第7章 固定資產

第二篇資產第七章固定資產中級財務會計學習目的與要求通過本章教學，使學生了解固定資產的概念與分類，理解固定資產的確認條件與計價標準，掌握不同方式下取得的固定資產的會計處理，掌握固定資產折舊的范圍、折舊方法及其會計處理，掌握固定資產處置的會計處理。第一節(jié)固定資產概述第二節(jié)固定資產的初始計量

第三節(jié)固定資產的后續(xù)計量第四節(jié)固定資產的處置一、固定資產的概念與特征我國《企業(yè)會計準則第4號——固定資產》第三條明確提出，固定資產是指同時具有下列特征的有形資產：為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的；使用壽命超過一個會計年度?？梢?，固定資產具有以下三個特征：為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有；使用壽命超過一個會計年度；固定資產是有形資產?！镒⒁猓罕仨毻瑫r具備以上特征。一、固定資產的概念與特征練習（1）固定資產的特征之一是（）。A.使用壽命不超過一個會計年度 B.使用壽命沒有規(guī)定C.使用壽命超過一個會計季度 D.使用壽命超過一個會計年度（2）企業(yè)為生產產品所持有的下列資產中，不屬于固定資產的是（）。A.機器設備 B.房屋及建筑物C.庫存商品 D.運輸工具二、固定資產的確認將一項資產確認為企業(yè)的固定資產，除必須符合固定資產的定義外，還必須同時滿足以下兩個條件：第二，該固定資產的成本能夠可靠計量。第一，該固定資產包含的經濟利益很可能流入企業(yè)?！锼匈Y產的確認條件！三、固定資產的分類可分為經營用固定資產和非經營用固定資產。（一）按固定資產經濟用途分類可分為使用中固定資產、未使用固定資產和不需用固定資產。（二）按固定資產使用情況分類可分為自有固定資產和租入固定資產。（三）按固定資產所有權分類三、固定資產的分類分為以下七類:生產用固定資產，指直接參加生產過程或直接服務于生產經營過程的固定資產，包括房屋、建筑物、機器等。非生產用固定資產，指不直接服務于生產經營過程的固定資產，如食堂、醫(yī)務室、圖書館、浴室等。租出固定資產，指按規(guī)定出租、出借給外單位使用的固定資產。未使用固定資產，指已完工或已購建的尚未交付使用的新增固定資產以及因進行改擴建等原因暫停使用的固定資產。（四）按經濟用途和使用情況綜合分類三、固定資產的分類不需要固定資產，指本企業(yè)多余或不適用、不需用，準備調配處理的固定資產。土地，指過去已經估價單獨入賬的土地。融資租入固定資產，指采用融資方式租入的固定資產，在租賃期內，應視同自有固定資產進行核算。固定資產存在三種計價標準，即原始價值、重置完全價值以及凈值。四、固定資產的計價以貨幣形式對固定資產的價值進行計量稱為固定資產的計價。固定資產的計價是固定資產核算和管理的基礎，只有正確地對固定資產進行計價，才能確定固定資產的價值。固定資產價值的確認，可分為初始確認和再確認兩個方面。初始確認是指取得固定資產時入賬價值的確認，再確認是指固定資產取得后對后續(xù)支出、重估價等的確認問題。四、固定資產的計價（一）原始價值我國《企業(yè)會計準則第4號——固定資產》第七條規(guī)定：“固定資產應當按照成本進行初始計量?！边@里的成本指歷史成本，又稱原始價值或原值、原價，也稱實際成本等。四、固定資產的計價（二）重置完全價值重置完全價值，又稱現時重置成本，是指在現時的生產技術條件下，重新購建同樣的固定資產所需要的全部支出。會計實務中，通常在取得無法確定其原始價值的固定資產時采用重置完全價值計價，如盤盈的固定資產、未附憑證的接受捐贈固定資產、購入的無法確定其原始價值的舊固定資產等。四、固定資產的計價（三）凈值凈值，又稱折余價值，是指固定資產原始價值或重置完全價值減去已提折舊總額后的凈額。固定資產凈值可以反映固定資產實際占用的資金數額，是計算固定資產盤盈、盤虧、出售、報廢、毀損等損益的依據。第一節(jié)固定資產概述第二節(jié)固定資產的初始計量

第三節(jié)固定資產的后續(xù)計量第四節(jié)固定資產的處置固定資產的初始計量，指初次取得固定資產時對其入賬價值的計量。固定資產應當按照成本進行初始計量。在實務中，企業(yè)不同方式取得的固定資產，其成本的具體構成內容及確定方法也不盡相同。一、外購固定資產ABC價款相關稅費使固定資產達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務費等。成本構成一、外購固定資產需要安裝、自行建造固定資產的專用材料賬戶性質：資產類賬戶性質：資產類賬戶性質：資產類工程物資××××××××××在建工程●支付買價和安裝費●耗用材料●耗用人工安裝、建筑工程完工，結轉其實際成本固定資產◆購入不需要安裝固定資產◆投資者投入的固定資產◆融資租入的固定資產◆盤盈的固定資產◆安裝、建筑完工固定資產一、外購固定資產（一）外購不需安裝的固定資產企業(yè)外購的固定資產，其成本包括：實際支付的購買價款；包裝費；運雜費；保險費；專業(yè)人員服務費；其他相關稅費；使固定資產達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產的費用，如場地整理費、運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務費等。一、外購固定資產注意

我國從2009年1月1日起對增值稅的管理實行了生產型向消費型的轉變，在征收增值稅時，允許企業(yè)將外購固定資產所含的增值稅進項稅額一次性全部扣除，所以企業(yè)外購固定資產增值稅專用發(fā)票所列應交增值稅稅額不能計入固定資產價值，而是作為進項稅額單獨核算。一、外購固定資產

購入不需要安裝即可使用的固定資產，按確認的入賬價值借記“固定資產”科目，按可抵扣的增值稅進項稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，按實際支付的款項，貸記“銀行存款”、“應付票據”等科目。一、外購固定資產例7-1：開源實業(yè)股份有限公司于20×3年1月3日購入一臺不需要安裝的設備，增值稅專用發(fā)票上注明設備價款90000元，應交增值稅15300元，支付的場地整理費、運輸費、裝卸費等合計3600元。上述款項企業(yè)已用銀行存款支付。開源公司賬務處理如下:借：固定資產

93600

應交稅費——應交增值稅（進項稅額)

15300

貸：銀行存款

108900一、外購固定資產（二）外購需要安裝的固定資產

對于外購的需要經過安裝才能投入使用的固定資產，應通過“在建工程”賬戶歸集購置和安裝過程中所發(fā)生的全部支出，以確定其總成本。安裝完畢交付使用時，再將其總成本由“在建工程”賬戶轉入“固定資產”賬戶。一、外購固定資產例7-2：開源實業(yè)股份有限公司20×3年1月9日購入一臺需要安裝的專用設備，增值稅專用發(fā)票上注明設備價款150

000元，應交增值稅25

500元，支付運輸費、裝卸費等合計6

300元，支付安裝成本2400元。以上款項均通過銀行存款支付。一、外購固定資產開源公司賬務處理如下。（1）設備運抵企業(yè)，等待安裝。借：工程物資

156300應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

25500貸：銀行存款

181800（2）設備投入安裝，并支付安裝成本。借：在建工程

158700貸：工程物資

156300銀行存款

2400（3）設備安裝完畢，達到預定可使用狀態(tài)。借：固定資產

158700

貸：在建工程

158700一、外購固定資產在實務中，企業(yè)有可能以一筆款項同時購入多項沒有單獨標價的資產。如果這些資產均符合固定資產的定義，并滿足固定資產的確認條件，則應將各項資產單獨確認為固定資產，并按各項固定資產公允價值的比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產的入賬價值。一、外購固定資產例7-3：20×3年1月18日開源實業(yè)股份有限公司一攬子購買某工廠的汽車、設備和廠房，共計款項1

170000元，以銀行存款支付。經評估，上述三項資產的公允價值分別為450

000元、360000元和390000元。設備和廠房不需要安裝和改建、擴建，可以直接投入使用（假定不考慮增值稅）。一、外購固定資產開源公司賬務處理如下:汽車的公允價值所占比例為450000/（450000+360000+390000）×100%=37.5%；設備的公允價值所占比例為360000/（450000+360000+390000）×100%=30%；廠房的公允價值所占比例為390000/（450000+360000+390000）×100%=32.5%；汽車的購買成本=1170000×37.5%=438750（元）；設備的購買成本=1170000×30%=351000（元）；廠房的購買成本=1170000×32.5%=380250（元）。借：固定資產——汽車

438750

——設備

351000

——廠房

380250

貸：銀行存款

1170000二、自行建造固定資產自行建造的固定資產，應根據建造該項資產達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切必要支出作為入賬價值，其成本具體包括工程物資成本、人工成本、交納的相關稅費、應予資本化的借款費用以及應分攤的間接費用等。為了便于歸集和計算固定資產的實際建造成本，企業(yè)應設置“在建工程”科目。在建工程發(fā)生減值的，可以單獨設置“在建工程減值準備”科目進行核算。二、自行建造固定資產企業(yè)自行建造固定資產包括自營建造和出包建造兩種方式。（一）自營方式建造固定資產企業(yè)以自營方式建造固定資產，是指企業(yè)利用剩余生產能力自行組織工程物資采購和工程施工。以自營方式建造固定資產，其成本應當按照直接材料、直接人工、直接機械施工費等計量，一些間接支出，如制造費用等并不分配計入固定資產建造工程成本。二、自行建造固定資產企業(yè)以自營方式建造固定資產，發(fā)生的工程成本應通過“在建工程”科目核算，工程完工達到預定可使用狀態(tài)時，從“在建工程”科目轉入“固定資產”科目。二、自行建造固定資產注意（1）購入工程物資如果用于自營設備，所支付的增值稅稅額，不應計入工程成本，應作為進項稅額單獨列示，從銷項稅額中抵扣；如果用于廠房、建筑物等建筑工程，支付的增值稅稅額，則應計入工程成本。（2）工程領用外購存貨，應按成本轉出，計入工程成本。若企業(yè)自營工程屬于非增值稅應稅項目,企業(yè)外購存貨支付的進項稅額應轉出,不能從銷項稅額中抵扣。（3）工程領用自制半成品和產成品，應按其生產成本計入自營工程成本。若自營工程屬于非增值稅應稅項目,領用自制半成品、產成品,則屬于征稅范圍的特殊行為,應視同企業(yè)銷售貨物按適用稅率計算銷項稅額,并計入自營工程成本。二、自行建造固定資產（4）在建工程進行負荷聯合試車發(fā)生的費用，計入工程成本（待攤支出）；試車期間形成的產品或副產品對外銷售或轉為庫存商品時，應借記“銀行存款”、“庫存商品”等科目，貸記“在建工程”科目（待攤支出）。（5）建設期間發(fā)生的工程物資盤虧、報廢及毀損凈損失，計入工程成本，借記“在建工程”科目，貸記“工程物資”科目；盤盈的工程物資或處置凈收益作相反的會計處理。（6）工程完工后發(fā)生的工程物資盤盈、盤虧、報廢、毀損，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。二、自行建造固定資產在建工程完工，對于已領出的剩余物資應辦理退庫手續(xù)，借記“工程物資”科目，貸記“在建工程”科目。在建工程達到預定可使用狀態(tài)時，對發(fā)生的待攤支出應分配計算，計入各工程成本中。注意例7-4：開源實業(yè)股份有限公司利用剩余生產能力自行制造一臺設備。在建造過程中主要發(fā)生下列支出。20×3年2月6日用銀行存款購入工程物資280800元，其中價款240000元，應交增值稅40800元，工程物資驗收入庫。20×3年2月20日工程開始，當日實際領用工程物資240000元；領用庫存材料一批，實際成本18000元；領用庫存產成品若干件，實際成本24300元，計稅價格33000元，增值稅稅率為17%；輔助生產部門為工程提供水、電等勞務支出共計15000元，工程應負擔直接人工費30780元。20×3年5月30日工程完工，并達到預定可使用狀態(tài)。二、自行建造固定資產開源公司賬務處理如下。借：工程物資

240000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

40800

貸：銀行存款

280800

（1）20×3年2月6日，購入工程物資，驗收入庫。借：在建工程

240000

貸：工程物資

240000

（2）20×3年2月20日，領用工程物資，投入自營工程。二、自行建造固定資產借：在建工程18000

貸：原材料

18000

（3）20×3年2月20日，領用庫存材料。

（4）20×3年2月20日，領用庫存產成品。借：在建工程24300

貸：庫存商品

24300借：在建工程

15000

貸：生產成本 15000

（5）結轉應由工程負擔的水電費。二、自行建造固定資產借：在建工程

30780

貸：應付職工薪酬

30780

（6）結轉應由工程負擔的直接人工費。設備制造成本=240000+18000+24300+15000+30780=328080（元）借：固定資產

328080

貸：在建工程

328080

（7）20×3年5月30日，工程完工，并達到預定可使用狀態(tài)，計算并結轉工程成本。二、自行建造固定資產（二）出包方式建造固定資產成本構成由建造該項固定資產達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構成，包括發(fā)生的建筑工程支出、安裝工程支出以及需分攤計入各固定資產價值的待攤支出。對于發(fā)包企業(yè)而言，建筑工程支出、安裝工程支出是構成在建工程成本的重要內容，結算的工程價款計入在建工程成本。而工程的具體支出，如人工費、材料費、機械使用費等由建造承包商核算，與發(fā)包企業(yè)沒有關系。二、自行建造固定資產待攤支出是指在建設期間發(fā)生的，不能直接計入某項固定資產價值、而應由所建造固定資產共同負擔的相關費用，包括為建造工程發(fā)生的管理費、征地費、可行性研究費、臨時設施費、公證費、監(jiān)理費、應負擔的稅金、符合資本化條件的借款費用、建設期間發(fā)生的工程物資盤虧、報廢及毀損凈損失，以及負荷聯合試車費等。二、自行建造固定資產待攤支出分配率==某項工程應分攤的待攤支出=該項工程支出×待攤支出分配率待攤支出的分攤建筑工程支出+建筑安裝支出+在安裝設備支出累計發(fā)生的待攤支出【例7-5】詳見教材三、其他方式取得的固定資產（一）投資者投入的固定資產投資者投入的固定資產，應當按照投資合同或協議約定的價值確定其入賬價值，但合同或協議約定價值不公允的除外。在投資合同或協議約定價值不公允的情況下，按照該項固定資產的公允價值作為入賬價值。三、其他方式取得的固定資產例7-6：開源實業(yè)股份有限公司根據投資各方達成的協議，按資產評估確認的價值作為投資各方投入資本價值確認的標準。在各方的投資中A股東以一座廠房作為投資投入該公司，該廠房經評估確認價值為3

600

000元，按協議可折換成每股面值為1元、數量為3

000

000股股票的股權。B股東以一臺設備作為投資投入該公司，該設備經評估確認價值為600

000元，應交增值稅102

000元，按協議可折換成每股面值為1元、數量為480000股股票的股權。此項設備需要安裝才能使用，公司支付設備安裝成本9000元。三、其他方式取得的固定資產開源公司賬務處理如下。借：固定資產

3600000

貸：股本——A股東

3000000

資本公積——股本溢價

600000

（1）A股東投入廠房。借：工程物資

600000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

102000

貸：股本——B股東

480000

資本公積——股本溢價

222000

（2）B股東投入設備，設備運抵企業(yè)，等待安裝。三、其他方式取得的固定資產借：在建工程

609000

貸：工程物資

600000

銀行存款

9000

（3）設備投入安裝，用銀行存款支付安裝成本。借：固定資產

609000

貸：在建工程

609000

（4）設備安裝完畢，計算并結轉工程成本。三、其他方式取得的固定資產（二）租入的固定資產1.經營性租入固定資產（1）含義經營性租入的固定資產是指就租入單位而言的采用經營性租賃的方式租入的固定資產。它是為了滿足企業(yè)生產經營中臨時的需要，只為取得固定資產的使用權，而不謀求固定資產的所有權。因為企業(yè)對這些固定資產的需用時間很短，因此沒有必要為此而購買。三、其他方式取得的固定資產（2）特點①出租的固定資產由出租人根據市場需求來選購，然后再尋找承租人；承租人則根據自己的需要，向擁有自己所需固定資產的出租人租入現成的固定資產；②固定資產的租賃期較短，一般長則幾個月，短則幾天甚至幾小時；③租賃的固定資產在租賃期間由出租人負責維修、保養(yǎng)、保險、納稅及提取折舊，承租人必須保證租入固定資產的安全完整，并不得任意對租入固定資產進行改造。持有固定資產的一切風險實際上由出租人承擔；④租賃費用相對較低，一般僅包括租賃期間的折舊費、利息及手續(xù)費等；⑤承租人可根據實際需要，在租賃期滿時將租入固定資產退還出租人或繼續(xù)租用，也可以在租賃期滿前中途解約。三、其他方式取得的固定資產（3）會計處理企業(yè)采用經營性租賃方式租入的固定資產，由于沒有所有權，因此不能作為固定資產的增加記入正式會計賬簿，但為了便于對實物的管理，應在備查簿中進行登記。對支付的租賃費，應根據租入固定資產的用途，分別計入制造費用、管理費用、銷售費用、在建工程等。經出租人同意，對租入固定資產進行改良所發(fā)生的支出，如果數額很大，攤銷期在1年以上，應作為長期待攤費用并分期攤銷。三、其他方式取得的固定資產例7-7：開源實業(yè)股份有限公司廠部管理部門因管理需要而臨時租入一臺辦公設備，租賃合同規(guī)定，租賃期1個月，租金6

000元，租賃開始時一次付清。租賃期滿，及時歸還設備。開源公司賬務處理如下。（1）租入時，將所租辦公設備在備查登記簿中進行登記。（2）支付租金時編制如下會計分錄。借：管理費用

6000

貸：銀行存款

6000（3）租賃期滿歸還辦公設備時，將其在備查登記簿中注銷。三、其他方式取得的固定資產2.融資性租入固定資產（1）含義融資性租入的固定資產是指就租入單位而言的采用融資性租賃的方式租入的固定資產。融資性租賃是為了滿足企業(yè)生產經營的長期需要而租入資產的一種方式。這種方式實質上是以分期支付租賃費的方式支付固定資產價款及其他有關費用，最終獲得固定資產大部分經濟使用年限內的使用權。三、其他方式取得的固定資產（2）特點①由承租人向出租人提出所需的固定資產，然后由出租人融通資金，購入承租人所需的固定資產，并租給承租人使用。承租人對租賃資產的型號、規(guī)格等方面都有特殊的要求，如果不作較大的重新改制，其他企業(yè)通常難以使用。該項租賃資產具有這種特點時，則該租賃應當認定為融資租賃。②固定資產的租賃期較長，一般占租賃資產使用壽命的大部分。這里的“大部分”實務上是指租賃期占租賃開始日租賃資產使用壽命的75％以上的比例。應注意，這里的“比例”是指租賃期占租賃資產使用壽命的比例，而不是租賃期占該租賃資產全部可使用年限的比例。如果租賃資產是舊的，在租賃前已使用年限超過資產自全新起算可使用年限的75%以上時，這個條件就不能作為判斷租賃類型的依據。三、其他方式取得的固定資產③被租賃的固定資產由承租人負責維修、保養(yǎng)、保險、納稅及提取折舊，持有固定資產的一切風險實際上由承租人承擔；④承租人按合同規(guī)定，分期向出租人支付租金。租金一般要包括租賃固定資產的買價、利息、出租人的合理利潤等內容；⑤租賃合同一旦簽訂，不可中途解約。租賃期屆滿，承租人應根據租賃合同規(guī)定，或是繼續(xù)租賃，或是將固定資產退還租賃公司，或將固定資產所有權轉移給承租人，或是以很低的名義價格留購。這里的名義價格一般要遠遠低于租賃屆滿時租賃資產的公允價值，實務上的比例為低于5%。三、其他方式取得的固定資產（3）會計處理我國會計準則規(guī)定，融資租入的固定資產，在融資租賃期內，應作為企業(yè)自有固定資產進行管理與核算。融資租入固定資產的入賬價值按租賃開始日租賃資產的公允價值與最低租賃付款額的現值兩者中較低者來確定，而最低租賃付款額作為長期應付款入賬核算，二者的差額作為未確認融資費用。未確認融資費用入賬，應在租賃期內按合理的方法分期攤銷，計入各期財務費用。這些方法包括實際利率法、直線法、年數總和法等。我國會計準則規(guī)定，應當采用實際利率法。在實際利率法下，各年應分攤的未確認融資費用按照各年未償還租賃負債額的現值（長期應付款減去未確認融資費用余額）乘以實際利率進行計算?！纠?-8】詳見教材三、其他方式取得的固定資產（三）接受捐贈的固定資產企業(yè)通過捐贈取得的固定資產，往往無需花費成本，對該類固定資產應按以下原則確定其入賬價值。（1）捐贈方提供了有關憑據的，按憑據上標明的金額加上應支付的相關稅費，作為入賬價值。（2）捐贈方沒有提供有關憑據的，按下列順序確定其入賬價值。①同類或類似固定資產存在活躍市場的，按同類或類似固定資產的市場價格估計的金額，加上應支付的相關稅費，作為入賬價值。②同類或類似固定資產不存在活躍市場的，按該接受捐贈的固定資產的預計未來現金流量現值，作為其入賬價值。（3）如受贈的是舊的固定資產，按照上述方法確認的固定資產原價，減去按該項資產的新舊程度估計的價值損耗后的余額，作為入賬價值。三、其他方式取得的固定資產例7-9：開源實業(yè)股份有限公司接受一臺全新專用設備的捐贈，捐贈者提供的有關價值憑證上標明的價格為351

000元，應交增值稅59

670元，辦理產權過戶手續(xù)時支付相關稅費8

700元。開源公司賬務處理如下。借：固定資產

359700

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

59670貸：營業(yè)外收入——捐贈利得

410670

銀行存款

8700三、其他方式取得的固定資產（四）盤盈的固定資產盤盈固定資產入賬價值的確定方法：如果同類或類似固定資產存在活躍市場的，應按同類或類似固定資產的市場價格，減去按該項固定資產新舊程度估計價值損耗后的余額確定；如果同類或類似固定資產不存在活躍市場的，應按盤盈固定資產的預計未來現金流量的現值計價入賬。盤盈的固定資產待報經批準處理后，應作為企業(yè)以前年度的差錯，記入“以前年度損益調整”科目。三、其他方式取得的固定資產例7-10：開源實業(yè)股份有限公司在固定資產清查中，發(fā)現一臺儀器沒有在賬簿中記錄。該儀器當前市場價格為24000元，根據其新舊程度估計價值損耗6000元。開源公司賬務處理如下。借：固定資產

18000

貸：以前年度損益調整

18000第一節(jié)固定資產概述第二節(jié)固定資產的初始計量

第三節(jié)固定資產的后續(xù)計量第四節(jié)固定資產的處置一、固定資產折舊（一）固定資產折舊的概念固定資產折舊的定義有多種表述。有的認為固定資產折舊是指固定資產價值逐漸減少的現象；有的認為固定資產折舊是指按期有系統(tǒng)地轉入營業(yè)成本或費用中的固定資產成本；我國《企業(yè)會計準則第4號——固定資產》對固定資產折舊定義的表述是，固定資產折舊是指在固定資產使用壽命內，按照確定的方法對應計折舊額進行系統(tǒng)分攤。一、固定資產折舊一是固定資產的成本轉入營業(yè)成本或費用中的原因與目的01OPTION02OPTION二是固定資產的成本如何轉入營業(yè)成本或費用中雖然人們對固定資產折舊定義的表述不盡相同，但要正確理解固定資產折舊的定義，一般應注意這樣兩個問題：一、固定資產折舊有形損耗有形損耗是指固定資產在使用過程中由于磨損而發(fā)生的使用性損耗和由于受自然力影響而發(fā)生的自然損耗。無形損耗無形損耗是指由于技術進步、消費偏好的變化、經營規(guī)模擴充等原因而引起的損耗，這種損耗的特點是固定資產在物質形態(tài)上仍具有一定的服務潛力，但已不再適用或繼續(xù)使用已不經濟。一般而言，有形損耗決定固定資產的最長使用年限，即物質使用年限；無形損耗決定固定資產的實際使用年限，即經濟使用年限。有形損耗和無形損耗一、固定資產折舊折舊的性質固定資產折舊的過程，實際上是一個持續(xù)的成本分配過程，并不是為了計算固定資產的凈值。折舊就是企業(yè)采用合理而系統(tǒng)的分配方法將固定資產的取得成本在固定資產的經濟使用年限內進行合理分配，使之與各期的收入相配比，以正確確認企業(yè)的損益。一、固定資產折舊（二）影響固定資產折舊計算的因果（1）原始價值原始價值指固定資產的實際取得成本，就折舊計算而言，也稱為拆舊基數。以原始價值作為計算折舊的基數，可以使折舊的計算建立在客觀的基礎上，不容易受會計人員主觀因素的影響。固定資產原始價值減去折舊后的余額叫固定資產凈值，也稱折余價值。一、固定資產折舊（2）預計凈殘值預計凈殘值是指假定固定資產預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項資產處置中獲得的扣除預計處置費用后的金額。固定資產的凈殘值是企業(yè)在固定資產使用期滿后對固定資產的一個回收額，在計算固定資產折舊時應從固定資產的折舊計算基數中扣除。固定資產的凈殘值越高，則單位時間內或單位工作量的折舊額就越少；反之，則越多。實務上一般通過固定資產在報廢清理時預計殘值收入扣除預計清理費用后的凈額來確定。一、固定資產折舊（3）固定資產減值準備固定資產減值準備，指固定資產已計提的固定資產減值準備累計金額。固定資產計提減值準備后，應當在剩余使用壽命內根據調整后的固定資產賬面價值（固定資產賬面余額扣減累計折舊和累計減值準備后的金額）和預計凈殘值重新計算確定折舊率和折舊額。一、固定資產折舊（4）預計使用年限預計使用年限是指固定資產預計經濟使用年限，也稱折舊年限，它通常短于固定資產的物質使用年限。固定資產的使用年限決定于固定資產的使用壽命。企業(yè)在確定固定資產的使用壽命時，主要應當考慮下列因素：該資產的預計生產能力或實物產量。該資產的有形損耗，如設備使用中發(fā)生磨損、房屋建筑物受到自然侵蝕等。該資產的無形損耗，如因新技術的出現而使現有的資產技術水平相對陳舊、市場需求變化使產品過時等。有關資產使用的法律或者類似的限制。一、固定資產折舊（三）固定資產折舊范圍應計提折舊的固定資產，在會計上稱為折舊性資產。我國現行會計準則規(guī)定：除以下情況外，企業(yè)應對所有固定資產計提折舊。固定資產折舊范圍（1）已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產（2）單獨估價作為固定資產價值入賬的土地一、固定資產折舊（四）固定資產折舊方法1.年限平均法（1）含義年限平均法也稱直線法，它是以固定資產預計使用年限為分攤標準，將固定資產的應提折舊總額均衡分攤到使用各年的一種折舊方法。采用這種折舊方法，各年折舊額相等，不受固定資產使用頻率或生產量多少的影響，因而也稱固定費用法。一、固定資產折舊（2）計算公式年折舊率=預計使用年限1-預計凈殘值率×100%其中，預計凈殘值率=原始價值預計凈殘值×100%月折舊率=年折舊率÷12年折舊額=原始價值×年折舊率月折舊額=年折舊額/12一、固定資產折舊例7-11：開源實業(yè)股份有限公司一臺機器設備原始價值為276000元，預計凈殘值率為4%，預計使用5年，采用年限平均法計提折舊。年折舊率=（1-4%）÷5×100%=19.2%月折舊率=19.2%÷12=1.6%年折舊額=276000×19.2%=52992（元）月折舊額=52992÷12=4416（元）（或者276000×1.6%）一、固定資產折舊使用年次年折舊額累計折舊額賬面凈值購置時276000152992529922230082529921059841700163529921589761170244529922119686403255299226496011040合計264960————采用年限平均法計算的各年折舊額見下表。一、固定資產折舊（3）年限平均法優(yōu)缺點優(yōu)點缺點計算過程簡便易行，容易理解，是會計實務中應用最廣泛的一種方法。①只注重固定資產的使用時間，而忽視使用狀況，使固定資產無論物質磨損程度如何，都計提同樣的折舊費用，這顯然不合理。②固定資產各年的使用成本負擔不均衡。一般來說，隨著資產的變舊，所需要的修理、保養(yǎng)等費用將會逐年增加，而年限平均法確定的各年折舊費用是相同的，這就產生了固定資產使用早期負擔費用偏低，而后期負擔偏高的現象，從而違背了收入與費用相配比的原則。一、固定資產折舊2.工作量法（1）含義工作量法是以固定資產預計可完成的工作總量為分攤標準，根據各年實際完成的工作量計算折舊的一種方法。采用工作量法計算折舊的原理和使用年限法相同，只是將分配折舊額的標準由使用年限改成了工作量，因此，工作量法實際上是使用年限法的一種演變。故，工作量法也被歸類為直線法。工作量法計算折舊的過程是分兩個步驟來完成的，首先要計算固定資產單位工作量的折舊額，在此基礎上再根據每期實際工作量的多少計算當期的折舊額。一、固定資產折舊（2）計算公式單位工作量折舊額=預計工作量總額原始價值×（1-預計凈殘值率）年折舊額=某年實際完成的工作量×單位工作量折舊額一、固定資產折舊例7-12：開源實業(yè)股份有限公司的一臺施工機械按工作量法計提折舊。原始價值450000元，預計凈殘值率3%，預計可工作20

000個臺班時數。該設備投入使用后，各年的實際工作臺班時數假定為，第1年7200小時，第2年6800小時，第3年4500小時，第4年1

500小時。單位臺班小時折舊額=[450000×（1-3%）]÷20000=21.825（元）一、固定資產折舊使用年次年折舊額累計折舊額賬面凈值購置時45000011571401571402928602148410305550144450398212.5403762.546237.5432737.543650013500合計436500————各年折舊額的計算結果見下表。表7-2工作量法各年折舊計算表一、固定資產折舊（3）優(yōu)缺點優(yōu)點缺點工作量法的優(yōu)點是比較簡單實用，它以固定資產的工作量為分配固定資產成本的標準，使各年計提的折舊額與固定資產的使用程度成正比例關系，體現了收入與費用相配比的會計原則。工作量法的缺點是，它將有形損耗看作是引起固定資產折舊的唯一因素，固定資產不使用則不計提折舊，而事實上，由于無形損耗的客觀存在，固定資產即使不使用也會發(fā)生折舊；工作量法在計算固定資產前后期折舊時是采用了一致的單位工作量的折舊額，而實際上是不一樣的，因為固定資產在使用的過程中單位工作量里所帶來的經濟利益是不一樣的，因而折舊也應該是不一樣的。一、固定資產折舊3.雙倍余額遞減法（1）含義雙倍余額遞減法是以雙倍的直線折舊率作為加速折舊率，乘以各年年初固定資產賬面凈值計算各年折舊額的一種方法。采用雙倍余額遞減法計算折舊的原理和余額遞減法相同，只是簡化了折舊率的計算。這種簡化的過程體現在兩個方面：直線折舊率不考慮固定資產的凈殘值，可以理解為在最初計算折舊時是將其視為0的；雙倍余額遞減法直接以直線折舊率乘以2來確定，而不是采用復雜的公式計算。一、固定資產折舊（2）計算公式某年的折舊額=該年年初固定資產賬面凈值×年折舊率單位工作量折舊額=預計使用年限1×2×100%一、固定資產折舊剩余折舊年限固定資產賬面凈值-預計凈殘值＞該年繼續(xù)使用雙倍余額遞減法計算的折舊金額（1）雙倍余額遞減法轉換為直線法。理論上轉換條件為：實務上規(guī)定，應在固定資產預計使用年限到期前兩年，就要進行方法的轉換，將未提足的折舊平均提取。應用時注意兩點：一、固定資產折舊（2）每月折舊的計算。按照現行會計準則的規(guī)定，折舊計算的加速要求應當按“月”體現。首先應按照年折舊率計算月折舊率，然后按照每月月初固定資產賬面凈值乘以月折舊率，以計算月折舊額。固定資產使用到期前兩年的折舊計算可以在固定資產原價扣除預計凈殘值的基礎上，扣除以前各年折舊累計額，按其差額在最后兩年的時間里平均進行計算.一、固定資產折舊例7-13：開源實業(yè)股份有限公司一臺A設備采用雙倍余額遞減法計提折舊。該設備原始價值為300000元，預計使用5年，預計凈殘值9300元。年折舊率=1/5×2×100%=40%一、固定資產折舊A設備采用雙倍余額遞減法計算的各年折舊額見表7-3。使用年次折舊率年折舊額累計折舊額賬面凈值購置時300000140%120

000120000180000240%72000192000108000340%43200235200648004——27750262950370505——277502907009300合計——————表7-3雙倍余額遞減法各年折舊計算表一、固定資產折舊4.年數總和法（1）含義年數總和法也叫年限積數法，是以計算折舊當年年初固定資產尚可使用年數作分子，以各年年初固定資產尚可使用年數的總和作分母，分別確定各年折舊率，然后用各年折舊率乘以應提折舊總額計算每年折舊的一種方法。年數總和法的特點是各年計算折舊的基數相同，都是應提折舊總額，但各年的折舊率是一個遞減的分數，因此各年的折舊額也是遞減的。一、固定資產折舊（2）計算公式各年折舊率=n（n+1）÷2（n-t）+1每年的折舊額=n（n+1）÷2（n-t）+1（C-S）×一、固定資產折舊假如固定資產的使用年限為n年，計提折舊那一年以t表示，可用公式表示如下：各年折舊率（R）=n（n+1）÷2（n-t）+1每年的折舊額=n（n+1）÷2（n-t）+1（C-S）×從計提折舊那一年開始尚可使用的年限年數總和應計折舊總額=原始價值-預計凈殘值一、固定資產折舊例7-14：沿用【例7-13】的資料。采用年數總和法計算各年折舊額，各年折舊分數如表7-4所示。使用時間折舊率年折舊額第1年55/15第2年44/15第3年33/15第4年22/15第5年11/15表7-4各年折舊分數一、固定資產折舊采用年數總和法計算的各年折舊額如表7-5所示。年份尚可使用壽命折舊率年折舊額累計折舊原價-預計凈殘值第1年55/159690096900290700第2年44/1577520174420290700第3年33/1558140232560290700第4年22/1538760271320290700第5年11/1519380290700290700表7-5年數總和法各年折舊計算表一、固定資產折舊按現行會計準則的規(guī)定，在采用年數總和法計算折舊的情況下，同樣要按月計算折舊。計算方法是，首先要根據各年的折舊率計算當年的月折舊率，然后根據固定資產原價扣除預計凈殘值的余額和當月的折舊率計算月折舊額。注意一、固定資產折舊（五）固定資產折舊的會計處理根據《企業(yè)會計準則第4號——固定資產》應用指南的規(guī)定，固定資產應當按月計提折舊。月份內開始使用的固定資產，當月不計提折舊，從下月起計提折舊；月份內減少或停用的固定資產，當月仍計提折舊，從下月起停止計提折舊。企業(yè)當月固定資產應提折舊總額可以采用下列公式計算：當月固定資產應計提總額=上月固定資產計提的折舊額+上月增加固定資產應計提的月折舊額-上月減少的固定資產應計提的月折舊額一、固定資產折舊1.固定資產折舊的相關問題020103核算時間：企業(yè)在每月月末進行。計算方法：根據所采用的折舊方法，利用“固定資產折舊計算表”計算（格式多種，參見教材表7-1和表7-2）。核算目的：合理確定當期使用固定資產應攤銷的費用，按照固定資產的不同用途計入當期有關成本費用。一、固定資產折舊累計折舊◆各月提取折舊額◆轉銷折舊（盤虧、報廢等轉出）期末余額：×

××固定資產減少數（原始價值）增加數（原始價值）期末余額：×

××調整賬戶賬戶性質:資產類★但與一般資產賬戶的結構相反！被調整賬戶★“累計折舊”賬戶結構設計的意義①可使“固定資產”賬戶始終保持原始價值數據，為折舊額的計算等提供基礎數據。②便于對比，確定企業(yè)固定資產凈值（期末列入資產負債表）。固定資產凈值＝“固定資產”賬戶余額（原始價值）－“累計折舊”賬戶余額等賬戶設置一、固定資產折舊2.計提折舊的會計處理固定資產的折舊費用，應根據固定資產的受益對象分配計入有關的成本或費用中。例如，企業(yè)管理部門使用的固定資產計提的折舊費用，應計入管理費用；生產部門使用的固定資產計提的折舊費用，應計入制造費用；專設銷售機構使用的固定資產計提的折舊費用，應計入銷售費用；經營性出租的固定資產計提的折舊費用，應計入其他業(yè)務成本；自行建造固定資產過程中使用的固定資產計提的折舊費用，應計入在建工程成本；未使用的固定資產計提的折舊費用，應計入管理費用等。一、固定資產折舊固定資產的折舊費用，應根據固定資產的受益對象分配計入有關的成本或費用中?！纠?-15】詳見教材管理費用制造費用銷售費用其他業(yè)務成本在建工程企業(yè)管理部門使用未計提的固定資產計提生產部門使用專設銷售機構使用經營性出租的固定資產計提自行建造固定資產過程中使用二、固定資產的后續(xù)支出固定資產后續(xù)支出的處理原則為：符合固定資產確認條件的，應當計入固定資產成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除；不符合固定資產確認條件的，應當計入當期損益。固定資產的后續(xù)支出是指固定資產使用過程中發(fā)生的更新改造支出、修理費用等。企業(yè)的固定資產在投入使用后，為了適應新技術發(fā)展的需要，或者為維護或提高固定資產的使用效能，往往需要對現有固定資產進行維護、改建、擴建或者改良。二、固定資產的后續(xù)支出（一）資本化的后續(xù)支出與固定資產有關的后續(xù)支出，如果使可能流入企業(yè)的經濟利益超過了原先的估計，則應將該后續(xù)支出予以資本化。二、固定資產的后續(xù)支出①延長了固定資產的使用壽命②提高了固定資產的生產能力③實質性提高了產品質量⑥改善了企業(yè)經營管理環(huán)境或條件⑤實現了產品的更新換代④實質性降低了產品生產成本固定資產發(fā)生的后續(xù)支出，符合下列條件之一的，應確認為資本性支出。【例7-16】、【例7-17】

詳見教材二、固定資產的后續(xù)支出（二）費用化的后續(xù)支出根據《企業(yè)會計準則第4號——固定資產》應用指南的相關規(guī)定，不滿足固定資產確認條件的固定資產修理費用等，應當在發(fā)生時計入當期損益。因此，與固定資產有關的修理費用等后續(xù)支出，不符合固定資產確認條件的，應當根據不同情況分別在發(fā)生時計入當期管理費用或銷售費用。二、固定資產的后續(xù)支出例7-18：開源實業(yè)股份有限公司以銀行存款支付生產車間設備修理費3600元，以及管理部門使用辦公設備的修理費1800元。開源公司賬務處理如下：借：管理費用——修理費

5400

貸：銀行存款

5400第一節(jié)固定資產概述第二節(jié)固定資產的初始計量

第三節(jié)固定資產的后續(xù)計量第四節(jié)固定資產的處置一、固定資產終止確認的條件1.固定資產處置的含義固定資產處置是指由于各種原因使企業(yè)固定資產退出生產經營過程所做的處理活動，如固定資產的出售、轉為待售、轉讓、報廢、毀損、對外投資、非貨幣性資產交換、債務重組等。一、固定資產終止確認的條件2.固定資產終止確認的條件（1）該固定資產處于處置狀態(tài)。是指固定資產不再用于生產商品、提供勞務、出租或經營管理，因此不再符合固定資產的定義，所以應予終止確認。（2）該固定資產預期通過使用或處置不能產生經濟利益。因為預期會給企業(yè)帶來經濟利益是資產的基本特征。因此當固定資產預期未來使用過程中或者處置時都不能為企業(yè)帶來經濟利益的情況下，就不再符合固定資產的定義和確認的條件，故也應予以終止確認。一、固定資產終止確認的條件3.固定資產報廢、毀損的原因020103固定資產的預計使用年限已滿，其物質磨損程度已達到極限，不宜繼續(xù)使用，應按期報廢。由于科學技術水平的提高，致使企業(yè)擁有的某項固定資產繼續(xù)使用時在經濟上已不合算了，必須將其淘汰，提前報廢。由于自然災害（如火災、水災）事故的發(fā)生或管理不善等原因而造成的固定資產毀損。一、固定資產終止確認的條件4.固定資產處置損益固定資產在處置過程中會發(fā)生收益或損失，稱為處置損益。它以處置固定資產所取得的各項收入與固定資產賬面價值、發(fā)生的清理費用等之間的差額來確定。其中，處置固定資產的收入包括出售價款、殘料變價收入、保險及過失人賠款等項收入；清理費用包括處置固定資產時發(fā)生的拆卸、搬運、整理等項費用。一、固定資產終止確認的條件處置損益處置固定資產所取得的各項收入固定資產賬面價值發(fā)生的清理費用=--出售價款、殘料變價收入、保險及過失人賠款處置固定資產時發(fā)生的拆卸、搬運、整理等項費用二、固定資產處置的核算賬戶設置：固定資產清理固定資產清理需要處置的固定資產賬面價值發(fā)生的清理費用應交的營業(yè)稅取得的固定資產出售價款殘料變價收入保險及過失人賠款借方余額：固定資產處置損失貸方余額：固定資產處置利得營業(yè)外支出×××營業(yè)外收入×××余額結轉余額結轉二、固定資產處置的核算固定資產轉入清理。按賬面價值借記“固定資產清理”，借記“累計折舊”、“固定資產減值準備”；按賬面余額貸記“固定資產”。發(fā)生的清理費用。借記“固定資產清理”，貸記“銀行存款”。出售收入和殘料等的處理。借記“銀行存款”、“原材料”，貸記“固定資產清理”、“應交稅費——應交增值稅”。保險賠償的處理。借記“其他應收款”、“銀行存款”，貸記“固定資產清理”。清理凈損益的處理。清理凈損失的，借記“營業(yè)外支出”，貸記“固定資產清理”；清理凈收益的，借記“固定資產清理”，貸記“營業(yè)外收入。固定資產處置的一般會計處理步驟二、固定資產處置的核算（一）固定資產出售企業(yè)對多余閑置或不再需用的固定資產，可出售給其他需要該項固定資產的企業(yè)，以收回資金，避免資源的浪費。出售固定資產的損益是指出售固定資產取得的價款與固定資產賬面價值、發(fā)生的清理費用之間的差額。二、固定資產處置的核算（1）企業(yè)出售已使用過的2009年1月1日以后購進或自制的固定資產，按適用的稅率征收增值稅；（2）2008年12月31日以前未納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進或者自制的固定資產，按照4%征收率減半征收增值稅；注意二、固定資產處置的核算（3）2008年12月31日以前已納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人，銷售自己使用過的在本地區(qū)擴大增值稅抵扣范圍試點以前購進或者自制的固定資產，按照4%征收率減半征收增值稅；銷售自己使用過的在本地區(qū)擴大增值稅抵扣范圍試點以后購進或者自制的固定資產，按照適用稅率征收增值稅。企業(yè)銷售固定資產可以自行開具相應的發(fā)票。如果出售2009年以前購入的固定資產，增值稅按照4％減半征收時，可以開具普通發(fā)票；若出售的固定資產是2009年以后購入的，且已按規(guī)定抵扣進項稅額的，則按照17％稅率開具專用發(fā)票。（4）對于企業(yè)轉讓固定資產中的不動產，增值稅的繳納方法分為企業(yè)2016年4月30日之前擁有和2016年5月1日之后擁有的不動產轉讓兩種情況?！纠?-19】、【例7-20】

詳見教材二、固定資產處置的核算（二）固定資產報廢固定資產報廢有到期正常報廢、提前報廢和超齡使用后報廢三種情況。無論是何種情況的報廢，其損益的計算方法相同。報廢損益固定資產殘料變價收入固定資產賬面價值發(fā)生的清理費用=--固定資產報廢的核算主要包括注銷報廢固定資產原值及累計折舊、計算報廢固定資產的殘料變價收入、支付清理費用以及核算報廢損益等。二、固定資產處置的核算例7-21：開源實業(yè)股份有限公司一臺設備使用期已滿，經批準予以報廢。該設備原價360000元，累計折舊351

000元。報廢時支付清理費用1080元，殘料作價4800元，驗收入庫作為材料使用。開源公司賬務處理如下。借：固定資產清理

9000

累計折舊

351000