商業(yè)銀行管理會計體系構建分析

引言隨著企業(yè)對精細化管理和戰(zhàn)略決策的需要，以及計算機技術的大幅提升，管理會計理念在決策、控制和考核中應用越來越廣泛。近些年金融脫媒日益興起，銀行業(yè)競爭更加激烈，商業(yè)銀行也在積極探索管理會計的應用。一、商業(yè)銀行管理會計的理論基礎（一）管理會計的概念1.從字面上理解，管理會計屬于“會計”范疇，具有核算的功能，又具有“管理”職能，包括事前、事中和事后管理。事前管理是充分發(fā)揮預算的職能，做好業(yè)務籌劃；事中管理以控制為主線，在預算基礎上分析差異，提出控制措施；事后管理是對業(yè)務發(fā)展情況與預期差異反思，調整績效考評方向，確保價值增值目標實現(xiàn)?？梢姽芾頃嬍且詢r值增值目標為導向，以核算為基礎，以全流程管理為手段的管理機制。2.從形式上理解，財務會計反映企業(yè)經濟活動，財務會計報表反映了企業(yè)機構維度財務狀況、經營成果、現(xiàn)金流量以及所有者權益變動情況。相比而言，管理會計報表不僅反映機構維度的經濟活動，還根據(jù)業(yè)務發(fā)展需要反映客戶、產品、渠道等多個維度的經濟活動軌跡，可見管理會計是多維度的核算系統(tǒng)。3.從內容上理解，財務會計核算營業(yè)成本包括稅金成本、運營成本、風險成本。對金融機構影響較大的資金成本和資本成本未考慮在內，管理會計對業(yè)務發(fā)展全成本計量，可見管理會計是全成本的核算系統(tǒng)。4.從應用上理解，財務會計多服務于外部監(jiān)管部門、債權人和股東，管理會計則多服務于企業(yè)內部的管理者和業(yè)務人員，支持企業(yè)決策，達到企業(yè)增值目的。（二）管理會計體系搭建實現(xiàn)多維度、全成本核算和全流程管理，需要搭建管理會計體系。管理會計體系是以多維度盈利分析框架為基礎，以全面預算管理為起點，以績效考評為落腳點的系統(tǒng)性工程。多維度盈利分析框架是整個管理會計體系的核算基礎，包括成本歸集分攤、業(yè)績分配、內部資金轉移定價、風險計量等方面。搭建多維度盈利分析框架主要包括以下幾方面。1.責任中心劃分責任中心是銀行內部責任主體，具有一定管理自主權，經過管理運營享有一定的經濟權益。責任中心劃分的標準是權、責、利有機統(tǒng)一，賦予各內部責任主體不同權力讓其承擔不同責任，享有不同利益。責任中心劃分是建立管理會計體系的前提，是預算、控制、考核得以運行的基礎。按照管理屬性可以將各維度主體劃分為成本中心、利潤中心和投資中心。成本中心只對成本費用的開支負責；利潤中心既對成本費用負責，又對收入、利潤負責，具有一定的業(yè)務營銷決策權；投資中心是在銀行有子公司的情況下適用，不僅對成本、收入、利潤負責，還對投資的效果負責，具有更大的決策權。2.業(yè)績分成業(yè)績分成是機構、部門、條線、員工等各維度主體內部進行業(yè)務協(xié)同作業(yè)時，根據(jù)各方的貢獻，按照約定分享業(yè)績，是對各主體業(yè)績的精確計量。原有日常統(tǒng)一核算，考核時手工還原的粗放式業(yè)績分成方式在綜合性業(yè)務規(guī)模較小、條線業(yè)務發(fā)展較慢的情況下能夠滿足需求，但隨著供應鏈金融的發(fā)展，越來越多的綜合性、條線性、跨區(qū)域的業(yè)務發(fā)展迅速，迫切需要從源頭厘清各維度主體的業(yè)績數(shù)據(jù)，在日常業(yè)績確認時，直接按約定的分成比例確認收益，如涉及成本投入、按照成本收入對等原則確認相應成本，即成本劃分中所說的成本精細化歸集。在業(yè)績分成時采用“零和分成”的原則，一方考核收益增加，同時另一方考核收益減少，累計收益與財務會計總賬確認收益金額一致。3.成本劃分管理會計在財務會計成本核算的基礎上，增加了對資金使用成本和非預期風險成本的計量，由三大成本擴展為五大成本，分別是資金成本、運營成本、稅務成本、風險成本和資本成本，核算更加科學。同時細化了核算的顆粒度，由機構級賬務核算細化至賬戶級別，甚至交易級別，最小顆粒度的成本核算為精細化管理提供了數(shù)據(jù)支撐。（1）資金成本即通過內部資金轉移定價（FTP）工具計量內部資金使用成本。引入內部資金轉移價格后，資產相應匹配了機會成本，負債獲得了機會收益，資產和負債能夠獨立核算，進而可界定各責任中心的經濟責任，為績效考核提供激勵依據(jù)。（2）運營成本即損益表中的“業(yè)務及管理費”項目，是一定時間內銀行在運營管理中花費的營運辦公、物料消耗、人工成本等。運營成本劃分是將“業(yè)務及管理費”按照“誰受益，誰承擔”的原則劃分至最小顆粒度。包括精細化成本核算和成本分攤兩個層面。精細化成本核算是在入賬環(huán)節(jié)將費用準確歸集，成本分攤是將公共受益的費用按照一定規(guī)則分攤至責任中心，進而再分攤至賬戶。（3）稅務成本即損益表中的“稅金及附加”項目和“所得稅費用”項目，稅務成本劃分：一是按照稅法要求，按照納稅比例計算最小顆粒度的稅金及附加，二是精細計量最小顆粒度的應納稅所得額，然后按照納稅比例計算所得稅費用。（4）風險成本和資本成本是對風險的核算與計量，風險成本衡量的是預期損失，是銀行的平均損失值，一般指信用風險預期損失。我國實施新會計準則后，預期損失的計量由歷史損失計提法改為預期損失計提法，以每筆業(yè)務的預期違約率、預期損失率、風險敞口等參數(shù)計算風險成本。資本成本衡量的是非預期損失，是在一定置信水平下超出平均損失的最大損失值，商業(yè)銀行要保有一定的經濟資本作為抵御非預期風險的基礎。經濟資本占用的機會成本就是資本成本，機會成本率一般指股東的期望回報率。風險成本覆蓋預期損失，損失發(fā)生的概率高，因此每計提一筆減值準備，同時確認一筆減值損失，真正侵蝕利潤。經濟資本覆蓋非預期損失，是一種資本覆蓋準備，并未真正消耗資本，因此財務會計基于謹慎性原則未對資本成本計量，但為了更準確評價業(yè)績，將資本成本也引入到管理會計核算中。4.確立維度關系經過業(yè)績分成和成本劃分，每個賬戶承載了相關盈利信息，根據(jù)賬戶歸屬于產品的邏輯建立產品維度盈利信息；根據(jù)客戶購買產品的邏輯建立客戶維度盈利信息；根據(jù)機構出售產品的邏輯建立起機構維度盈利信息；根據(jù)客戶經理營銷產品的邏輯建立客戶經理維度盈利信息等等。由于已劃分到最細顆粒度，根據(jù)管理需要在賬戶上建立維度標簽可展開相應維度的數(shù)據(jù)歸集和分析。例如產品維度又可以按照產品類別、產品重要性、產品擔保方式劃分；客戶維度可以按照客戶所屬的行業(yè)特征、客戶的重要性、客戶的規(guī)模、客戶評級等維度劃分；機構維度可以按照地域、機構級別、機構評級等維度劃分。5.確定指標體系管理會計指標體系分為財務類指標和非財務類指標兩大類。財務類指標在財務會計的基礎上發(fā)展而來，比如利息收入、利息支出、業(yè)務及管理費等等，同時又具有管理會計的獨特性，對“量、價、險”綜合考慮衍生出經濟利潤和風險資本回報率指標，簡稱EVA和RAROC。EVA是過濾掉風險后的真實利潤，反映了創(chuàng)造價值能力的絕對值；RAROC是單位經濟資本投入獲得的凈利潤（凈利潤/經濟資本），反映創(chuàng)造價值能力的相對值。非財務類指標主要關注客戶維度的客群特征以及產品維度的質量特征。財務類指標可以分為規(guī)模類指標、效益類指標、綜合類指標。規(guī)模指標主要以“資產負債表”項目為基礎，包括生息資產和付息負債的時點、日均、累放、累收等評價指標。損益指標主要以“損益表”項目為基礎，增加了內部資金轉移收支、資本成本、經濟利潤等管理會計特有指標。綜合類指標主要基于規(guī)模、效益、質量計算得出，通常分為三小類，一是投入產出類指標，包括RAROC、平均資產回報率、生息資產綜合收益率、付息負債綜合成本率、成本收入比、凈息差、凈利差等，通過投入產出指標分析資產、負債的運營效果；二是占比類指標，通過占比類指標分析資產負債結構的合理性；三是專項類指標，從產品、客戶等維度的專項分析需求出發(fā)，分析如客戶維度的戶均營業(yè)收入、戶均利潤等，產品維度的外部利率、內部利率、費用率、保本利率、凈利潤率等。二、商業(yè)銀行管理會計平臺體系管理會計平臺搭建涉及多個系統(tǒng)的協(xié)同作業(yè)，多個模塊的交互應用，理想的平臺是各系統(tǒng)之間數(shù)據(jù)協(xié)同，應用有效落地。根據(jù)各系統(tǒng)承擔的功能不同，從整合與協(xié)同應用的角度，將該系統(tǒng)群劃分為三類，分別是做損益規(guī)則處理的上游系統(tǒng)，做價、量分析的中游整合系統(tǒng)和對中游整合結果應用的下游系統(tǒng)。其中上游系統(tǒng)群包括業(yè)績分成、成本分攤、內部資金轉移定價、風險計量、稅務管理等，精細計量五大成本；中游系統(tǒng)群包括盈利分析系統(tǒng)、資產負債管理系統(tǒng)以及客戶關系管理系統(tǒng)等不同維度整合決策系統(tǒng)。盈利分析系統(tǒng)側重于評價各個維度的盈利能力（價），資產負債系統(tǒng)側重于期限維度的量、客戶關系管理系統(tǒng)（CRM系統(tǒng)）系統(tǒng)側重于客戶維度的量。由于盈利分析系統(tǒng)已考慮了風險的因素，因此中游系統(tǒng)群可計算出“量、價、險”的綜合分析結果。下游系統(tǒng)群包括全面預算管理系統(tǒng)、績效考核系統(tǒng)等，進行結果的應用落地。這三層結構中，上游系統(tǒng)為中下游系統(tǒng)提供基礎規(guī)則，各系統(tǒng)之間獨立運行；中下游系統(tǒng)從數(shù)據(jù)治理角度整合與統(tǒng)一，盈利分析系統(tǒng)的客戶維度與CRM系統(tǒng)的客戶分類保持一致，期限維度與資債系統(tǒng)建立聯(lián)系，機構、部門、條線維度和預算管理系統(tǒng)、績效考核系統(tǒng)統(tǒng)一。通過內在聯(lián)系將盈利分析系統(tǒng)分析結果—“價”應用于關聯(lián)系統(tǒng)對于“量”的決策，比如為資債系統(tǒng)提供期限盈利結果作為結構配置依據(jù)；為CRM系統(tǒng)提供客戶盈利結果作為客戶營銷依據(jù)等。同時中游各系統(tǒng)與全面預算管理系統(tǒng)和績效考核系統(tǒng)建立聯(lián)系，中游各系統(tǒng)提供期望或理想狀態(tài)，引導改進預算方案和績效考核方案，形成一個有機的閉環(huán)。以上分層基于兩方面考慮，一是如何讓盈利分析系統(tǒng)落地。樂高之所以可以無限應用是因為每一塊之間都有一個凸起的點能和另一塊建立聯(lián)系。同樣道理把管理會計系統(tǒng)群通過維度建立其相互之間的聯(lián)系，可以最大程度發(fā)揮應用價值。二是管理會計系統(tǒng)群如何有機統(tǒng)一，即共同以企業(yè)價值增值為目標。以盈利分析系統(tǒng)的多維度盈利分析結果為起點為其他系統(tǒng)提供決策依據(jù)，例如盈利分析系統(tǒng)確定產品盈利能力，資債系統(tǒng)依據(jù)各產品盈利能力，結合流動性及各項監(jiān)管要求作出結構配置，績效考核系統(tǒng)依據(jù)目標結構預算設定考核標準與引導，前臺業(yè)務依據(jù)考核導向完成業(yè)務目標，從而確保價值增值的目標實現(xiàn)。以盈利分析為起點，以實現(xiàn)盈利目標為終點，形成有機的閉環(huán)。三、商業(yè)銀行管理會計應用架構（一）預算管控原有的預算管理往往是單維度預算，自上而下分解任務或自下而上進行任務匯總后再調整。管理會計體系為多維度預算提供核算基礎，以價值創(chuàng)造為目標，以多維度盈利分析為依據(jù)，綜合考慮企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃、外部競爭環(huán)境確定期望利潤，編制分機構、分部門、分產品的精細化預算，形成有效的預算傳導機制。（二）績效考核多維盈利分析系統(tǒng)與績效考核系統(tǒng)聯(lián)動，形成與全面預算管理系統(tǒng)配套的績效考核評價機制。通過多維盈利分析對機構、部門、產品、客戶等維度進行精細化計量，將考慮全成本后的EVA和RAROC作為績效考評指標，真正實現(xiàn)價值增值。同時加強對該績效評價結果的運用，將考評結果反饋到薪酬、費用配置、人員考評等各方面，強化績效考核的權威性和影響力。（三）資債管理多維盈利分析系統(tǒng)與資產負債管理系統(tǒng)聯(lián)動，多維盈利分析系統(tǒng)中資產負債的期限維度、利率或匯率維度與資產負債系統(tǒng)保持一致，將多維盈利分析系統(tǒng)對資產負債價的衡量與資產負債系統(tǒng)量的衡量相結合，依據(jù)期限、利率等因素，進行市場風險（特別是利率風險和匯率風險）和流動性風險管理。（四）外部定價多維盈利分析系統(tǒng)與外部定價管理系統(tǒng)有效聯(lián)動，多維盈利分析系統(tǒng)產品分類與外部定價系統(tǒng)產品類別一致，一是借助多維盈利分析系統(tǒng)精細計算產品的運營成本、資金成本，并將全風險成本考慮在內，實現(xiàn)差異化風險定價，提高產品競爭力；二是為多產品組合計算綜合收益提供依據(jù)，計算具有市場競爭力的產品組合定價，提高市場競爭力。四、管理會計體系搭建仍需要注意的幾點（一）多維盈利分析僅僅是為推行管理會計提供基礎多維盈利分析核算僅僅為推行管理會計提供基礎，服務于整個管理會計體制。多維盈利分析系統(tǒng)搭建要考慮其建設的內在邏輯，在確定了預算模式、控制方式、考核和分析體系后才能確立核算體系，這一邏輯不能倒過來。很多商業(yè)銀行搭建起多維盈利分析系統(tǒng)卻不能有效落地，很重要的原因是因果邏輯順序弄反了。（二）管理會計體系的搭建是系統(tǒng)整合的過程管理會計體系的搭建是系統(tǒng)化工程，需要高層統(tǒng)籌安排、各系統(tǒng)配合作業(yè)。但在實際