會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)：設(shè)備出租的增值稅會(huì)計(jì)處理

設(shè)備出租的增值稅會(huì)計(jì)處理河南省某市有家工業(yè)企業(yè)，為增值稅一般納稅人，企業(yè)于2009年5月購(gòu)入了一條產(chǎn)品生產(chǎn)線(xiàn)，生產(chǎn)線(xiàn)含稅總價(jià)值為1170萬(wàn)元。該企業(yè)在當(dāng)年抵扣了生產(chǎn)線(xiàn)的進(jìn)項(xiàng)稅170萬(wàn)元，企業(yè)根據(jù)財(cái)務(wù)制度按直線(xiàn)法10年計(jì)算折舊。2011年6月，企業(yè)準(zhǔn)備將該條生產(chǎn)線(xiàn)出租給另一家企業(yè)，出租年限為3年，每年收租金110萬(wàn)元，3年后收回自用。在稅務(wù)處理上，企業(yè)按規(guī)定將租金收入計(jì)入了企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額，并繳納了出租行為的營(yíng)業(yè)稅及附加。但在增值稅的計(jì)算繳納上，企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)生了爭(zhēng)議。

自用后又出租

企業(yè)財(cái)務(wù)人員認(rèn)為，購(gòu)入的生產(chǎn)線(xiàn)自用的同時(shí)又對(duì)外進(jìn)行了3年租賃，是外購(gòu)固定資產(chǎn)既用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目也用于了非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，不用進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出補(bǔ)繳增值稅。稅務(wù)人員認(rèn)為，《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]170號(hào)）規(guī)定，納稅人允許抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，是指納稅人2009年1月1日以后（含1月1日，下同）實(shí)際發(fā)生，并取得2009年1月1日以后開(kāi)具的增值稅扣稅憑證上注明的或者依據(jù)增值稅扣稅憑證計(jì)算的增值稅稅額。增值稅暫行條例第十條規(guī)定下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣：（一）用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；（二）非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)；（三）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。納稅人已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)發(fā)生了條例第十條（一）至（三）項(xiàng)所列情形的，應(yīng)在當(dāng)月按下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=固定資產(chǎn)凈值x適用稅率，本通知所稱(chēng)固定資產(chǎn)凈值，是指納稅人按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度計(jì)提折舊后計(jì)算的固定資產(chǎn)凈值。

很明顯，增值稅暫行條例第十條第一項(xiàng)規(guī)定的就是購(gòu)進(jìn)貨物或固定資產(chǎn)用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，企業(yè)將外購(gòu)固定資產(chǎn)生產(chǎn)線(xiàn)用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，就應(yīng)該按固定資產(chǎn)凈值x適用稅率計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。稅務(wù)人員查詢(xún)了發(fā)生出租行為當(dāng)期的生產(chǎn)線(xiàn)賬面凈值為800萬(wàn)元，計(jì)算出當(dāng)期的進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出額應(yīng)當(dāng)是800萬(wàn)元x17%=136（萬(wàn)元），并應(yīng)在當(dāng)期繳納。關(guān)于增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則規(guī)定的既用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目（不含免征增值稅項(xiàng)目）也用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，是指同時(shí)用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目和非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的固定資產(chǎn)，如企業(yè)自有的發(fā)電設(shè)備，發(fā)的電既用于生產(chǎn)又用于職工食堂，則發(fā)電設(shè)備屬于既用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目也用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。而不是指一段時(shí)間內(nèi)用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，一段時(shí)間用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的固定資產(chǎn)。

轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅沒(méi)有扣稅憑證不能重新補(bǔ)計(jì)扣除

企業(yè)財(cái)務(wù)人員提出疑問(wèn)，如果按照稅務(wù)機(jī)關(guān)的意見(jiàn)，進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出并在當(dāng)期補(bǔ)繳稅款，在3年租賃期結(jié)束，重新用于本企業(yè)生產(chǎn)，企業(yè)可不可以再根據(jù)生產(chǎn)線(xiàn)的賬面凈值和適用稅率補(bǔ)提進(jìn)項(xiàng)稅扣除？

稅務(wù)人員指出，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅管理強(qiáng)調(diào)憑票抵扣，當(dāng)期沒(méi)有符合規(guī)定的扣稅憑證不能扣除。增值稅暫行條例規(guī)定，納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅額，為進(jìn)項(xiàng)稅額。下列進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣：（一）從銷(xiāo)售方取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的增值稅額。（二）從海關(guān)取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專(zhuān)用繳款書(shū)上注明的增值稅額。（三）購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專(zhuān)用繳款書(shū)外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或者銷(xiāo)售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)價(jià)和13%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。（四）購(gòu)進(jìn)或者銷(xiāo)售貨物以及在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中支付運(yùn)輸費(fèi)用的，按照運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用金額和7%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門(mén)有關(guān)規(guī)定的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。這些規(guī)定一再?gòu)?qiáng)調(diào)增值稅扣稅憑證的重要性，沒(méi)有符合法律、行政法規(guī)或者國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門(mén)有關(guān)規(guī)定的扣稅憑證，進(jìn)項(xiàng)稅不能在當(dāng)期扣除。所以，在沒(méi)有明文規(guī)定可以補(bǔ)提扣除的話(huà)，進(jìn)項(xiàng)稅不能補(bǔ)提扣除。

固定資產(chǎn)改變用途不能忽略進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出

企業(yè)財(cái)務(wù)人員算了一筆賬，如果不計(jì)算資金時(shí)間價(jià)值及其他零星費(fèi)用，這筆生產(chǎn)線(xiàn)出租業(yè)務(wù)每年收入租金110萬(wàn)元，折舊扣除100萬(wàn)元，負(fù)擔(dān)營(yíng)業(yè)稅稅金及附加110x5.5%=6.05（萬(wàn)元），還能有110-100-6.05=3.95（萬(wàn)元）的賺頭，但要是轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)并補(bǔ)繳136萬(wàn)元增值稅，這筆轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅應(yīng)重新計(jì)入生產(chǎn)線(xiàn)成本，在開(kāi)始租賃起剩余的8年內(nèi)每年折舊額應(yīng)為117萬(wàn)元，即每年增加折舊17萬(wàn)元，對(duì)比最初計(jì)算的3.95萬(wàn)元的賺頭，這筆業(yè)務(wù)其實(shí)是每年虧了17-3.95=13.05（萬(wàn)元）。

稅務(wù)人員提醒納稅人，外購(gòu)固定資產(chǎn)改變用途用于出租，要注意以下幾個(gè)方面：（一）企業(yè)賬載固定資產(chǎn)改變用途時(shí)一定要分清增值稅轉(zhuǎn)型前購(gòu)進(jìn)和轉(zhuǎn)型后的購(gòu)進(jìn)，如果是在增值稅轉(zhuǎn)型之前購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)，在改變用途用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目時(shí)不用轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅，如果是增值稅轉(zhuǎn)型之后購(gòu)進(jìn)已經(jīng)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的固定資產(chǎn)，在改變用途計(jì)算盈虧時(shí)要考慮進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出因素；（二）由于進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出后不能重新補(bǔ)計(jì)扣除，出租后再自用明顯比不上出租至最后折舊期劃算，折舊費(fèi)用將加大，所以應(yīng)盡量延長(zhǎng)出租期。以該企業(yè)為例，生產(chǎn)線(xiàn)出租前自用每年折舊為100萬(wàn)元，由于進(jìn)項(xiàng)稅不能補(bǔ)提，3年出租期滿(mǎn)后每年折舊扣除數(shù)將增加為117萬(wàn)元，同樣是使用同一條生產(chǎn)線(xiàn)，折舊費(fèi)用加大，盈虧結(jié)果不同；（三）租金的計(jì)算與收取要考慮固定資產(chǎn)已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出因素，出租業(yè)務(wù)的盈虧計(jì)算不能僅根據(jù)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值，要在租賃成本里加上進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出額，根據(jù)利潤(rùn)率得出合理的租金。

小編寄語(yǔ)：會(huì)計(jì)學(xué)是一個(gè)細(xì)節(jié)致命的