會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：企業(yè)所得稅總體籌劃技巧

企業(yè)所得稅總體籌劃技巧企業(yè)營(yíng)運(yùn)過程中所得稅納稅籌劃利益的實(shí)現(xiàn)，主要是通過依據(jù)國(guó)家規(guī)定所允許的核算方法、計(jì)算程序、費(fèi)用分?jǐn)?、利?rùn)分配等一系列合法要求，合理安排企業(yè)內(nèi)部核算活動(dòng)，使成本、費(fèi)用和利潤(rùn)達(dá)到最佳值，實(shí)現(xiàn)節(jié)稅目的。具體而言，主要可采取以下幾項(xiàng)措施：

一、充分列支成本費(fèi)用

從成本核算的角度看，利用成本費(fèi)用的充分列支是減輕企業(yè)稅負(fù)的最根本的手段。在稅率既定的情況下，企業(yè)應(yīng)納所得稅額的多寡取決于企業(yè)應(yīng)納稅所得額的多少。應(yīng)納稅所得額則由企業(yè)收入總額扣除與收入有關(guān)的成本、費(fèi)用、稅金和損失后計(jì)算求得。可見，在收入既定時(shí)，盡量增加準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目，將企業(yè)發(fā)生的準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目予以充分列支，必然會(huì)使應(yīng)納稅所得額大大減少，最終減少企業(yè)的所得稅計(jì)稅依據(jù)，達(dá)到減稅目的。

二、合理選擇折舊方法

按現(xiàn)行制度規(guī)定，企業(yè)常用的折舊方法有平均年限法、工作量法和加速折舊法，運(yùn)用不同的折舊方法計(jì)算出的折舊額在量上不一致，分?jǐn)偟礁髌谏a(chǎn)成本中去的固定資產(chǎn)成本也存在差異。因此，折舊的計(jì)算和提取必然關(guān)系到成本的大小，直接影響企業(yè)的利潤(rùn)水平，最終影響企業(yè)的稅負(fù)輕重。當(dāng)然，由于企業(yè)折舊方法上存在差異，也就為企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃提供了可能。但利用折舊方法選擇進(jìn)行納稅籌劃，應(yīng)著重考慮以下幾個(gè)方面：

（一）應(yīng)符合法律規(guī)定。現(xiàn)行財(cái)務(wù)制度規(guī)定：企業(yè)固定資產(chǎn)折舊方法一般采用平均年限法；企業(yè)專業(yè)車隊(duì)的客、貨汽車，大型設(shè)備可以采用工作量法；在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中具有重要地位和技術(shù)進(jìn)步較快的電子生產(chǎn)企業(yè)、船舶工業(yè)企業(yè)、生產(chǎn)“母機(jī)”的機(jī)械企業(yè)、飛機(jī)制造企業(yè)、化工生產(chǎn)企業(yè)和醫(yī)藥生產(chǎn)企業(yè)以及其他經(jīng)財(cái)政部批準(zhǔn)的特殊行業(yè)企業(yè)，其機(jī)器設(shè)備可以采用加速折舊方法。這就要求企業(yè)在折舊方法選擇上必須符合上述有關(guān)規(guī)定，超出法律規(guī)定選擇的折舊方法不僅不能給企業(yè)帶來節(jié)稅收益，相反還可能使企業(yè)遭受諸如罰款等損失。

（二）必須考慮稅制因素的影響。前面已提到，折舊的計(jì)算和提取會(huì)影響企業(yè)的利潤(rùn)水平和稅負(fù)輕重。但不同的稅制條件會(huì)使折舊對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)和稅負(fù)產(chǎn)生不同的影響。一般地，在比例稅制下，如果各年的所得稅率不變，則選擇加速折舊法對(duì)企業(yè)較有利。這是因?yàn)椴捎眉铀僬叟f法，在最初的年份提取的折舊較多，在后期年份提取的折舊較少，使企業(yè)獲得延期納稅的好處，相當(dāng)于企業(yè)在初始年份內(nèi)取得了一筆無息貸款。但是，如果未來所得稅稅率越來越高，則選擇平均年限法較有利。此外，由于延緩納稅利益與稅率高低成正比，因此，在未來所得稅稅率越來越高的情況下，往往會(huì)使以后年度增加的稅負(fù)大于延緩納稅的利益。當(dāng)然也有可能以后年度增加的稅負(fù)小于延緩納稅的利益。所以，在未來稅率越來越高時(shí)，需要企業(yè)進(jìn)行比較分析后，才能對(duì)企業(yè)的折舊方法作出選擇。

在比較分析時(shí)，必須掌握兩個(gè)原則：一是固定資產(chǎn)使用年限須在9年以上。這是因?yàn)椋捎眉铀僬叟f法企業(yè)，按規(guī)定折舊最后1年的固定資產(chǎn)凈值應(yīng)為原值的10%，依此換算平均年限法固定資折舊年限，至少需在9年以上；否則，兩者的殘值不等，其所產(chǎn)生的減稅利益及現(xiàn)值，自然會(huì)發(fā)生差異，即由于計(jì)算口徑不一致，使兩者缺乏可比性，無法判斷其優(yōu)劣。二是未來年度所得稅率調(diào)高的幅度，必須涵蓋固定資產(chǎn)取得以后的前幾年現(xiàn)值損失數(shù)。在累進(jìn)稅制下，過高的利潤(rùn)額，會(huì)引起過高部分對(duì)應(yīng)稅率的偏高，從而使稅負(fù)偏高。在這種情況下，采用平均年限法，可以使企業(yè)的利潤(rùn)避免忽高忽低，保持在一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的狀態(tài)，減少企業(yè)的納稅。

（三）必須考慮通貨膨脹因素的影響。企業(yè)計(jì)算提取的折舊費(fèi)隨著產(chǎn)品的銷售而轉(zhuǎn)化為貨幣資金，這部分由貨幣資金提存累積形成的折舊基金，被企業(yè)用于補(bǔ)償固定資產(chǎn)價(jià)值。然而，按現(xiàn)行制度規(guī)定，我國(guó)對(duì)企業(yè)擁有的資產(chǎn)實(shí)行按歷史成本記賬原則。這樣，如果存在通貨膨脹，則企業(yè)按歷史成本所收回資金的實(shí)際購(gòu)買力無疑已大大貶值，無法按現(xiàn)行市價(jià)進(jìn)行固定資產(chǎn)簡(jiǎn)單再生產(chǎn)的重置。但是，在存在通貨膨脹的情況下，如果企業(yè)采用加速折舊方法，既可以使企業(yè)加快投資的回收速度，并在抑減未來的不確定性風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)，將補(bǔ)償?shù)恼叟f基金投入企業(yè)再增值過程，以創(chuàng)造更多的財(cái)富；又可以使企業(yè)的折舊速度加快，有利于前期的折舊成本取得更多的稅收擋避額，從而取得延緩納稅的效應(yīng)，為企業(yè)增加相對(duì)的投資收益（延緩納稅額與延緩期間企業(yè)投資收益率的乘積）。

（四）必須考慮資金時(shí)間價(jià)值因素的影響。從表面上看，在固定資產(chǎn)價(jià)值既定的情況下，無論企業(yè)采用什么折舊方法，也無論折舊年限多長(zhǎng)，計(jì)算提取的折舊總額都是一致的。但是，由于資金時(shí)間價(jià)值因素的影響，企業(yè)會(huì)因?yàn)檫x擇的折舊方法不同，而獲得不同的收益和承擔(dān)不同的稅負(fù)水平。資金時(shí)間價(jià)值是指資金在時(shí)間推移中的增值現(xiàn)象。由于資金會(huì)隨著時(shí)間的推移而增值，因此，不同時(shí)間點(diǎn)上的同一單位資金的價(jià)值含量是不等的。這樣，企業(yè)在比較各種不同的折舊方法帶來的稅收收益時(shí)，就不能采用靜態(tài)的方法，而必須采用動(dòng)態(tài)的方法，先將企業(yè)在折舊年限內(nèi)計(jì)算提取的折舊按當(dāng)時(shí)資本市場(chǎng)的利率進(jìn)行貼現(xiàn)后，計(jì)算出各種折舊方法下在規(guī)定折舊年限內(nèi)計(jì)算提取的折舊的現(xiàn)值總和，及稅收擋避額現(xiàn)值總和，再比較各種折舊方法下的折舊現(xiàn)值總和及稅收擋避現(xiàn)值總和，并在不違背法律規(guī)定的前提下，選擇能給企業(yè)帶來最大稅收擋避現(xiàn)值的折舊方法計(jì)算提取固定資產(chǎn)折舊。

（五）必須考慮企業(yè)各年收益的分布情況。使企業(yè)各年的收益均衡分布，可以避免因企業(yè)某一時(shí)期收益過高給企業(yè)帶來的高稅負(fù)，使企業(yè)的所得稅發(fā)揮到最節(jié)省最少的地步。

（六）必須考慮折舊年限的影響。現(xiàn)行財(cái)務(wù)制度和稅法對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限均給予企業(yè)一定的選擇空間。企業(yè)可根據(jù)自身具體情況，選擇對(duì)企業(yè)有利的固定資產(chǎn)折舊年限。一般情況下，在企業(yè)創(chuàng)辦初期且享有減免稅優(yōu)惠待遇時(shí)，企業(yè)可通過延長(zhǎng)固定資產(chǎn)折舊年限，將計(jì)提的折舊遞延到減免稅期滿后計(jì)入成本。如，某企業(yè)屬于國(guó)家規(guī)定的在“老、少、邊、窮地區(qū)進(jìn)行投資的生產(chǎn)企業(yè)”，按規(guī)定可享受免征3年所得稅優(yōu)惠待遇。該企業(yè)有一電子設(shè)備，價(jià)值700000元，按規(guī)定其折舊年限為5～10年。若該企業(yè)按7年計(jì)提折舊，則年折舊為100000元（假設(shè)設(shè)備無殘值），扣除前3年免稅期，假定該企業(yè)資金成本為10%，適用所得稅稅率33%，則企業(yè)因計(jì)提折舊獲得的稅收收益現(xiàn)值為78573元{[100000×（4.868-2.487）×33%]}；若企業(yè)選擇按10年計(jì)提折舊，年折舊為70000元，則因折舊而獲得的稅收收益現(xiàn)值為84499.8元{[70000×（6.145-2.487）×33%]}?？梢?，在該設(shè)備折舊年限選擇中，企業(yè)因折舊年限延長(zhǎng)3年而多獲得5926.8元的稅收收益現(xiàn)值（注：2.487為3年期年金現(xiàn)值系數(shù)，4.868為7年期，6.145為10年期）。而對(duì)一般性企業(yè)，即處于正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期且未享有稅收優(yōu)惠待遇的企業(yè)來說，縮短固定資產(chǎn)折舊年限，往往可以加速固定資產(chǎn)成本的回收，使企業(yè)后期成本費(fèi)用前移，前期利潤(rùn)后移，從而獲得延