中級財務(wù)會計學(xué)課件：存貨

存貨存貨的奧秘簡單來說，存貨是匯集企業(yè)原材料、半成品、產(chǎn)成品的一個重要科目。假定現(xiàn)實(shí)世界是一個很確定的世界，也即原材料、生產(chǎn)成本及產(chǎn)成品銷售價格都是確定而且是穩(wěn)定的，那人們看透存貨這個科目相對比較簡單。然而，現(xiàn)實(shí)恰好是不確定的，價格也不可能穩(wěn)定不變的。通常而言，原材料和產(chǎn)成品價格會存在如下九種組合：①原材料價格上漲，產(chǎn)成品銷售價格上漲；②原材料價格上漲，產(chǎn)成品價格不變；③原材料價格上漲，產(chǎn)成品價格下跌；④原材料價格不變，產(chǎn)成品價格上漲；⑤原材料價格不變，產(chǎn)成本價格不變；⑥原材料價格不變，產(chǎn)成品價格下跌；⑦原材料價格下跌，產(chǎn)成品價格上漲；⑧原材料價格下跌，產(chǎn)成品價格不變；⑨原材料價格下跌，產(chǎn)成品價格下跌。由于存貨的計量既涉及取得成本，也涉及計算產(chǎn)品銷售利潤的發(fā)出成本，這使得存貨計價既牽涉到資產(chǎn)負(fù)債表，也牽涉到利潤表。這里，先考慮第一種組合。假定一個會計期間購進(jìn)200個單位原材料。第一個50，單價為100，第二個50，單價為120，第三個50，單價為150，第四個50，單價是160。假定該期間生產(chǎn)產(chǎn)成品100個，消耗原材料100個單位，第一批銷售50個，單價為200，第二批銷售50個，單價為300。另假定其他生產(chǎn)成本200。這里發(fā)出成本的確定有先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、平均成本法。先進(jìn)先出法下，消耗的原材料成本為600+750=1350。產(chǎn)品銷售收入為2500。剩余的原材料成本即期末存貨賬面價值為750+800=1550。該期間的利潤為2500-1350-200=950。若用后進(jìn)先出法，則消耗的原材料成本為1550，期末存貨賬面價值為1350，而利潤為2500-1550-200=750。所以，假定其他不變，先進(jìn)先出法會導(dǎo)致存貨期末余額與利潤呈“高”-“高”組合，而后進(jìn)先出法會導(dǎo)致“低”-“低”組合。若將上述9種組合，與存貨取得與發(fā)出成本的計價方法再進(jìn)行組合，則可以得到很多種存貨-利潤組合結(jié)合。其中的奧秘自不待言。6.1存貨概述6.1.1存貨的概念

存貨（inventory）是指企業(yè)在日常活動中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。存貨區(qū)別于固定資產(chǎn)的最顯著特征是——存貨以出售為目的。企業(yè)為了建造固定資產(chǎn)而購入的各種工程物資，不能作為存貨核算。6.1存貨概述6.1.2存貨的種類（1）原材料（2）原材料（3）半成品（4）產(chǎn)成品（5）商品（6）周轉(zhuǎn)材料

包裝物低值易耗品【案例6-1】

存貨的行業(yè)特征：簡單以萬科A和岳陽紙業(yè)為例以上講述的存貨分類基本上是以制造企業(yè)為基本考察對象。實(shí)際上，特定行業(yè)的存貨具有典型的存貨特征。這里，先以萬科A為例加以簡單的說明。萬科A是一家專門從事普通住宅的房地產(chǎn)開放商。它的存貨主要包括：已完工開發(fā)產(chǎn)品（

其中包括出租開發(fā)產(chǎn)品）、在建開發(fā)產(chǎn)品、擬開發(fā)產(chǎn)品、原材料、庫存商品、低值易耗品

。岳陽紙業(yè)（600963）是一家在上海證券交易所上市的林紙一體化公司。其存貨具有典型的造紙及林業(yè)行業(yè)特征，其存貨具體包括原材料、產(chǎn)成品、在產(chǎn)品、林木資產(chǎn)、委托加工材料等。其中，林木資產(chǎn)是那些用于造紙目的的消耗性生物資產(chǎn)（這一內(nèi)容將在第章“生物資產(chǎn)”里詳細(xì)講解）。眾所周知，不同的行業(yè)具有不同的特征，其存貨內(nèi)容也有所不同。所以，在分析存貨時，閱讀者一定要結(jié)合具體公司的行業(yè)特征。6.1存貨概述6.1.3存貨的范圍判定標(biāo)準(zhǔn)：“實(shí)質(zhì)重于形式”原則（1）在途商品（2）代銷商品（3）購貨約定

【例6-1】維美公司委托南光公司代為銷售商品A100件。商品A的單位成本為600元，銷售價格為每件1,000元。對于維美公司來說，委托代銷商品的所有權(quán)尚未轉(zhuǎn)移，因此其應(yīng)當(dāng)將這批商品仍然作為本公司存貨進(jìn)行核算。但是，應(yīng)將該商品由“產(chǎn)成品”賬戶轉(zhuǎn)入“委托代銷商品”賬戶，以便于加強(qiáng)對存貨的管理。借：委托代銷商品60,000

貸：產(chǎn)成品60,0006.2存貨的計量6.2.1存貨取得成本的確定

（1）以外購方式取得存貨成本的確定

1)存貨的購買價款：不包括商業(yè)折扣，但包含現(xiàn)金折扣

2)為取得存貨所支付的相關(guān)稅費(fèi)

價外稅——增值稅不構(gòu)成存貨成本，而應(yīng)單列于“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”之中；而價內(nèi)稅——消費(fèi)稅等則應(yīng)計入存貨的成本；關(guān)稅是構(gòu)成進(jìn)口貨物成本的重要組成部分。

【例6-2】三弘公司為增值稅一般納稅企業(yè)，其向豐庭公司購買商品B1,000萬件，并取得增值稅專用發(fā)票。該商品原定售價為11元/件，由于三弘公司一次性購買數(shù)量較大，豐庭公司決定對其進(jìn)行折扣銷售，每件商品的實(shí)際銷售價格為10元，并且5/10，2/20，n/30。三弘公司對此項(xiàng)存貨的購買，既可以采用總價法進(jìn)行核算，又可以采用凈價法進(jìn)行核算，兩種核算方法如下表所示。

6.2存貨的計量6.2.1存貨取得成本的確定（1）以外購方式取得存貨成本的確定

3)其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用存貨采購過程中發(fā)生的倉儲費(fèi)、包裝費(fèi)、運(yùn)輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費(fèi)用等。對于采購過程中發(fā)生的物資毀損、短缺等，除合理的途耗應(yīng)當(dāng)作為存貨的其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用計入采購成本外，應(yīng)區(qū)別不同情況進(jìn)行會計處理：①從供貨單位、外部運(yùn)輸機(jī)構(gòu)等收回的物資短缺或其他賠款，應(yīng)沖減所購物資的采購成本。②因遭受意外災(zāi)害發(fā)生的損失和尚待查明原因的途中損耗，暫作為“待處理財產(chǎn)損益”進(jìn)行核算，查明原因后再作處理?！纠?-3】三弘公司為增值稅一般納稅企業(yè)，其于2007年1月21日以每公斤200元的價格購買C材料100公斤，收到銷貨單位開具的增值稅專用發(fā)票一張，其中買價為20,000元，增值稅額為3,400元。該批材料的運(yùn)輸費(fèi)用總計600元，以現(xiàn)金支付完畢。在材料C入庫時，發(fā)現(xiàn)實(shí)際重量僅為85公斤，發(fā)生15公斤的損耗，其中的1％屬于材料C的合理損耗，其他損耗尚未查明原因。經(jīng)調(diào)查得知，運(yùn)輸工人張某私自盜取材料C3公斤，其他部分則由保險公司負(fù)責(zé)理賠。

購買材料C時：借：材料采購20,600

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）3,400

貸：應(yīng)付賬款23,400

現(xiàn)金600

驗(yàn)收入庫時：在損耗的15公斤中，1公斤（100×1％）為合理損耗，其余14公斤均應(yīng)由相應(yīng)的責(zé)任人進(jìn)行賠償。因此，C材料的入庫成本＝20,600－200×14＝17,800（元）借：原材料——C17,800

待處理財產(chǎn)損益2,800

貸：材料采購20,600

借：其他應(yīng)收款——張某600——保險公司2,200

貸：待處理財產(chǎn)損益2,8006.2存貨的計量6.2.1存貨取得成本的確定（2）以加工方式取得存貨成本的確定1)直接人工直接人工，是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品過程中直接從事產(chǎn)品生產(chǎn)的工人的職工薪酬。2)制造費(fèi)用企業(yè)生產(chǎn)部門（如生產(chǎn)車間）管理人員的職工薪酬、折舊費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、機(jī)物料消耗、勞動保護(hù)費(fèi)、季節(jié)性和修理期間的停工損失等。3)存貨加工成本的確定6.2存貨的計量6.2.1存貨取得成本的確定（3）以其他方式取得的存貨成本的確定

1)以投資者投入方式取得存貨的成本確定

2)以債務(wù)重組方式取得存貨的成本確定【例6-5】三弘公司應(yīng)收自強(qiáng)公司100萬元，自強(qiáng)公司由于資金吃緊，與三弘公司協(xié)商一致，允許其使用產(chǎn)成品E1,000噸清償此筆款項(xiàng)。產(chǎn)成品E存在活躍的交易市場，其市場價格為1,100元/噸。產(chǎn)成品E目前的成本為1,020元/噸，該批產(chǎn)品共計提存貨跌價準(zhǔn)備8萬元。三弘公司為該項(xiàng)應(yīng)收賬款計提了20,000元壞賬準(zhǔn)備。三弘公司應(yīng)編制以下分錄：借：庫存商品——E1,100,000

壞賬準(zhǔn)備——自強(qiáng)公司20,000

貸：應(yīng)收賬款——自強(qiáng)公司1,000,000

營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得120,000

自強(qiáng)公司應(yīng)編制以下分錄：借：應(yīng)付賬款——三弘公司1,000,000

存貨跌價準(zhǔn)備——產(chǎn)成品E80,000

貸：庫存商品——E1,020,000

營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得60,0006.2存貨的計量6.2.1存貨取得成本的確定（3）以其他方式取得的存貨成本的確定

4)以非貨幣性交易方式取得存貨的成本確定非貨幣性資產(chǎn)交易同時滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益：①該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；②換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值均能夠可靠計量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價值更加可靠的除外。當(dāng)換出資產(chǎn)為存貨的時候，應(yīng)當(dāng)視同為存貨的銷售，按照公允價值確定銷售收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，并計算繳納增值稅。銷售收入與銷售成本之間的差額應(yīng)作為利潤表中營業(yè)利潤的組成部分加以反映?！纠?-6】篤行公司是東苑公司的上游企業(yè)，其產(chǎn)成品F正是東苑公司生產(chǎn)產(chǎn)成品G所需的原材料。兩公司達(dá)成協(xié)議，東苑公司以1,000件產(chǎn)成品G交換800噸篤行公司所生產(chǎn)的產(chǎn)成品F。篤行公司產(chǎn)成品F的市場價格為4,500元/噸，成本為3600元/噸。東苑公司產(chǎn)成品G市場價格為4,000元/件，成本為3,200元/件。由于非貨幣性交易雙方的換出資產(chǎn)均為產(chǎn)成品，因此應(yīng)當(dāng)視同為銷售進(jìn)行賬務(wù)處理。篤行公司應(yīng)編制以下分錄：借：庫存商品——G4,212,000

貸：主營業(yè)務(wù)收入3,600,000

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅612,000借：主營業(yè)務(wù)成本2,880,000

貸：庫存商品——F2,880,000

東苑公司應(yīng)編制以下分錄：借：庫存商品——F4,680,000

貸：主營業(yè)務(wù)收入4,000,000

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅680,000借：主營業(yè)務(wù)成本3,200,000

貸：庫存商品——G3,200,0006.2存貨的計量6.2.1存貨取得成本的確定（3）以其他方式取得的存貨成本的確定

5)以企業(yè)合并方式取得存貨的成本確定對于以企業(yè)合并方式取得存貨的成本確定，應(yīng)區(qū)分該合并雙方是否是同一控制下的企業(yè)合并，或是非同一控制下的企業(yè)合并。對于同一控制下的企業(yè)合并所取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日被合并方的賬面價值計量。對于同一控制下的企業(yè)合并所取得的資產(chǎn)和負(fù)債，由于企業(yè)最終控制人發(fā)生變更，形成真正的凈資產(chǎn)買賣，因此不能再以被合并方賬面價值進(jìn)行核算。而應(yīng)當(dāng)按照合并日的公允價值確定可辨認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債的入賬價值，匯總形成可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值后，再與企業(yè)合并成本進(jìn)行比較?？杀嬲J(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值小于合并成本的差額，確認(rèn)為商譽(yù)；可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值大于合并成本的差額，確認(rèn)為合并當(dāng)期損益（營業(yè)外收入）。6.2存貨的計量6.2.1存貨取得成本的確定（3）以其他方式取得的存貨成本的確定

6)以接受捐贈方式取得存貨的成本確定①捐贈方提供了有關(guān)憑據(jù)的，按照憑據(jù)上標(biāo)明的金額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為實(shí)際成本。②捐贈方未提供有關(guān)憑據(jù)的，如果接受捐贈的存貨或同類或類似存貨存在活躍的市場，應(yīng)當(dāng)參照同類或類似存貨的市場價格估計的金額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為實(shí)際成本。如果接受捐贈的存貨及同類或類似存貨均不存在活躍的市場，則應(yīng)按照合理的方式對該存貨的價值進(jìn)行評估，以確定其入賬成本。企業(yè)應(yīng)當(dāng)將接受捐贈所產(chǎn)生的利得計入營業(yè)外收入。6.2存貨的計量6.2.1存貨取得成本的確定（3）以其他方式取得的存貨成本的確定

7)以盤盈方式取得存貨的成本確定盤盈的存貨應(yīng)按其重置成本作為入賬價值，并通過“待處理財產(chǎn)損益”科目進(jìn)行會計處理，按管理權(quán)限報經(jīng)批準(zhǔn)后沖減當(dāng)期管理費(fèi)用。

【例6-9】華泓公司在2006年末進(jìn)行資產(chǎn)盤點(diǎn)，盤盈原材料J10公斤，該原材料當(dāng)前的市場價格為510元/公斤，該原材料的計劃成本為500元/公斤，華泓公司對其采用計劃成本法進(jìn)行核算。借：原材料——J5,000

貸：待處理財產(chǎn)損益5,000

借：材料成本差異——J100

貸：待處理財產(chǎn)損益100

待報經(jīng)批準(zhǔn)后，借：待處理財產(chǎn)損益5,100

貸：管理費(fèi)用5,100

6.2存貨的計量6.2.1存貨取得成本的確定（4）不計入存貨成本的相關(guān)費(fèi)用

①非正常消耗的直接材料、直接人工以及制造費(fèi)用應(yīng)計入當(dāng)期損益，不得計入存貨成本。②倉儲費(fèi)用是指企業(yè)在采購入庫后發(fā)生的儲存費(fèi)用，應(yīng)計入當(dāng)期損益。③不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)的其他支出，不符合存貨的定義和確認(rèn)條件，應(yīng)在發(fā)生時計入當(dāng)期損益，不得計入存貨成本。6.2存貨的計量6.2.1存貨取得成本的確定（5）應(yīng)計入存貨成本的借款費(fèi)用

企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計入相關(guān)資產(chǎn)成本；其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計入當(dāng)期損益。借款費(fèi)用允許開始資本化必須同時滿足三個條件：資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生、為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或生產(chǎn)活動已經(jīng)開始?！纠?-10】映雪公司為一家輪船制造企業(yè)，其自2005年2月起開始建造一艘遠(yuǎn)洋輪船，預(yù)計將于2009年完工。為了生產(chǎn)這一產(chǎn)品，該公司自2005年7月開始進(jìn)行專門借款，共計2,000萬元，年利率為6％，期限為3年。該項(xiàng)專門借款在銀行中所獲得的存款利息的年利率為3％。2006年初，該筆借款已被耗用420萬元，2006年3月1日，從該項(xiàng)借款中支付800萬元，用于購買相關(guān)原材料以備耗用。由于建造輪船的工程已經(jīng)開始，即使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)計可銷售狀態(tài)所必要的生產(chǎn)活動已經(jīng)開始。2005年已經(jīng)從此項(xiàng)借款中支出420萬元，即資本支出已經(jīng)發(fā)生。該筆借款自2005年7月借入，利息也同時產(chǎn)生，也滿足了借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生的條件。因此，該項(xiàng)借款在2006年度所產(chǎn)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)予以資本化。

2006年度專門借款所產(chǎn)生的利息＝2,000×6％＝120（萬元）

2006年度專門借款所產(chǎn)生的存款＝800×3％×2/12＋(2,000－420—800)×3％＝27.4（萬元）

2006年度應(yīng)予以資本化的借款費(fèi)用＝120－27.4＝92.6（萬元）借：制造費(fèi)用120

貸：長期借款120

借：銀行存款27.4

貸：制造費(fèi)用27.46.2存貨的計量6.2.2存貨的盤存及其賬務(wù)處理

1.實(shí)地盤存制實(shí)地盤存制，是指在會計期末對全部存貨進(jìn)行盤點(diǎn)，按照盤點(diǎn)結(jié)果確定存貨的期末結(jié)存數(shù)，進(jìn)而倒算出存貨本期發(fā)出數(shù)的一種做法。該方法相當(dāng)簡便。但它是“以存定耗”，會使企業(yè)存貨存在被濫用、挪用、盜用等的風(fēng)險。在實(shí)地盤存制下，企業(yè)在平時并不進(jìn)行成本的結(jié)轉(zhuǎn)，只能等到期末進(jìn)行盤點(diǎn)確定了期末存貨數(shù)量之后，才能確定本期耗用存貨的數(shù)量與金額。這對于日常生產(chǎn)成本的控制也十分不利。

2.永續(xù)盤存制永續(xù)盤存制，是指對存貨的每一筆收發(fā)業(yè)務(wù)都要進(jìn)行登記，并隨時核算出賬面結(jié)存數(shù)額的一種方法?！纠?-11】原材料K為建文公司日常生產(chǎn)所必須的材料之一。本年初，庫存原材料K1,000件，單位成本為50元/件，假設(shè)本期建文公司僅僅組織了一次對原材料K的采購，采購數(shù)量為3,500件，單位成本57元/件。假設(shè)本期也僅僅發(fā)生了一次對原材料K的領(lǐng)用，領(lǐng)用數(shù)量為2,800件，且采購過程中沒有發(fā)生其他的支出。假設(shè)建文公司按照平均成本確定原材料的耗用成本。期末建文公司進(jìn)行了資產(chǎn)盤點(diǎn)，發(fā)現(xiàn)原材料K的庫存數(shù)量為1,650件。后經(jīng)查實(shí)，該存貨短缺是由于管理不善所造成的。

在實(shí)地盤存制下：建文公司僅對日常存貨的購買進(jìn)行記錄，借：原材料——K199,500

貸：材料采購199,500

對于日常原材料的領(lǐng)用并不做任何會計記錄，待期末進(jìn)行盤點(diǎn)時，確定存貨領(lǐng)用成本。原材料K的單位成本＝（元/件）本期耗用原材料K數(shù)量＝1,000＋3,500－1,650=2,850（件）本期耗用原材料K成本＝55.44×2,850=158,004（元）期末原材料K的成本＝50×1,000＋57×3,500－158,004=91,496（元）借：生產(chǎn)成本158,004

貸：原材料——K158,004

在永續(xù)盤存制下：建文公司僅對日常存貨的購買進(jìn)行記錄，借：原材料——K199,500

貸：材料采購199,500

對于日常原材料的領(lǐng)用，要按照平均成本確定耗用原材料的價值，并進(jìn)行相關(guān)的賬務(wù)處理。原材料K的單位成本＝（元/件）耗用原材料K的成本＝55.44×2,800＝155,232（元）借：生產(chǎn)成本155,232

貸：原材料——K155,232

未耗用原材料K的數(shù)量＝1,000＋3,500－2,800＝1,700（件）期末盤點(diǎn)確定原材料K的實(shí)際數(shù)量為1,650件，原材料K發(fā)生盤虧50（1,700－1,650）件，其成本為2,772（55.44×50）元。借：待處理財產(chǎn)損益2,772

貸：原材料——K2,772

查明原因，待報經(jīng)批準(zhǔn)后，借：管理費(fèi)用2,772

貸：待處理財產(chǎn)損益2,772

期末原材料K的成本＝50×1,000＋57×3,500－155,232－2,772=91,496（元）6.2存貨的計量6.2.2存貨的盤存及其賬務(wù)處理

3.盤盈與盤虧的賬務(wù)處理

(1)設(shè)置“待處理財產(chǎn)損益——待處理流動資產(chǎn)損溢”賬戶，歸集存貨實(shí)存數(shù)與賬面記錄的差異；(2)由于收發(fā)計量或核算上的誤差等原因造成存貨的盤盈，應(yīng)沖減當(dāng)期管理費(fèi)用；(3)若存貨的盤虧是由于正常的短缺，直接計入當(dāng)期“管理費(fèi)用”。

(4)若存貨的盤虧是由于收發(fā)差錯和管理不善等原因造成的，企業(yè)應(yīng)查明有關(guān)的責(zé)任人，通過“其他應(yīng)收款”向其進(jìn)行追索。在扣除了殘料價值、可以收回的保險賠償和有關(guān)責(zé)任人的賠償之后，若“待處理財產(chǎn)損益——待處理流動資產(chǎn)損溢”賬戶仍有余額，則將其計入“管理費(fèi)用”。

(5)若存貨的盤虧是由于自然災(zāi)害或意外事故等非常原因造成的，則應(yīng)將扣除了處置收入（如殘料價值）、可以收回的保險賠償和有關(guān)責(zé)任人的賠償后的凈額，計入“營業(yè)外支出”項(xiàng)目?！纠?-12】建發(fā)公司于2006年12月開始進(jìn)行一年一度的資產(chǎn)盤點(diǎn)，在對原材料S進(jìn)行盤點(diǎn)后，發(fā)現(xiàn)短缺100件，該存貨的單位實(shí)際成本為7元/件。后經(jīng)查明，管理員梁某私自盜用25件；由于自然損耗而損失17件，且無任何回收變賣價值；其他部分的損失則應(yīng)由保險公司負(fù)責(zé)賠償。借：待處理財產(chǎn)損益700

貸：原材料——S700

借：其他應(yīng)收款——梁某175——保險公司406

管理費(fèi)用119

貸：待處理財產(chǎn)損益7006.2存貨的計量6.2.3存貨發(fā)出的計價

1.個別計價法個別計價法，又稱個別辨認(rèn)法、具體辨認(rèn)法或分批實(shí)際法。該法要求對每批發(fā)出的存貨和期末的存貨逐一進(jìn)行辨認(rèn)，確認(rèn)其各自的購進(jìn)批次及制造批次，分別按照各自的購入成本或制造成本，核算存貨發(fā)出及期末存貨的成本。該法所假設(shè)的成本流轉(zhuǎn)與存貨實(shí)際的實(shí)物流轉(zhuǎn)是完全一致的，因此核算結(jié)果最為準(zhǔn)確，其在實(shí)地盤存制及永續(xù)盤存制下都可以使用，是理論上最科學(xué)、最合理的存貨計價方法。但是其工作量及實(shí)現(xiàn)的困難程度無疑都是相當(dāng)大的。而且該法為管理層調(diào)節(jié)經(jīng)營利潤提供了諸多方便，他們只要將存貨批次的標(biāo)簽加以更換，即能隨意調(diào)節(jié)發(fā)出存貨的成本。

6.2存貨的計量6.2.3存貨發(fā)出的計價

2.月末一次加權(quán)平均法

本期發(fā)出存貨成本＝月末加權(quán)平均單位成本×本期發(fā)出存貨數(shù)量期末月末一次加權(quán)平均法簡便易行，日常核算量較小。并且在物價波動的情況下，該方法計算出來的存貨成本較為均衡，對企業(yè)損益的計算及存貨價值的反映較為公允。但是由于該法平時不核算發(fā)出及結(jié)存存貨成本，其只適用于實(shí)際盤存制，不利于存貨成本的日常管理與控制，并且期末的工作量較大，有可能會影響會計信息報告的及時性。加權(quán)平均法適用于收發(fā)批次較多、數(shù)量較大，但是單價差異并不大的存貨計價。期末庫存存貨成本＝期初結(jié)存存貨成本＋本期收入存貨成本－本期發(fā)出存貨成本【例6-14】請根據(jù)下述資料,確定加權(quán)成本法下的發(fā)出原材料及存貨成本:

原材料L總成本＝10×200＋12.5×300＋14×150＝7,850（元）期末留存原材料L數(shù)量＝200＋300－450＋150＝200（件）本期發(fā)出原材料L數(shù)量＝450（件）原材料L加權(quán)平均單位成本＝12.08（元/件）本期發(fā)出原材料L成本＝12.08×450＝5,436（元）期末原材料L成本＝7,850－5,436＝2,414（元）6.2存貨的計量6.2.3存貨發(fā)出的計價

3.移動加權(quán)平均法移動加權(quán)平均法是對加權(quán)平均法的改進(jìn)，其僅僅適用于永續(xù)盤存制，滿足了管理當(dāng)局日常存貨成本管理與控制的需要，減輕了期末核算的工作量，但是同時也難以避免地增加了日常核算的工作量。移動加權(quán)平均法適用于品種較少、收發(fā)批次不多的存貨計價。6.2存貨的計量6.2.3存貨發(fā)出的計價

4.先進(jìn)先出法先進(jìn)先出法，是指假定先入庫的存貨先發(fā)出，并據(jù)此確定發(fā)出存貨及結(jié)存存貨成本的一種方法。其要求逐筆登記收入存貨的數(shù)量、單價和金額，在存貨發(fā)出的時候，按照最先收到存貨的數(shù)量、單價和金額確定存貨的發(fā)出成本及結(jié)存成本。先進(jìn)先出法既適用于永續(xù)盤存制，又適用于實(shí)地盤存制，且在兩種存貨盤存制度下所得出的結(jié)果一致。先進(jìn)先出法使得期末存貨的價值較為接近現(xiàn)行市價水平，從而能夠較為公允地反映企業(yè)的財務(wù)狀況。物價上漲時,存貨和利潤高估；物價下跌時,存貨和利潤低估?！纠?-16】本期耗用原材料M的總成本＝3,240＋2,490＝5,730（元）由于存在存貨盤虧，因此借：待處理財產(chǎn)損益140（14.000×10）貸：原材料——M140（14.000×10）6.2存貨的計量6.2.3存貨發(fā)出的計價

5.后進(jìn)先出法

后進(jìn)先出法，是指假定后入庫的存貨先發(fā)出，并據(jù)此確定發(fā)出存貨及結(jié)存存貨成本的一種方法。其要求逐筆登記收入存貨的數(shù)量、單價和金額，在存貨發(fā)出的時候，按照最后收到存貨的數(shù)量、單價和金額確定存貨的發(fā)出成本及結(jié)存成本。后進(jìn)先出法也是既適用于永續(xù)盤存制，又適用于實(shí)地盤存制，但是在兩種存貨盤存制度下所得出的結(jié)果有所差異。【例6-17】基本資料同【例6-16】，但是假設(shè)三弘公司采用先進(jìn)先出法來確定存貨的成本，并假設(shè)三弘公司采用永續(xù)盤存制，則原材料的相關(guān)成本計算如下：

本期耗用原材料M的總成本＝3,290＋2,700＝5,990（元）由于存在存貨盤虧，因此借：待處理財產(chǎn)損益120（12.000×10）貸：原材料——M120（12.000×10）

假設(shè)三弘公司采用實(shí)地盤存制，則本期好用原材料的成本計算如下：

本期耗用原材料M的成本＝7,550－1,440＝6,110（元）6.2存貨的計量6.2.4存貨的核算

1.實(shí)際成本法以實(shí)際成本進(jìn)行存貨的核算，日常的核算組織工作通常有兩種方式，一是賬卡分設(shè)，二是賬卡合一。

2.計劃成本法計劃成本法，是指存貨的收入、發(fā)出和結(jié)存均按照企業(yè)預(yù)先設(shè)定的單位計劃成本計價，同時將存貨的實(shí)際成本與計劃成本的差額進(jìn)行記錄，期末計算出存貨實(shí)際成本與計劃成本的差異率，依據(jù)于此將發(fā)出存貨及期末存貨的計劃成本調(diào)整為實(shí)際成本。6.2存貨的計量6.2.4存貨的核算1.計劃成本法

(1)計算原理存貨的計劃成本=存貨的計劃單位成本×存貨數(shù)量存貨的實(shí)際成本=存貨的計劃成本＋存貨應(yīng)承擔(dān)的成本差異額存貨應(yīng)承擔(dān)的成本差異額=存貨的計劃成本×存貨成本差異率存貨成本差異額=存貨實(shí)際成本－存貨計劃成本6.2存貨的計量6.2.4存貨的核算

1.計劃成本法

(2)賬戶設(shè)置及使用在按照計劃成本進(jìn)行存貨核算的情況下，一般需要設(shè)置“材料采購”、“材料成本差異”及“原材料”等賬戶。

①“材料采購”賬戶“材料采購”賬戶，借方用于歸集企業(yè)為了取得存貨所付出的相關(guān)耗費(fèi)；當(dāng)材料驗(yàn)收合格入庫時，首先貸記“材料采購”賬戶，金額為入庫原材料的計劃成本；然后將入庫原材料實(shí)際成本與計劃成本之間的差額，借記或貸記“材料成本差異”賬戶。由此可見，材料采購賬戶實(shí)際上是一個計價對比賬戶，其余額代表未入庫采購物資的實(shí)際成本。②“材料成本差異”賬戶“材料成本差異”賬戶，反映的是入庫存貨實(shí)際成本與計劃成本之間的差額，借方代表超支，貸方代表節(jié)約。當(dāng)存貨被耗用后，到了一定的期間，被耗用存貨的材料成本差異將被結(jié)轉(zhuǎn)至相應(yīng)的成本、費(fèi)用賬戶。雖然在圖中我們將節(jié)約額從借方轉(zhuǎn)出，而將超支額從貸方轉(zhuǎn)出，但這僅僅是為了表示的方便。在實(shí)際工作中，無論是材料成本的超支還是節(jié)約，都是從貸方結(jié)轉(zhuǎn)的，超支用藍(lán)字，節(jié)約用紅字。③“原材料”賬戶“原材料”賬戶用于反映庫存材料的收、發(fā)、存的情況，其一大特點(diǎn)就是無論借方、貸方還是余額，所反映的都是存貨的計劃成本。正是因?yàn)槿绱?，我們在登記“原材料”明?xì)賬戶時，往往只需要登記數(shù)量，而不需要登記單價與金額。

【例6-19】基本資料同【例6-18】，但是假設(shè)勤業(yè)公司對原材料N采用計劃成本法進(jìn)行核算，并且該批材料的單位計劃成本為510元。

1)記錄采購借：材料采購525,096

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）85,000

貸：應(yīng)付賬款585,000

銀行存款25,0962)驗(yàn)收入庫，同時確定材料成本差異借：原材料——N504,900

貸：材料采購504,900

借：材料成本差異20,196

貸：材料采購20,196續(xù)前頁：材料成本差異率＝3)按照計劃成本進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，同時結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異借：生產(chǎn)成本408,000

制造費(fèi)用51,000

管理費(fèi)用35,700

貸：原材料——N494,700

借：生產(chǎn)成本16,320

制造費(fèi)用2,040

管理費(fèi)用1,428

貸：材料成本差異19,788本期耗用原材料的各項(xiàng)總成本，生產(chǎn)成本＝408,000＋16,320＝424,320（元）制造費(fèi)用＝51,000＋2,040＝53,040（元）管理費(fèi)用＝35,700＋1,428＝37,128（元）這與實(shí)際成本法核算的結(jié)果一致。6.2存貨的計量6.2.5已售存貨成本的結(jié)轉(zhuǎn)

企業(yè)在確認(rèn)存貨銷售收入的當(dāng)期，應(yīng)當(dāng)將銷售存貨的成本結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期營業(yè)成本。所銷售的存貨為商品、產(chǎn)成品的，企業(yè)應(yīng)采用先進(jìn)先出法、移動加權(quán)平均法、月末一次加權(quán)平均法或個別計價法，確定已銷售存貨的實(shí)際成本，計入主營業(yè)務(wù)成本科目。存貨為非商品存貨的，如材料等，應(yīng)將已出售材料的實(shí)際成本予以結(jié)轉(zhuǎn)，計入當(dāng)期其他業(yè)務(wù)成本科目。對已售存貨計提了存貨跌價準(zhǔn)備的，還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計提的存貨跌價準(zhǔn)備，沖減當(dāng)期主營業(yè)務(wù)成本或者其他業(yè)務(wù)成本，這實(shí)際上是要求企業(yè)按照存貨的賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本或者其他業(yè)務(wù)成本。企業(yè)按照存貨類別計提存貨跌價準(zhǔn)備的，也應(yīng)當(dāng)按照比例結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價準(zhǔn)備。6.2存貨的計量6.2.6存貨的估價

1.毛利率法毛利率法，是根據(jù)本期銷售凈額乘以前期實(shí)際（或本月計劃）毛利率，計算本期銷售毛利，并由此估算出本期發(fā)出存貨成本及期末庫存存貨成本的一種方法。本期銷貨成本=本期銷售凈額×（1－銷售毛利率）期末存貨成本=期初存貨成本＋本期購貨成本－本期銷貨成本不足：毛利率須穩(wěn)定，且需要職業(yè)判斷。6.2存貨的計量6.2.6存貨的估價

2.零售價格法零售價格法，是用成本占零售價格的比率來計算期末存貨成本的一種方法。本期銷貨成本=本期銷售收入×

期末存貨成本=（期初存貨售價＋本期購入存貨售價－本期銷售收入）×

由于零售價格法按照售價對銷售的存貨進(jìn)行記錄，通過成本率來倒算銷售商品成本，簡便易行，適用于商品種類繁多，商品進(jìn)銷差價相近的商品零售企業(yè)。但是由于其沒有詳細(xì)的成本記錄，因此，每年年終必須通過實(shí)地盤存等方法，調(diào)整期初成本率。6.3存貨的期末計價6.3.1基本概念

1.成本與可變現(xiàn)凈值

這里所講的成本，就是存貨的歷史成本；可變現(xiàn)凈值，是指在日?；顒又?，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額。

2.企業(yè)所持有直接用于出售的存貨

企業(yè)所持有的直接用于出售的存貨（產(chǎn)成品、商品和用于出售的材料），在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，應(yīng)當(dāng)以該存貨的估計售價減去估計的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)的金額確定其可變現(xiàn)凈值。其中，估計售價的確定又根據(jù)持有存貨的目的而有所不同。6.3存貨的期末計價6.3.1基本概念

3.企業(yè)所持有不可直接出售，需要經(jīng)過繼續(xù)加工的存貨

4.存貨可變現(xiàn)凈值低于成本的判斷存貨存在下列情形之一，通常表明存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本：①該存貨的市場價格持續(xù)下跌，并且在可遇見的未來無回升的希望。②企業(yè)使用該項(xiàng)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價格。③企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適合新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價格又低于其賬面成本。④因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時或消費(fèi)偏好改變而是市場的要求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場價格逐漸下跌。⑤其他足以證明該項(xiàng)存貨實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情景。存貨存在下列情形之一，通常表明存貨的可變現(xiàn)凈值為零：①已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨。②已過期且無轉(zhuǎn)讓價值的存貨。③生產(chǎn)中已不再需要，并且已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨。④其他足以證明已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨。6.3存貨的期末計價6.3.2成本與可變現(xiàn)凈值孰低法及其賬務(wù)處理資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。企業(yè)應(yīng)設(shè)置“存貨跌價準(zhǔn)備”賬戶，以專門反映存貨跌價準(zhǔn)備的計提數(shù)。資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，將其與存貨的成本相比較，確定出應(yīng)計提的存貨跌價準(zhǔn)備。若應(yīng)計提數(shù)大于“存貨跌價準(zhǔn)備”賬戶余額，則應(yīng)補(bǔ)提。提取或補(bǔ)提存貨跌價準(zhǔn)備時，借記“管理費(fèi)用——計提的存貨跌價準(zhǔn)備”，貸記“存貨跌價準(zhǔn)備”。若以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失的，減記的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，那么應(yīng)將所計提的存貨跌價準(zhǔn)備予以轉(zhuǎn)回，但是所轉(zhuǎn)回的金額不得超過原已計提的存貨跌價準(zhǔn)備金額。其賬務(wù)處理與計提存貨跌價損失的賬務(wù)處理相反。