財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任提示

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任提示職業(yè)懷疑1.保持職業(yè)懷疑要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)獲取的信息和審計(jì)證據(jù)是否表明可能存在由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)始終保持警惕，包括考慮擬用作審計(jì)證據(jù)的信息的可靠性，并考慮與信息的生成和維護(hù)相關(guān)的控制（如相關(guān)）。由于舞弊的特征，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在考慮由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，保持職業(yè)懷疑尤為重要。2.盡管不能期望注冊(cè)會(huì)計(jì)師不受以前對(duì)管理層、治理層正直和誠(chéng)信情況形成的判斷的影響，但由于具體情況可能已經(jīng)發(fā)生變化，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在考慮由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，保持職業(yè)懷疑尤為重要。3.按照審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行的審計(jì)工作通常不涉及鑒定文件的真?zhèn)?，注?cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有接受文件真?zhèn)舞b定方面的培訓(xùn)，不應(yīng)被期望成為鑒定文件真?zhèn)蔚膶＜?。然而，如果識(shí)別出的情況使其認(rèn)為文件可能是偽造的，或文件中的某些條款已發(fā)生變動(dòng)但未告知注冊(cè)會(huì)計(jì)師，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要作出進(jìn)一步調(diào)查。可實(shí)施的進(jìn)一步調(diào)查程序包括：（1）直接向第三方函證；（2）利用專家的工作以評(píng)價(jià)文件的真?zhèn)巍１粚徲?jì)單位內(nèi)部管理層以外的下列其他人員：（1）不直接參與財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程的業(yè)務(wù)人員；（2）擁有不同級(jí)別權(quán)限的人員；（3）參與生成、處理或記錄復(fù)雜或異常交易的人員及對(duì)其進(jìn)行監(jiān)督的人員；（4）內(nèi)部法律顧問(wèn)；（5）負(fù)責(zé)道德事務(wù)的主管人員或承擔(dān)類似職責(zé)的人員；（6）負(fù)責(zé)處理舞弊指控的人員。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)在實(shí)施分析程序時(shí)識(shí)別出的異常或偏離預(yù)期的關(guān)系（包括與收入賬戶有關(guān)的關(guān)系），是否表明存在由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)?？紤]其他信息除運(yùn)用分析程序獲取的信息外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取的有關(guān)被審計(jì)單位及其環(huán)境的其他信息可能有助于識(shí)別由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。項(xiàng)目組成員間的討論也可能提供有助于識(shí)別此類風(fēng)險(xiǎn)的信息。此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在客戶接受和保持過(guò)程中獲取的信息，以及為被審計(jì)單位提供其他服務(wù)所獲取的經(jīng)驗(yàn)（如中期財(cái)務(wù)信息審閱等業(yè)務(wù)），都可能與識(shí)別由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)。評(píng)價(jià)舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素舞弊通常都很隱蔽，因而發(fā)現(xiàn)舞弊非常困難。然而，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能識(shí)別出表明實(shí)施舞弊的動(dòng)機(jī)或壓力，或者為實(shí)施舞弊提供機(jī)會(huì)的事項(xiàng)或情況（舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素），例如：（1）為滿足第三方的預(yù)期以獲得額外的權(quán)益性融資，可能產(chǎn)生實(shí)施舞弊的壓力；（2）如果達(dá)到不切實(shí)際的利潤(rùn)目標(biāo)可以獲得大額獎(jiǎng)金，可能產(chǎn)生實(shí)施舞弊的動(dòng)機(jī)；（3）無(wú)效的控制環(huán)境可能產(chǎn)生實(shí)施舞弊的機(jī)會(huì)。與管理層和治理層的溝通如果識(shí)別出舞弊或獲取的信息表明可能存在舞弊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)及時(shí)將此類事項(xiàng)向適當(dāng)層級(jí)的管理層通報(bào)，以便管理層告知對(duì)防止和發(fā)現(xiàn)舞弊事項(xiàng)負(fù)有主要責(zé)任的人員。如果確定或懷疑舞弊涉及下列人員，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)及時(shí)將此類事項(xiàng)向質(zhì)量層通報(bào)，除非治理層全部成員參與管理被審計(jì)單位：管理層；在內(nèi)部控制中承擔(dān)重要職責(zé)的員工；其他人員（在舞弊行為導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的情況下）。如果懷疑舞弊涉及管理層，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將此懷疑向治理層通報(bào)，并與其討論為完成審計(jì)工作所必需的審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍。如果根據(jù)判斷認(rèn)為還存在與治理層職責(zé)相關(guān)的、涉及舞弊的其他事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就此與治理層溝通。舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素的示例一、與編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)告導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)相關(guān)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素（一）動(dòng)機(jī)或壓力1．財(cái)務(wù)穩(wěn)定性或盈利能力受到經(jīng)濟(jì)環(huán)境、行業(yè)狀況或被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)情況的威脅，體現(xiàn)在以下方面：（1）競(jìng)爭(zhēng)激烈或市場(chǎng)飽和，且伴隨著利潤(rùn)率的下降；（2）難以應(yīng)對(duì)技術(shù)變革、產(chǎn)品過(guò)時(shí)、利率調(diào)整等因素的急劇變化；（3）客戶需求大幅下降，所在行業(yè)或總體經(jīng)濟(jì)環(huán)境中經(jīng)營(yíng)失敗的情況增多；（4）經(jīng)營(yíng)虧損使被審計(jì)單位可能破產(chǎn)、喪失抵押品贖回權(quán)或遭惡意收購(gòu)；（5）在財(cái)務(wù)報(bào)表顯示盈利或利潤(rùn)增長(zhǎng)的情況下，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量經(jīng)常出現(xiàn)負(fù)數(shù)，或經(jīng)營(yíng)活動(dòng)不能產(chǎn)生現(xiàn)金流入；（6）高速增長(zhǎng)或具有異常的盈利能力，特別是在與同行業(yè)其他企業(yè)相比時(shí)；（7）新發(fā)布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、法律法規(guī)或監(jiān)管要求。2．管理層為滿足第三方要求或預(yù)期而承受過(guò)度的壓力，這些壓力來(lái)源于以下方面：（1）投資分析師、機(jī)構(gòu)投資者、重要債權(quán)人或其他外部人士對(duì)盈利能力或增長(zhǎng)趨勢(shì)存在預(yù)期（特別是過(guò)分激進(jìn)的或不切實(shí)際的預(yù)期），包括管理層在過(guò)于樂(lè)觀的新聞報(bào)道和年報(bào)信息中作出的預(yù)期；（2）需要進(jìn)行額外的舉債或權(quán)益融資以保持競(jìng)爭(zhēng)力，包括為重大研發(fā)項(xiàng)目或資本性支出融資；（3）滿足交易所的上市要求、償債要求或其他債務(wù)合同要求的能力較弱；（4）報(bào)告較差財(cái)務(wù)成果將對(duì)正在進(jìn)行的重大交易（如企業(yè)合并或簽訂合同）產(chǎn)生可察覺的或?qū)嶋H的不利影響。3．獲取的信息表明，由于下列原因，管理層或治理層的個(gè)人財(cái)務(wù)狀況受到被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的影響：（1）在被審計(jì)單位中擁有重大經(jīng)濟(jì)利益；（2）其報(bào)酬中有相當(dāng)一部分（如獎(jiǎng)金、股票期權(quán)、基于盈利能力的支付計(jì)劃）取決于被審計(jì)單位能否實(shí)現(xiàn)激進(jìn)的目標(biāo)（如在股價(jià)、經(jīng)營(yíng)成果、財(cái)務(wù)狀況或現(xiàn)金流量方面）；（3）個(gè)人為被審計(jì)單位的債務(wù)提供了擔(dān)保。管理層或經(jīng)營(yíng)者為實(shí)現(xiàn)治理層制定的財(cái)務(wù)目標(biāo)（包括銷售收入或盈利能力等激勵(lì)目標(biāo)）而承受過(guò)度的壓力。（二）機(jī)會(huì)1．被審計(jì)單位所在行業(yè)或其業(yè)務(wù)的性質(zhì)為編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)告提供了機(jī)會(huì)，這種機(jī)會(huì)可能來(lái)源于以下幾個(gè)方面：（1）從事超出正常經(jīng)營(yíng)過(guò)程的重大關(guān)聯(lián)方交易，或者與未經(jīng)審計(jì)或由其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行重大交易；（2）被審計(jì)單位具有強(qiáng)大的財(cái)務(wù)實(shí)力或能力，使其在特定行業(yè)中處于主導(dǎo)地位，能夠?qū)εc供應(yīng)商或客戶簽訂的條款或條件作出強(qiáng)制規(guī)定，從而可能導(dǎo)致不適當(dāng)或不公允的交易；（3）資產(chǎn)、負(fù)債、收入或費(fèi)用建立在重大估計(jì)的基礎(chǔ)上，這些估計(jì)涉及主觀判斷或不確定性，難以印證；（4）從事重大、異常或高度復(fù)雜的交易（特別是臨近期末發(fā)生的復(fù)雜交易，對(duì)該交易是否按照“實(shí)質(zhì)重于形式”原則處理存在疑問(wèn)）；（5）在經(jīng)濟(jì)環(huán)境及文化背景不同的國(guó)家或地區(qū)從事重大經(jīng)營(yíng)或重大跨境經(jīng)營(yíng)；（6）利用商業(yè)中介，而此項(xiàng)安排似乎不具有明確的商業(yè)理由（7）在屬于“避稅天堂”的國(guó)家或地區(qū)開立重要銀行賬戶或者設(shè)立子公司或分公司進(jìn)行經(jīng)營(yíng)，而此類安排似乎不具有明確的商業(yè)理由。2．對(duì)管理層的監(jiān)督由于以下原因失效：（1）管理層由一人或少數(shù)人控制（在非業(yè)主管理的實(shí)體中），且缺乏補(bǔ)償性控制；（2）治理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程和內(nèi)部控制實(shí)施的監(jiān)督無(wú)效。3．組織結(jié)構(gòu)復(fù)雜或不穩(wěn)定，體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：（1）難以確定對(duì)被審計(jì)單位持有控制性權(quán)益的組織或個(gè)人；（2）組織結(jié)構(gòu)過(guò)于復(fù)雜，存在異常的法律實(shí)體或管理層級(jí)；（3）高級(jí)管理人員、法律顧問(wèn)或治理層頻繁更換。4．內(nèi)部控制要素由于以下原因存在缺陷：（1）對(duì)控制的監(jiān)督不充分，包括自動(dòng)化控制以及針對(duì)中期財(cái)務(wù)報(bào)告（如要求對(duì)外報(bào)告）的控制；（2）由于會(huì)計(jì)人員、內(nèi)部審計(jì)人員或信息技術(shù)人員不能勝任而頻繁更換；（3）會(huì)計(jì)系統(tǒng)和信息系統(tǒng)無(wú)效，包括內(nèi)部控制存在值得關(guān)注的缺陷的情況。（三）態(tài)度或借口1．管理層未能有效地傳遞、執(zhí)行、支持或貫徹被審計(jì)單位的價(jià)值觀或道德標(biāo)準(zhǔn)，或傳遞了不適當(dāng)?shù)膬r(jià)值觀或道德標(biāo)準(zhǔn)；2．非財(cái)務(wù)管理人員過(guò)度參與或過(guò)于關(guān)注會(huì)計(jì)政策的選擇或重大會(huì)計(jì)估計(jì)的確定；3．被審計(jì)單位、高級(jí)管理人員或治理層存在違反證券法或其他法律法規(guī)的歷史記錄，或由于舞弊或違反法律法規(guī)而被指控；4．管理層過(guò)于關(guān)注保持或提高被審計(jì)單位的股票價(jià)格或利潤(rùn)趨勢(shì)；5．管理層向分析師、債權(quán)人或其他第三方承諾實(shí)現(xiàn)激進(jìn)的或不切實(shí)際的預(yù)期；6．管理層未能及時(shí)糾正發(fā)現(xiàn)的值得關(guān)注的內(nèi)部控制缺陷；7．為了避稅的目的，管理層表現(xiàn)出有意通過(guò)使用不適當(dāng)?shù)姆椒ㄊ箞?bào)告利潤(rùn)最小化；8．高級(jí)管理人員缺乏士氣；9．業(yè)主兼經(jīng)理未對(duì)個(gè)人事務(wù)與公司業(yè)務(wù)進(jìn)行區(qū)分；10．股東人數(shù)有限的被審計(jì)單位股東之間存在爭(zhēng)議；11．管理層總是試圖基于重要性原則解釋處于臨界水平的或不適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理；12．管理層與現(xiàn)任或前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的關(guān)系緊張，表現(xiàn)為以下幾個(gè)方面：（1）在會(huì)計(jì)、審計(jì)或報(bào)告事項(xiàng)上經(jīng)常與現(xiàn)任或前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師產(chǎn)生爭(zhēng)議；（2）對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出不合理的要求，如對(duì)完成審計(jì)工作或出具審計(jì)報(bào)告提出不合理的時(shí)間限制；（3）對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師接觸某些人員、信息或與治理層進(jìn)行有效溝通施加不適當(dāng)?shù)南拗?；?）管理層對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師表現(xiàn)出盛氣凌人的態(tài)度，特別是試圖影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作范圍，或者影響對(duì)執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的人員或被咨詢?nèi)藛T的選擇和保持。二、與侵占資產(chǎn)導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)相關(guān)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素（一）動(dòng)機(jī)或壓力1．如果接觸現(xiàn)金或其他易被侵占（通過(guò)盜竊）資產(chǎn)的管理層或員工負(fù)有個(gè)人債務(wù)，可能會(huì)產(chǎn)生侵占這些資產(chǎn)的壓力。2．接觸現(xiàn)金或其他易被盜竊資產(chǎn)的員工與被審計(jì)單位之間存在的緊張關(guān)系可能促使這些員工侵占資產(chǎn)。例如，以下幾種情形可能產(chǎn)生緊張關(guān)系：（1）已知或預(yù)期會(huì)發(fā)生裁員；（2）近期或預(yù)期員工報(bào)酬或福利計(jì)劃會(huì)發(fā)生變動(dòng)；（3）晉升、報(bào)酬或其他獎(jiǎng)勵(lì)與預(yù)期不符。（二）機(jī)會(huì)1．資產(chǎn)的某些特性或特定情形可能增加其被侵占的可能性。例如，當(dāng)存在下列資產(chǎn)時(shí)，其被侵占的機(jī)會(huì)將增加：（1）持有或處理大額現(xiàn)金；（2）體積小、價(jià)值高或需求較大的存貨；（3）易于轉(zhuǎn)手的資產(chǎn)，如無(wú)記名債券、鉆石或計(jì)算機(jī)芯片；（4）體積小、易于銷售或不易識(shí)別所有權(quán)歸屬的固定資產(chǎn)。2．與資產(chǎn)相關(guān)的不恰當(dāng)?shù)膬?nèi)部控制可能增加資產(chǎn)被侵占的可能性。例如，以下情形可能導(dǎo)致資產(chǎn)被侵占：（1）職責(zé)分離或獨(dú)立審核不充分；（2）對(duì)高級(jí)管理人員的支出（如差旅費(fèi)及其他報(bào)銷費(fèi)用）的監(jiān)督不足；（3）管理層對(duì)負(fù)責(zé)保管資產(chǎn)的員工的監(jiān)管不足（如對(duì)保管處于偏遠(yuǎn)地區(qū)的資產(chǎn)的員工監(jiān)管不足）；（4）對(duì)接觸資產(chǎn)的員工選聘不嚴(yán)格；（5）對(duì)資產(chǎn)的記錄不充分；（6）對(duì)交易（如采購(gòu)）的授權(quán)及批準(zhǔn)制度不健全；（7）對(duì)現(xiàn)金、投資、存貨或固定資產(chǎn)等的實(shí)物保管措施不充分；（8）未對(duì)資產(chǎn)作出完整、及時(shí)的核對(duì)調(diào)節(jié)；（9）未對(duì)交易作出及時(shí)、適當(dāng)?shù)挠涗洠ㄈ玟N貨退回未作沖銷處理）；（10）對(duì)處于關(guān)鍵控制崗位的員工未實(shí)行強(qiáng)制休假制度；（11）管理層對(duì)信息技術(shù)缺乏了解，從而使信息技術(shù)人員有機(jī)會(huì)侵占資產(chǎn)；（12）對(duì)自動(dòng)生成的記錄的訪問(wèn)控制（包括對(duì)計(jì)算機(jī)系統(tǒng)日志的控制和復(fù)核）不充分。（三）態(tài)度或借口1．忽視監(jiān)控或降低與侵占資產(chǎn)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)的必要性；2．忽視與侵占資產(chǎn)相關(guān)的內(nèi)部控制，如凌駕于現(xiàn)有的控制之上或未對(duì)已知的內(nèi)部控制缺陷采取適當(dāng)?shù)难a(bǔ)救措施；3．被審計(jì)單位人員的行為表明其對(duì)被審計(jì)單位感到不滿，或?qū)Ρ粚徲?jì)單位對(duì)待員工的態(tài)度感到不滿；4．被審計(jì)單位人員在行為或生活方式方面發(fā)生的變化可能表明資產(chǎn)已被侵占；5．容忍小額盜竊資產(chǎn)的行為。應(yīng)對(duì)評(píng)估的由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) 可能實(shí)施的審計(jì)程序的示例 一、對(duì)認(rèn)定層次的考慮1．出其不意地或在沒(méi)有預(yù)先通知的情況下進(jìn)行實(shí)地查看或執(zhí)行特定測(cè)試。例如，在沒(méi)有預(yù)先通知的情況下觀察某些存放地點(diǎn)的存貨，或出其不意地在特定日期對(duì)現(xiàn)金進(jìn)行盤點(diǎn)；2．要求在報(bào)告期末或盡可能接近期末的時(shí)點(diǎn)實(shí)施存貨盤點(diǎn)，以降低被審計(jì)單位在盤點(diǎn)完成日與報(bào)告期末之間操縱存貨余額的風(fēng)險(xiǎn)；3．改變審計(jì)方案。例如，在發(fā)出書面詢證函的同時(shí)口頭聯(lián)系主要的客戶及供應(yīng)商，或者向某一組織中的特定人員發(fā)出詢證函，或者尋求更多或不同的信息；4．詳細(xì)復(fù)核被審計(jì)單位季末或年末的調(diào)整分錄，并對(duì)在性質(zhì)或金額方面表現(xiàn)異常的分錄進(jìn)行調(diào)查；5．對(duì)于重大且異常的交易，尤其是期末或臨近期末發(fā)生的交易，調(diào)查其涉及關(guān)聯(lián)方的可能性，以及支持交易的財(cái)務(wù)資源的來(lái)源；6．使用分解的數(shù)據(jù)實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序。例如，按地區(qū)、產(chǎn)品線或月份將銷售收入和銷售成本與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的預(yù)期進(jìn)行比較；7．詢問(wèn)涉及識(shí)別出的由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域的人員，了解其對(duì)該風(fēng)險(xiǎn)的看法，以及所實(shí)施的控制能否應(yīng)對(duì)和如何應(yīng)對(duì)該風(fēng)險(xiǎn)；8．當(dāng)其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師正在對(duì)被審計(jì)單位的一個(gè)或多個(gè)子公司、分支機(jī)構(gòu)或分公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，與其討論所需執(zhí)行工作的金額方面表現(xiàn)異常的分錄進(jìn)行調(diào)查；9．如果某位專家的工作對(duì)于某一財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目（其由于舞弊導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)被評(píng)估為高水平）格外重要，針對(duì)該專家的部分或全部假設(shè)、方法或發(fā)現(xiàn)實(shí)施額外程序以確定該專家的發(fā)現(xiàn)是否不合理，或聘請(qǐng)其他專家實(shí)現(xiàn)該目的；10．實(shí)施審計(jì)程序以分析所選擇的以前已審計(jì)的資產(chǎn)負(fù)債表賬戶的期初余額，從事后的角度評(píng)價(jià)涉及會(huì)計(jì)估計(jì)和判斷的特定事項(xiàng)（如銷售退回的準(zhǔn)備）是如何得以解決的；11．對(duì)被審計(jì)單位編制的賬目或其他調(diào)節(jié)表實(shí)施相應(yīng)的審計(jì)程序，包括考慮期中執(zhí)行的調(diào)節(jié)；12．利用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)，例如數(shù)據(jù)采集以測(cè)試總體中的異常項(xiàng)目；13．測(cè)試計(jì)算機(jī)生成的記錄和交易的完整性；14．從被審計(jì)單位以外的來(lái)源獲取額外的審計(jì)證據(jù)。二、具體應(yīng)對(duì)措施——由于編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)告導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)（一）收入確認(rèn)1．針對(duì)收入項(xiàng)目，使用分解的數(shù)據(jù)實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序，例如，按照月份、產(chǎn)品線或業(yè)務(wù)分部將本期收入與具有可比性的以前期間收入進(jìn)行比較。利用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)可能有助于發(fā)現(xiàn)異常的或未預(yù)期到的收入關(guān)系或交易；2．向被審計(jì)單位的客戶函證相關(guān)的特定合同條款以及是否存在背后協(xié)議，因?yàn)橄嚓P(guān)的會(huì)計(jì)處理是否適當(dāng)，往往會(huì)受到這些合同條款或協(xié)議的影響，并且這些合同條款或協(xié)議所涉及的銷售折扣或其相關(guān)期間往往記錄得不清楚。例如，商品接受標(biāo)準(zhǔn)、交貨與付款條件、不承擔(dān)期后或持續(xù)性的賣方義務(wù)、退貨權(quán)、保證轉(zhuǎn)售金額以及撤消或退款等條款在此種情形下通常是相關(guān)的；3．向被審計(jì)單位的銷售和營(yíng)銷人員或內(nèi)部法律顧問(wèn)詢問(wèn)臨近期末的銷售或發(fā)貨情況，以及他們所了解的與這些交易相關(guān)的異常條款或條件；4．期末在被審計(jì)單位的一處或多處發(fā)貨現(xiàn)場(chǎng)實(shí)地觀察發(fā)貨情況或準(zhǔn)備發(fā)出的貨物情況（或待處理的退貨），并實(shí)施其他適當(dāng)?shù)匿N售及存貨截止測(cè)試；5．對(duì)于通過(guò)電子方式自動(dòng)生成、處理、記錄的銷售交易，實(shí)施控制測(cè)試以確定這些控制是否能夠?yàn)樗涗浀氖杖虢灰滓颜鎸?shí)發(fā)生并得到適當(dāng)?shù)赜涗浱峁┍ＷC。（二）存貨數(shù)量1．檢查被審計(jì)單位的存貨記錄，以識(shí)別在被審計(jì)單位盤點(diǎn)過(guò)程中或結(jié)束后需要特別關(guān)注的存貨存放地點(diǎn)或存貨項(xiàng)目；2．在不預(yù)先通知的情況下對(duì)特定存放地點(diǎn)的存貨實(shí)施監(jiān)盤，或在同一天對(duì)所有存放地點(diǎn)實(shí)施存貨監(jiān)盤；3．要求被審計(jì)單位在報(bào)告期末或臨近期末的時(shí)點(diǎn)實(shí)施存貨盤點(diǎn)，以降低被審計(jì)單位在盤點(diǎn)日與報(bào)告期末之間操縱存貨數(shù)量的風(fēng)險(xiǎn)；4．在觀察存貨盤點(diǎn)的過(guò)程中實(shí)施額外的程序，例如，更嚴(yán)格地檢查包裝箱中的貨物、貨物堆放方式（如堆為中空）或標(biāo)記方式、液態(tài)物質(zhì)（如香水、特殊的化學(xué)物質(zhì)）的質(zhì)量特征（如純度、品級(jí)或濃度）。利用專家的工作可能在此方面有所幫助；5．按照存貨的等級(jí)或類別、存放地點(diǎn)或其他分類標(biāo)準(zhǔn)，將本期存貨數(shù)量與前期進(jìn)行比較，或?qū)⒈P點(diǎn)數(shù)量與永續(xù)盤存記錄進(jìn)行比較；6．利用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)進(jìn)一步測(cè)試存貨實(shí)物盤點(diǎn)目錄的編制。例如，按標(biāo)簽號(hào)進(jìn)行檢索以測(cè)試存貨的標(biāo)簽控制，或按照項(xiàng)目的順序編號(hào)進(jìn)行整理以檢查是否存在漏記或重復(fù)編號(hào)。（三）管理層估計(jì)1．聘用專家作出獨(dú)立估計(jì)，并與管理層的估計(jì)進(jìn)行比較；2．將詢問(wèn)范圍延伸至管理層和會(huì)計(jì)部門以外的人員，以印證管理層完成與作出會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的計(jì)劃的能力和意圖。三、具體應(yīng)對(duì)措施——由于侵占資產(chǎn)導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)1．在期末或臨近期末對(duì)現(xiàn)金或有價(jià)證券進(jìn)行監(jiān)盤；2．直接向被審計(jì)單位的客戶詢證所審計(jì)期間的交易活動(dòng)（包括賒銷記錄、銷售退回情況、付款日期等）；3．分析已注銷賬戶的恢復(fù)使用情況；4．按照存貨存放地點(diǎn)或產(chǎn)品類型分析存貨短缺情況；5．將關(guān)鍵存貨指標(biāo)與行業(yè)正常水平進(jìn)行比較；6．對(duì)于發(fā)生減計(jì)的永續(xù)盤存記錄，復(fù)核其支持性文件；7．利用計(jì)算機(jī)技術(shù)將供貨商名單與被審計(jì)單位員工名單進(jìn)行對(duì)比，以識(shí)別地址或電話號(hào)碼相同的數(shù)據(jù)；8．利用計(jì)算機(jī)技術(shù)檢查工資單記錄中是否存在重復(fù)的地址、員工身份證明、納稅識(shí)別編號(hào)或銀行賬號(hào)；9．檢查人事檔案中是否存在只有很少記錄或缺乏記錄的檔案，如缺少績(jī)效考評(píng)的檔案；10．分析銷售折扣和銷售退回等，以識(shí)別異常的模式或趨勢(shì)；11．向第三方函證合同的具體條款；12．獲取合同是否按照規(guī)定的條款得以執(zhí)行的審計(jì)證據(jù)；13．復(fù)核大額和異常的費(fèi)用開支是否適當(dāng)；14．復(fù)核被審計(jì)單位向高級(jí)管理人員和關(guān)聯(lián)方提供的貸款的授權(quán)及其賬面價(jià)值；15．復(fù)核高級(jí)管理人員提交的費(fèi)用報(bào)告的金額及適當(dāng)性。表明可能存在舞弊情形的示例一、會(huì)計(jì)記錄中的差異1．對(duì)交易的記錄不完整或不及時(shí)，或?qū)灰椎慕痤~、會(huì)計(jì)期間、分類或被審計(jì)單位會(huì)計(jì)政策的記錄不恰當(dāng)；2．賬戶余額或交易缺乏證據(jù)支持或未經(jīng)授權(quán)；3．在最后時(shí)間編制的對(duì)財(cái)務(wù)成果產(chǎn)生重大影響的調(diào)整分錄；4．有證據(jù)表明員工對(duì)系統(tǒng)或記錄的訪問(wèn)權(quán)限不符合其職權(quán)范圍；5．向注冊(cè)會(huì)計(jì)師傳遞的有關(guān)舞弊指控的消息或投訴。二、審計(jì)證據(jù)不一致或缺失1．文件丟失；2．文件存在改動(dòng)跡象；3．預(yù)期存在文件原件的情況下，僅能獲取復(fù)印件或電子版本；4．調(diào)節(jié)表中包含無(wú)法解釋的重大項(xiàng)目；5．資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目、財(cái)務(wù)趨勢(shì)或重要財(cái)務(wù)比率或關(guān)系發(fā)生異常變動(dòng)，例如，應(yīng)收賬款的增長(zhǎng)比收入增長(zhǎng)快；6．管理層或員工對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的詢問(wèn)或?qū)嵤┓治龀绦虻慕Y(jié)果作出的答復(fù)或解釋不一致、含糊不清或不合理；7．被審計(jì)單位的記錄與詢證函回函之間存在異常