2020注會-會計(jì)-講義-第18章-非貨幣性資產(chǎn)交換84-85講

2020注冊會計(jì)師會計(jì)第十八章非貨幣性資產(chǎn)交換4/4第十八章非貨幣性資產(chǎn)交換第一節(jié)非貨幣性資產(chǎn)交換的概念一、非貨幣性資產(chǎn)交換的相關(guān)概念項(xiàng)目概念內(nèi)容及注意事項(xiàng)貨幣性資產(chǎn)是指企業(yè)持有的貨幣資金和收取固定或可確定金額的貨幣資金的權(quán)利現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)等非貨幣性資產(chǎn)是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)存貨、固定資產(chǎn)、在建工程、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)交換是指企業(yè)主要以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價(jià)）。認(rèn)定涉及少量貨幣性資產(chǎn)的交換為非貨幣性資產(chǎn)交換，通常以補(bǔ)價(jià)占整個資產(chǎn)交換金額的比例低于25%作為參考。若補(bǔ)價(jià)÷整個資產(chǎn)交換金額＜25%，則屬于非貨幣性資產(chǎn)交換；若補(bǔ)價(jià)÷整個資產(chǎn)交換金額≥25%，視為貨幣性資產(chǎn)交換，適用《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》等相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定【提示】整個資產(chǎn)交換金額即在整個非貨幣性資產(chǎn)交換中最大的公允價(jià)值【提示】（1）補(bǔ)價(jià)是公允價(jià)值之間的差額，不含增值稅之間的差額；（2）整個資產(chǎn)交換金額即為在整個非貨幣性資產(chǎn)交換中最大的公允價(jià)值。二、非貨幣性資產(chǎn)交換不涉及的交易和事項(xiàng)交易和事項(xiàng)適用準(zhǔn)則企業(yè)以存貨換取客戶的非貨幣性資產(chǎn)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》非貨幣性資產(chǎn)交換中涉及企業(yè)合并《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》和《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第33號——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》非貨幣性資產(chǎn)交換中涉及由《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)范的金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)的確認(rèn)、終止確認(rèn)和計(jì)量適用《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》和《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》非貨幣性資產(chǎn)交換中涉及由《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第21號——租賃》規(guī)范的使用權(quán)資產(chǎn)或應(yīng)收融資租賃款等相關(guān)資產(chǎn)的確認(rèn)、終止確認(rèn)和計(jì)量適用《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第21號——租賃》非貨幣性資產(chǎn)交換的一方直接或間接對另一方持股且以股東身份進(jìn)行交易的，或者非貨幣性資產(chǎn)交換的雙方均受同一方或相同的多方最終控制，且該非貨幣性資產(chǎn)交換的交易實(shí)質(zhì)是交換的一方向另一方進(jìn)行了權(quán)益性分配或交換的一方接受了另一方權(quán)益性投入的權(quán)益性交易的有關(guān)會計(jì)處理規(guī)定第二節(jié)非貨幣性資產(chǎn)交換的確認(rèn)和計(jì)量一、確認(rèn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別按照下列原則對非貨幣性資產(chǎn)交換中的換入資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)，對換出資產(chǎn)終止確認(rèn)。（一）確認(rèn)原則項(xiàng)目確認(rèn)時點(diǎn)換入資產(chǎn)換入資產(chǎn)符合資產(chǎn)定義并滿足資產(chǎn)確認(rèn)條件時予以確認(rèn)換出資產(chǎn)換出資產(chǎn)滿足資產(chǎn)終止確認(rèn)條件時終止確認(rèn)（二）換入資產(chǎn)的確認(rèn)時點(diǎn)與換出資產(chǎn)的終止確認(rèn)時點(diǎn)存在不一致的會計(jì)處理交易事項(xiàng)資產(chǎn)負(fù)債表日會計(jì)處理原則換入資產(chǎn)滿足資產(chǎn)確認(rèn)條件，換出資產(chǎn)尚未滿足終止確認(rèn)條件在確認(rèn)換入資產(chǎn)的同時將交付換出資產(chǎn)的義務(wù)確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債換入資產(chǎn)尚未滿足資產(chǎn)確認(rèn)條件，換出資產(chǎn)滿足終止確認(rèn)條件在終止確認(rèn)換出資產(chǎn)的同時將取得換入資產(chǎn)的權(quán)利確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)二、計(jì)量（一）商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷滿足下列條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)：1.換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時間分布或金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。2.使用換入資產(chǎn)所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與繼續(xù)使用換出資產(chǎn)不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。（二）計(jì)量【提示】對于非貨幣資產(chǎn)交換中換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值均能夠可靠計(jì)量的情形，企業(yè)在判斷是否有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠時，應(yīng)當(dāng)考慮確定公允價(jià)值所使用的輸入值層次，企業(yè)可以參考以下情況：第一層次輸入值為公允價(jià)值提供了最可靠的證據(jù)，第二層次直接或間接可觀察的輸入值比第三層次不可觀察輸入值為公允價(jià)值提供更確鑿的證據(jù)。實(shí)務(wù)中，在考慮了補(bǔ)價(jià)因素的調(diào)整后，正常交易中換入資產(chǎn)的公允價(jià)值和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值通常是一致的。第三節(jié)非貨幣性資產(chǎn)交換的會計(jì)處理一、涉及單項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的會計(jì)處理1.基本思路（1）判斷是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換；（2）判斷采用公允價(jià)值計(jì)量，還是賬面價(jià)值計(jì)量；（3）確定換入資產(chǎn)入賬價(jià)值；（4）進(jìn)行會計(jì)處理。2.具體會計(jì)處理如下表所示：項(xiàng)目公允價(jià)值計(jì)量賬面價(jià)值計(jì)量換入資產(chǎn)入賬價(jià)值1.若給出換入資產(chǎn)公允價(jià)值換入資產(chǎn)成本=換入資產(chǎn)公允價(jià)值+支付的應(yīng)計(jì)入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費(fèi)【提示】此情形換入資產(chǎn)成本與補(bǔ)價(jià)無關(guān)。1.不涉及補(bǔ)價(jià)的情況換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+換出資產(chǎn)增值稅銷項(xiàng)稅額-換入資產(chǎn)可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額+支付的相關(guān)稅費(fèi)2.若未給出換入資產(chǎn)公允價(jià)值（1）不涉及補(bǔ)價(jià)換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)公允價(jià)值+換出資產(chǎn)增值稅銷項(xiàng)稅額-換入資產(chǎn)可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額+支付的應(yīng)計(jì)入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費(fèi)（2）涉及補(bǔ)價(jià)的情況①支付補(bǔ)價(jià)方換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)公允價(jià)值+換出資產(chǎn)增值稅銷項(xiàng)稅額-換入資產(chǎn)可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額+支付的應(yīng)計(jì)入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費(fèi)+支付補(bǔ)價(jià)的公允價(jià)值②收到補(bǔ)價(jià)方換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)公允價(jià)值+換出資產(chǎn)增值稅銷項(xiàng)稅額-換入資產(chǎn)可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額+支付的應(yīng)計(jì)入換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費(fèi)-收到補(bǔ)價(jià)的公允價(jià)值2.涉及補(bǔ)價(jià)的情況（1）支付補(bǔ)價(jià)方換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+換出資產(chǎn)增值稅銷項(xiàng)稅額-換入資產(chǎn)可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額+支付的相關(guān)稅費(fèi)+支付補(bǔ)價(jià)的賬面價(jià)值（2）收到補(bǔ)價(jià)方換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+換出資產(chǎn)增值稅銷項(xiàng)稅額-換入資產(chǎn)可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額+支付的相關(guān)稅費(fèi)-收到補(bǔ)價(jià)的公允價(jià)值公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額影響的當(dāng)期損益以換出資產(chǎn)公允價(jià)值確定換入資產(chǎn)成本：將換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益以換入資產(chǎn)公允價(jià)值確定換入資產(chǎn)成本：將換入資產(chǎn)的公允價(jià)值減去支付補(bǔ)價(jià)（或加上收到補(bǔ)價(jià)）的金額，與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益不確認(rèn)損益相關(guān)稅費(fèi)的處理（1）與換出資產(chǎn)有關(guān)的相關(guān)稅費(fèi)和出售資產(chǎn)相關(guān)稅費(fèi)的會計(jì)處理相同，如換出固定資產(chǎn)支付的清理費(fèi)用計(jì)入資產(chǎn)處置損益，換出應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)交的消費(fèi)稅計(jì)入稅金及附加等（2）與換入資產(chǎn)有關(guān)的相關(guān)稅費(fèi)和購入資產(chǎn)相關(guān)稅費(fèi)的會計(jì)處理相同，如換入資產(chǎn)的運(yùn)雜費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)計(jì)入換入資產(chǎn)的成本等計(jì)入取得資產(chǎn)成本【提示】公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額影響的當(dāng)期損益，應(yīng)當(dāng)分別不同情況處理：（1）換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、在建工程、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入資產(chǎn)處置損益。（2）換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（債務(wù)工具）的，資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入投資收益，并將其持有期間形成的“其他綜合收益（可轉(zhuǎn)損益部分）”轉(zhuǎn)入投資收益。（3）換出資產(chǎn)為投資性房地產(chǎn)的，按換出資產(chǎn)公允價(jià)值或換入資產(chǎn)公允價(jià)值確認(rèn)其他業(yè)務(wù)收入，按換出資產(chǎn)賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)其他業(yè)務(wù)成本，二者之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。（4）換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)涉及相關(guān)稅費(fèi)的，按照相關(guān)稅收規(guī)定計(jì)算確定。二、涉及多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的會計(jì)處理項(xiàng)目以公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換以賬面價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換各項(xiàng)換入資產(chǎn)的初始計(jì)量金額按照換入的金融資產(chǎn)以外的各項(xiàng)換入資產(chǎn)公允價(jià)值相對比例，將換出資產(chǎn)公允價(jià)值總額（涉及補(bǔ)價(jià)的，加上支付補(bǔ)價(jià)的公允價(jià)值或減去收到補(bǔ)價(jià)的公允價(jià)值）扣除換入金融資產(chǎn)公允價(jià)值后的凈額進(jìn)行分?jǐn)偅苑謹(jǐn)傊粮黜?xiàng)換入資產(chǎn)的金額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本進(jìn)行初始計(jì)量。有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的，以各項(xiàng)換入資產(chǎn)的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為各項(xiàng)換入資產(chǎn)的初始計(jì)量金額對于同時換入的多項(xiàng)資產(chǎn)，按照各項(xiàng)換入資產(chǎn)的公允價(jià)值的相對比例，將換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值總額（涉及補(bǔ)價(jià)的，加上支付補(bǔ)價(jià)的賬面價(jià)值或減去收到補(bǔ)價(jià)的公允價(jià)值）分?jǐn)傊粮黜?xiàng)換入資產(chǎn)，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為各項(xiàng)換入資產(chǎn)的初始計(jì)量金額。換入資產(chǎn)的公允價(jià)值不能夠可靠計(jì)量的，可以按照各項(xiàng)換入資產(chǎn)的原賬面價(jià)值的相對比例或其他合理的比例對換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行分?jǐn)偖?dāng)期損益對于同時換出的多項(xiàng)資產(chǎn)，將各項(xiàng)換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面