會(huì)計(jì)職稱中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)輔導(dǎo)資料36

【關(guān)鍵字】會(huì)計(jì)

會(huì)計(jì)職稱2011年中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)新版輔導(dǎo)資料(36)

第二節(jié)或有事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量

一、或有事項(xiàng)的確認(rèn)

或有事項(xiàng)的確認(rèn)是指與或有事項(xiàng)相關(guān)義務(wù)的確認(rèn)。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或

有事項(xiàng)》的規(guī)定，與或有事項(xiàng)有關(guān)的義務(wù)應(yīng)當(dāng)在同時(shí)符合以下三個(gè)條件時(shí)，確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債

進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量：(1)該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù);(2)履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流

出企業(yè);(3)該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量。

(一)該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)實(shí)義務(wù)

該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù),是指與或有事項(xiàng)相關(guān)的義務(wù)是在企業(yè)當(dāng)前條件下已承擔(dān)

的義務(wù)，企業(yè)沒(méi)有其他現(xiàn)實(shí)的選擇，只能履行該現(xiàn)時(shí)義務(wù)。這里所指的義務(wù)包括法定義務(wù)和

推定義務(wù)。

其中，法定義務(wù)，是指因合同、法規(guī)或其他司法解釋等產(chǎn)生的義務(wù)，通常即企業(yè)在經(jīng)濟(jì)

管理和經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)中，依照經(jīng)濟(jì)法律、法規(guī)的規(guī)定必須履行的責(zé)任。比如，企業(yè)與其他企業(yè)簽

訂購(gòu)貨合同產(chǎn)生的義務(wù)就屬于法定義務(wù)。

推定義務(wù)，是指因企業(yè)的特定行為而產(chǎn)生的義務(wù)。企業(yè)的“特定行為”，泛指企業(yè)以往的

習(xí)慣做法、己公開(kāi)的承諾或已公開(kāi)宣布的經(jīng)營(yíng)政策。并且，由于以往的習(xí)慣做法，或通過(guò)這

些承諾或公開(kāi)的聲明，企業(yè)向外界表明了它將承擔(dān)特定的責(zé)任，從而使受影響的各方形成了

其將履行那些責(zé)任的合理預(yù)期。例如，甲公司是一家化工企業(yè)，因擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模，到A國(guó)

創(chuàng)辦了一家分公司。假定A國(guó)尚未針對(duì)甲公司這類企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)可能產(chǎn)生的環(huán)境污染制

定相關(guān)法律，因而甲公司的分公司對(duì)在A國(guó)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)可能產(chǎn)生的環(huán)境污染不承擔(dān)法定義務(wù)。

但是，甲公司為在A國(guó)樹立良好的形象，自行向社會(huì)公告，宣稱將對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)可能產(chǎn)生的

環(huán)境污染進(jìn)行治理，甲公司的分公司為此承擔(dān)的義務(wù)就屬于推定義務(wù)。

（二）履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)

履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，是指履行與或有事項(xiàng)相關(guān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)時(shí)，導(dǎo)

致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的可能性超過(guò)50%,但尚未達(dá)到基本確定的程度。企業(yè)通?？梢越Y(jié)合

下列情況判斷經(jīng)濟(jì)利益流出的可能性：

結(jié)果的可能性對(duì)應(yīng)的概率區(qū)間

基本確定大于95%但小于100%

很可能大于50%但小于或等于95%

可能大于5%但小于或等于50%

極小可能大于0但小于或等于5%

企業(yè)因或有事項(xiàng)承擔(dān)了現(xiàn)時(shí)義務(wù)，并不說(shuō)明該現(xiàn)時(shí)義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。

例如，20x9年5月1日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂協(xié)議，承諾為乙企業(yè)的2年期銀行借款提供

全額擔(dān)保。對(duì)于甲企業(yè)而言，由于該擔(dān)保事項(xiàng)而承擔(dān)了一項(xiàng)現(xiàn)時(shí)義務(wù)，但這項(xiàng)義務(wù)的履行是

否很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，需依據(jù)乙企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況和財(cái)務(wù)狀況等因素加以確定。假

定20x9年末，乙企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況惡化，且沒(méi)有跡象表明可能發(fā)生好轉(zhuǎn)。此種情況出現(xiàn)，表

明乙企業(yè)很可能違約，從而甲企業(yè)履行承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)將很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。反

之，如果乙企業(yè)財(cái)務(wù)狀況良好，一般可以認(rèn)定乙企業(yè)不會(huì)違約，從而甲企業(yè)履行承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)

義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出。

（三）該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量

該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量，是指該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量，即與或有事項(xiàng)相關(guān)

的現(xiàn)時(shí)義務(wù)的金額能夠合理地估計(jì)。

由于或有事項(xiàng)具有謬誤定性，因或有事項(xiàng)產(chǎn)生的現(xiàn)時(shí)義務(wù)的金額也具有謬誤定性，需要

估計(jì)。要對(duì)或有事項(xiàng)確認(rèn)一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債，相關(guān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)的金額應(yīng)當(dāng)能夠可靠估計(jì)。只有在其

金額能夠可靠地估計(jì)，并同時(shí)滿足其他兩個(gè)條件時(shí)，企業(yè)才能加以確認(rèn)。

例如，乙公司涉及一起訴訟案。根據(jù)以往的審判結(jié)果判斷，公司很可能敗訴，相關(guān)的賠

償金額也可以估算出一個(gè)區(qū)間。在這種情況下，就可以認(rèn)為該公司因未決訴訟承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義

務(wù)的金額能夠可靠地估計(jì)，從而對(duì)未決訴訟確認(rèn)一項(xiàng)因或有事項(xiàng)形成的預(yù)計(jì)負(fù)債。但是如果

沒(méi)有以往的審判結(jié)果作為比照，而相關(guān)的法律條文沒(méi)有明確解釋，那么即使該公司預(yù)計(jì)可能

敗訴，在判決以前也很可能無(wú)法合理估計(jì)其須承擔(dān)的現(xiàn)實(shí)義務(wù)的金額，這種情況下不應(yīng)確認(rèn)

為預(yù)計(jì)負(fù)債。

二、或有事項(xiàng)的計(jì)量

或有事項(xiàng)的計(jì)量是指與或有事項(xiàng)相關(guān)義務(wù)的預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量，主要涉及兩個(gè)方面：一是

最佳估計(jì)數(shù)的確定;二是預(yù)期可獲得補(bǔ)償?shù)奶幚怼?/p>

（一）最佳估計(jì)數(shù)的確定

預(yù)計(jì)負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照履行相關(guān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)所需支出的最佳估計(jì)數(shù)進(jìn)行初始計(jì)量。最佳估計(jì)數(shù)

的確定應(yīng)當(dāng)分別兩種情況處理：

1.所需支出存在一個(gè)連續(xù)范圍，且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同，則最佳估計(jì)

數(shù)應(yīng)當(dāng)按照該范圍內(nèi)的中間值，即上下限金額的平均數(shù)確定。

【例13-2120x9年12月1日，甲公司因合同違約而被乙公司起訴。20x9年12月31

日，甲公司尚未接到人民法院的判決。甲公司預(yù)計(jì)，最終的法律判決很可能對(duì)公司不利。假

定預(yù)計(jì)將要支付的賠償金額為1000000-1600000元之間的某一金額，而且這個(gè)區(qū)間內(nèi)每

個(gè)金額的可能性都大致相同。

在這種情況下，甲公司應(yīng)在20x9年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債，金

額為：

(1000000+1600000)+2=1300000(元)

有關(guān)賬務(wù)處理：

借：營(yíng)業(yè)外支出——賠償支出——乙公司1300000

貸：預(yù)計(jì)負(fù)債——未決訴訟——乙公司1300000

2.所需支出不存在一個(gè)連續(xù)范圍，或者雖然存在一個(gè)連續(xù)范圍，但該范圍內(nèi)各種結(jié)果

發(fā)生的可能性不相同。在這種情況下，最佳估計(jì)數(shù)按照如下方法確定：

(1)如果或有事項(xiàng)涉及單個(gè)項(xiàng)目，最佳估計(jì)數(shù)按照最可能發(fā)生金額確定?！吧婕皢蔚捻?xiàng)

目”指或有事項(xiàng)涉及的項(xiàng)目只有一個(gè)，如一項(xiàng)未決訴訟、一項(xiàng)未決仲裁或一項(xiàng)債務(wù)擔(dān)保等。

【例13-3】20x9年10月2日，乙公司涉及一起訴訟案。20x9年12月31日，乙公司

尚未接到人民法院的判決。在咨詢了公司的法律顧問(wèn)后，乙公司認(rèn)為：勝訴的可能性為40%,

敗訴的可能性為60%;如果敗訴，需要賠償1000000元。

在這種情況下，乙公司在20x9年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債金額應(yīng)為

最可能發(fā)生的金額，即1000000元。

有關(guān)賬務(wù)處理：

借：營(yíng)業(yè)外支出——賠償支出1000000

貸：預(yù)計(jì)負(fù)債——未決訴訟1000000

(2)如果或有事項(xiàng)涉及多個(gè)項(xiàng)目，最佳估計(jì)數(shù)按照各種可能結(jié)果及相關(guān)概率加權(quán)計(jì)算確

定?！吧婕岸鄠€(gè)項(xiàng)目”指或有事項(xiàng)涉及的項(xiàng)目不止一個(gè)，如產(chǎn)品質(zhì)量保證。在產(chǎn)品質(zhì)量保證中，

提出產(chǎn)品保修要求的可能有許多客戶，相應(yīng)地，企業(yè)對(duì)這些客戶負(fù)有保修義務(wù)。

【例13-4］丙公司是生產(chǎn)并銷售A產(chǎn)品的企業(yè),20x9年度第一季度共銷售A產(chǎn)品30000

件，銷售收入為180000000元。根據(jù)公司的產(chǎn)品質(zhì)量保證條款，該產(chǎn)品售出后一年內(nèi)，如

發(fā)生正常質(zhì)量問(wèn)題，公司將負(fù)責(zé)免費(fèi)維修。根據(jù)以前年度的維修記錄，如果發(fā)生較小的質(zhì)量

問(wèn)題，發(fā)生的維修費(fèi)用為銷售收入的1%;如果發(fā)生較大的質(zhì)量問(wèn)題，發(fā)生的維修費(fèi)用為銷售

收入的2%。根據(jù)公司質(zhì)量部門的預(yù)測(cè)，本季度銷售的產(chǎn)品中，80%不會(huì)發(fā)生質(zhì)量問(wèn)題;15%

可能發(fā)生較小質(zhì)量問(wèn)題;5%可能發(fā)生較大質(zhì)量問(wèn)題。

根據(jù)上述資料，20x9年第一季度末丙公司應(yīng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債金額為：

180000000x(0x80%+l%xl5%+2%x5%)=450000(元)

有關(guān)賬務(wù)處理：

借：銷售費(fèi)用——產(chǎn)品質(zhì)量保證——A產(chǎn)品450000

貸：預(yù)計(jì)負(fù)債---產(chǎn)品質(zhì)量保證-----A產(chǎn)品450000

(二)預(yù)期可獲得補(bǔ)償?shù)奶幚?/p>

如果企業(yè)清償因或有事項(xiàng)而確認(rèn)的負(fù)債所需支出全部或部分預(yù)期由第三方或其他方補(bǔ)

償，則此補(bǔ)償金額只有在基本確定能收到時(shí)，才能作為資產(chǎn)單獨(dú)確認(rèn)，確認(rèn)的補(bǔ)償金額不能

超過(guò)所確認(rèn)負(fù)債的賬面價(jià)值。

預(yù)期可能獲得補(bǔ)償?shù)那闆r通常有：發(fā)生交通事故等情況時(shí)，企業(yè)通?？蓮谋ｋU(xiǎn)公司獲得

合理的賠償;在某些索賠訴訟中，企業(yè)可對(duì)索賠人或第三方另行提出賠償要求;在債務(wù)擔(dān)保業(yè)

務(wù)中，企業(yè)在履行擔(dān)保義務(wù)的同時(shí)，通?？上虮粨?dān)保企業(yè)提出追償要求。

企業(yè)預(yù)期從第三方獲得的補(bǔ)償，是一種潛在資產(chǎn)，其最終是否會(huì)轉(zhuǎn)化為企業(yè)真正的資產(chǎn)

（即，企業(yè)是否能夠收到這項(xiàng)補(bǔ)償）具有較大的謬誤定性，企業(yè)只有在基本確定能夠收到補(bǔ)償

時(shí)才能對(duì)其進(jìn)行確認(rèn)。根據(jù)資產(chǎn)和負(fù)債不能隨意抵銷的原則，預(yù)期可獲得的補(bǔ)償在基本確定

能夠收到時(shí)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)，而不能作為預(yù)計(jì)負(fù)債金額的扣減。

補(bǔ)償金額的確認(rèn)涉及兩個(gè)方面問(wèn)題：一是確認(rèn)時(shí)間，補(bǔ)償只有在“基本確定”能夠收到時(shí)

才予以確認(rèn);二是確認(rèn)金額，確認(rèn)的金額是基本確定能夠收到的金額，而且不能超過(guò)相關(guān)預(yù)

計(jì)負(fù)債的金額。

【例13-5】20x9年12月31日，乙公司因或有事項(xiàng)而確認(rèn)了一筆金額為500000元的

預(yù)計(jì)負(fù)債;同時(shí)，乙公司因該或有事項(xiàng)基本確定可從甲保險(xiǎn)公司獲得200000元的賠償。

本例中，乙公司應(yīng)分別確認(rèn)一項(xiàng)金額為500000元的預(yù)計(jì)負(fù)債和一項(xiàng)金額為200000

元的資產(chǎn)，而不能只確認(rèn)一項(xiàng)金額為300000元（500000-200000）的預(yù)計(jì)負(fù)債。同時(shí)，乙

公司所確認(rèn)的補(bǔ)償金額200000元不能超過(guò)所確認(rèn)的負(fù)債的賬面價(jià)值500000元。

（三）預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量需要考慮的其他因素

1.風(fēng)險(xiǎn)和不確定性

企業(yè)在確定最佳估計(jì)數(shù)時(shí)應(yīng)當(dāng)綜合考慮與或有事項(xiàng)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)、不確定性、貨幣時(shí)間價(jià)

值和未來(lái)事項(xiàng)等因素。風(fēng)險(xiǎn)是對(duì)交易或者事項(xiàng)結(jié)果的變化可能性的一種描述。風(fēng)險(xiǎn)的變動(dòng)可

能增加負(fù)債計(jì)量的金額。企業(yè)在不確定的情況下進(jìn)行判斷需要謹(jǐn)慎，使得收入或資產(chǎn)不會(huì)被

高估，費(fèi)用喪偶負(fù)債不會(huì)被低估。但是，不確定性并不說(shuō)明應(yīng)當(dāng)確認(rèn)過(guò)多的預(yù)計(jì)負(fù)債和故意

夸大支出或費(fèi)用。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分考慮與或有事項(xiàng)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性，既不能忽略風(fēng)險(xiǎn)和不確定性對(duì)或

有事項(xiàng)計(jì)量的影響，也要避免反復(fù)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)和不確定性進(jìn)行調(diào)整，從而在低估和高估預(yù)計(jì)負(fù)債

金額之間尋找平衡點(diǎn)。

2.貨幣時(shí)間價(jià)值

預(yù)計(jì)負(fù)債的金額通常應(yīng)當(dāng)?shù)扔谖磥?lái)應(yīng)支付的金額。但是，因貨幣時(shí)間價(jià)值的影響，資產(chǎn)

負(fù)債表日后不久發(fā)生的現(xiàn)金流出，要比一段時(shí)間之后發(fā)生的同樣金額的現(xiàn)金流出負(fù)有更大的

義務(wù)。所以，如果預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)距離實(shí)際清償有較長(zhǎng)的時(shí)間跨度，貨幣時(shí)間價(jià)值的影

響重大，那么在確定預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)金額時(shí)，應(yīng)考慮采用現(xiàn)值計(jì)量，即通過(guò)對(duì)相關(guān)未來(lái)現(xiàn)金

流出進(jìn)行折現(xiàn)后確認(rèn)最佳估計(jì)數(shù)。例如，油氣井或核電站的棄置費(fèi)用等，應(yīng)按照未來(lái)應(yīng)支付

金額的現(xiàn)值確定。確定預(yù)計(jì)負(fù)債的金額不應(yīng)考慮預(yù)期處置相關(guān)資產(chǎn)形成的利得。

將未來(lái)現(xiàn)金流出折算為現(xiàn)值時(shí)，需要注意以下三點(diǎn)：（1）用來(lái)計(jì)算現(xiàn)值的折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是

反映貨幣時(shí)間價(jià)值的當(dāng)前市場(chǎng)估計(jì)和相關(guān)負(fù)債特有風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。（2）風(fēng)險(xiǎn)和不確定性既

可以在計(jì)量未來(lái)現(xiàn)金流出時(shí)作為調(diào)整因素，也可以在確定折現(xiàn)率時(shí)予以考慮，但不能重復(fù)反

映。（3）隨著時(shí)間的推移，即使在未來(lái)現(xiàn)金流出和折現(xiàn)率均不改變的情況下，預(yù)計(jì)負(fù)債的現(xiàn)

值將逐漸增長(zhǎng)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債的現(xiàn)值進(jìn)行重新計(jì)量。

3.未來(lái)事項(xiàng)

企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮可能影響履行現(xiàn)時(shí)義務(wù)所需金額的相關(guān)未來(lái)事項(xiàng)。也就是說(shuō)，對(duì)于這些未

來(lái)事項(xiàng)，如果有足夠的客觀證據(jù)表明它們