2006年資產(chǎn)評估財務(wù)會計考師大綱

2006年資產(chǎn)評估《財務(wù)會計》考師大綱一、概論

（一）考試目的

通過對概論的考核，測試考生對與財務(wù)會計有關(guān)概念的掌握和運用情況，考核考生運用與財務(wù)會計有關(guān)的概念解決實際問題的能力。

（二）基本要求

1.掌握以下內(nèi)容：

（1）財務(wù)會計的概念及目標。

（2）會計要素的概念及特征。

（3）會計計量屬性。

（4）財務(wù)會計核算的基本前提。

（5）會計信息質(zhì)量要求。

（6）會計核算的四個環(huán)節(jié)。

2.熟悉以下內(nèi)容：

會計要素之間的關(guān)系。

3.了解以下內(nèi)容：

財務(wù)會計與資產(chǎn)評估之間的關(guān)系。

（三）要點說明

1.財務(wù)會計的概念及目標

（1）財務(wù)會計，是指以貨幣作為基本計量單位，運用確認、計量、記錄和報告等方法，對企業(yè)的經(jīng)濟活動進行全面、綜合、連續(xù)、系統(tǒng)地核算與監(jiān)督，為有關(guān)各方提供企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等信息的一種經(jīng)濟管理工作。

（2）財務(wù)會計的目標，也就是財務(wù)會計核算的最終目的，即向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務(wù)會計報告使用者做出經(jīng)濟決策。

2.財務(wù)會計與資產(chǎn)評估之間的關(guān)系

（1）財務(wù)會計與資產(chǎn)評估采用的計量基礎(chǔ)是相關(guān)的。

（2）財務(wù)會計與資產(chǎn)評估都要對企業(yè)進行資產(chǎn)清查。

（3）資產(chǎn)評估要以財務(wù)會計信息為基本資料。

（4）資產(chǎn)評估結(jié)果可作為財務(wù)會計核算的重要參考。

（5）財務(wù)會計與資產(chǎn)評估在會計原則和具體計價方面有所不同。

3.會計要素的概念、特征及會計要素之間的關(guān)系

（1）資產(chǎn)，是指過去的交易或者事項形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。資產(chǎn)按流動性分為流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)。

資產(chǎn)的主要特征：

①資產(chǎn)能夠直接或間接地給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益；

②資產(chǎn)都是為企業(yè)所擁有的，或者即使不為企業(yè)所擁有，也是企業(yè)所控制的；

③資產(chǎn)是由過去的交易或事項形成的。

（2）負債，是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的、預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務(wù)。負債按流動性分為流動負債和長期負債。

負債的主要特征：

①負債是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務(wù)；

②負債的清償預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)；

③負債是由過去的交易或事項形成的。

（3）所有者權(quán)益，是指企業(yè)資產(chǎn)扣除負債后由所有者享有的剩余權(quán)益。公司的所有者權(quán)益又稱為股東權(quán)益。

所有者權(quán)益的來源包括所有者投入的資本（實收資本或股本、資本公積）、直接計人所有者權(quán)益的利得和損失、留存收益（盈余公積、未分配利潤）。直接計入所有者權(quán)益的利得和損失.是指不應(yīng)計入當期損益、會導(dǎo)致所有者權(quán)益發(fā)生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關(guān)的利得或者損失：利得，是指由企業(yè)非日常活動所形成的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的流入；損失，是指由企業(yè)非日?；顒铀l(fā)生的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟利益的流出。

在某個特定的時點，資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益三者之間存在平衡關(guān)系，即，資產(chǎn)：負債+所有者權(quán)益。它是編制資產(chǎn)負債表的基礎(chǔ)。

（4）收入，是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻摹?dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流人：牧人不包括為第三方或客戶代收的款項。

收入的主要特征：

①收入是從企業(yè)的日?；顒又挟a(chǎn)生，面不是從偶發(fā)的交易或事項中產(chǎn)生；

②收入可能表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)的增加，或負債的減少，或二者兼而有之；

③收入會導(dǎo)致企業(yè)所有者權(quán)益的增加；

④收入只包括本企業(yè)經(jīng)濟利益的總流人：

（5）費用，是指企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流出：

費用的主要特征：

①費用是企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的經(jīng)濟利益的流出，而不是從偶發(fā)的交易或事項中發(fā)生的經(jīng)濟利益的流出；

②費用可能表現(xiàn)為資產(chǎn)的減少，或負債的增加，或二者兼面有之；

③費用會導(dǎo)致所有者權(quán)益的減少。

（6）利潤，是指企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果。

利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等。直接計人當期利潤的利得和損失，是指應(yīng)當計人當期損益、會導(dǎo)致所有者權(quán)益發(fā)生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關(guān)的利得或者損失。利潤金額的計量取決于收入和費用、直接計入當期利潤的利得和損失金額的計量。

收入減去費用，并經(jīng)過調(diào)整后，等于利潤。在不考慮調(diào)整因素（比如營業(yè)外收入、營業(yè)外支出、補貼收入、投資收益等）的情況下，收入減去費用等于利潤，即，收入—費用：利潤。它表明某一會計主體在一定期間內(nèi)的經(jīng)營成果與該期間收入和費用的關(guān)系（在做適當調(diào)整后），是編制利潤表的基礎(chǔ)。

4.財務(wù)會計核算的基本前提

（1）會計主體。在會計主體前提下，企業(yè)應(yīng)當對其本身發(fā)生的交易或者事項進行會計確認、計量和報告。會計主體與法律主體（法人）并非是對等的概念，法人可作為會計主體，但會計主體不一定是法人。

（2）持續(xù)經(jīng)營。在持續(xù)經(jīng)營前提下，企業(yè)會計確認、計量和報告應(yīng)當以持續(xù)、正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動為前提。

（3）會計分期。在會計分期前提下，會計應(yīng)當劃分會計期間，分期結(jié)算賬目和編報財務(wù)會計報告。會計期間分為年度、半年度、季度和月度。年度、半年度、季度和月度均按公歷起訖日期確定。半年度、季度和月度均稱為會計中期。

（4）貨幣計量。在貨幣計量前提下，企業(yè)會計應(yīng)當以貨幣計量。在我國，企業(yè)會計通常應(yīng)當以人民幣作為記賬本位幣。業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主的企業(yè)，可以選定其中一種貨幣作為記賬本位幣，但是編報的財務(wù)會計報告應(yīng)當折算為人民幣。在境外設(shè)立的中國企業(yè)向國內(nèi)報送的財務(wù)會計報告，應(yīng)當折算為人民幣。

5.會計信息質(zhì)量要求

（1）客觀性。企業(yè)應(yīng)當以實際發(fā)生的交易或者事項為依據(jù)進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關(guān)會計信息，保證會計信息真實可靠、內(nèi)容完整。

（2）相關(guān)性。企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當與財務(wù)會計報告使用者的經(jīng)濟決策需要相關(guān)，有助于財務(wù)會計報告使用者對企業(yè)過去、現(xiàn)在或者未來的情況做出評價或者預(yù)測。

（3）明晰性。企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當清晰明了，便于財務(wù)會計報告使用者理解和使用。明晰性要求會計記錄準確、清晰：填制會計憑證、登記會計賬簿做到依據(jù)合法、賬戶對應(yīng)關(guān)系清楚、文字摘要完整；在編制會計報表時，項目勾稽關(guān)系清楚、項目完整、數(shù)字準確。

（4）可比性。企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當具有可比性：同一企業(yè)不同時期發(fā)生的相同或者相似的交易或者事項，應(yīng)當采用一致的會計政策，不能隨意變更。確需變更的，應(yīng)當在附注中說明：不同企業(yè)發(fā)生的相同或者相似的交易或者事項，應(yīng)當采用規(guī)定的會計政策，確保會計信息口徑一致、相互可比。

（5）實質(zhì)重于形式。企業(yè)應(yīng)當按照交易或者事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計確認、計量和報告，不應(yīng)僅僅以交易或者事項的法律形式為依據(jù)。

（6）重要性。企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當反映與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的所有重要交易或者事項；重要性，是指財務(wù)報表某項目的省略或錯報會影響使用者據(jù)此做出經(jīng)濟決策的，該項目就具有重要性。

（7）謹慎性。企業(yè)對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應(yīng)當保持應(yīng)有的謹慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負債或者費用。

（8）及時性。企業(yè)對于已經(jīng)發(fā)生的交易或者事項，應(yīng)當及時進行會計確認、計量和報告，不得提前或者延后。及時性要求及時收集會計信息，及時處理會計信息，及時傳遞會計信息。

6.財務(wù)會計核算的環(huán)節(jié)

（1）確認，是指將某一項目作為資產(chǎn)、負債、收入、費用等正式地記錄并列人會計主體資產(chǎn)負債表或利潤表的過程。會計確認涉及以文字和金額表述一個項目，并將該金額包括在資產(chǎn)負債表或利潤表的總額中。

某一項目能否作為資產(chǎn)、負債、收入、費用等會計要素記人資產(chǎn)負債表或利潤表，除了要滿足會計要素的定義以外，還應(yīng)滿足以下基本確認條件。

符合資產(chǎn)定義的資源，在同時滿足以下條件時，才能確認為資產(chǎn)：①與該資源有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流人企業(yè)；②該資源的成本或者價值能夠可靠地計量。

符合負債定義的義務(wù)，在同時滿足以下條件時，才能確認為負債：①與該義務(wù)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流出企業(yè)；②未來流出的經(jīng)濟利益的金額能夠可靠地計量。

（2）計量，是指根據(jù)一定的計量標準和計量方法，記錄并在會計主體資產(chǎn)負債表和利潤表中確認和列示會計要素面確定其金額的過程。會計計量涉及選擇具體的計量基礎(chǔ)。

會計計量基礎(chǔ)是指用貨幣對會計要素進行計量時采用的標準。企業(yè)在將符合確認條件的會計要素登記人賬并列報于會計報表及其附注時，應(yīng)當按照規(guī)定的會計計量屬性進行計量，確定其金額。會計計量屬性主要包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值。企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應(yīng)當采用歷史成本，采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值計量的，應(yīng)當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量：

在歷史成本計量下，資產(chǎn)按照購置時支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額，或者按照購置資產(chǎn)時所付出的對價的公允價值計量；負債按照因承擔現(xiàn)時義務(wù)而實際收到的款項或者資產(chǎn)的金額，或者承擔現(xiàn)時義務(wù)的合同金額，或者按照日常活動中為償還負債預(yù)期需要支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量。

在重置成本計量下，資產(chǎn)按照現(xiàn)在購買相同或者相似資產(chǎn)聽需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量；負債按照現(xiàn)在償付該項債務(wù)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量：

在可變現(xiàn)凈值計量下，資產(chǎn)按照其正常對外銷售所能收到理金或者現(xiàn)金等價物的金額扣減該資產(chǎn)至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額計量：

在現(xiàn)值計量下，資產(chǎn)按照預(yù)計從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來凈現(xiàn)金流人量的折現(xiàn)金額計量；負債按照預(yù)期期限內(nèi)需要償還的未來凈現(xiàn)金流出量的折現(xiàn)金額計量。

在公允價值計量下，資產(chǎn)和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量。

（3）記錄，是指通過賬戶、會計憑證和賬簿等載體，運用復(fù)式記賬等手段，對確認和計量的結(jié)果進行記錄，為編制財務(wù)會計報告積累數(shù)據(jù)的過程。

（4）財務(wù)會計報告，是指企業(yè)對外提供的反映企業(yè)在某一特定日期的財務(wù)狀況和某一會計期間的經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等會計信息的文件。財務(wù)會計報告包括會計報表及其附注和其他應(yīng)當在財務(wù)會計報告中披露的相關(guān)信息和資料。

二、貨幣資金及應(yīng)收款項

（一）考試目的

通過本部分的考核，測試考生對現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款和預(yù)付賬款會計處理的掌握程度，考核考生對帶息應(yīng)收票據(jù)和不帶息應(yīng)收票據(jù)的會計處理、現(xiàn)金折扣的會計處理、壞賬的確認標準、壞賬損失的會計處理、應(yīng)收債權(quán)出售和融資的會計處理的能力。

（二）基本要求

1.掌握以下內(nèi)容：

（1）應(yīng)收票據(jù)的會計處理。

（2）應(yīng)收賬款的會計處理。

（3）壞賬的確認標準和壞賬損失的會計處理。

（4）應(yīng)收債權(quán)出售和融資的會計處理。

2.熟悉以下內(nèi)容：

（1）銀行存款支付結(jié)算方式及其會計處理。

（2）其他貨幣資金的會計處理。

（3）預(yù)付賬款、其他應(yīng)收款的會計處理。

3.了解以下內(nèi)容：

現(xiàn)金的會計處理。

（三）要點說明

1.貨幣資金

（1）現(xiàn)金的會計處理。企業(yè)應(yīng)當設(shè)置“現(xiàn)金”總賬和“現(xiàn)金日記賬”，每次辦理完收付款業(yè)務(wù)應(yīng)及時結(jié)出賬面余額；每日終了，應(yīng)將賬面余額與庫存現(xiàn)金數(shù)核對；月度終了，應(yīng)將“現(xiàn)金日記賬”余額與“現(xiàn)金”總賬余額核對。現(xiàn)金收支應(yīng)遵守國家有關(guān)現(xiàn)金管理制度的規(guī)定。

企業(yè)應(yīng)按規(guī)定進行現(xiàn)金的清查，一般采用實地盤點法；在清查中發(fā)現(xiàn)的有待查明原因的現(xiàn)金短缺或溢余，應(yīng)通過“待處理財產(chǎn)損溢’’科目核算，查明原因后，分別情況進行會計處理。

（2）銀行存款支付結(jié)算方式及其會計處理。我國企業(yè)銀行存款支付結(jié)算方式包括：銀行匯票結(jié)算方式、銀行本票結(jié)算方式、商業(yè)匯票結(jié)算方式、支票結(jié)算方式、信用卡結(jié)算方式、信用證結(jié)算方式、匯兌結(jié)算方式、委托收款結(jié)算方式、托收承付結(jié)算方式等。

企業(yè)應(yīng)當設(shè)置“銀行存款”總賬和“銀行存款日記賬”，反映銀行存款的收付、結(jié)存情況；“銀行存款日記賬”應(yīng)定期與銀行轉(zhuǎn)來的對賬單核對相符。雙方記賬不一致的原因除記賬發(fā)生錯誤外，還可能存在未達賬項，表現(xiàn)形式為：企業(yè)已收款人賬，銀行尚未收款人賬；企業(yè)已付款入賬，銀行尚未付款人賬；銀行已收款人賬，企業(yè)尚未收款人賬；銀行已付款人賬，企業(yè)尚未付款入賬。對于未達賬項應(yīng)通過編制“銀行存款余額調(diào)節(jié)表”進行檢查核對。

（3）其他貨幣資金的會計處理。其他貨幣資金主要包括外埠存款、銀行本票存款、銀行匯票存款、信用證保證金存款、信用卡存款和存出投資款等。

2.應(yīng)收票據(jù)。應(yīng)收票據(jù)是指企業(yè)因銷售商品或產(chǎn)品、提供勞務(wù)等而收到的商業(yè)匯票，包括商業(yè)承兌匯票和銀行承兌匯票：應(yīng)收票據(jù)應(yīng)于銷售商品或產(chǎn)品、提供勞務(wù)等而收到開出、承兌的商業(yè)匯票時，按票據(jù)面值予以確認。

應(yīng)收票據(jù)到期收回時，應(yīng)按票面金額予以結(jié)轉(zhuǎn)；商量承兌匯票到期，承兌人違約拒付或無力支付票款的，應(yīng)于收到銀行退目的商業(yè)承兌匯票、委托收款憑證、未付票款通知書或拒付款證明時，將其轉(zhuǎn)作應(yīng)收賬款。

3.應(yīng)收賬款。應(yīng)收賬款是指企業(yè)因銷售商品或產(chǎn)品、提供勞務(wù)等，應(yīng)向購貨單位或接受勞務(wù)單位收取的款項。應(yīng)收賬款應(yīng)于銷售商品或產(chǎn)品、提供勞務(wù)時，按向購貨單位、接受勞務(wù)單位收取的款項予以確認。

如涉及商業(yè)折扣，則企業(yè)應(yīng)按扣除商業(yè)折扣以后的實際售價確定應(yīng)收賬款的人賬價值。如涉及現(xiàn)金折扣，企業(yè)應(yīng)按未減去現(xiàn)金折扣的金額確定應(yīng)收賬款的入賬價值。

4.預(yù)付賬款和其他應(yīng)收款。預(yù)付賬款是指企業(yè)按照購貨合同規(guī)定預(yù)付給供應(yīng)單位的款項。預(yù)付賬款應(yīng)按實際付出的金額入賬。

其他應(yīng)收款是指企業(yè)除應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款等以外的其他各種應(yīng)收、暫付款項。其他應(yīng)收款應(yīng)按應(yīng)收金額人賬。

5.壞賬的確認標準。壞賬，是指企業(yè)無法收回或收回的可能性極小的應(yīng)收款項（包括應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款）。由于發(fā)生壞賬而產(chǎn)生的損失，稱為壞賬損失。

企業(yè)應(yīng)于會計期末對應(yīng)收款項進行檢查，分析各項應(yīng)收款項的可收回性，預(yù)計可能產(chǎn)生的壞賬損失。對預(yù)計可能產(chǎn)生的壞賬損失，應(yīng)計提壞賬準備。

一般來講，企業(yè)應(yīng)收款項符合以下條件之一的，應(yīng)確認為壞賬：

①因債務(wù)人破產(chǎn)或死亡，以其破產(chǎn)財產(chǎn)或遺產(chǎn)清償后，確實不能收回；

②因債務(wù)單位撤銷、資不抵債或現(xiàn)金流量嚴重不足.確實不能收回；

③因發(fā)生嚴重的自然災(zāi)害等導(dǎo)致債務(wù)單位停產(chǎn)面在短時間內(nèi)無法償付債務(wù)，確實無法收回；

④因債務(wù)人逾期未履行償債義務(wù)超過3年，經(jīng)核查確實無法收回。

企業(yè)計提壞賬準備的方法由企業(yè)自行確定。壞賬準備計提方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。如需變更，應(yīng)按會計估計變更的程序和方法進行處理并在會計報表附注中予以說明。在確定壞賬準備的計提比例時，企業(yè)應(yīng)根據(jù)以往的經(jīng)驗、債務(wù)單位的實際財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量等相關(guān)信息予以合理估計。

企業(yè)的預(yù)付賬款，如有確鑿證據(jù)表明其不符合預(yù)付賬款性質(zhì)，或者因供貨單位破產(chǎn)、撤銷等原因已無望再收到所購貨物的，應(yīng)將原計入預(yù)付賬款的金額轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款，并按規(guī)定計提壞賬準備。企業(yè)不應(yīng)對應(yīng)收票據(jù)計提壞賬準備，但有確鑿證據(jù)證明應(yīng)收票據(jù)不能夠收回或收回的可能性不大時，應(yīng)將其賬面余額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款，并計提相應(yīng)的壞賬準備。

企業(yè)應(yīng)當根據(jù)應(yīng)收賬款的實際可收回情況，合理計提壞賬準備，不得多提或少提，否則視為濫用會計估計，應(yīng)作為重大會計差錯進行會計處理。

6.壞賬損失的會計處理。企業(yè)應(yīng)采用備抵法核算壞賬損失：備抵法是指按期估計壞賬損失，計提壞賬準備，當某一應(yīng)收款項全部或部分被確認為壞賬時，根據(jù)其金額沖減壞賬準備，同時轉(zhuǎn)銷相應(yīng)的應(yīng)收款項金額的一種核算方法。

企業(yè)采用備抵法核算壞賬損失時，估計壞賬損失的方法通常有應(yīng)收款項余額百分比法、賬齡分析法、銷貨百分比法和個別認定法等。

在采用賬齡分析法時，收到債務(wù)單位當期償還的部分債務(wù)后，剩余的應(yīng)收賬款，不應(yīng)改變其賬齡，仍應(yīng)按原賬齡加上本期應(yīng)增加的賬齡確定；存在多筆應(yīng)收賬款、且各筆應(yīng)收賬款賬齡不同的情況下，收到債務(wù)單位當期償還的部分債務(wù)，應(yīng)逐筆確認收到的應(yīng)收賬款；如無法做到，則應(yīng)按先發(fā)生先收回的原則確定.剩余應(yīng)收賬款的賬齡也按原賬齡加上本期應(yīng)增加的賬齡確定：

在采用賬齡分析法、應(yīng)收款項余額百分比法等方法的同時.如果某項應(yīng)收款項的可收回性與其他各項應(yīng)收款項存在明顯的差別（例如，債務(wù)單位所處的特定地區(qū)等），導(dǎo)致該項應(yīng)收款項如果按照與其他應(yīng)收款項同樣的方法計提壞賬準備將無法真實地反映其可收回金額的，可對該項應(yīng)收款項采用個別認定法計提壞賬準備，在同一會計期間內(nèi)運用個別認定法的應(yīng)收款項，應(yīng)從用其他方法計提壞賬準備的應(yīng)收款項中剔除。

已確認并轉(zhuǎn)銷的壞賬損失，如以后又收回的，應(yīng)通過應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款等進行核算。

7.應(yīng)收債權(quán)出售和融資的會計處理

（1）企業(yè)將其按照銷售商品、提供勞務(wù)的銷售合同所產(chǎn)生的應(yīng)收債權(quán)出售給銀行等金融機構(gòu)，在進行會計核算時，應(yīng)按照實質(zhì)重于形式的原則，充分考慮交易的經(jīng)濟實質(zhì)。對于有明確的證據(jù)表明有關(guān)交易事項滿足銷售確認條件，如與應(yīng)收債權(quán)有關(guān)的風(fēng)險和報酬實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生轉(zhuǎn)移等，應(yīng)按照出售應(yīng)收債權(quán)處理，并確認相關(guān)損益；否則，應(yīng)作為以應(yīng)收債權(quán)為質(zhì)押取得借款進行會計處理。

（2）企業(yè)將其按照銷售商品、提供勞務(wù)的銷售合同所產(chǎn)生的應(yīng)收債權(quán)提供給銀行等金融機構(gòu)作為其向銀行借款的質(zhì)押的，應(yīng)將從銀行等金融機構(gòu)獲得的款項確認為對銀行等金融機構(gòu)的一項負債，作為短期借款等核算。企業(yè)發(fā)生的借款利息及向銀行等金融機構(gòu)償付借人款項的本息時的會計處理，應(yīng)按有關(guān)借款核算的規(guī)定進行處理。

會計期末，企業(yè)應(yīng)根據(jù)債務(wù)單位的情況，按國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定合理計提用于質(zhì)押的應(yīng)收債權(quán)的壞賬準備。對于發(fā)生的與用于質(zhì)押的應(yīng)收債權(quán)相關(guān)的銷售退回、銷售折讓及壞賬等，應(yīng)按照國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定處理。企業(yè)應(yīng)設(shè)置備查簿，詳細記錄質(zhì)押的應(yīng)收債權(quán)的賬面余額、質(zhì)押期限及回款情況等：

（3）企業(yè)將其按照銷售商品、提供勞務(wù)的銷售合同所產(chǎn)生的應(yīng)收債權(quán)出售給銀行等金融機構(gòu)，根據(jù)企業(yè)、債務(wù)人及銀行等金融機構(gòu)之間的協(xié)議，在所售應(yīng)收債權(quán)到期無法收回時，銀行等金融機構(gòu)不能夠向出售應(yīng)收債權(quán)的企業(yè)進行追償?shù)模笠紤?yīng)將所售應(yīng)收債權(quán)予以轉(zhuǎn)銷，結(jié)轉(zhuǎn)計提的相關(guān)壞賬準備，確認按協(xié)漢約定預(yù)計將發(fā)生的銷售退回、銷售折讓、現(xiàn)金折扣等，確認出售損益。

企業(yè)在出售應(yīng)收債權(quán)的過程中如附有追索權(quán)，即在有關(guān)應(yīng)收債權(quán)到期無法從債務(wù)人處收回時，銀行等金融機構(gòu)有權(quán)向出售應(yīng)收債權(quán)的企業(yè)追償，或按照協(xié)議約定，企業(yè)有義務(wù)按照約定金額白銀行等金融機構(gòu)回購部分應(yīng)收債權(quán)，應(yīng)收債權(quán)的壞賬風(fēng)險由售出應(yīng)收債權(quán)的企業(yè)負擔，則企業(yè)應(yīng)按照以應(yīng)收債權(quán)為質(zhì)押取得借款的核算原則進行會計處理。

（4）企業(yè)將應(yīng)收賬款等應(yīng)收債權(quán)向銀行等金融機構(gòu)申請貼現(xiàn)，如企業(yè)與銀行等金融機構(gòu)簽訂的協(xié)議中規(guī)定，在貼理的應(yīng)收債權(quán)到期，債務(wù)人未按期償還時，申請貼現(xiàn)的企業(yè)負有向銀行等金融機構(gòu)還款的責任，申請貼現(xiàn)的企業(yè)應(yīng)按照以應(yīng)收債權(quán)為質(zhì)押取得借款的核算原則進行會計處理。會計期末，申請貼現(xiàn)的企量應(yīng)根據(jù)債務(wù)單位的情況，按照國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定合理計提與用于貼現(xiàn)的應(yīng)收債權(quán)相關(guān)的壞賬準備。對于發(fā)生的與用于貼現(xiàn)的應(yīng)收債權(quán)相關(guān)的銷售退回、銷售折讓及壞賬等，應(yīng)按照企業(yè)會計制度和相關(guān)會計準則的規(guī)定處理。

如果企業(yè)與銀行等金融機構(gòu)簽訂的協(xié)議中規(guī)定，在貼現(xiàn)的應(yīng)收債權(quán)到期，債務(wù)人未按期償還，申請貼現(xiàn)的企業(yè)不負有任何還款責任時，應(yīng)視同應(yīng)收債權(quán)的出售，并按相關(guān)核算規(guī)定進行處理：

三、存貨

（一）考試目的

通過本部分的考試，測試考生對存貨的概念及其分類、存貨清查的方法及存貨盤存制度的掌握程度，考核考生對存貨人賬價值的確定、存貨發(fā)出計價方法、存貨跌價準備的計提方法、存貨期末計價方法及其會計處理的能力。

（二）基本要求

1.掌握以下內(nèi)容：

（1）存貨成本的確定及其會計處理。

（2）存貨發(fā)出的計價方法。

（3）存貨按實際成本和計劃成本計價的會計處理。

（4）存貨跌價準備的計提方法。

（5）存貨期末計量方法及其會計處理。

2.熟悉以下內(nèi)容：

（1）商品流通企業(yè)發(fā)出存貨的會計處理。

（2）存貨清查的方法及其會計處理。

（3）存貨的盤存制度。

3.了解以下內(nèi)容：

存貨的概念和分類。

（三）要點說明

1.存貨的概念。存貨，是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料、物料等。

2.存貨成本的確定。存貨應(yīng)以其成本人賬。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。原材料、商品、低值易耗晶等通過購買而取得的存貨，其成本由采購成本構(gòu)成；產(chǎn)成品、在產(chǎn)品、半成品、委托加工物資等通過進一步加工而取得的存貨，其成本由采購成本、加工成本，以及使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本構(gòu)成。

（1）外購的存貨，其成本由采購成本構(gòu)成。存貨的采購成本一般包括購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。

購買價款，是指企業(yè)購入的材料或商品的發(fā)票賬單上列明的價款，但不包括按規(guī)定可以抵扣的增值稅額；相關(guān)稅費，是指企業(yè)購買、自制或委托加工存貨發(fā)生的進口關(guān)稅、消費稅、資源稅、不能從銷項稅額中抵扣的增值稅進項稅額和教育費附加等；其他可歸屬于存貨采購成本的費用，是指采購成本中除上述各項以外的可歸屬于存貨采購成本的費用，如在存貨采購過程中發(fā)生的倉儲費、包裝費、運輸途中的合理損耗、人庫前的撬選整理費用等。

對于采購過程中發(fā)生的物資毀損、短缺等，除合理的損耗應(yīng)作為存貨的其他可歸屬于存貨采購成本的費用計人采購成本外.應(yīng)區(qū)別不同情況進行會計處理：①應(yīng)從供應(yīng)單位、外部運輸楓構(gòu)等收回的物資短缺或其他賠款，沖減物資的采購成本；②因遭受意外災(zāi)害發(fā)生的損失和尚待查明原因的途中損耗，不得增加物資的采購成本，應(yīng)暫作為待處理財產(chǎn)損溢進行核算，在查明原因后再做處理。

（2）通過進一步加工而取得的存貨，其成本由采購成本、加工成本，以及使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本構(gòu)成。

加工成本，是指在存貨加工的過程中發(fā)生的追加費用。包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。其他成本，是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。為特定客戶設(shè)計產(chǎn)品所發(fā)生的、可直接確定的設(shè)計費用應(yīng)計人存貨的成本；除此之外，企業(yè)發(fā)生的產(chǎn)品設(shè)計費用應(yīng)計人當期損益。

下列費用不應(yīng)包括在存貨成本中，而應(yīng)在其發(fā)生時確認為當期損益：

①非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用，應(yīng)計人當期損益，不得計人存貨成本。如由于自然災(zāi)害而發(fā)生的直接材料、直接人工及制造費用，由于這些費用的發(fā)生無助于使該存貨達到目前場所和狀態(tài)，不應(yīng)計人存貨成本，面應(yīng)確認為當期費用。

②倉儲費用，指企業(yè)在采購入庫后發(fā)生的儲存費用，應(yīng)計入當期損益。但是，在生產(chǎn)過程中為達到下一個生產(chǎn)階段所必需的倉儲費用則應(yīng)計入存貨成本。如某種酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)為使生產(chǎn)的酒達到規(guī)定的產(chǎn)品質(zhì)量標準，而必須發(fā)生的倉鍺費用，應(yīng)計人酒的成本，而不應(yīng)計人當期費用。

③不能歸屬于使存貨達到目前場所和狀態(tài)的其他支出。

（3）應(yīng)計入存貨成本的借款費用，按照《企業(yè)會計準則第17號——借款費用》處理。

（4）投資者投入的存貨，其成本按投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

（5）非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組取得的存貨，其成本分別按照《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》和《企業(yè)會計準則第12號——債務(wù)重組》確定。

（6）接受捐贈的存貨，其成本按如下方法確定：

①捐贈方提供了有關(guān)憑據(jù)的，按憑據(jù)上標明的金額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費確定；

②捐贈方?jīng)]有提供有關(guān)憑據(jù)的，應(yīng)參照同類或類似存貨的市場價格估計的金額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費確定。

（7）委托外單位加工完成的存貨，以實際耗用的原材料或者半成品、加工費、運輸費、裝卸費、保險費等費用，以及按規(guī)定應(yīng)計人成本的稅金，作為實際成本。

（8）盤盈的存貨，其成本按同類或類似存貨的市場價格確定。

3.存貨發(fā)出的計價方法

（1）個別計價法，是指假設(shè)存貨的成本流轉(zhuǎn)與實物流轉(zhuǎn)相一致，按照各種存貨，逐一辨認各批發(fā)出存貨和期末存貨所屬的購進批別或生產(chǎn)批別，分別按其購人或生產(chǎn)時所確定的單位成本作為計算各批發(fā)出存貨和期末存貨成本的方法。

（2）先進先出法，是指以先購人的存貨先發(fā)出這樣一種存貨實物流轉(zhuǎn)假設(shè)為前提，對發(fā)出存貨進行計價的一種方法。

（3）月末一次加權(quán)平均法，是指以本月全部進貨數(shù)量加上月初存貨數(shù)量作為權(quán)數(shù)，去除本月全部進貨成本加上月初存貨成本，計算出存貨的加權(quán)平均單位成本，從而確定本月發(fā)出存貨和期末存貨成本的方法。

（4）移動加權(quán)平均法，是指本次進貨的成本加原有庫存的成本，除以本次進貨數(shù)量加原有進貨數(shù)量，據(jù)以計算加權(quán)單價，并對發(fā)出存貨進行計價的方法。

商品流通企業(yè)發(fā)出存貨，通常還可以采用毛利率法和售價金額核算法等方法進行核算。其中，毛利率法，是指根據(jù)奉期銷售凈額乘以上期實際（或本期計劃）毛利率匡算本期銷售毛利.并據(jù)以計算發(fā)出存貨和期末結(jié)存存貨成本的一種方法；售價金額接算法，是指平時商品的購進、儲存、銷售均按售價記賬，售價與進價的差額通過“商品進銷差價”科目核算，期末計算進銷差價率和本期已銷商品應(yīng)分攤的進銷差價，并據(jù)以調(diào)整本期銷售成本

的一種方法。

4.存貨按實際成本和計劃成本計價。存貨按實際成本計價的特點是，從存貨收發(fā)憑證到明細分類賬和總分類賬全部按實際成本計價。這種方法一般適用于規(guī)模較小、存貨品種簡單、采購業(yè)務(wù)不多的企業(yè)。

存貨按計劃成本計價的特點是，從存貨收發(fā)憑證到明細分類賬和總分類賬全部按計劃成本計價。這種方法一般適用于規(guī)模較大、存貨品種繁多、收發(fā)頻繁的企業(yè)。

5.存貨盤存和清查

（1）存貨盤存方法，主要有定期盤存法和永續(xù)盤存法。

（2）存貨清查，通常采用實地盤點的方法。盤盈或盤虧的存貨，應(yīng)在期末結(jié)賬前處理完畢。盤盈的存貨，應(yīng)沖減當期的管理費用；盤虧的存貨，在減去過失人或者保險公司等賠款和殘料價值后，計人當期管理費用，屬于非常損失的，計入營業(yè)外支出：盤盈或盤虧的存貨，如在期末結(jié)賬前尚未處理的，應(yīng)在對外提供財務(wù)報告時先按上述規(guī)定進行處理，并在附注中做出說明；如果其后批準處理的金額與已處理的金額不一致，應(yīng)按其差額調(diào)整財務(wù)報表相關(guān)項目的年初數(shù)。

6.存貨的期末計量

（1）資產(chǎn)負債表日，存貨應(yīng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。對可變現(xiàn)凈值低于存貨成本的差額，計提存貨跌價準備。這里所指成本是指期末存貨的實際成本；如企業(yè)在存貨成本的日常核算中采用計劃成本法、售價金額核算法等簡化核算方法，則成本應(yīng)為調(diào)整后的實際成本。

（2）當存在下列情況之一時，應(yīng)當計提存貨跌價準備：

①市價持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望；

②企業(yè)使用該項原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價格；

③企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價格又低于其賬面成本；

④因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時或消費者偏好改變而使市場需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場價格逐漸下跌；

⑤其他足以證明該項存貨實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形：

（3）產(chǎn)成品、商品和用于出售的原材料等直接用于出售的存貨，其可變現(xiàn)凈值根據(jù)在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以存貨的估計售價減去估計的銷售費用和相關(guān)稅費后的金額確定；用于生產(chǎn)的材料、在產(chǎn)品或自制半成品等需要經(jīng)過加工的存貨，其可變現(xiàn)凈值根據(jù)在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以存貨的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額確定；如果屬于按定單生產(chǎn)，則應(yīng)按協(xié)議價而不是估計售價確定可變現(xiàn)凈值。

（4）為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨，通常應(yīng)以產(chǎn)成品或商品的合同價格作為其可變現(xiàn)凈值的計量基礎(chǔ)；如果企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購的數(shù)量，超出部分的存貨可變現(xiàn)凈值，應(yīng)以產(chǎn)成品或商品的一般銷售價格作為計量基礎(chǔ)：

沒有銷售合同約定的存貨，但不包括用于出售的材料，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)以產(chǎn)成品或商品一般銷售價格（即市場銷售價格）作為計量基礎(chǔ)。用于出售的材料等，應(yīng)以市場價格作為其可變琨凈值的計量基礎(chǔ)。這里的市場價格是指材料等的市場銷售價格。

（5）對于用于生產(chǎn)而持有的材料等（如原材料、在產(chǎn)品、委托加工材料等），如果用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值預(yù)計高于成本，則該材料應(yīng)按照成本計量。其中，“可變現(xiàn)凈值預(yù)計高于成本”中的成本是指產(chǎn)成品的生產(chǎn)成本。如果材料價格的下降等原因表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本，則該材料應(yīng)按可變現(xiàn)凈值計量。

7.存貨跌價準備的計提及轉(zhuǎn)回

（1）存貨跌價準備通常應(yīng)按單個存貨項目計提。在某些情況下，與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項目分開計量的存貨，可以合并計提存貨跌價準備。對于數(shù)量繁多、單價較低的存貨，可以按存貨類別計提存貨跌價準備。

期末對存貨進行計量時，如果同一類存貨，其中一部分是有合同價格約定的，另一部分則不存在合同價格，在這種情況下。

企業(yè)應(yīng)區(qū)分有合同價格約定的和沒有合同價格約定的存貨，分別確定其期末可變現(xiàn)凈值，并與其相對應(yīng)的成本進行比較，從面分別確定是否需計提存貨跌價準備。

（2）企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負債表日，比較成本與可變現(xiàn)凈值計算出應(yīng)計提的存貨跌價準備，再與已提數(shù)進行比較；若應(yīng)提數(shù)大于已提數(shù)，應(yīng)予補提；反之，應(yīng)將已提數(shù)大于應(yīng)提數(shù)之間的差額沖銷已提數(shù)。企業(yè)計提的存貨跌價準備，應(yīng)計人當期損益。當以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失，使得已計提跌價準備的存貨的價值以后又得以恢復(fù)的，其沖減的跌價準備金額，

應(yīng)以存貨跌價準備科目的余額沖減至零為限。

（3）企業(yè)計提了存貨跌價準備，如果其中有部分存貨已經(jīng)銷售，則企業(yè)在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本的同時，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)對其已計提的存貨跌價準備，結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價準備沖減當期損益。生產(chǎn)領(lǐng)用存貨時，可不同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價準備，待期末一并調(diào)整。

對于因債務(wù)重組、非貨幣性交易轉(zhuǎn)出的存貨，應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的存貨跌價準備，并按債務(wù)重組和非貨幣性交易的原則進行會計處理。如果按存貨類別計提存貨跌價準備的，也應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價準備。

四、長期股權(quán)投資

（一）考試目的

通過本部分的考試，考核考生對長期股權(quán)投資成本法和權(quán)益法的核算的會計處理能力。

（二）基本要求

1.掌握以下內(nèi)容：

（1）長期股權(quán)投資核算的成本法和權(quán)益法的會計處理；

（2）長期股權(quán)投資處置的會計處理。

2.熟悉以下內(nèi)容：

權(quán)益法轉(zhuǎn)換成本法的會計處理。

3.了解以下內(nèi)容：

（1）投資的概念。

（2）控制、共同控制和重大影響的概念。

（三）要點內(nèi)容

1.相關(guān)概念控制，是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的，被投資單位為其子公司，投資企業(yè)應(yīng)當將子公司納入合并財務(wù)報表的合并范圍。

共同控制，是指按照合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制，僅在與該項經(jīng)濟活動相關(guān)的重要財務(wù)和經(jīng)營決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時存在。投資企業(yè)與其他方對被投資單位實施共同控制的，被投資單位為其合營企業(yè)。

重大影響，是指對一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些玫策的制定。投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的，被投資單位為其聯(lián)營企業(yè)。

2.長期股權(quán)投資

（1）長期股權(quán)投資在初始取得時應(yīng)當按照初始投資成本入賬。

①屬于同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，企童以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務(wù)方式作為合并對價的.應(yīng)當在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益：

企業(yè)以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)當在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當調(diào)整資本

公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

②屬于非同一控制下的企業(yè)合并取得的長期股權(quán)投資，企業(yè)在購買日應(yīng)當按照《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》確定的合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

③以現(xiàn)金購人的長期股權(quán)投資，按實際支付的購買價款（包括支付的稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用，以及為取得長期股權(quán)投資所發(fā)生的評估、審計、咨詢等費用）作為初始投資成本；實際支付的價款中，包括已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利的，按實際支付的價款減去已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利后的差額，作為初始投資成本。

④以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本。

⑤通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資和債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當分別按照《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》和《企業(yè)會計準則第12號——債務(wù)重組》確定。

（2）企業(yè)對外進行長期股權(quán)投資，應(yīng)根據(jù)不同情況，分別采用成本法或權(quán)益法核算。企業(yè)對被投資單位能夠?qū)嵤┛刂频?、對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的，長期股權(quán)投資應(yīng)采用成本法核算，但是，編制合并財務(wù)報表時對子公司的長期股權(quán)投資按照權(quán)益法進行調(diào)整；企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的，長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算。

（3）長期股權(quán)投資核算的成本法，是指投資按成本計價的方法。在成本法下，長期股權(quán)投資以取得時的初始投資成本計價；其后，除了投資企業(yè)追加投資、收回投資等情形外，長期股權(quán)投資的賬面價值一般應(yīng)保持不變。投資企業(yè)確認的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額。

①初始投資或追加投資時，按初始投資時的初始投資成本或追加投資后的初始投資成本作為長期股權(quán)投資的賬面價值。

②被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利，投資企業(yè)按應(yīng)享有的部分，確認為當期投資收益，但投資企業(yè)確認的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述金額的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值。

如果投資企業(yè)投資當年分得的利潤或現(xiàn)金股利，部分是來自投資后被投資單位的盈余分配，則該部分應(yīng)作為投資企業(yè)投資年度的投資收益。在具體計算時，如能分清投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利潤，則應(yīng)分別投資前和投資后計算確認屬于投資收益和沖減初始投資成本的金額；否則，應(yīng)按以下公式計算確認投資收益或沖減初始投資成本的金額：

投資企業(yè)投資年度應(yīng)享有的投資收益=投資當年被投資單位實現(xiàn)的凈損益×投資企業(yè)持股比例×當年投資持有月份/全年月份

應(yīng)沖減初始投資成本的金額=被投資單位分派的利潤或現(xiàn)金股利×投資企業(yè)持股比例-投資企業(yè)投資年度應(yīng)享有的投資收益

如果投資企業(yè)投資年度應(yīng)享有的被投資單位分派的利潤或理金股利大于投資企業(yè)該年度應(yīng)享有的投資收益，應(yīng)按上述公式計算應(yīng)沖減的初始投資成本；如果投資企業(yè)投資年度應(yīng)享有的被投資單位分派的利潤或現(xiàn)金股利等于或小于投資企業(yè)應(yīng)享有的投資收益，則不需要計算沖減初始投資成本的金額，應(yīng)分得的利潤或現(xiàn)金股利全部確認為當期投資收益。

投資年度以后的利潤或現(xiàn)金股利，確認為投資收益或沖減初始投資成本的金額，可按以下公式計算：

應(yīng)沖減初始投資成本的金額=（投資后至年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利－投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益）×投資企業(yè)的持股比例－投資企業(yè)已沖減的初始投資成本

應(yīng)確認的投資收益＝投資企業(yè)當年獲得的利潤或現(xiàn)金股利－應(yīng)沖減初投資成本的金額

如果投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利大于投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益，則按上述公式計算應(yīng)沖減初始投資成本的金額；如果投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利等于或小于投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益，則被投資單位當期分振的利潤或現(xiàn)金股利中應(yīng)由投資企業(yè)享有的部分，應(yīng)于當期全部確認為投資企業(yè)的投資收益。如果已沖減初始投資成本的股利，又由投資后被投資單位實現(xiàn)的未分配利潤彌補，應(yīng)將原已沖減初始投資成本以后又由被投資單位實現(xiàn)的未分配的凈利潤彌補的部分予以轉(zhuǎn)回，并確認為當期投資收益。

③因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的，應(yīng)當改按權(quán)益法核算，并以成本法下長期股權(quán)投資的賬面價值或按照《企業(yè)會計準則第X號——金融工具確認和計量》確定的投資賬面價值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。

（4）長期股權(quán)投資核算的權(quán)益法，是指投資最初以投資成本計價，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價值進行調(diào)整的方法。長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的情況下，投資最初以初始投資成本計量；投資后，隨著被投資單位所有者權(quán)益的變動而相應(yīng)調(diào)整增加或減少長期股權(quán)投資的賬面價值。

①采用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資時，投資企業(yè)的初始投資成本大于應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的金額不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本。

投資企業(yè)的初始投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)當計入當期投資收益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。

②投資企業(yè)在確認應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時，應(yīng)當以取得投資時被投資單位各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈利潤進行調(diào)整后確認。被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)當按照投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務(wù)報表進行調(diào)整，并據(jù)以確認投資損益和調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。

投資企業(yè)確認被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負有承擔額外損失義務(wù)的除外：被投資單位以后實現(xiàn)凈利潤的，投資企業(yè)在其收益分享額彌補未確認的虧損分擔額后，恢復(fù)確認收益分享額。被投資單位宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時，投資企業(yè)應(yīng)按持股，比例計算的應(yīng)分得利潤或現(xiàn)金股利，沖減長期股權(quán)投資的賬面價值（“損益調(diào)整”明細科目）；但如投資后被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利屬于投資前被投資單位實現(xiàn)凈利潤的分配額.投資企業(yè)應(yīng)按持股比例計算分得的利潤或現(xiàn)金股利，沖減長期股權(quán)投資的賬面價值（“投資成本”明細科目）。

③在采用權(quán)益法核算時，投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，應(yīng)當調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值并計人所有者權(quán)益。

④投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響的，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，應(yīng)當改按成本法核算，并以權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算的初始投資成本。對中止采用權(quán)益法前被投資單位實現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損，仍應(yīng)采用權(quán)益法調(diào)整投資的賬面價值，并確認投資損益。其后，被投資單位宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時，屬于已計人投資賬面價值的部分，作為新的投資成本的收回，沖減投資成本的賬面價值。

（5）處置長期股權(quán)投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應(yīng)在股權(quán)轉(zhuǎn)讓日確認為投資損益，計入當期損益。

股權(quán)轉(zhuǎn)讓日應(yīng)以被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬實質(zhì)上已轉(zhuǎn)移給購買方，且相關(guān)經(jīng)濟利益很可能流人企業(yè)為標志。在會計實務(wù)中，只有當保護相關(guān)各方權(quán)益的所有條件均能滿足時，才能確認股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益。這些條件包括：出售協(xié)議已獲股東大會（或股東會）批準通過；與購買方已辦理必要的財產(chǎn)交接手續(xù)；已取得購買價款的大部分（一般應(yīng)超過50%）；企業(yè)已不能再扶所持的股權(quán)中獲得利益和承擔風(fēng)險等。如有關(guān)股權(quán)轉(zhuǎn)讓需要經(jīng)過國家有關(guān)部門批準，則股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益只有在滿足上述條件且取得國家有關(guān)部門的批準文件時才能確認。

因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動面計人所有者權(quán)益的，處置該項投資時，應(yīng)當將原計人所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當期損益。部分處置某項長期股權(quán)投資時，應(yīng)按該項投資的總平均成本確定其處置部分的成本，并按相應(yīng)比例結(jié)轉(zhuǎn)已計提的減值準備和原計人所有者權(quán)益的部分。股權(quán)投資差額也應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)。

（6）長期股權(quán)投資發(fā)生減值的處理。

①對于按照（企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資）規(guī)定的成本法核算的、在活躍市場中沒有報價且公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，應(yīng)當將該項長期股權(quán)投資的賬面價值與按照類似金融資產(chǎn)當時市場收益率對未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額，確認為減值損失，計入當期損益。減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。

②對于其他按照《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》核算的長期股權(quán)投資，資產(chǎn)負債表日，如長期股權(quán)投資的賬面價值大于其可收回金額，表明該長期股權(quán)投資發(fā)生減值。長期股權(quán)投資的可收回金額是指長期股權(quán)投資的公允價值減去處置費用后的凈額與預(yù)計從該資產(chǎn)的持有和投資到期處置中形成的預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中的較高者。其中，處置費用包括與長期股權(quán)投資處置有關(guān)的法律費用、相關(guān)稅費，以及使長期股權(quán)投資達到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費用等。

長期股權(quán)投資減值準備應(yīng)按單個投資項目計算確定：計提的長期股權(quán)投資減值準備，直接計入當期損益。長期股權(quán)投資減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。處置長期股權(quán)投資時，或涉及債務(wù)重組、非貨幣性交易等，應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的長期股權(quán)投資減值準備。

（7）長期股權(quán)投資處置的會計處理。處置長期股權(quán)投資.其賬面價值與實際取得價款的差額，應(yīng)當計入當期損益。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動而計人所有者權(quán)益的，處置該項投資時應(yīng)當將原計入所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當期損益。

五、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)及其他資產(chǎn)

（一）考試目的

通過對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)及其他資產(chǎn)的考核，測試考生對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)交換、貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)等概念的掌握和運用情況，考核考生運用固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的初始確認條件和后續(xù)計量原則、非貨幣性資產(chǎn)交換計量原則等解決實際問題的能力。

（二）基本要求

1.掌握以下內(nèi)容：

（1）固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)初始人賬價值的確定及其會計處理。

（2）固定資產(chǎn)的折舊方法、無形資產(chǎn)的攤銷方法。

（3）固定資產(chǎn)計提折舊、無形資產(chǎn)攤銷的會計處理。

（4）固定資產(chǎn)后續(xù)支出的會計處理。

（5）固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)處置的會計處理。

（6）不具有商業(yè)實質(zhì)情況下非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理。

（7）具有商業(yè)實質(zhì)情況下非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理：

2.熟悉以下內(nèi)容：

（1）研究和開發(fā)的概念。

（2）非貨幣性資產(chǎn)交換的概念。

（3）非貨幣性資產(chǎn)交換的披露內(nèi)容。

3.了解以下內(nèi)容：

（1）其他資產(chǎn)的會計處理。

（2）貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)的概念。

（三）要點說明

1.固定資產(chǎn)的概念。固定資產(chǎn)，是指同時具有下列特征的有形資產(chǎn)：

（1）為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理面持有的；

（2）使用壽命超過一個會計年度。未作為固定資產(chǎn)管理的工具、器具等，作為低值易耗品核算。

固定資產(chǎn)的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經(jīng)濟利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應(yīng)當分別將各組成部分確認為單項固定資產(chǎn)。

固定資產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：（1）與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流人企業(yè)；（2）詼固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

2.固定資產(chǎn)初始人賬價值的確定。固定資產(chǎn)應(yīng)當按照成本進行初始計量。固定資產(chǎn)成本是指企業(yè)購建某項固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切合理、必要的支出。這些支出既包括直接發(fā)生的價款、運雜費、包裝費和安裝成本等，也包括間接

發(fā)生的其他一些費用，如應(yīng)承擔的借款利息、外幣借款折算差額以及應(yīng)分攤的其他間接費用。在確定固定資產(chǎn)成本時，應(yīng)當考慮預(yù)計棄置費用因素。

（1）外購的固定資產(chǎn)，成本包括購買價款、相關(guān)稅費：、使固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務(wù)費等。購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。

以一筆款項購人多項沒有單獨標價的固定資產(chǎn)，應(yīng)當按照各項固定資產(chǎn)公允價值比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產(chǎn)的成本。

（2）自行建造的固定資產(chǎn)，按建造該項固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出，作為人賬價值。

①企業(yè)為在建工程準備的各種物資，應(yīng)當按照實際支付的買價、增值稅額、運輸費、保險費等相關(guān)費用，作為實際成本，并按照各種專項物資的種類進行明細核算。工程完工后剩余的工程物資，轉(zhuǎn)做本企業(yè)庫存材料的，按其實際成本或計劃成本，轉(zhuǎn)做企業(yè)的庫存材料。若存在可抵扣增值稅進項稅額，應(yīng)當按減去增值稅進項稅額后的實際成本或計劃成本，轉(zhuǎn)做企業(yè)的庫存材料。盤盈、盤虧、報廢、毀損的工程物資，減去保險公司、過失人賠償部分后的差額，工程項目尚未完工的，計人或沖減所建工程項目的成本；工程已經(jīng)完工的，計入當期營業(yè)外收支。

②在建工程應(yīng)當按照實際發(fā)生的支出確定其工程成本，并單獨核算。工程達到預(yù)定可使用狀態(tài)前因進行試運轉(zhuǎn)所發(fā)生的凈支出，計人工程成本。企業(yè)的在建工程項目在達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所取得的試運轉(zhuǎn)過程中形成的、能夠?qū)ν怃N售的產(chǎn)品，其發(fā)生的成本，計人在建工程成本，銷售或轉(zhuǎn)為庫存商品時，按實際銷售收入或按預(yù)計售價沖減工程成本。

③在建工程發(fā)生單項工程或單位工程報廢或毀損，減去殘料價值和過失人或保險公司等賠款后的凈損失，計入繼續(xù)施工的工程成本、長期待攤費用或營業(yè)外支出；如為非常原因造成的報廢或毀損，或在建工程項目全部報廢或毀損，應(yīng)將其凈損失直接計入當期營業(yè)外支出或長期待攤費用。

④所建造的固定資產(chǎn)已達到預(yù)定可使用狀態(tài)，但尚未辦理竣工決算的，應(yīng)當自達到預(yù)定可使用狀態(tài)之日起，根據(jù)工程預(yù)算、造價或者工程實際成本等，按估計的價值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，并按關(guān)于計提固定資產(chǎn)折舊的規(guī)定，計提固定資產(chǎn)的折舊。待辦理了竣工決算手續(xù)后再做調(diào)整。

（3）投資者投入固定資產(chǎn)，應(yīng)在辦理了固定資產(chǎn)移交手續(xù)之后，按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

（4）融資租賃租人固定資產(chǎn)，在租賃期開始日，承租人應(yīng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的人賬價值，并將兩者的差額確認為未確認融資費用。承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用，應(yīng)當計入租入資產(chǎn)價值。其中，租賃開始日，是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要租賃條款做出承諾日中的較早者；租賃期開始日，是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的開始日。

最低租賃付款額，是指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的款項（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔保的資產(chǎn)余值。承租人有購買租賃資產(chǎn)選擇權(quán)，所訂立的購買價款預(yù)計將遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)的，購買價款應(yīng)當計入最低租賃付款額。其中，或有租金，是指金額不固定、以時間長短以外的其他因素（如銷售量、使用量、物價指數(shù)等）為依據(jù)計算的租金；履約成本，是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費、人員培訓(xùn)費、維修費、保險費等。

租賃合同規(guī)定的內(nèi)容不同，最低租賃付款額的構(gòu)成內(nèi)容也不相同。如果租賃合同沒有規(guī)定優(yōu)惠購買選擇權(quán)，則承租人在租賃期內(nèi)應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項包括：

①租賃期內(nèi)承租人每期支付的租金；

②租賃期屆滿時，由承租人或與其有關(guān)的第三方擔保的資產(chǎn)余值；

③租賃期屆滿時，承租人未能續(xù)租或展期而造成的任何應(yīng)由承租人支付的款項。如果租賃合同規(guī)定有優(yōu)惠購買選擇權(quán)，則承租人在租賃期內(nèi)應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項包括：

①自租賃開始日起至優(yōu)惠購買選擇權(quán)行使之日止即整個租賃期內(nèi)每期的租金；

②行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)而支付的任何款項。

（5）接受捐贈固定資產(chǎn)，捐贈方提供了有關(guān)憑據(jù)的，按憑據(jù)上標明的金額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為人賬價值。捐贈方?jīng)]有提供有關(guān)憑據(jù)的，按以下順序確定其入賬價值：同類或類似固定資產(chǎn)存在活躍市場的，按同類或類似固定資產(chǎn)的市場價格估計的金額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為人賬價值；同類或類似固定資產(chǎn)不存在活躍市場的，按該接受捐贈的固定資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，作為人賬價值。如接受捐贈的是舊的固定資產(chǎn)，按依據(jù)上述方法確定的新固定資產(chǎn)價值，減去按詼項資產(chǎn)的新舊程度估計的價值損耗后的余額，作為人賬價值。

（6）盤盈的固定資產(chǎn)，同類或類似固定資產(chǎn)存在活躍市場的，按同類或類似固定資產(chǎn)的市場價格，減去按該項資產(chǎn)的新舊程度估計的價值損耗后的余額，作為人賬價值。同類或類似固定資產(chǎn)不存在活躍市場的，按盤盈的固定資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，作為人賬價值。固定資產(chǎn)的入賬價值中，還應(yīng)包括企業(yè)為取得固定資產(chǎn)面交納的契稅、耕地占用稅、車輛購置稅等相關(guān)稅費。如涉及借款，還應(yīng)考慮相關(guān)的借款費用資本化金額、外幣借款折算差額等：

3.固定資產(chǎn)的折舊

（1）固定資產(chǎn)的折舊，是指在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對應(yīng)計折舊額進行系統(tǒng)分攤。應(yīng)計折舊額，是指應(yīng)當計提折舊的固定資產(chǎn)的原價扣除其預(yù)計凈殘值后的金額。已計提減值準備的固定資產(chǎn)，還應(yīng)當扣除已計提的固定資產(chǎn)減值準備累計金額。預(yù)計凈殘值，是指假定固定資產(chǎn)預(yù)計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預(yù)期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項資產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計處置費用后的金額。

（2）使用壽命，是指企業(yè)使用固定資產(chǎn)的預(yù)計期間，或者詼固定資產(chǎn)所能生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)的數(shù)量。企業(yè)在確定固定資產(chǎn)的使用壽命時，主要應(yīng)當考慮下列因素：

①預(yù)計生產(chǎn)能力或?qū)嵨锂a(chǎn)量；

②該資產(chǎn)的預(yù)計有形損耗，如設(shè)備使用中發(fā)生磨損.房屋建筑物受到自然侵蝕等；

③該資產(chǎn)的預(yù)計無形損耗，如因新技術(shù)的出現(xiàn)而使現(xiàn)有的資產(chǎn)技術(shù)水平相對陳舊、市場需求變化使產(chǎn)品過時等；

④法律或者類似規(guī)定對資產(chǎn)使用的限制。

企業(yè)應(yīng)當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計凈殘值。固定資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計凈殘值一經(jīng)確定，不得隨意變更。

（3）企業(yè)應(yīng)當對所有固定資產(chǎn)計提折舊。但是，已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨計價入賬的土地除外。會計實務(wù)中，處于更新改造中的固定資產(chǎn)不需計提折舊，處于大修理中的固定資產(chǎn)仍需計提折舊。

（4）企業(yè)應(yīng)當根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法?？蛇x用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等：固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。

（5）企業(yè)計提的固定資產(chǎn)折舊，應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)用途。分別計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當期費用。企業(yè)應(yīng)按月提取折舊，當月增加的固定資產(chǎn)，當月不提折舊，從下月起計提折舊；當月減少的固定資產(chǎn)，當月照提折舊，從下月起不提折舊。固定資產(chǎn)提足折舊后，均不再提取折舊；提前報廢的固定資產(chǎn)，不再補提折舊：

（6）企業(yè)至少應(yīng)當于每年年度終了，對固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法進行復(fù)核。使用壽命預(yù)計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的，應(yīng)當調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命。預(yù)計凈殘值預(yù)計數(shù)與原先估計數(shù)有差異的，應(yīng)當調(diào)整預(yù)計凈殘值。與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益預(yù)期實現(xiàn)方式有重大改變的，應(yīng)當改變固定資產(chǎn)折舊方法。固定資產(chǎn)使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法的改變應(yīng)當作為會計估計變更。

4.固定資產(chǎn)后續(xù)支出

固定資產(chǎn)后續(xù)支出，滿足固定資產(chǎn)確認條件的，應(yīng)當計人固定資產(chǎn)賬面價值；不滿足固定資產(chǎn)確認條件的，應(yīng)當在發(fā)生時計人當期損益。

（1）固定資產(chǎn)修理費用，應(yīng)直接計人當期費用。

（2）固定資產(chǎn)改良支出，應(yīng)計人固定資產(chǎn)賬面價值。

（3）如不能區(qū)分固定資產(chǎn)修理或改良，或修理和改良結(jié)合在一起，則應(yīng)根據(jù)以上（1）和（2）的原則將相關(guān)支出費用化或資本化。

（4）固定資產(chǎn)裝修費用，如滿足固定資產(chǎn)確認條件，應(yīng)確認為固定資產(chǎn)，并在兩次裝修期間與固定資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)采用合理的方法單獨計提折舊。下次裝修時，原資本化的裝修費用余額減去相關(guān)折舊后的差額，一次全部計人當期

營業(yè)外支出。

（5）融資租賃方式租人固定資產(chǎn)發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出，比照上述原則處理。對其符合資本化條件的裝修費用，應(yīng)在兩次裝修期間、剩余租賃期和固定資產(chǎn)尚可使用年限三者較短的期間內(nèi)，采用合理的方法單獨計提折舊。

（6）經(jīng)營租賃方式租人固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出應(yīng)予資本化，并在剩余租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者較短的期間內(nèi)，采用合理的方法單獨計提折舊。

5.固定資產(chǎn)的期末計量

企業(yè)應(yīng)定期或者至少于每年年末對固定資產(chǎn)進行全面的清查。固定資產(chǎn)的清查采用實地盤點方式。

對盤盈、盤虧、毀損的固定資產(chǎn)，應(yīng)在期末結(jié)賬前處理完畢。盤盈的固定資產(chǎn)，計人當期營業(yè)外收入；盤虧或毀損的固定資產(chǎn)，在減去過失人或者保險公司等賠款和殘料價值之后，計入當期營業(yè)外支出。如盤盈、盤虧或毀損的固定資產(chǎn)，在期末結(jié)賬前尚未經(jīng)批準處理的，在對外提供財務(wù)會汁報告時應(yīng)按上述原則進行處理，并在附注中做出說明；如果其后批準處理的金額與已處理的金額不一致，應(yīng)按其差額調(diào)整財務(wù)報表相關(guān)項目的年初數(shù)。

6.固定資產(chǎn)的處置

固定資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應(yīng)當予以終止確認：（1）該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)。（2）該固定資產(chǎn)預(yù)期通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟利益。

因出售、捐贈、抵償債務(wù)、報廢、毀損等原因減少的固定資產(chǎn)，應(yīng)通過固定資產(chǎn)清理核算。固定資產(chǎn)清理后發(fā)生的凈損益.應(yīng)區(qū)別不同的情況進行處理。屬于企業(yè)籌建期間的，計入或沖減長期待攤費用；屬于生產(chǎn)經(jīng)營期間的，應(yīng)計人營業(yè)外收人或營業(yè)外支出。

7.無形資產(chǎn)的概念

（1）無形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。

資產(chǎn)滿足下列條件之一的，符合無形資產(chǎn)定義中的可辨認性標準：①能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換。②源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利，無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離。

無形資產(chǎn)可分為可辨認的無形資產(chǎn)和不可辨認的無形資產(chǎn)。可辨認無形資產(chǎn)包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等；不可辨認無形資產(chǎn)是指商譽。

（2）無形資產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：①與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流人企業(yè)；②該資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

企業(yè)在判斷無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟利益是否很可能流入時，應(yīng)當對無形資產(chǎn)在預(yù)計使用壽命內(nèi)可能存在的各種經(jīng)濟因素做出合理估計，并且應(yīng)當有明確證據(jù)支持。

（3）企業(yè)無形項目的支出，除下列情形外，均應(yīng)于發(fā)生時計人當期損益：①符合無形資產(chǎn)確認條件、構(gòu)成無形資產(chǎn)成本的部分；②非同一控制下企業(yè)合并中取得的、不能單獨確認為無形資產(chǎn)、構(gòu)成購買日確認的商譽的部分。

企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出，應(yīng)當區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。研究是指為獲取并理解新的科學(xué)或技術(shù)知識面進行的獨創(chuàng)性的有計劃調(diào)查。開發(fā)是指在進行商業(yè)性生產(chǎn)或使用莆，將研究成果或其他知識應(yīng)用于某項計劃或設(shè)計，以生產(chǎn)出新的或具有實質(zhì)性改進的材料、裝置、產(chǎn)品等。

企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應(yīng)當于發(fā)生時計人當期損益。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出，同時滿足下列條件的，才能確認為無形資產(chǎn)：

①完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性；

②具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖；

③無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場，無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，應(yīng)當證明其有用性；

④有足夠的技術(shù)、財務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)；

⑤歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量。

8.無形資產(chǎn)人賬價值的確定

（1）購入的無形資產(chǎn)，其成本包括購買價款、相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。購買無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無形資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。

（2）投資者投入的無形資產(chǎn)，應(yīng)當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

（3）接受捐贈的無形資產(chǎn)，其實際成本應(yīng)分別以下情況確定：捐贈方提供了有關(guān)憑據(jù)的，按憑據(jù)上標明的金額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費確定。捐贈方?jīng)]有提供有關(guān)憑據(jù)的，按如下順序確定其實際成本：同類或類似無形資產(chǎn)存在活躍市場的，按同類或類似無形資產(chǎn)的市場價格估計的金額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為實際成本；同類或類似無形資產(chǎn)不存在活躍市場的，按詼接受捐贈的無形資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，作為實際成本：

（4）自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，滿足無形資產(chǎn)確認條件后至達到預(yù)定用途前所發(fā)生的支出總額，應(yīng)當計入無形資產(chǎn)成本，但是對于以前期間已經(jīng)費用化的支出不再調(diào)整o

9.企業(yè)應(yīng)當于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使用壽命

無形資產(chǎn)的使用壽命為有限的，應(yīng)當估計該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計量單位數(shù)量；無法預(yù)見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益期限的，應(yīng)當視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。

（1）使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷金額應(yīng)當在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷。無形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額為其成本扣除預(yù)計殘值后的金額。已計提減值準備的無形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計提的無形資產(chǎn)減值準備累計金額。

使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當視為零，但下列情況除外：

①有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時購買該無形資產(chǎn)。

②可以根據(jù)活躍市場得到預(yù)計殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時很可能存在。

（2）企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應(yīng)當自無形資產(chǎn)可供使用時起，至不再作為無形資產(chǎn)確認時止。企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實現(xiàn)方式的，應(yīng)當采用直線法攤銷。無形資產(chǎn)的攤鎬金額一般應(yīng)當計人管理費用（自用）或其他業(yè)務(wù)支出（出租），并同時沖減無形資產(chǎn)的賬面價值。使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。

（3）企業(yè)至少應(yīng)當于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進行復(fù)核。無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同的，應(yīng)當改變攤銷期限和攤銷方法。企業(yè)應(yīng)當在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進行復(fù)核。如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應(yīng)當估計其使用壽命，并在使用壽命內(nèi)進行攤銷。

10.企業(yè)出售無形資產(chǎn)，應(yīng)當將取得的價款與該無形資產(chǎn)賬面價值的差額計人當期損益。無形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的，應(yīng)當將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉(zhuǎn)銷。

11。其他資產(chǎn)

（1）長期待攤費用，是指企業(yè)已經(jīng)支出，但攤銷期限在1年以上（不含1年）的各項費用。長期待攤費用應(yīng)單獨核算，在費用項目的受益期限內(nèi)分期平均攤銷。

如長期待攤的費用項目不能使以后會計期間受益的，應(yīng)將尚未攤銷的該項目的攤余價值全部轉(zhuǎn)入當期損益。除購置和建造固定資產(chǎn)以外，所有籌建期間所發(fā)生的費用，先在長期待攤費用中歸集，待企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營的當月起一次計人開始生產(chǎn)經(jīng)營當月的損益。

（2）其他長期資產(chǎn)，一般包括國家批準儲備的特種物資、銀行凍結(jié)存款以及臨時設(shè)施和涉及訴訟中的財產(chǎn)等。其他長期資產(chǎn)可根據(jù)資產(chǎn)的性質(zhì)及特點進行明細核算。

12.非貨幣性資產(chǎn)交換

（1）非貨幣性資產(chǎn)交換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進行的交換：該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補價）。其中，貨幣性資產(chǎn)，是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產(chǎn)，是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。

（2）非貨幣性資產(chǎn)交換同時滿足下列條件的，應(yīng)當以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益：①該項交換具有商業(yè)實質(zhì)；②換人資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。換人資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價值均能夠可靠計量的，應(yīng)當以換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換人資產(chǎn)的公允價值更加可靠的除外。

滿足下列條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)：①換人資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。②換人資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同。且其差額與換人資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值相比是重大的。在確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)時，企業(yè)應(yīng)當關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)。

沒有同時滿足上述條件的非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當以換出資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換人資產(chǎn)的成本，不確認損益。

（3）企業(yè)在按照公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換人資產(chǎn)成本的情況下，發(fā)生補價的，應(yīng)當分別下列情況處理：①支付補價的，換人資產(chǎn)成本與換出資產(chǎn)賬面價值加支付的補價、應(yīng)支付的相關(guān)稅費之和的差額，應(yīng)當計入當期損益。②收到補價的，換入資產(chǎn)成本加收到的補價之和與換出資產(chǎn)賬面價值加應(yīng)支付的相關(guān)稅費之和的差額，應(yīng)當計人當期損益。

企業(yè)在按照換出資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換人資產(chǎn)成本的情況下，發(fā)生補價的，應(yīng)當分別下列情況處理：①支付補價的，應(yīng)當以換出資產(chǎn)的賬面價值，加上支付的補價和應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換人資產(chǎn)的成本，不確認損益。②收到補價的，應(yīng)當以換出資產(chǎn)的賬面價值，減去收到的補價并加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的成本，不確認損益。

（4）非貨幣性資產(chǎn)交換同時換人多項資產(chǎn)的，在確定各項換人資產(chǎn)的成本時，應(yīng)當分別下列情況處理：①非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，且換人資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量的，應(yīng)當按照換入各項資產(chǎn)的公允價值占換人資產(chǎn)公允價值總額的比例，對換人資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換人資產(chǎn)的成本。②非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)，或者雖具有商業(yè)實質(zhì)但換人資產(chǎn)的公允價值不能可靠計量的，應(yīng)當按照換人各項資產(chǎn)的原賬面價值占換入資產(chǎn)原賬面價值總額的比例，對換人資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換人資產(chǎn)的成本。

（5）企業(yè)應(yīng)當在附注中披露與非貨幣性資產(chǎn)交換有關(guān)的下列信息：

①換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)的類別。

②換入資產(chǎn)成本的確定方式。

③換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)的公允價值以及換出資產(chǎn)的賬面價值。

④非貨幣性資產(chǎn)交換確認的損益。

六、資產(chǎn)減值

（一）考試目的

通過對資產(chǎn)減值的考核，測試考生對資產(chǎn)減值基本原理與方法的掌握和運用情況，考核考生運用資產(chǎn)減值的認定、資產(chǎn)可收回金額的計量、資產(chǎn)減值損失的確定等解決實際問題的能力。

（二）基本要求

1.掌握以下內(nèi)容：

（1）資產(chǎn)減值的認定。

（2）單項資產(chǎn)減值可收回金額的計量。

（3）單項資產(chǎn)減值損失的確定。

（4）資產(chǎn)組的認定及其減值的會計處理。

（5）商譽減值的處理。

2.熟悉以下內(nèi)容：

（1）資產(chǎn)公允價值減去處置費用后的凈額的確定c

（2）預(yù)計未來現(xiàn)金流量的確定。

（3）總部資產(chǎn)減值的會計處理。

（4）資產(chǎn)減值的披露內(nèi)容。

3.了解以下內(nèi)容：

（1）資產(chǎn)減值的概念。

（2）可收回金額的概念。

（三）要點說明

1.資產(chǎn)減值概述

資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值。

2.資產(chǎn)減值的認定

（1）企業(yè)應(yīng)當在資產(chǎn)負債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。因企業(yè)合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當進行減值測試。

（2）存在下列跡象的，表明資產(chǎn)可能發(fā)生了減值：

①資產(chǎn)的市價當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預(yù)計的下跌。②企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響。

③市場利率或者其他市場投資報酬幸在當期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計算資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。

④有證據(jù)表明