充分考慮行業(yè)特點和會計政策選擇的影響；在合并報表的后續(xù)計量中，應(yīng)關(guān)注子公司財務(wù)狀況的變化和會計政策的調(diào)整等。合并報表會計方法的實踐操作涉及多個環(huán)節(jié)和步驟，需要嚴(yán)格遵守會計準(zhǔn)則和規(guī)定，確保合并報表的真實、公正和透明。應(yīng)關(guān)注實際應(yīng)用中的問題，不斷提高合并報表的質(zhì)量和準(zhǔn)確性。五、合并報表會計方法的質(zhì)量評估與改進(jìn)合并報表作為企業(yè)財務(wù)報告的重要組成部分，其編制方法的質(zhì)量直接關(guān)系到報表使用者的決策準(zhǔn)確性和企業(yè)信息透明度。因此，對合并報表會計方法進(jìn)行質(zhì)量評估與改進(jìn)，顯得尤為重要。準(zhǔn)確性評估：要評估合并報表是否真實、準(zhǔn)確地反映了企業(yè)集團(tuán)的整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。這要求編制合并報表時，必須遵循會計準(zhǔn)則，正確處理各類交易和事項，確保數(shù)據(jù)無誤。完整性評估：要評估合并報表是否全面、完整地反映了企業(yè)集團(tuán)的所有重要信息。這包括子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的財務(wù)信息，以及企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的交易和事項。透明度評估：要評估合并報表是否清晰、明了地展示了企業(yè)集團(tuán)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。這要求報表格式規(guī)范，信息披露充分，方便報表使用者理解和使用。加強(qiáng)會計準(zhǔn)則制定與執(zhí)行：針對合并報表編制中存在的問題，應(yīng)進(jìn)一步完善會計準(zhǔn)則，明確合并報表的編制原則、方法和程序。同時，要加強(qiáng)對會計準(zhǔn)則執(zhí)行情況的監(jiān)督和檢查，確保企業(yè)遵循會計準(zhǔn)則編制合并報表。提高會計人員素質(zhì)：合并報表編制需要專業(yè)的會計知識和技能。因此，應(yīng)加強(qiáng)對會計人員的培訓(xùn)和教育，提高他們的專業(yè)素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平。同時，要鼓勵會計人員積極參與合并報表編制實踐，不斷積累經(jīng)驗。強(qiáng)化信息披露：為提高合并報表的透明度，應(yīng)加強(qiáng)對企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易和事項的披露。這包括子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的財務(wù)信息，以及企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的關(guān)聯(lián)交易和資金往來等。還應(yīng)加強(qiáng)對重要會計政策和會計估計的披露，幫助報表使用者更好地理解合并報表。引入第三方審計：為確保合并報表的質(zhì)量，可以引入第三方審計機(jī)構(gòu)對合并報表進(jìn)行審計。審計機(jī)構(gòu)應(yīng)對企業(yè)集團(tuán)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量進(jìn)行全面、客觀的審計，并出具審計報告。這有助于提高合并報表的可信度和公信力。對合并報表會計方法進(jìn)行質(zhì)量評估與改進(jìn)，有助于提高企業(yè)財務(wù)報告的透明度和準(zhǔn)確性，為報表使用者提供更可靠的信息。也有助于促進(jìn)企業(yè)集團(tuán)的規(guī)范運作和健康發(fā)展。六、結(jié)論與展望通過對合并報表會計方法的理論結(jié)構(gòu)進(jìn)行深入分析，我們可以看到，這一領(lǐng)域的研究不僅具有理論價值，更對實際財務(wù)操作具有指導(dǎo)意義。合并報表作為企業(yè)財務(wù)報告的重要組成部分，其準(zhǔn)確性和透明度直接影響到投資者的決策和市場的公平性。因此，建立和完善合并報表會計方法的理論結(jié)構(gòu)，既是會計準(zhǔn)則制定者和會計實務(wù)工作者的責(zé)任，也是學(xué)術(shù)界和實務(wù)界共同追求的目標(biāo)。在結(jié)論部分，我們總結(jié)了合并報表會計方法的主要理論框架和實踐應(yīng)用。通過梳理不同理論觀點，我們發(fā)現(xiàn)合并報表會計方法的選擇和應(yīng)用受到多種因素的影響，包括企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)、股權(quán)結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)特點等。因此，在實際操作中，需要綜合考慮各種因素，選擇最適合的合并報表會計方法。展望未來，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和市場的變化，合并報表會計方法將面臨新的挑戰(zhàn)和機(jī)遇。一方面，隨著企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大和業(yè)務(wù)的多元化，合并報表的復(fù)雜性和多樣性將增加，需要不斷完善會計準(zhǔn)則和規(guī)范，以適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。另一方面，隨著信息技術(shù)的進(jìn)步和大數(shù)據(jù)的應(yīng)用，合并報表的編制和披露將更加便捷和高效，有助于提高會計信息的透明度和可比性。會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)應(yīng)密切關(guān)注市場變化和經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢，不斷完善合并報表會計準(zhǔn)則，為企業(yè)提供明確的指導(dǎo)和規(guī)范。會計實務(wù)工作者應(yīng)加強(qiáng)對合并報表會計方法的學(xué)習(xí)和實踐，提高專業(yè)素養(yǎng)和綜合能力，確保合并報表的準(zhǔn)確性和可靠性。學(xué)術(shù)界和實務(wù)界應(yīng)加強(qiáng)合作與交流，共同推動合并報表會計方法的理論研究和實踐應(yīng)用，為企業(yè)財務(wù)報告的改進(jìn)和完善貢獻(xiàn)力量。合并報表會計方法的理論結(jié)構(gòu)是一個不斷發(fā)展和完善的過程。只有不斷探索和創(chuàng)新，才能適應(yīng)不斷變化的市場環(huán)境和經(jīng)濟(jì)需求，為企業(yè)和投資者提供更加準(zhǔn)確、透明的財務(wù)信息。參考資料：合并會計報表是《企業(yè)會計準(zhǔn)則》第63條規(guī)定，“企業(yè)對外投資如占被投資企業(yè)資本總額半數(shù)以上，或者實質(zhì)上擁有被投資企業(yè)控制權(quán)的，應(yīng)當(dāng)編制合并會計報表。特殊行業(yè)的企業(yè)不宜合并的，可不予合并，但應(yīng)當(dāng)將其會計報表一并報送”。此條款明確指出了必須編制合并會計報表的兩種情況。《股份制試點企業(yè)會計制度》第70條規(guī)定，“企業(yè)對其他企業(yè)的投資如占該企業(yè)資金總額半數(shù)以上的，應(yīng)編制合并會計報表”。可見，《準(zhǔn)則》關(guān)于編制合并報表條件的規(guī)定比《股份制試點企業(yè)會計制度》有關(guān)規(guī)定更為全面和嚴(yán)格。consolidatedfinancialstatements合并報表由企業(yè)集團(tuán)中的控股公司（母公司）于會計年度終了編制。主要服務(wù)于母公司的股東和債權(quán)人；但也有人認(rèn)為，服務(wù)于企業(yè)集團(tuán)所有股東和債權(quán)人，包括擁有少數(shù)制股權(quán)的股東。合并財務(wù)會計報告目標(biāo)理論主要包括“誰是合并財務(wù)會計報告的使用者”，“合并財務(wù)會計報告信息使用者需要什么信息”。對于前者主要有母公司理論、實體理論和所有權(quán)理論。從國際上看，實體理論成為合并財務(wù)會計報告主流理論已是大勢所趨，美國FASB近年來在這方面的立場尤其明顯。從我國現(xiàn)階段經(jīng)濟(jì)環(huán)境的特色及變化趨勢看，采用實體理論也較為合理。實體理論認(rèn)為合并財務(wù)會計報告是為企業(yè)集團(tuán)的所有資源提供者編制的。隨之而來的是應(yīng)向合并財務(wù)會計報告的使用者提供。哪些信息，他們關(guān)心的不是某個單一企業(yè)，而是整個企業(yè)集團(tuán)，要掌握企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營成果、財務(wù)狀況及其變動情況的信息。而提供這些信息的合并會計報表，其編制依據(jù)、編制方法及主要項目等相對個別會計報表而言都有其特殊性。合并會計報表視企業(yè)集團(tuán)為一個會計主體，反映其所控制的資產(chǎn)、承擔(dān)的負(fù)債、實現(xiàn)的收入、及發(fā)生的費用等信息。中國企業(yè)集團(tuán)不是納稅主體，合并會計報表也不是企業(yè)進(jìn)行利潤分配，包括繳納所得稅、分派股利的依據(jù)，它僅僅具有提供企業(yè)集團(tuán)整體經(jīng)營情況信息的作用。當(dāng)一家企業(yè)（即控股公司）事實上控制了被投資企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營方針時，前者應(yīng)當(dāng)編制合并會計報表，將其控制的境內(nèi)外子公司和事實上可以控制的被投資企業(yè)納入合并會計報表的范圍。有人認(rèn)為，若子公司與母公司的經(jīng)營性質(zhì)有很大不同，合并報表意義不大，可不予合并；也有人認(rèn)為，合并會計報表反映企業(yè)集團(tuán)整體的經(jīng)營情況，而各成員企業(yè)無論經(jīng)營性質(zhì)差異多大，會計報表均可合并，因此應(yīng)當(dāng)將所有子公司納入合并范圍。中國財政部頒發(fā)的《合并會計報表暫行規(guī)定》對此無明確規(guī)定。為了編制合并會計報表，母公司應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一與子公司的會計政策，會計報表決算日、會計期間和記賬本位幣；對境外子公司以外幣表示的會計報表，按照一定的匯率折算為以母公司的記賬本位幣表示的會計報表。母公司對子公司的權(quán)益性資本應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行處理。合并會計報表的編制涉及到數(shù)個法人企業(yè)實體，為了使編制的合并會計報表準(zhǔn)確、全面地反映企業(yè)集團(tuán)的真實情況，必須做好以下前提準(zhǔn)備事項：合并會計報表主要包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表、合并利潤分配表和合并現(xiàn)金流量表，它們分別從不同的方面反映企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營情況，構(gòu)成一個完整的合并會計報表體系。合并會計報表編制除了要符合一般會計報表的編制原則以外還應(yīng)當(dāng)遵循以下原則和要求：（2）將母公司以及納入合并范圍的子公司個別資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表及利潤分配表各項目的數(shù)據(jù)過入合并工作底稿，并在合并工作底稿中對母公司和子公司個別會計報表各項目的數(shù)據(jù)進(jìn)行加總，得出個別資產(chǎn)負(fù)債表、個別利潤表及個別利潤分配表各項目合計數(shù)額。（3）編制抵銷分錄，將母公司與子公司、各子公司相互之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對個別會計報表項目的影響進(jìn)行抵銷處理。編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時需要進(jìn)行抵銷處理的項目，主要有：母公司對子公司股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目；母公司與子公司、各子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)之間的項目；存貨項目，即內(nèi)部購進(jìn)存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤；固定資產(chǎn)項目，即內(nèi)部購進(jìn)固定資產(chǎn)價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤；無形資產(chǎn)項目，即內(nèi)部購進(jìn)無形資產(chǎn)價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤；盈余公積項目。①在全資子公司情況下，母公司對子公司長期股權(quán)投資數(shù)額和子公司所有者權(quán)益各項目的數(shù)額應(yīng)當(dāng)全額抵銷。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記"實收資本"、"資本公積"、"盈余公積"和"未分配利潤"項目，貸記"長期股權(quán)投資"項目。當(dāng)母公司對子公司長期股權(quán)投資數(shù)額與子公司所有者權(quán)益總額不一致時，其差額作為合并價差處理。②在納入合并范圍的子公司為非全資子公司的情況下，應(yīng)當(dāng)將母公司對子公司長期股權(quán)投資的數(shù)額和子公司所有者權(quán)益中母公司所擁有的數(shù)額相抵銷。子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，在合并會計報表中則作為"少數(shù)股東權(quán)益"處理。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記"實收資本"、"資本公積"、"盈余公積"和"未分配利潤"項目，貸記"長期股權(quán)投資"和"少數(shù)股東權(quán)益"項目。"少數(shù)股東權(quán)益"項目反映除母公司以外的其他投資者在子公司中的權(quán)益，表示其他投資者在子公司所有者權(quán)益中所擁有的份額，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)單獨列示。我國規(guī)定在合并資產(chǎn)負(fù)債表中"少數(shù)股東權(quán)益"項目應(yīng)當(dāng)在"負(fù)債"類項目與"所有者權(quán)益"類項目之間單列一類反映。當(dāng)母公司對子公司長期股權(quán)投資數(shù)額與子公司所有者權(quán)益中母公司所擁有的數(shù)額不一致時，其差額作為"合并價差"處理。母公司與子公司，各子公司相互之間的債權(quán)和債務(wù)項目，是指母公司與子公司、各子公司相互之間的應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款、預(yù)付賬款和預(yù)收賬款、應(yīng)付債券與長期債權(quán)投資項目。在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時需要進(jìn)行抵銷處理的內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)項目主要包括：應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款；應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)；預(yù)付賬款與預(yù)收賬款；長期債權(quán)投資與應(yīng)付債券；應(yīng)收股利與應(yīng)付股利；其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款。在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，應(yīng)將存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤予以抵銷。編制抵銷分錄時，按照集團(tuán)內(nèi)部銷售企業(yè)銷售該商品的銷售收入，借記"主營業(yè)務(wù)收入"等項目，按照其銷售成本，貸記"主營業(yè)務(wù)成本"等項目，按照當(dāng)期期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額，貸記"存貨"項目。在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時必須將固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)中包含的內(nèi)部未實現(xiàn)銷售利潤予以抵銷，下面以固定資產(chǎn)為例來說明其抵銷處理，無形資產(chǎn)的未實現(xiàn)銷售利潤的抵銷處理與此相似。母公司對子公司股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵銷時，已經(jīng)將子公司提取的所有盈余公積全部予以抵銷，但根據(jù)我國公司法的規(guī)定，盈余公積（包括法定盈余公積、任意盈余公積和法定公益金）由單個企業(yè)按照當(dāng)期實現(xiàn)的稅后利潤（即凈利潤）計提。對于母公司與子公司所構(gòu)成的企業(yè)集團(tuán)來說，則是母公司和子公司分別計提盈余公積。子公司作為一個獨立的法人實體，以其當(dāng)期凈利潤作為提取盈余公積的基數(shù)。在全資子公司的情況下，由于子公司的凈利潤對應(yīng)的就是母公司對子公司的投資收益，母公司當(dāng)期提取盈余公積的計提基數(shù)中已經(jīng)包括對子公司投資收益的數(shù)額，即包括了子公司當(dāng)期凈利潤的數(shù)額。這樣從整個企業(yè)集團(tuán)來說，子公司當(dāng)期凈利潤在母公司和子公司都分別作為其計提盈余公積的基數(shù)計提兩次盈余公積。子公司當(dāng)期提取的盈余公積，作為其利潤分配一部分，意味著子公司本期可供分配的利潤減少，在編制合并會計報表的情況下則意味著企業(yè)集團(tuán)本期可供分配利潤的減少。因此，子公司提取的盈余公積應(yīng)當(dāng)在合并報表中予以反映，調(diào)整合并盈余公積的數(shù)額。編制合并利潤表和合并利潤分配表時需要抵銷處理的項目主要有：內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本項目；內(nèi)部投資收益項目，包括內(nèi)部利息收入和利息支出項目、內(nèi)部權(quán)益性資本投資收益項目；管理費用項目，即管理費用中的內(nèi)部應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備等；納入合并范圍的子公司利潤分配項目。在進(jìn)貨企業(yè)將內(nèi)部購進(jìn)的商品用于對外銷售時，可以出現(xiàn)以下三種情況：在購買企業(yè)將內(nèi)部購進(jìn)的商品作為固定資產(chǎn)使用時，則形成其固定資產(chǎn)，因此，對內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本進(jìn)行抵銷時，應(yīng)分別不同的情況進(jìn)行處理。合并現(xiàn)金流量表是綜合反映母公司及其子公司組成的企業(yè)集團(tuán)，在一定會計期間現(xiàn)金流入、流出數(shù)量以及其增減變動情況的會計報表。現(xiàn)金流量表要求按收付實現(xiàn)制反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)所引起的現(xiàn)金流入和流出，其編制方法有直接法和間接法兩種，我國已經(jīng)明確規(guī)定企業(yè)對外報送的現(xiàn)金流量表采用直接法編制，在采用直接法的情況下，以合并利潤表有關(guān)項目的數(shù)據(jù)為依據(jù)，調(diào)整得出本期的現(xiàn)金流入和流出數(shù)量，分為經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量三大類，反映企業(yè)一定期間的現(xiàn)金流量情況。3．抵消子公司因?qū)崿F(xiàn)凈利潤而提取的法定盈余公積、法定公益金和任意盈余公積。4．抵消母公司從子公司取得的投資收益和收到的股利，并將母公司對子公司股權(quán)投資賬戶余額調(diào)整至期初數(shù)。5．抵消年初母公司對于子公司股權(quán)投資賬戶和子公司所有者權(quán)益各賬戶的余額，并將兩者的差額確認(rèn)為合并價差；若有少數(shù)股權(quán)，還要確認(rèn)相應(yīng)部分的少數(shù)股東權(quán)益。6．將合并價差分解為子公司凈資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額和商譽(yù)，并在其有效年限內(nèi)加以分配和攤銷。中國《合并會計報表暫行規(guī)定》對合并價差不作選擇的分解、分配和攤銷，而是直接列于合并資產(chǎn)負(fù)債表中的“長期投資”薦下。7．若有少數(shù)股權(quán)，在合并工作底稿上確立當(dāng)年屬于少數(shù)股東的子公司凈利潤，應(yīng)相應(yīng)增加少數(shù)股東權(quán)益。8．抵消母、子公司間的應(yīng)收應(yīng)付等往來項目。會計電算化條件下，用戶根據(jù)事并會計報表的要求，定義好合并會計報表的有關(guān)條件，軟件根據(jù)定義時設(shè)計的數(shù)據(jù)傳遞、數(shù)據(jù)計算公式等自動完成合并會計報表工作。軟件能夠自動抵銷各公司之間的內(nèi)部往來、內(nèi)部投資等的影響，能夠就某些報表項目進(jìn)行必要的抵銷處理。編制合并會計報表一般有兩種理論可供遵循，即母公司理論和實體理論；有兩種方法可供選擇，即購買法和權(quán)益結(jié)合法。實務(wù)中多采用經(jīng)修正的當(dāng)代理論。1．母公司和子公司的債權(quán)人對企業(yè)的債權(quán)清償權(quán)通常針對獨立的法律主體，而不針對作為經(jīng)濟(jì)實體的企業(yè)集團(tuán)，合并報表所反映的資產(chǎn)不能滿足母、子公司債權(quán)人的清償要求。2．合并會計報表將母公司及子公司的個別會計報表合并起來，子公司的少數(shù)股東難以從中直接得到他們所需的決策有用信息，如他們所投資的子公司資金運用的信息。3．利潤分配包括向股東分派股利，要以個別會計報表為據(jù)，合并會計報表則不能為股東預(yù)測和評計報表為據(jù)，合并會計報表則不能為股東預(yù)測和評價母公司和所有子公司將來分派股利提供依據(jù)。合并范圍的控制權(quán)標(biāo)準(zhǔn)。確定合并范圍最重要的標(biāo)準(zhǔn)就是控制權(quán)標(biāo)準(zhǔn)?？刂茩?quán)標(biāo)準(zhǔn)包括數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)和質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，判斷控制權(quán)，可以從這兩方面來看。從數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)來看，控制權(quán)對應(yīng)的持股比例為大于50%，即當(dāng)投資企業(yè)擁有超過被投資企業(yè)%的股權(quán)時，被投資的子公司應(yīng)納入投資母公司的合并范圍。而從投資企業(yè)與被投資企業(yè)的持股與被持股關(guān)系來分析，有直接持股、間接持股、直接和間接持股三種情況。在這三種情況中，直接持股情況下持股比例可直觀獲?。欢髢煞N情況下持股比例需加以計算，并且計算方式的選擇涉及以下兩種觀點：其一，加法原則觀點。母公司在子公司的被投資企業(yè)中所間接擁有的股權(quán)份額即是子公司在其被投資企業(yè)中直接擁有的份額。如A公司持有B公司60%的股份而使之成為其子公司，B公司又擁有C公司80%的股份，那么A公司在C公司中所擁有的股權(quán)份額即是80%。依加法原則觀點判斷，C公司為A公司的子公司。其二，乘法原則觀點。母公司在子公司的被投資企業(yè)中所間接擁有的股權(quán)份額應(yīng)為母公司擁有子公司的股權(quán)份額與子公司擁有其被投資企業(yè)的股權(quán)份額的乘積。那么A公司在C公司中所擁有的股權(quán)份額即是48%（60%×80%）。依乘法原則觀點判斷，C公司并非A公司的子公司。從質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)來看，有法定控制權(quán)和實質(zhì)性控制權(quán)之分。這兩種控制權(quán)均是指在不滿足數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)的情況下可能存在的控制權(quán)。法定控制權(quán)是指母公司依據(jù)法律文件或協(xié)議的規(guī)定而具備的控制權(quán)。實質(zhì)性控制權(quán)則是指擁有的股權(quán)不超過50%但由于被投資公司股權(quán)分散等原因而在事實上可以實施的控制權(quán)。顯然，法定控制權(quán)和實質(zhì)性控制權(quán)是對控制權(quán)判斷標(biāo)準(zhǔn)的拓展。不納入合并范圍的子公司。根據(jù)數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)和質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)可以判斷控制權(quán)的存在是界定子公司屬性的關(guān)鍵性條件，但是控制權(quán)標(biāo)準(zhǔn)只是界定合并范圍的必要條件而非充分條件。換言之，納入合并范圍的一定是子公司，即為母公司所控制的被投資企業(yè)；但是并非所有因控制關(guān)系而界定的子公司都應(yīng)納入合并范圍。這種雖存在控制關(guān)系但不納入合并范圍的特殊情況，往往是母公司所實施的控制權(quán)是暫時的或受到限制等原因造成的。美國會計準(zhǔn)則。就控制權(quán)判斷的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，美國會計準(zhǔn)則對間接持股情況下采用加法原則或乘法原則的選擇并不明確，而就質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，美國會計原則委員會第號意見書指出：控制的能力在未擁有多數(shù)股權(quán)的情況下也可能存在，例如通過合同、與其他股東的契約或法令規(guī)定。這顯然是對法定控制權(quán)的規(guī)定。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會年所發(fā)布的征求意見稿《合并財務(wù)報表：目的和程序》中則突破了現(xiàn)行準(zhǔn)則中要求多數(shù)股權(quán)和具有法定控制權(quán)的規(guī)定，將控制權(quán)擴(kuò)展延伸為具有實質(zhì)性控制能力。該征求意見稿將質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)定為：①在公司管理機(jī)構(gòu)的選舉中有權(quán)投多數(shù)票或有權(quán)任命公司管理機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；②在公司管理機(jī)構(gòu)選舉上有較大份額的少數(shù)表決權(quán)，而其他方或其他組織沒有如此較大份額的表決權(quán)；③有獨特的能力，能獲得公司管理機(jī)構(gòu)選舉中的多數(shù)表決權(quán)；④通過擁有可轉(zhuǎn)換證券等方式獲得的任命公司管理機(jī)構(gòu)多數(shù)成員的權(quán)力。具體分析可知，除第①項仍屬法定控制權(quán)外，其余幾項均屬于實質(zhì)性控制權(quán)。就不納入合并范圍的子公司情況來看，美國第94號財務(wù)會計準(zhǔn)則公告規(guī)定：①控制是暫時的；②子公司在外匯管制或其他政府限制條件下經(jīng)營，以至于母公司控制子公司的能力存在重大疑問。對于第①項，該準(zhǔn)則并未解釋，直到1999年的征求意見稿才對此作出解釋：如果母公司在收購子公司之日計劃或被迫在一年內(nèi)放棄對該子公司的控制，那么這種控制即為暫時的；如果收購日的條件使得可能需要以長于一年的時間才能完成對子公司的最后處置，而這一條件并非管理當(dāng)局可以控制，那么時間也可長于一年。對于第②項，該準(zhǔn)則列舉了子公司處于法律重整或破產(chǎn)期，控制權(quán)掌握在接管人或托管人手中而非母公司手中，或外國子公司處于嚴(yán)格的外匯管制及其他政府控制之下的實例。值得注意的是，在第94號財務(wù)會計準(zhǔn)則公告發(fā)布之前，美國會計準(zhǔn)則允許當(dāng)子公司是非同質(zhì)公司時排除于合并范圍之外，其中非同質(zhì)公司指的是與集團(tuán)內(nèi)其他公司的業(yè)務(wù)不同的公司，如對于一個制造業(yè)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的租賃、房地產(chǎn)、保險業(yè)公司即為“非同質(zhì)公司”，而這一規(guī)定在當(dāng)時造成了嚴(yán)重的“資產(chǎn)負(fù)債表表外融資”效應(yīng)。英國會計準(zhǔn)則。就控制權(quán)判斷的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，英國會計準(zhǔn)則對間接持股情況下采用加法原則或乘法原則的選擇也未明確說明。就質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，英國第2號財務(wù)報告準(zhǔn)則的規(guī)定與1989年《公司法》的規(guī)定相同，后者將控制（更多精彩文章來自“秘書不求人”）的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)定義為：①能任免董事會的多數(shù)成員；②通過與其他投資者的協(xié)議單獨控制了多數(shù)的表決權(quán)；③有權(quán)通過被投資者的章程或控制合同實施決定性影響；④擁有參與性權(quán)益，并且實際上能實施決定性影響或以統(tǒng)一基礎(chǔ)實施管理。其中，第④條標(biāo)準(zhǔn)也涉及了實質(zhì)性控制標(biāo)準(zhǔn)。就不納入合并范圍的子公司情況，第2號財務(wù)報告準(zhǔn)則規(guī)定：①其業(yè)務(wù)與集團(tuán)內(nèi)其他公司完全不同；②母公司的權(quán)利受到長期的嚴(yán)格限制；③母公司持有該子公司是為了在近期出售。第①項顯然類同于美國會計準(zhǔn)則所認(rèn)定的“非同質(zhì)公司”；第②項則類同于美國第94號財務(wù)會計準(zhǔn)則公告的第②項，其實例如處于破產(chǎn)程序的子公司，其控制權(quán)轉(zhuǎn)移給了接管者；第③項則類同于美國第號財務(wù)會計準(zhǔn)則公告的第①項，其含義是購買方的權(quán)益已經(jīng)確認(rèn)，母公司將在獲得該子公司之日起近一年內(nèi)出售該子公司。2004年5月24日，英國會計準(zhǔn)則委員會又發(fā)布了一份征求意見稿《對第2號財務(wù)報告準(zhǔn)則“子公司會計”的改善：法定要求》，其中要求取消第2號財務(wù)報告準(zhǔn)則中“其業(yè)務(wù)與集團(tuán)內(nèi)其他公司完全不同的子公司可不納入合并范圍”的規(guī)定。可見，考慮到“資產(chǎn)負(fù)債表表外融資”效應(yīng)的影響，英國會計準(zhǔn)則也有將非同質(zhì)子公司納入合并范圍的趨向。國際會計準(zhǔn)則。對控制權(quán)判斷的標(biāo)準(zhǔn)，國際會計準(zhǔn)則與美英會計準(zhǔn)則一樣未予明確。就質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)而言，2003年12月發(fā)布改進(jìn)后的第27號國際會計準(zhǔn)則《合并財務(wù)報表和單獨財務(wù)報表》規(guī)定，如符合以下條件，即使當(dāng)母公司擁有另一企業(yè)半數(shù)或半數(shù)以下的表決權(quán)，也存在著控制權(quán)：①根據(jù)與其他投資者的協(xié)議，擁有半數(shù)以上的表決權(quán)；②根據(jù)法規(guī)或協(xié)議，擁有統(tǒng)馭企業(yè)財務(wù)和經(jīng)營政策的能力；③有權(quán)任免董事會或類似管理機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；④在董事會或類似管理機(jī)構(gòu)會議上，有權(quán)投多數(shù)票。針對第②項“有權(quán)統(tǒng)馭企業(yè)財務(wù)和經(jīng)營政策”，它強(qiáng)調(diào)應(yīng)考慮存在股票買入期權(quán)、可轉(zhuǎn)換債券等潛在表決權(quán)的影響，同時還應(yīng)考慮潛在表決權(quán)是否可以在當(dāng)期實施的相關(guān)合同條款或?qū)嵤┢谙?，但是管理層是否將潛在表決權(quán)轉(zhuǎn)換為實際表決權(quán)的意愿及其是否具備轉(zhuǎn)換的財務(wù)能力不在考慮之列。這一點顯然也考慮了實質(zhì)性控制權(quán)的問題。關(guān)于不納入合并范圍的子公司，改進(jìn)后的第27號國際會計準(zhǔn)則《合并財務(wù)報表和單獨財務(wù)報表》規(guī)定：①同時滿足下列兩個條件的準(zhǔn)備在近期出售的子公司：其一，購買和持有該子公司就是準(zhǔn)備在購買后一年內(nèi)處置，因而控制是暫時性的；其二，管理層正在積極地尋找購買者。②因子公司清算、被債權(quán)人接管等原因而使母公司失去對其控制權(quán)的子公司。同時該準(zhǔn)則還規(guī)定，不得因子公司的業(yè)務(wù)與母公司不同而不合并該子公司，并取消了原來對于在嚴(yán)格的長期性限制條件下經(jīng)營從而大大削弱其向母公司轉(zhuǎn)移資金能力的子公司不予合并的規(guī)定，其原因在于，經(jīng)營受到長期嚴(yán)格限制并不一定表明母公司失去了控制權(quán)。美國、英國會計準(zhǔn)則及國際會計準(zhǔn)則在控制權(quán)的判斷上都試圖或者已經(jīng)引入了實質(zhì)性控制權(quán)的標(biāo)準(zhǔn)，這種突破在實務(wù)中的影響值得關(guān)注。在不納入合并范圍的子公司判斷上，三者所遵循的基本原則也是趨同的。從中國《合并會計報表暫行規(guī)定》（以下簡稱《暫行規(guī)定》）在控制權(quán)的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定看，它采用的是加法原則。在控制權(quán)的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)上它的規(guī)定為：①通過與該被投資公司的其他投資者之間的協(xié)議，持有該被投資公司半數(shù)以上表決權(quán)；②根據(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)控制企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營決策；③有權(quán)任免董事會等類似權(quán)力機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；④在董事會或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)會議上有半數(shù)以上的投票權(quán)。而對可以不包括在合并會計報表范圍之內(nèi)的子公司的規(guī)定是：①已關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司；②按照破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司；③已宣告破產(chǎn)的子公司；④準(zhǔn)備在近期出售而短期持有半數(shù)以上的權(quán)益性資本的子公司；⑤非持續(xù)經(jīng)營的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司；⑥受所在國外匯管制及其他管制，資金調(diào)度受到限制的境外子公司。中國財政部于1996年發(fā)布的《關(guān)于合并會計報表合并范圍請示的復(fù)函》（以下簡稱《復(fù)函》）還規(guī)定：①當(dāng)子公司資產(chǎn)總額、銷售收入及當(dāng)期凈利潤額按照下列公式計算得出的比率均在10%以下（不含10%）時，根據(jù)重要性原則，該子公司可以不納入合并范圍；②特殊行業(yè)（銀行和保險業(yè)）的子公司，可以不將其納入合并范圍。根據(jù)《暫行規(guī)定》及《復(fù)函》中對合并會計報表合并范圍的規(guī)定，筆者認(rèn)為：中國在數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)上采用加法原則判斷標(biāo)準(zhǔn)是可取的。加法原則的基點是：在子公司中，母公司不但擁有自己過半數(shù)的股份控制權(quán)，而且通過自己控制的股權(quán)的主導(dǎo)影響，客觀事實上控制和支配了子公司的少數(shù)股份的表決權(quán)。因此，加法原則考慮的是母公司的實際控制權(quán)而非乘法原則所單純考慮的絕對持股份額，從而彌補(bǔ)了乘法原則的不足。中國在質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)上采用的仍然是法定控制權(quán)標(biāo)準(zhǔn)，尚未涉及實質(zhì)性控制權(quán)。實質(zhì)性控制權(quán)標(biāo)準(zhǔn)將賦予企業(yè)管理當(dāng)局較大的職業(yè)判斷空間，而目前中國資本市場上會計信息失真現(xiàn)象非常嚴(yán)重，說明中國會計職業(yè)界的職業(yè)道德水平亟待提高。因此，盡管中國也有認(rèn)股權(quán)證、股票期權(quán)、可轉(zhuǎn)換債券等有潛在表決權(quán)的工具，但仍暫不引入實質(zhì)性控制權(quán)標(biāo)準(zhǔn)是符合時宜的，否則極可能會加劇會計信息失真。再次，在不納入合并范圍的子公司判斷上，尚有以下幾點有待完善：特殊行業(yè)的子公司不應(yīng)排除于合并范圍之外。理由是：①隨著現(xiàn)代企業(yè)集團(tuán)的發(fā)展，跨行業(yè)合并已成為越來越普遍的現(xiàn)實，正如早已司空見慣的多行業(yè)經(jīng)營的單一企業(yè)的報表信息有用一樣，合并了與母公司經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)不同的子公司的信息也應(yīng)是有用的。②不將此類子公司納入合并范圍，將低估了企業(yè)集團(tuán)的資產(chǎn)、負(fù)債，高估了投資報酬率，同時歪曲了負(fù)債與股東權(quán)益比率，其“資產(chǎn)負(fù)債表表外融資”行為所提供的合并會計報表信息才真正是不甚恰當(dāng)且有誤導(dǎo)之嫌的。③雖然合并會計報表本身是一個主要的報告工具，但這并不能否定額外的財務(wù)信息列示的可能性，和將與母公司經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)不同的子公司排除于合并范圍之外相比，列示分部報告能更充分披露企業(yè)集團(tuán)的財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績，是一種更為完善的解決途徑。轉(zhuǎn)產(chǎn)的子公司不應(yīng)排除于合并范圍之外。理由是：①轉(zhuǎn)產(chǎn)本身并不意味著母公司的控制權(quán)受到了限制，甚至有時轉(zhuǎn)產(chǎn)的決定就是由母公司所作出的。②轉(zhuǎn)產(chǎn)并不意味著子公司將轉(zhuǎn)為從事與母公司性質(zhì)不同的經(jīng)營業(yè)務(wù)，也可能是由從事與母公司性質(zhì)不同的經(jīng)營業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)為與母公司性質(zhì)相同的經(jīng)營業(yè)務(wù)；即便是轉(zhuǎn)為從事與母公司性質(zhì)不同的經(jīng)營業(yè)務(wù)，如前所述，也應(yīng)該將該子公司納入合并范圍。應(yīng)當(dāng)明確暫時性控制的具體定義。美國、英國會計準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則對于“暫時性控制”的界定是較為具體的，而中國《暫行規(guī)定》在這個問題上較為模糊，從而為實際操作提供了操縱的契機(jī)。具體而言，“暫時性”時間界限的長短需要明確界定：“擬出售”的判斷也應(yīng)當(dāng)有相應(yīng)的董事會決議等類似的依據(jù)，否則暫時性控制的判斷無所適從。應(yīng)當(dāng)明確已委托給其他企業(yè)經(jīng)營管理或者由其他企業(yè)承包、租賃的子公司是否應(yīng)當(dāng)納入合并范圍?！稌盒幸?guī)定》未對此作出規(guī)定。筆者認(rèn)為，應(yīng)根據(jù)實質(zhì)重于形式原則將其納入合并范圍。如果在其他企業(yè)托管、承包或租賃子公司時，母公司仍承擔(dān)該被托管、被承包或被租賃的子公司的經(jīng)營風(fēng)險，這時該子公司應(yīng)當(dāng)納入母公司的合并范圍；如果被托管、被承包或被租賃的子公司在托管、承包或租賃期間的盈虧風(fēng)險均由其自身承擔(dān)，而且托管、承包或租賃的期限較長，預(yù)期屆滿時其他企業(yè)支付一定的費用即可取得該子公司所有權(quán)時，母公司則不應(yīng)將其納入合并范圍。擁有一個或一個以上子公司的母公司，應(yīng)當(dāng)編制合并會計報表，以綜合反映母公司和子公司所形成的企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營成果、財務(wù)狀況及其變動情況。1．母公司擁有其過半數(shù)以上（不包括半數(shù)）權(quán)益性資本的被投資企業(yè)，包括：間接擁有過半數(shù)以上權(quán)益性資本是指通過子公司而對子公司的子公司擁有其過半數(shù)以上權(quán)益性資本。直接和間接方式擁有其過半數(shù)以上權(quán)益性資本是指母公司雖然只擁有其半數(shù)以下的權(quán)益性資本，但通過與子公司合計擁有其過半數(shù)以上的權(quán)益性資本。2．其他被母公司所控制的被投資企業(yè)。母公司對于被投資企業(yè)雖然不持有其過半數(shù)以上的權(quán)益性資本，但母公司與被投資企業(yè)之間有下列情況之一的，應(yīng)當(dāng)將該被投資企業(yè)作為母公司的子公司，納入合并會計報表的合并范圍：1．通過與該被投資公司的其他投資者之間的協(xié)議，持有該被投資公司半數(shù)以上表決權(quán)；3．在母公司編制合并會計報表時，下列子公司可以不包括在合并會計報表的合并范圍之內(nèi)：和納入合并范圍的子公司（以下凡涉及到子公司，即為納入合并范圍的子公司）本身的會計報表以及其他有關(guān)資料為依據(jù)，合并各項目數(shù)額編制。為編制合并會計報表，子公司向母公司提供的其他有關(guān)資料包括：2．與母公司及與母公司的其他子公司業(yè)務(wù)往來、債權(quán)債務(wù)、投資等資料；應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一母公司與子公司的會計報表決算日和會計期間，使子公司會計報表決算日和會計期間與母公司會計報表決算日和會計期間保持一致。不一致時，母公司應(yīng)當(dāng)按照母公司本身會計報表決算日和會計期間，對子公司會計報表進(jìn)行調(diào)整，以調(diào)整后的子公司會計報表編制合并會計報表，或者要求子公司按照母公司的要求編報相同會計期間的會計報表。當(dāng)子公司所采用的會計政策與母公司不一致時，母公司應(yīng)當(dāng)按照母公司本身規(guī)定的會計政策對子公司會計報表進(jìn)行必要的調(diào)整。但當(dāng)子公司與母公司所規(guī)定的會計政策差異不大，并且對財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響不大時，母公司也可直接利用該會計報表編制合并會計報表。對子公司進(jìn)行的權(quán)益性資本投資必須采用權(quán)益法進(jìn)行核算，并以此編制個別會計報表，為編制合并會計報表提供基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。1．對于子公司因本期損益而引起的所有者權(quán)益的變動，母公司應(yīng)當(dāng)計算確定其所擁有的數(shù)額、并將其計入本期投資損益，同時按照該數(shù)額增加或減少長期投資，調(diào)整長期投資賬面價值。母公司進(jìn)行賬務(wù)處理時，在增加長期投資的情況下，借記“長期投資”科目，貸記“投資收益”科目；減少長期投資的情況下，借記“投資收益”科目，貸記“長期投資”科目。收到子公司分來的利潤時，母公司應(yīng)作為長期投資減少處理。進(jìn)行賬務(wù)處理時，借記“銀行存款”等科目，貸記“長期投資”科目。2．對于子公司因本期損益以外的原因，如接受捐贈、法定資產(chǎn)重估增值、接受外幣投資折算差額所引起的子公司所有者權(quán)益的變動，母公司應(yīng)當(dāng)計算確定所擁有的數(shù)額，按照計算確定的數(shù)額增加或減少長期投資，調(diào)整長期投資賬面價值，同時增加或減少資本公積的數(shù)額。1．對于因子公司接受捐贈和對資產(chǎn)進(jìn)行法定重增值所引起子公司所有者權(quán)益的變動，母公司進(jìn)行賬務(wù)處理時，接受捐贈和確認(rèn)的法定資產(chǎn)重估增值，應(yīng)借記“長期投資”科目，貸記“資本公積”科目。2．對于因子公司接受外幣投資折算差額所引起的所有者權(quán)益的變動，在外幣投資折算差額為貸方余額時，母公司進(jìn)行賬務(wù)處理時應(yīng)借記“長期投資”科目，貸記“資本公積”科目；在外幣折算差額為借方余額時，母公司應(yīng)借記“資本公積”科目，貸記“長期投資”科目。母公司應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定將境外子公司會計報表各項目的數(shù)額折算為母公司記賬本位幣，并以折算為母公司本位幣后的會計報表編制合并會計報表，對于境內(nèi)子公司采用與母公司記賬本位幣以外的貨幣編報的會計報表，也應(yīng)當(dāng)按照本規(guī)定將其會計報表折算為母公司記賬本位幣表示的會計報表。1．所有資產(chǎn)、負(fù)債類項目均按照合并會計報表決算日的市場匯率折算為母公司記賬本位幣。2．所有者權(quán)益類項目除“未分配利潤”項目外，均按照發(fā)生時的市場匯率折算為母公司記賬本位幣。3．“未分配利潤”項目以折算后的利潤分配表中該項目的數(shù)額作為其數(shù)額列示。4．折算后資產(chǎn)類項目與負(fù)債類項目和所有者權(quán)益類項目合計數(shù)的差額，作為報表折算差額在“未分配利潤”項目后單獨列示。1．損益表所有項目和利潤分配表中有關(guān)反映發(fā)生額的項目，應(yīng)當(dāng)按照合并會計報表的會計期間的平均匯率折算為母公司記賬本位幣，也可以采用合并會計報表決算日的市場匯率折算為母公司記賬本位幣，在采用合并會計報表決算日市場匯率折算為母公司記賬本位幣時，應(yīng)當(dāng)在合并會計報表附注中說明。平均匯率根據(jù)當(dāng)期期初、期末市場匯率計算確定，也可以采用其他的方法計算確定。平均匯率計算方法一經(jīng)采用，前后各期必須連續(xù)使用，不得隨意變更。如果確需變更，應(yīng)當(dāng)在會計報表附注說明變更理由及變更對會計報表的影響。2．利潤分配表中“凈利潤”項目，按折算后損益表該項目的數(shù)額列示。3．利潤分配表中“年初未分配利潤”項目，以上一年折算后的期末的“未分配利潤”項目的數(shù)額列示。4．利潤分配表中“未分配利潤”項目，按折算后的利潤分配表中的其他各項目的數(shù)額計算列示。1．有關(guān)收入、費用各項目，按照合并會計報表的會計期間的平均匯率（或市場匯率）折算為母公司記賬本位幣。2．有關(guān)增減長期負(fù)債、增減長期投資以及增減固定資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的項目，按照合并會計報表決算日的市場匯率折算為母公司記賬本位幣。3．有關(guān)資本的凈增加額項目，按照發(fā)生時的匯率折算為母公司記賬本位幣。4．其他項目均按照折算后的子公司的其他報表相應(yīng)項目的數(shù)額列示或計算填列。5．“流動資金來源和運用”中的“流動資金增加凈額”項目，按照“流動資金各項目的變動”中的“流動資金增加凈額”列示。6．“流動資金來源合計”減去“流動資金運用合計”后的余額與“流動資金增加凈額”不一致時，其差額在“流動資金運用合計”項目之后，“流動資金增加凈額”之前，單列報表折算差額項目反映。合并資產(chǎn)負(fù)債表以母公司和子公司的個別資產(chǎn)負(fù)債表為依據(jù)，在相互抵銷下列項目的基礎(chǔ)上，合并資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益各項目的數(shù)額編制。1．母公司對子公司權(quán)益性資本投資項目的數(shù)額與子公司所有者權(quán)益中母公司所持有的份額相抵銷，有關(guān)抵銷分錄參見本規(guī)定中合并利潤分配表規(guī)定。抵銷時發(fā)生的合并價差，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中以“合并價差”項目在長期投資項目中單獨反映（貸方余額時以負(fù)數(shù)表示）。對于子公司之間相互投資，母公司應(yīng)當(dāng)比照上述做法，將權(quán)益性資本投資項目的數(shù)額與相對應(yīng)另一子公司所有者權(quán)益各有關(guān)項目中相應(yīng)的數(shù)額相互抵銷。2．母公司與子公司、子公司相互之間的債權(quán)與債務(wù)項目，包括應(yīng)收、應(yīng)付、預(yù)收及預(yù)付等項目應(yīng)當(dāng)相互抵銷。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記應(yīng)付和預(yù)收等項目，貸記應(yīng)收和預(yù)付等項目。對于母公司與子公司、子公司相互之間持有對方的債券，母公司編制合并會計報表時也應(yīng)當(dāng)相互抵銷。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“應(yīng)付債券”項目，貸記“長期投資”或“短期投資”項目。對于長期投資中內(nèi)部債券投資與應(yīng)付債券抵銷時發(fā)生的差額，應(yīng)當(dāng)作為合并價差處理。當(dāng)長期投資中債券投資的數(shù)額高于相對應(yīng)的應(yīng)付債券的數(shù)額，編制抵銷分錄時，應(yīng)當(dāng)借記“合并價差”項目，貸記“長期投資”項目；當(dāng)長期投資中內(nèi)部債券投資的數(shù)額低于相對應(yīng)的應(yīng)付債券的數(shù)額，編制抵銷分錄時，應(yīng)當(dāng)借記“長期投資”項目，貸記“合并價差”項目。母公司與子公司，子公司相互之間應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷后，其已抵銷的應(yīng)收賬款所計提的壞賬準(zhǔn)備的數(shù)額也應(yīng)予以抵銷。在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，壞賬準(zhǔn)備應(yīng)當(dāng)以抵銷后應(yīng)收賬款計提的數(shù)額列示。在合并工作底稿中，編制抵銷分錄抵銷已抵銷的應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備時，借記“壞賬準(zhǔn)備”項目，貸記“管理費用”項目。對于以前會計期間編制合并會計報表時因內(nèi)部應(yīng)收賬款抵銷而抵銷的壞賬準(zhǔn)備的數(shù)額，在本期編制合并會計報表編制抵銷分錄時，應(yīng)當(dāng)借記“壞賬準(zhǔn)備”項目，貸記“年初未分配利潤”項目。對于本期內(nèi)部應(yīng)收賬款增加而計提的壞賬準(zhǔn)備進(jìn)行抵銷，編制抵銷分錄時，應(yīng)當(dāng)借記“壞賬準(zhǔn)備”項目，貸記“管理費用”項目；對于本期內(nèi)部應(yīng)收賬款減少而沖銷的壞賬準(zhǔn)備進(jìn)行抵銷，編制抵銷分錄時，借記“管理費用”項目，貸記“壞賬準(zhǔn)備”項目。3．存貨項目中，由內(nèi)部銷售所產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額，應(yīng)當(dāng)予以抵銷，并以抵銷后的數(shù)額列示。有關(guān)抵銷分錄參見本規(guī)定中合并損益表中有關(guān)部分。4．固定資產(chǎn)等有關(guān)項目中，由于內(nèi)部銷售產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額應(yīng)當(dāng)予以抵銷5．子公司所有者權(quán)益各項目中不屬于母公司擁有的數(shù)額，應(yīng)當(dāng)作為少數(shù)股東權(quán)益，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益類項目之前，單列一類，以總額反映。6．所有者權(quán)益中未分配利潤的數(shù)額根據(jù)合并利潤分配表中期末未分配利潤的數(shù)額列示。合并損益表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的損益表為基礎(chǔ)，在抵銷下列項目的基礎(chǔ)上，合并各項目的數(shù)額編制。1．內(nèi)部銷售商品全部實現(xiàn)對外銷售時，應(yīng)當(dāng)在合并銷售收入項目中抵銷內(nèi)部銷售收入的數(shù)額，在合并銷售成本項目中抵銷從內(nèi)部購進(jìn)該貨物所發(fā)生的購進(jìn)成本的數(shù)額（即出售公司內(nèi)部銷售收入的數(shù)額）。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“營業(yè)收入”項目，貸記“營業(yè)成本”項目。2．內(nèi)部銷售商品全部未實現(xiàn)對外銷售而形成存貨時，應(yīng)當(dāng)在合并銷售收入項目中抵銷內(nèi)部銷售收入的數(shù)額，在存貨項目中抵銷內(nèi)部銷售商品中所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額，在合并銷售成本項目中抵銷內(nèi)部銷售商品的成本數(shù)額（銷售商品公司銷售收入減去未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額）。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“營業(yè)收入”項目，貸記“存貨”項目（在合并資產(chǎn)負(fù)債表中抵銷）和“營業(yè)成本”項目。未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤根據(jù)銷售商品公司的銷售毛利率乘以內(nèi)部銷售收入的數(shù)額確定。3．在內(nèi)部銷售商品部分售出的情況下，應(yīng)當(dāng)分別已實現(xiàn)內(nèi)部銷售的數(shù)額和未實現(xiàn)內(nèi)部銷售的數(shù)額進(jìn)行處理。①上一會計期間抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的內(nèi)部銷售形成的存貨，在本期編制合并會計報表時，應(yīng)當(dāng)視為本期銷售實現(xiàn)處理，其中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤，在本期編制合并會計報表時視為本期實現(xiàn)利潤處理。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)上期編制合并會計報表存貨中抵銷的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額，借記“年初未分配利潤”項目，貸記“營業(yè)成本”項目。②上期結(jié)轉(zhuǎn)存貨應(yīng)當(dāng)視同本期購進(jìn)的存貨處理，并以此分別按照上述（1）至（3）的情況，抵銷內(nèi)部銷售收入、內(nèi)部銷售成本和未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。2．母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的固定資產(chǎn)的交易所產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷。母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的固定資產(chǎn)交易是指母公司與子公司之間，子公司相互之間發(fā)生的一方銷售自身的產(chǎn)品，另一方購買對方產(chǎn)品作為固定資產(chǎn)使用的固定資產(chǎn)購售活動。①將內(nèi)部銷售收入與該內(nèi)部銷售成本和固定資產(chǎn)原價項目中所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤相互抵銷，即在合并銷售收入項目中抵銷該產(chǎn)品銷售收入的數(shù)額；在合并銷售成本項目中抵銷該產(chǎn)品的銷售成本的數(shù)額；在合并固定資產(chǎn)原價項目中抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額。編制抵銷分錄時，借記“營業(yè)收入”項目，貸記，“營業(yè)成本”和“固定資產(chǎn)原價”項目。②在該固定資產(chǎn)的使用期間內(nèi)，每期編制合并會計報表時都必須將該固定資產(chǎn)原價中所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷，直至該固定資產(chǎn)退出企業(yè)集團(tuán)止。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，應(yīng)當(dāng)借記“年初未分配利潤”項目，貸記“固定資產(chǎn)原價”項目，其數(shù)額為上一會計期間該固定資產(chǎn)原值中抵銷的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額。在發(fā)生固定資產(chǎn)交易的當(dāng)期，應(yīng)當(dāng)將內(nèi)部銷售收入與該內(nèi)部銷售成本和固定資產(chǎn)原價中所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤相互抵銷，即在合并銷售收入項目中抵銷該固定資產(chǎn)交易的銷售收入的數(shù)額；在合并銷售成本項目中抵銷該固定資產(chǎn)交易的銷售成本的數(shù)額；在合并固定資產(chǎn)原價項目中抵銷該固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額。編制抵銷分錄時，借記“營業(yè)收入”項目，貸記“營業(yè)成本”和“固定資產(chǎn)原價”項目。在計提折舊時，還應(yīng)當(dāng)將該固定資產(chǎn)計提的折舊中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額抵銷。抵銷數(shù)額為該固定資產(chǎn)當(dāng)期計提的折舊額減去按照不包含有未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的固定資產(chǎn)原價計提的折舊額的差額。在采用直線法時，即該固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤總額除以該固定資產(chǎn)的使用期間。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“累計折舊”項目，貸記“管理費用”等項目。②在發(fā)生該固定資產(chǎn)交易以后的會計期間到該固定資產(chǎn)清理報廢時止，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵銷：將內(nèi)部銷售固定資產(chǎn)所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額予以抵銷。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“年初未分配利潤”項目，貸記“固定資產(chǎn)原價”項目。將內(nèi)部購進(jìn)固定資產(chǎn)計提的折舊中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額抵銷。其抵銷數(shù)額為該固定資產(chǎn)當(dāng)期計提的折舊額減去按照不包含有未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的固定資產(chǎn)原價計提的折舊額的差額。將內(nèi)部銷售固定資產(chǎn)原價所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤中以前會計期間已計入累計折舊的數(shù)額抵銷。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“累計折舊”項目，貸記“年初未分配利潤”項目。③在固定資產(chǎn)報廢清理時，應(yīng)當(dāng)將該固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤總額減去報廢清理以前固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤中已計入以前各期折舊費用的數(shù)額（即已實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的數(shù)額）后的余額予以抵銷。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“年初未分配利潤”項目，貸記“管理費用”項目和“營業(yè)外支出”（或“營業(yè)外收入”）項目。其中抵銷管理費用項目的數(shù)額為該固定資產(chǎn)當(dāng)期計提的折舊額減去按照不包含有未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的固定資產(chǎn)原價計提的折舊額的差額。3．母公司與子公司，子公司相互之間固定資產(chǎn)交易發(fā)生不多，或其交易對企業(yè)集團(tuán)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果影響不大的，也可將其固定資產(chǎn)交易視為企業(yè)集團(tuán)外交易。不按照上述規(guī)定進(jìn)行抵銷處理。3．母公司與子公司以及子公司相互之間持有對方債券所發(fā)生的投資收益應(yīng)當(dāng)與其相對應(yīng)的利息支出相互抵銷。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“投資收益”項目，貸記“財務(wù)費用”等項目。4．母公司對子公司權(quán)益性資本投資權(quán)益應(yīng)當(dāng)予以抵銷。在合并工作底稿中編制的抵銷分錄，參見本規(guī)定中合并利潤分配表的有關(guān)規(guī)定。5．子公司“凈利潤”項目扣除母公司投資收益后的余額，即為少數(shù)股東本期損益，少數(shù)股東本期損益應(yīng)當(dāng)在合并損益表中單列“少數(shù)股東損益”項目，在“凈利潤”項目之前列示。合并利潤分配表以母公司和子公司利潤分配表的數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，通過抵銷子公司利潤分配表各項目的數(shù)額編制。在合并工作底稿編制中，應(yīng)當(dāng)分別不同情況，編制如下抵銷分錄進(jìn)行抵銷：1．對于全資子公司，應(yīng)當(dāng)將子公司利潤分配表中年初未分配利潤項目，子公司資產(chǎn)負(fù)債表中實收資本項目、資本公積項目、盈余公積項目和母公司損益表中投資收益項目，與母公司對子公司權(quán)益性資本投資項目，子公司利潤分配表中提取盈余公積（或提取法定公積金、提取法定公益金、提取任意公積金、儲備基金和生產(chǎn)發(fā)展基金）項目、應(yīng)付利潤（或已分配股利、應(yīng)付股利，已分配優(yōu)先股股利、已分配普通股股利）項目相互抵銷。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“投資權(quán)益”、“年初未分配利潤”、“實收資本”、“資本公積”，“盈余公積”項目，貸記“長期投資”、“提取盈余公積”（或提取法定公積金，提取法定公益金，提取任意公積金、儲備基金和生產(chǎn)發(fā)展基金）、“應(yīng)付利潤”（或已分配股利、應(yīng)付股利、已分配優(yōu)先股股利、已分配普通股股利）項目。在上述抵銷發(fā)生抵銷差額時，其差額應(yīng)當(dāng)作為合并價差處理。當(dāng)上述抵銷分錄借方發(fā)生額大于貸方發(fā)生額時，應(yīng)當(dāng)貸記“合并價差”項目；當(dāng)上述抵銷分錄借方發(fā)生額小于貸方發(fā)生額時，應(yīng)當(dāng)借記“合并價差”項目。2．對于非全資子公司，少數(shù)股東損益項目，與母公司對子公司權(quán)益性資本投資項目，少數(shù)股東權(quán)益項目，子公司利潤分配表中提取盈余公積（或提取法定公積金、提取法定公益金、提取任意公積金、儲備基金和生產(chǎn)發(fā)展基金）項目、應(yīng)付利潤（或已分配股利、應(yīng)付股利、已分配優(yōu)先股股利、已分配普通股股利）項目相互抵銷。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時，借記“投資收益”、“少數(shù)股東損益”、“年初未分配利潤”、“實收資本”、“資本公積”、“盈余公積”項目，貸記“長期投資”、“提取盈余公積”（或提取法定公積金、提取法定公益金、提取任意公積金、儲備基金和生產(chǎn)發(fā)展基金）、“應(yīng)付利潤”（或已分配股利、應(yīng)付股利、已分配優(yōu)先股股利、已分配普通股股利）、“少數(shù)股東權(quán)益”項目。其中，少數(shù)股東權(quán)益的數(shù)額根據(jù)子公司所有者權(quán)益的數(shù)額減去母公司所持有的份額，計算確定。在上述抵銷發(fā)生抵銷差額時，其差額應(yīng)當(dāng)作為合并價差處理。當(dāng)上述抵銷分錄借方發(fā)生額大于貸方發(fā)生額時，應(yīng)當(dāng)貸記“合并價差”項目，當(dāng)上述抵銷分錄借方發(fā)生額小于貸方發(fā)生額時，應(yīng)當(dāng)借記“合并價差”項目。合并財務(wù)狀況變動表以合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并損益表及其他有關(guān)資料為基礎(chǔ)編制。1．少數(shù)股東本期損益應(yīng)當(dāng)作為流動資金來源（或作抵銷流動資金來源項目）處理，其數(shù)額在“流動資金來源”中“固定資產(chǎn)折舊”項目之前，單列“少數(shù)股東損益”項目反映。2．少數(shù)股東增加對子公司的投資，作為流動資金來源處理，其增加的數(shù)額在“其他來源”中“資本凈增加額”項目之后，單列“少數(shù)股東資本增加額”項目反映。3．子公司將利潤分配給少數(shù)股東，應(yīng)當(dāng)作為資金運用處理，其分配的數(shù)額在“流動資金運用”中“利潤分配”與“其他運用”之間，單列項目“少數(shù)股東利潤分配”項目反映。1．納入合并會計報表合并范圍的子公司名稱、業(yè)務(wù)性質(zhì)、母公司所持有的各類股權(quán)的比例；3．未納入合并會計報表合并范圍的子公司（即本規(guī)定第二條第3款所規(guī)定的不納入合并范圍的子公司）的情況（包括名稱、持股比例）、未納入合并會計報表合并范圍的原因及其財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的情況，以及在合并會計報表中對未納入合并范圍的子公司投資的處理方法；4．納入合并會計報表合并范圍的非子公司（即本規(guī)定第二條第2款規(guī)定的納入合并范圍的其他被投資企業(yè)）的有關(guān)情況，包括名稱、母公司持股比例以及納入合并會計報表的原因；5．子公司與母公司會計政策不一致時，在合并會計報表中的處理方法。在未進(jìn)行調(diào)整直接編制合并會計報表時，應(yīng)在合并會計報表中說明其處理方法；6．納入合并會計報表合并范圍，經(jīng)營業(yè)務(wù)與母公司業(yè)務(wù)相差很大的子公司的資產(chǎn)負(fù)債表和損益表等有關(guān)資料。合并會計報表，是指由母公司編制的，將母公司和子公司形成的企業(yè)集團(tuán)作為一個會計主體，綜合反映企業(yè)集團(tuán)整體經(jīng)營成果、財務(wù)狀況及其變動情況的會計報表。母公司，是指通過對其他企業(yè)投資，對被投資企業(yè)擁有控制權(quán)的投資企業(yè)。子公司，是指被另一公司擁有控制權(quán)的被投資公司，包括由母公司直接或間接控制其過半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)和通過其他方式控制的被投資企業(yè)?？刂茩?quán)，是指能夠統(tǒng)馭一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并以此從企業(yè)經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力。權(quán)益性資本，是指能夠據(jù)以參與企業(yè)經(jīng)營管理，對經(jīng)營決策有投票權(quán)的資本。會計政策，是指企業(yè)進(jìn)行會計核算和編制會計報表時所采用的會計原則、程序和處理方法。少數(shù)股東權(quán)益，是指子公司所有者權(quán)益中由母公司以外的其他投資者擁有的份額。外幣會計報表的折算，是指將以母公司記賬本位幣以外的貨幣揭示的子公司會計報表折算為以母公司記賬本位幣揭示的會計報表。內(nèi)部交易，是指由母公司與其所有子公司組成的企業(yè)集團(tuán)范圍內(nèi)，母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的交易。合并財務(wù)報表應(yīng)當(dāng)以母公司和其子公司的財務(wù)報表為基礎(chǔ)，根據(jù)其他有關(guān)資料，按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資后，由母公司編制。在調(diào)整為權(quán)益法時需注意考慮如下因素：如果母、子公司之間存在未實現(xiàn)的內(nèi)部交易損益，需以抵銷未實現(xiàn)交易損益后的子公司凈利潤來認(rèn)定投資收益;母公司應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一子公司所采用的會計政策，使子公司采用的會計政策與母公司保持一致。子公司所采用的會計政策與母公司不一致的，應(yīng)當(dāng)按照母公司的會計政策對子公司財務(wù)報表進(jìn)行必要的調(diào)整;或者要求子公司按照母公司的會計政策另行編報財務(wù)報表。子公司的會計期間與母公司不一致的，應(yīng)當(dāng)按照母公司的會計期間對子公司財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整;或者要求子公司按照母公司的會計期間另行編報財務(wù)報表。(四)如果是非同一控制下的企業(yè)合并，需將子公司的賬表數(shù)據(jù)按購買日可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價值標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)進(jìn)行公允口徑調(diào)整后再進(jìn)行合并數(shù)據(jù)的處理。合并報表的合并理論是會計理論中的一個重要領(lǐng)域，它指導(dǎo)著如何將不同企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果合并成一份綜合的財務(wù)報表。本文將主要探討合并報表的合并理論，包括其基本概念、合并方法以及合并報表在信息披露和決策制定中的重要性。合并報表，也稱為合并財務(wù)報表，是將母公司與其所有子公司作為一個整體來編制的財務(wù)報表。這種報表提供了一個企業(yè)集團(tuán)整體的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的信息，有助于投資者和債權(quán)人等利益相關(guān)者更好地了解企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)濟(jì)狀況。合并報表的合并理論主要涉及如何將不同企業(yè)的財務(wù)報表進(jìn)行合并。其中，最常用的合并理論包括實體理論、母公司理論和所有權(quán)理論。實體理論是將母公司與其子公司視為一個整體，這個整體被稱為經(jīng)濟(jì)實體。在這個實體中，母公司與子公司的關(guān)系是控制與被控制的關(guān)系。因此，在編制合并報表時，實體理論主張將所有子公司的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益和收入費用全部納入母公司的財務(wù)報表。母公司理論是將母公司與子公司之間的關(guān)系視為投資與被投資的關(guān)系。在這個關(guān)系中，母公司對子公司擁有