終結審計與審計報告

10終結審計與審計報告

審計學：實務與案例3.熟悉審計報告與財務報表的關系

學習目標5.掌握審計報告的基本要素：內容與形式

6.掌握不同意見類型審計報告

8.掌握不同情況下審計意見的選擇4.掌握如何形成審計意見1.了解終結審計的總流程

2.掌握審計差異匯總表、試算平衡表等綜合類底稿的編制7.掌握收尾工作，與管理層治理層溝通終結審計總流程關注特殊事項，如期后事項、持續(xù)經營等對財務報表總體合理性實施分析程序評價審計結果與治理層溝通完成質量控制復核出具審計報告，并遞交董事會評價審計證據(jù)，編制審計差異調整表和試算平衡表審計差異調整表審計差異分為核算誤差和重分類誤差核算誤差是指因企業(yè)對經濟業(yè)務進行了不正確的會計核算而引起的誤差

重分類誤差是指因企業(yè)未按有關會計準則、會計制度規(guī)定編制財務報表而引起的誤差從核算誤差的金額和性質兩個因素考慮是否建議被審計單位更正錯報

2.對于單筆核算誤差低于所涉及會計報表項目（或賬項）層次重要性水平，但性質重要的，如涉及到舞弊與違法行為的核算誤差、影響收益趨勢的核算誤差、股本項目等不期望出現(xiàn)的核算誤差，應建議被審計單位更正。1.對于單筆核算誤差超過所涉及會計報表項目(或賬項)層次重要性水平的，應建議被審計單位更正。從核算誤差的金額和性質兩個因素考慮是否建議被審計單位更正錯報注冊會計師應當把審計中查證出來的所有審計差異都與被審計單位交換意見，并取得被審計單位同意調整的書面確認；若被審計單位不予采納，應分析原因，并根據(jù)未調整不符事項的性質和重要程度，確定是否在審計報告中予以反映，以及如何反映。3.對于單筆核算誤差低于所涉及會計報表項目（或賬項）層次重要性水平，并且性質不重要的，注冊會計師可以容忍被審計單位不做調整；但當若干筆同類型單筆核算誤差匯總數(shù)超過財務報表項目（或賬項）層次重要性水平時，應從中選取幾筆建議被審計單位更正，使其匯總錯報降至重要性水平之下。

思考（簡答）在終結審計中，如何從核算誤差的金額和性質兩個因素考慮提請被審計單位更正核算誤差？審計差異調整表、試算平衡表溝通的目的1.就審計范圍和時間以及審計師、治理層和管理層各方在財務報表審計和溝通中的責任，取得相互了解；2.及時向治理層告知審計中發(fā)現(xiàn)的與治理層責任相關的事項；3.共享有助于審計師獲取審計證據(jù)和治理層履行責任的其他信息。審計師與治理層的溝通總體要求注冊會計師應當就與財務報表審計相關、且根據(jù)職業(yè)判斷認為與治理層責任相關的重大事項，以適當?shù)姆绞郊皶r與治理層溝通注冊會計師與治理層的溝通溝通的對象1.一般應與審計委員會或監(jiān)事會溝通2.商定溝通對象溝通的事項1.注冊會計師與財務報表審計相關的責任2.計劃的審計范圍和時間3.審計工作中發(fā)現(xiàn)的問題4.注冊會計師的獨立性5.要求和商定溝通的其他事項補充

事項注冊會計師與治理層的溝通管理層聲明，是指被審計單位管理層向注冊會計師提供的關于財務報表的各項陳述。這些陳述是在審計過程中，注冊會計師與被審計單位管理層就財務報表審計相關的重大事項不斷進行溝通而形成的

獲取管理層聲明（1）管理層聲明書。管理層聲明書是列示管理層所作聲明的書面文件。管理層聲明書標明的日期通常與審計報告日一致。管理層聲明的形式（2）對于涉及重大事項的管理層聲明，出于謹慎的考慮，注冊會計師可以將其對該聲明的理解單獨取得管理層的書面確認，避免雙方產生誤解。（3）董事會及類似機構的相關會議紀要，或已簽署的財務報表副本。管理層聲明對審計的影響

（2）注冊會計師不應以管理層聲明替代能夠合理預期獲取的其他審計證據(jù)。（1）當管理層聲明的事項對財務報表具有重大影響時，注冊會計師應當實施下列審計程序：1）從被審計單位內部或外部獲取佐證證據(jù)；2）評價管理層聲明是否合理并與獲取的其他審計證據(jù)（包括其他聲明）一致；3）考慮作出聲明的人員是否熟知所聲明的事項。（3）如果管理層的某項聲明與其他審計證據(jù)相矛盾，注冊會計師應當調查這種情況。必要時，重新考慮管理層作出的其他聲明的可靠性。管理層拒絕提供聲明時的措施

如果注冊會計師認為某項聲明重要，例如，涉及重大事項的聲明，或其他可獲取的審計證據(jù)證明力較弱的情況下的聲明，而管理層拒絕提供，則注冊會計師需要考慮無法獲取該聲明對審計意見的影響，并考慮出具保留意見或無法表示意見的審計報告。在這種情況下，注冊會計師應當評價審計過程中獲取的管理層其他聲明的可靠性，并考慮管理層拒絕提供聲明是否可能對審計報告產生其他影響。復核主體不同項目質量控制復核項目質量控制復核是指在出具審計報告前，對項目組作出的重大判斷和在準備審計報告時得出的結論進行客觀評價的過程。項目質量控制復核與項目組內部復核在內容和目的等方面具有一定的相似性，但存在一些區(qū)別。復核對象不同復核要求不同不同層次質量控制復核對比2.項目合伙人的復核1）復查計劃確定的重點審計程序是否適當，是否較好實施，是否實現(xiàn)了審計目標；2）復查重點審計項目的審計證據(jù)是否充分、適當；3）復查審計范圍是否充分；4）復查對建議調整的不符事項和未調整事項的處理是否恰當；5）復查審計工作底稿中重要的勾稽關系是否正確；6）檢查審計工作中發(fā)現(xiàn)的問題及其對財務報表和審計報告的影響，審計項目組隊這些問題的處理是否恰當；7）符核已審財務報表總體上是否合理、可信。1.審計項目經理現(xiàn)場復核評價已完成的審計工作、所獲得的證據(jù)和工作底稿編制人員形成的結論。不同層次質量控制復核對比3.項目質量控制復核（1）項目組就具體審計業(yè)務對會計師事務所獨立性作出的評價；（2）項目組在審計過程中識別的特別風險以及采取的應對措施，包括項目組對舞弊風險的評估及采取的應對措施；（3）作出的判斷，尤其是關于重要性和特別風險的判斷；（4）項目組是否已就存在的意見分歧、其他疑難問題或爭議事項進行適當咨詢，以及咨詢得出的結論；（5）項目組在審計中識別的已更正和未更正的錯報的重要程度及處理情況；（6）項目組擬與管理層、治理層以及其他方面溝通的事項；（7）所復核的審計工作底稿是否反映了項目組針對重大判斷執(zhí)行的工作，是否支持得出的結論；（8）項目組擬出具的審計報告的適當性。審計報告與財務報表的關系

審計報告是注冊會計師對財務報表合法性和公允性發(fā)表審計意見的書面文件，因此，注冊會計師應當將已審計的財務報表附于審計報告之后，以便于財務報表使用者正確理解和使用審計報告，并防止被審計單位替換、更改已審計的財務報表。已審計的財務報表由于審計報告鑒證作用而增強了可信性。財務報表治理層注冊會計師管理層雙向溝通編制任免監(jiān)督聘任審計監(jiān)督監(jiān)督批準溝通溝通審計意見的形成評價財務報表是否按照適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定編制。選擇和運用的會計政策是否符合適用的會計準則和相關會計制度，并適合于被審計單位的具體情況管理層作出的會計估計是否合理財務報表反映的信息是否具有相關性、可靠性、可比性和可理解性財務報表是否作出充分披露，使財務報表使用者能夠理解重大交易和事項對被審計單位財務狀況、經營成果和現(xiàn)金流量的影響審計意見的形成評價財務報表是否作出公允反映經管理層調整后的財務報表，是否與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解一致財務報表的列報、結構和內容是否合理財務報表是否真實地反映了交易和事項的經濟實質審計報告的要素職責分工：資產的取得、記錄、保管、使用、維修、處置等均應明確劃分職責，由專門部門和專人負責。核對：請購單、訂貨單、驗收單、賣方發(fā)票核對無誤授權:請購單連續(xù)編號：訂貨單、驗收單、賣方發(fā)票、付款憑單關鍵內部控制標題報告日期會計師事務所的名稱、地址及蓋章引言段管理層對財務報表的責任段注冊會計師的責任段注冊會計師的簽名和蓋章審計報告的要素收件人審計意見段標準審計報告的參考格式審計報告ABC股份有限公司全體股東：一、對財務報表出具的審計報告（如果審計報告中不包含“按照相關法律法規(guī)的要求報告的事項”部分，則不需要加入此標題。）我們審計了后附的ABC股份有限公司（以下簡稱ABC公司）財務報表，包括××年12月31日的資產負債表，××年度的利潤表、股東權益變動表和現(xiàn)金流量表以及財務報表附注。（一）管理層對財務報表的責任編制和公允列報財務報表是ABC公司管理層的責任，這種責任包括：（1）按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制財務報表，并使其實現(xiàn)公允反映；（2）設計、執(zhí)行和維護必要的內部控制，以使財務報表不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報。標準審計報告的參考格式（二）注冊會計師的責任

我們的責任是在實施審計工作的基礎上對財務報表發(fā)表審計意見。我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。中國注冊會計師審計準則要求我們遵守職業(yè)道德守則，計劃和實施審計工作以對財務報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關財務報表金額和披露的審計證據(jù)。選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷，包括對由于舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，注冊會計師考慮與財務報表編制和公允列報相關的內部控制，以設計恰當?shù)膶徲嫵绦?，但目的并非對內部控制的有效性發(fā)表意見。審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計的合理性，以及評價財務報表的總體列報。

我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)?，為發(fā)表審計意見提供了基礎。標準審計報告的參考格式（三）審計意見我們認為，ABC公司財務報表在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，公允反映了ABC公司××年12月31日的財務狀況以及××年度的經營成果和現(xiàn)金流量。二、按照相關法律法規(guī)的要求報告的事項（本部分報告的格式和內容，取決于相關法律法規(guī)對其他報告責任的規(guī)定。）××會計師事務所中國注冊會計師：×××（蓋章）（簽名并蓋章）中國注冊會計師：×××

（簽名并蓋章）中國××市×年×月×日（1）應當實施的審計程序已經完成審計報告應當注明報告日期。審計報告的日期不應早于注冊會計師獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)（包括管理層認可對財務報表的責任且已批準財務報表的證據(jù)），并在此基礎上對財務報表形成審計意見的日期。（3）管理層已經正式簽署財務報表報告日期（2）應當提請被審計單位調整的事項已經提出，被審計單位已經作出調整或拒絕作出調整不同類型的審計報告對比1/3

類型出具的條件意見內容標準審計報告無保留意見如果認為財務報表在所有重大方面按照適用的財務報告框架編制，注冊會計師應當發(fā)表無保留意見。如果對按照公允列報框架編制的財務報表發(fā)表無保留意見，除非法律法規(guī)另有規(guī)定，審計意見應當使用“財務報表在所有重大方面按照適用的財務報告框架（如國際財務報告準則或企業(yè)會計準則等）編制，公允反映了……”的措辭。非標準審計報告非無保留意見保留意見當存在下列情形之一時，注冊會計師應當發(fā)表保留意見：（一）在獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)后，注冊會計師認為錯報單獨或累計起來對財務報表影響重大，但不具有廣泛性；（二）注冊會計師無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以作為形成審計意見的基礎，但認為未發(fā)現(xiàn)的錯報（如存在）對財務報表可能產生的影響重大，但不具有廣泛性。當由于財務報表存在重大錯報而發(fā)表保留意見時，在審計意見段中說明：（一）注冊會計師認為，除了導致保留意見的事項段所述事項產生的影響外，財務報表在所有重大方面按照適用的財務報告框架編制，并實現(xiàn)公允反映（二）注冊會計師認為，除了導致保留意見的事項段所述事項產生的影響外，財務報表在所有重大方面按照適用的財務報告框架編制。不同類型的審計報告對比2/3類型出具的條件意見內容非無保留意見否定意見在獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)后，如果認為錯報單獨或累計起來對財務報表的影響重大且具有廣泛性，注冊會計師應當發(fā)表否定意見。在審計意見段中說明：（一）注冊會計師認為，由于導致否定意見的事項段所述事項的重要性，財務報表沒有在所有重大方面按照適用的財務報告框架編制，未能實現(xiàn)公允反映（當財務報表按照公允列報框架編制時）；（二）注冊會計師認為，由于導致否定意見的事項段所述事項的重要性，財務報表沒有在所有重大方面按照適用的財務報告框架編制（當財務報表按照遵循性框架編制時）。無法表示意見如果無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以作為形成審計意見的基礎，但認為未發(fā)現(xiàn)的錯報（如存在）對財務報表可能產生的影響重大且具有廣泛性，注冊會計師應當發(fā)表無法表示意見。在審計意見段中說明：由于導致無法表示意見的事項段所述事項的重要性，注冊會計師無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以為發(fā)表審計意見提供基礎，因此，注冊會計師不對這些財務報表發(fā)表審計意見。不同類型的審計報告對比3/3類型出具的條件意見內容帶強調事項段和其他事項段帶強調事項段如果認為有必要提醒財務報表使用者關注已在財務報表中列報或披露，且根據(jù)職業(yè)判斷認為對財務報表使用者理解財務報表至關重要的事項，注冊會計師在已獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)證明該事項在財務報表中不存在重大錯報的條件下，應當在審計報告中增加強調事項段。強調事項段緊接在審計意見段之后。應當明確提及被強調事項以及相關披露的位置，以便能夠在財務報表中找到對該事項的詳細描述；并指出審計意見沒有因該強調事項而改變。帶其他事項段對于未在財務報表中列報或披露，但根據(jù)職業(yè)判斷認為與財務報表使用者理解審計工作、注冊會計師的責任或審計報告相關且未被法律法規(guī)禁止的事項，如果認為有必要溝通，注冊會計師應當在審計報告中增加其他事項段。其他事項段緊接在審計意見段和強調事項段之后。如果其他事項段的內容與其他報告責任部分相關，這一段落也可以置于審計報告的其他位置。增加強調事項段的情形1.異常訴訟或監(jiān)管行為的未來結果存在不確定性3.存在已經或持續(xù)對被審計單位財務狀況產生重大影響的特大災難2.提前應用（在允許的情況下）對財務報表有廣泛影響的新會計準則帶強調事項段的無保留意見的審計報告審計報告ABC股份有限公司全體股東：一、對財務報表出具的審計報告我們審計了后附的ABC股份有限公司（以下簡稱ABC公司）財務報表，包括××年12月31日的資產負債表、××年度的利潤表、現(xiàn)金流量表和股東權益變動表以及財務報表附注。（一）管理層對財務報表的責任（二）注冊會計師的責任（略）（三）意見段（略）帶強調事項段的無保留意見的審計報告審計報告（四）強調事項我們提醒財務報表使用者關注，如財務報表附注×所述，截至財務報表批準日，XYZ公司對ABC公司提出的訴訟尚在審理當中，其結果具有不確定性。本段內容不影響已發(fā)表的審計意見。二、按照相關法律法規(guī)的要求報告的事項（本部分報告的格式和內容，取決于相關法律法規(guī)對其他報告責任的規(guī)定。）××會計師事務所中國注冊會計師：×××（蓋章）（簽名并蓋章）中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）中國××市×年×月×日錯報金額或審計范圍受到限制與審計報告類型的關系

重要重要且廣泛錯報金額保留意見否定意見審計范圍受到限制保留意見無法表示意見保留意見和否定意見的區(qū)分錯報金額或審計范圍受到限制的影響重要，但就財務報表整體而言是公允的。當被審計單位會計政策的選用、會計估計的作出或財務報表的披露不符合適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定，或因審計范圍受到限制，無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，所涉金額超過重要性水平，在某些方面影響財務報表使用者的決策，但對財務報表整體仍然是公允的，注冊會計師可以出具保留意見的審計報告。錯報性質上考慮（1）非法交易或舞弊；（2）對當期影響不大，但對將來各期影響重大；（3）具有心理效應（例如小額利潤相對于小額虧損；存款結余相對于透支）；（4）根據(jù)合同責任判斷影響重大（違反合同某一條款導致銀行收回貸款）；（5）對遵守國家有關法律、法規(guī)和規(guī)章影響重大（如商業(yè)銀行的資本充足率、首次發(fā)行股票公司的凈資產收益率）。否定意見的審計報告審計報告ABC股份有限公司全體股東：一、對合并財務報表出具的審計報告我們審計了后附的ABC股份有限公司（以下簡稱ABC公司）的合并財務報表，包括××年12月31日的合并資產負債表、××年度的合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表和合并股東權益變動表以及財務報表附注。（一）管理層對合并財務報表的責任（略）（二）注冊會計師的責任（略）（三）導致否定意見的事項如財務報表附注×所述，ABC公司的長期股權投資未按企業(yè)會計準則的規(guī)定采用權益法核算。否定意見的審計報告如果按權益法核算，ABC公司的長期投資賬面價值將減少×萬元，凈利潤將減少×萬元，從而導致ABC公司由盈利×萬元變?yōu)樘潛p×萬元（四）否定意見我們認為，由于受到前段所述事項的重大影響，ABC公司的合并財務報表沒有在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，未能公允反映ABC公司及其子公司××年12月31日的財務狀況以及××年度的經營成果和現(xiàn)金流量。二、按照相關法律法規(guī)的要求報告的事項（本部分報告的格式和內容，取決于相關法律法規(guī)對其他報告責任的規(guī)定。）××會計師事務所中國注冊會計師：×××（蓋章）（簽名并蓋章）中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）中國××市×年×月×日保留意見和無法表示意見的區(qū)分錯報金額或審計范圍受到限制的影響重要，但就財務報表整體而言是公允的。當被審計單位會計政策的選用、會計估計的作出或財務報表的披露不符合適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定，或因審計范圍受到限制，無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，所涉金額超過重要性水平，在某些方面影響財務報表使用者的決策，但對財務報表整體仍然是公允的，注冊會計師可以出具保留意見的審計報告。保留意見的審計報告審計報告一、對財務報表出具的審計報告引言段（略）（一）管理層對財務報表的責任（略）（二）注冊會計師的責任我們的責任是在實施審計工作的基礎上對財務報表發(fā)表審計意見。除本報告“三、導致保留意見的事項”所述事項外，我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。中國注冊會計師審計準則要求我們遵守職業(yè)道德規(guī)范，計劃和實施審計工作以對財務報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。（其他略）保留意見的審計報告（三）導致保留意見的事項ABC公司20×1年12月31日的應收賬款余額×萬元，占資產總額的×%。由于ABC公司未能提供債務人地址，我們無法實施函證以及其他審計程序，以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。（四）保留意見我們認為，除前段所述事項可能產生的影響外，ABC公司財務報表在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，公允反映了ABC公司××年12月31日的財務狀況以及××年度的經營成果和現(xiàn)金流量。二、按照相關法律法規(guī)的要求報告的事項（本部分報告的格式和內容，取決于相關法律法規(guī)對其他報告責任的規(guī)定。）××會計師事務所中國注冊會計師：×××（蓋章）（簽名并蓋章）中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）中國××市×年×月×日

無法表示意見的審計報告1/3審計報告ABC股份有限公司全體股東：一、對財務報表出具的審計報告引言段（略）（一）管理層對財務報表的責任（略）（二）注冊會計師的責任我們的責任是在按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行審計工作的基礎上對財務報表發(fā)表審計意見。但由于導致無法表示意見的事項段中所述的事項，我們無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以為發(fā)表審計意見提供基礎。無法表示意見的審計報告2/3（三）導致無法表示