我國會計(jì)師事務(wù)所特殊普通合伙制改革

我國會計(jì)師事務(wù)所特殊普通合伙制改革

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一、引言

特殊普通合伙制,是普通合伙制的特殊形式,其特殊性在于:一個(gè)合伙人或者數(shù)個(gè)合伙人在執(zhí)業(yè)活動中因故意或者重大過失造成合伙債務(wù)的,應(yīng)當(dāng)承擔(dān)無限責(zé)任或者無限連帶責(zé)任,其他合伙人以其在合伙中的財(cái)產(chǎn)份額為限承擔(dān)責(zé)任。合伙人在執(zhí)業(yè)活動中非因故意或者重大過失造成的合伙債務(wù)以及合伙的其他債務(wù),由全體合伙人承擔(dān)無限連帶責(zé)任。我國會計(jì)師事務(wù)所正在積極進(jìn)行組織形式的改制,特殊普通合伙組織形式也正被大家所接受。根據(jù)財(cái)政會計(jì)行業(yè)管理信息系統(tǒng)的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù),截至20XX年3月,我國共有會計(jì)師事務(wù)所7653家(不含分所),其中特殊普通合伙制會計(jì)師事務(wù)所45家,僅占%。但是,在改革過程中難免存在一些問題,需要我們?nèi)ヌ接憽?/p>

二、特殊普通合伙制下潛在的問題

我國特殊普通合伙制的改革不僅是注冊會計(jì)師行業(yè)在會計(jì)師事務(wù)所組織形式上的國際趨同,更是促使會計(jì)師事務(wù)所為自己的執(zhí)業(yè)行為承擔(dān)更多的社會責(zé)任。但是改革過程中總伴隨著問題和風(fēng)險(xiǎn)。

(一)加大合伙人的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)

從有限責(zé)任公司制轉(zhuǎn)變?yōu)樘厥馄胀ê匣镏谱钪庇^的變化是合伙人的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)大大增加。有限責(zé)任公司制下,會計(jì)師事務(wù)所合伙人以合伙的財(cái)產(chǎn)份額為限承擔(dān)有限責(zé)任。而特殊普通合伙制雖然賦予無過錯合伙人承擔(dān)有限責(zé)任的權(quán)利,但是以一個(gè)合伙人或者數(shù)個(gè)合伙人在執(zhí)業(yè)活動中存在故意或者重大過失的行為為前提的。而當(dāng)合伙人在執(zhí)業(yè)活動中基本保持了應(yīng)有的執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎,基本遵守了審計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)定的程序,卻由于審計(jì)抽樣、審計(jì)成本等方面的局限產(chǎn)生報(bào)告不實(shí)的情況導(dǎo)致合伙債務(wù)的,全體合伙人必須共同承擔(dān)無限責(zé)任或無限連帶責(zé)任。

然而在實(shí)務(wù)中,由于自身職業(yè)操守和法律意識的約束,注冊會計(jì)師鮮有與被審計(jì)單位串通或違背審計(jì)準(zhǔn)則最低要求的情況。就是說,特殊普通合伙制下,合伙人很有可能需要承擔(dān)無限責(zé)任或無限連帶責(zé)任,與普通合伙制無異。特殊普通合伙制的特殊性很難得到體現(xiàn)。

(二)替代性賠償資源不充裕

特殊普通合伙制使得合伙人將承擔(dān)更大的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn),事務(wù)所應(yīng)該建立替代性的賠償資源,既保護(hù)債權(quán)人的利益,也為合伙人的風(fēng)險(xiǎn)設(shè)置一道屏障。主要的方法包括辦理職業(yè)保險(xiǎn),設(shè)立獨(dú)立信托財(cái)產(chǎn)或基金,以及適當(dāng)減少合伙利潤的分派。

我國法律明確規(guī)定需要辦理保險(xiǎn),同時(shí)設(shè)立執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金?！蹲詴?jì)師法》規(guī)定,我國的會計(jì)師事務(wù)所要按照國務(wù)院財(cái)政部門的規(guī)定建立執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金,辦理職業(yè)保險(xiǎn)?！逗匣锓ā返?9條規(guī)定,特殊的普通合伙應(yīng)當(dāng)建立執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金、辦理職業(yè)保險(xiǎn)。執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金用于償付合伙人執(zhí)業(yè)活動造成的債務(wù)。執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金應(yīng)當(dāng)單獨(dú)立戶管理。但是實(shí)際執(zhí)行情況并不理想。

參與投保注冊會計(jì)師職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)的會計(jì)師事務(wù)所數(shù)量不多,金額也不高,而且我國現(xiàn)有的職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)尚不成熟,保險(xiǎn)品種單一,存在免賠額、最高賠償限額等一系--列限制性內(nèi)容,保險(xiǎn)標(biāo)的限于過失執(zhí)業(yè)行為而意外產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)賠償責(zé)任,承保范圍只限于審計(jì)業(yè)務(wù),保險(xiǎn)追溯期不一,保險(xiǎn)費(fèi)的計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)也沒有統(tǒng)一。多數(shù)事務(wù)所按業(yè)務(wù)收入的5-10%提取執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金,但金額遠(yuǎn)不能應(yīng)對可能面臨的風(fēng)險(xiǎn)。

(三)合伙人監(jiān)管責(zé)任的缺失導(dǎo)致聯(lián)合執(zhí)業(yè)體瓦解

普通合伙制風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、同舟共濟(jì)的特點(diǎn)有助于合伙人強(qiáng)化責(zé)任感和危機(jī)意識,而特殊普通合伙制賦予無過錯合伙人對其他合伙人的違規(guī)行為不需承擔(dān)無限連帶責(zé)任的權(quán)利,削弱了合伙人之間相互監(jiān)督的內(nèi)在制衡機(jī)制。不同于國外對合伙個(gè)人責(zé)任的特別關(guān)注,我國《合伙法》并未提及任何關(guān)于負(fù)有監(jiān)管責(zé)任的合伙人作用、職責(zé)的內(nèi)容。合伙人監(jiān)管責(zé)任的缺失使得聯(lián)合執(zhí)業(yè)體之間的共存狀態(tài)岌岌可危。

聯(lián)合執(zhí)業(yè)體是指會計(jì)師事務(wù)所與稅務(wù)師事務(wù)所、資產(chǎn)評估公司、管理咨詢公司等形成的一個(gè)聯(lián)合體,便于共享內(nèi)部人才資源和外部客戶資源?，F(xiàn)階段,會計(jì)師事務(wù)所被要求改制成特殊普通合伙制,稅務(wù)師事務(wù)所、資產(chǎn)評估公司等機(jī)構(gòu)并未被要求改制,同時(shí)又未明確合伙人個(gè)人責(zé)任時(shí),會計(jì)師事務(wù)所與其他機(jī)構(gòu)之間的平行共存狀態(tài)可能被破壞,聯(lián)合執(zhí)業(yè)體可能瓦解。因此,如何在轉(zhuǎn)制的大背景下打造一個(gè)資源配置平臺,使得會計(jì)師事務(wù)所、稅務(wù)師事務(wù)所、資產(chǎn)評估公司、管理咨詢公司等在執(zhí)業(yè)體系內(nèi)平等對話、共同發(fā)展是一個(gè)急需解決的問題。而會計(jì)師事務(wù)所合伙人如何平衡在會計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)的同時(shí)又擔(dān)任稅務(wù)師事務(wù)所、資產(chǎn)評估公司、管理咨詢公司的管理職務(wù),也是注冊會計(jì)師需要關(guān)注的重點(diǎn)。