會計實務：寧國稅函〔2010〕189號-匯算清繳若干問題

寧國稅函〔2010〕189號:匯算清繳若干問題

寧國稅函〔2010〕189號

各市、縣（區(qū)）國家稅務局，銀川經濟技術開發(fā)區(qū)、寧東能源化工基地國家稅務局，區(qū)局機關各有關部門、各直屬單位：

在2009年企業(yè)所得稅匯算清繳過程中，各地反映在企業(yè)所得稅匯算清繳中存在對一些政策理解不一致，操作程序不明確、執(zhí)行口徑不統(tǒng)一的問題。為規(guī)范全區(qū)企業(yè)所得稅的征收管理，提高匯算清繳工作質量，經研究，現(xiàn)對企業(yè)所得稅匯算清繳中存在問題的執(zhí)行口徑明確如下：

一、關于企業(yè)向企業(yè)和個人借款發(fā)生的利息以何種票據入賬可在稅前扣除問題

《國家稅務總局關于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕777號）規(guī)定：

企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關聯(lián)關系的自然人借款的利息支出，應根據《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱稅法）第四十六條及《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》（財稅〔2008〕121號）規(guī)定的條件，計算企業(yè)所得稅扣除額。

企業(yè)向除前款規(guī)定以外的內部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況同時符合以下條件的，其利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數額的部分，根據稅法第八條和稅法實施條例第二十七條規(guī)定，準予扣除。

（一）企業(yè)與個人之間的借貸是真實、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為；

（二）企業(yè)與個人之間簽訂了借款合同。

二、關于企業(yè)常年聘請法律顧問支付服務費或工資有關憑證的問題

根據《財政部國家稅務總局關于企業(yè)手續(xù)費及傭金支出稅前扣除政策的通知》（財稅〔2009〕29號）規(guī)定，企業(yè)發(fā)生與生產經營有關的手續(xù)費及傭金支出，屬于其他企業(yè)，按與具有合法經營資格中介服務機構或個人（不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等）所簽訂服務協(xié)議或合同確認的收入金額的5%計算限額，準予在企業(yè)所得稅前扣除。，企業(yè)在聘請法律顧問時應與具有合法經營資格的法律中介服務機構或個人簽訂代理協(xié)議或合同，并按國家有關規(guī)定支付手續(xù)費及傭金。除委托個人代理外，企業(yè)以現(xiàn)金等非轉賬方式支付的手續(xù)費及傭金不得在稅前扣除；具有合法經營資格的法律服務中介機構或個人必須取得相關發(fā)票，企業(yè)通過自制工資表形式發(fā)放或使用財政部門監(jiān)制的行政收據，或將手續(xù)費及傭金支出計入回扣、業(yè)務提成、反利、進場費等，均不得在企業(yè)所得稅前扣除。

三、關于房地產企業(yè)只有預收賬款，無正式收入的情況下，業(yè)務招待費和業(yè)務宣傳費可否以預收賬款為基數計算在所得稅前扣除問題

根據國稅發(fā)〔2009〕31號文件第六條規(guī)定，企業(yè)通過正式簽訂《房地產銷售合同》或《房地產預售合同》所取得的收入，應確認為銷售收入的實現(xiàn)。因此，企業(yè)在預售期間可按預售收入計算廣告費和業(yè)務招待費，而企業(yè)取得銷售收入前所發(fā)生的招待費、廣告費應進行累計，在企業(yè)取得銷售收入年度起，再按照稅法規(guī)定計算招待費、廣告費的扣除比例。

四、關于投資公司業(yè)務招待費計提基數口徑及投資收益包含哪些內容問題

按照《國家稅務總局關于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函〔2010〕79號）文件規(guī)定，對從事股權投資業(yè)務的企業(yè)（包括集團公司總部、創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)等），其從被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權轉讓收入，可以按規(guī)定的比例計算業(yè)務招待費扣除限額。業(yè)務招待費的扣除按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定執(zhí)行；計提的基數是投資企業(yè)實際收到被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權轉讓收入。

五、關于企業(yè)跨年度發(fā)放上年度計提工資、獎金問題

對于企業(yè)在2010年發(fā)放2009的年終最后月份的工資、工資性津貼、年終考核獎等，如在2009年匯算清繳期間支付的，應按照實質重于形式的原則，視同在當年發(fā)生，允許在企業(yè)所得稅匯算清繳中作為調整項目予以扣除；如超過匯算清繳期間仍未發(fā)放的，應作為實際發(fā)放年度的支出項目依法申報扣除。

六、關于如何填報預繳企業(yè)所得稅申報表“實際利潤額”一欄問題

按照《國家稅務總局關于填報企業(yè)所得稅月（季）度預繳納稅申報表有關問題的通知》（國稅函〔2008〕635號）文件規(guī)定，企業(yè)在填寫“實際利潤額”一欄時，按會計制度核算的利潤總額減除以前年度待彌補虧損以及不征稅收入、免稅收入后的余額填報，所以如彌補虧損后為負數，則按負數填寫。

七、關于資產損失中，下落不明的當事人損失證明的問題

按照《國家稅務總局關于印發(fā)的通知》（國稅發(fā)〔2009〕88號）第十六條第五項規(guī)定：企業(yè)因債務人死亡、失蹤造成應收、預付賬款發(fā)生壞賬損失，且符合資產損失扣除條件的，在申請壞賬損失稅前扣除時，必須提交公安等有關部門依法出具的死亡、失蹤證明，由當地政府出具的證明不可以作為資產損失的證據。

八、關于企業(yè)存貨、產成品發(fā)生非正常損失，進行審核鑒定拍照取證的問題

按照《國家稅務總局關于印發(fā)的通知》（國稅發(fā)〔2009〕88號）第二十一條相關規(guī)定：

存貨報廢、毀損和變質損失，其賬面價值扣除殘值及保險賠償或責任賠償后的余額部分，依據下列相關證據認定損失：

（一）單項或批量金額較小（占企業(yè)同類存貨10%以下、或減少當年應納稅所得、增加虧損10%以下、或10萬元以下。下同）的存貨，由企業(yè)內部有關技術部門出具技術鑒定證明；

（二）單項或批量金額超過上述規(guī)定標準的較大存貨，應取得專業(yè)技術鑒定部門的鑒定報告或者具有法定資質中介機構出具的經濟鑒定證明；

（三）涉及保險索賠的，應當有保險公司理賠情況說明；

（四）企業(yè)內部關于存貨報廢、毀損、變質情況說明及審批文件；

（五）殘值情況說明；

（六）企業(yè)內部有關責任認定、責任賠償說明和內部核批文件。

如對存貨報廢、毀損和變質情況進行拍照，可以作為內部情況的輔助說明資料，如在申報資產損失時能夠提供相關的影像資料更能證明其業(yè)務的真實性，但并不是所有的資產損失在申報扣除時都必須提供影像資料。

九、關于民政福利企業(yè)取得即征即退的增值稅收入，是否并入企業(yè)所得稅的應納稅所得額問題

應并入應納稅所得額。根據《財政部國家稅務總局關于財政性資金行政事業(yè)性收費政府性基金有關企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2008〕151號）文件規(guī)定，企業(yè)取得的各類財政性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應計入企業(yè)當年收入總額，其中財政性資金包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款。

十、關于政府攤派的綠化費能否在企業(yè)所得稅前扣除問題

依據《企業(yè)所得稅法》第八條“企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除”及《條例》第二十七條“企業(yè)所得稅法第八條所稱有關的支出，是指與取得收入直接相關的支出”規(guī)定，政府攤派的綠化費與企業(yè)的應稅收入沒有直接關系，不允許在企業(yè)所得稅前扣除。

十一、關于企業(yè)擴建內部廠區(qū)發(fā)生的綠化建設費能否在企業(yè)所得稅前扣除問題

根據《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除，企業(yè)發(fā)生的廠區(qū)內的綠化建設費，主要用于廠區(qū)內及周邊的環(huán)境保護，可以在企業(yè)所得稅稅前扣除。

十二、關于企業(yè)組織員工參加拓展訓練，費用歸屬問題

企業(yè)可根據自身財務核算而定，對符合稅法規(guī)定的相關支出，企業(yè)區(qū)分組織部門和支出范圍，如為工會部門組織，可計入工會經費；內部機構等部門組織的可計入福利費；人事教育部門組合的，可計入職工教育經費。

十三、關于農村信用社列支的“上交管理費”能否在企業(yè)所得稅前扣除問題

新稅法實施后，對農村信用社以“管理費”名義上交的費用不得在企業(yè)所得稅稅前扣除。根據《國家稅務總局關于農村信用社省級聯(lián)合社收取服務費有關企業(yè)所得稅稅務處理的通知》（國稅函〔2010〕80號）“對省聯(lián)社每年度為履行其職能所發(fā)生的各項費用支出，包括人員費用、辦公費用、差旅費、利息支出、研究與開發(fā)費以及固定資產折舊費、無形資產攤銷費等，應統(tǒng)一歸集，作為其基層社共同發(fā)生的費用，按合理比例分攤后由基層社稅前扣除。”具體到每個基層信用社的扣除額度和比例，每年由自治區(qū)國稅局確定后執(zhí)行。

十四、關于2008年前原稅法允許按5‰計提壞賬準備，超過5‰的部分已調增過，2009年“壞賬準備”科目借方列支發(fā)生的壞賬，未影響當期損益，是否仍需報稅務機關審批的問題

根據《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅執(zhí)行中若干稅務處理問題的通知》（國稅函〔2009〕202號）規(guī)定，除財政部和國家稅務總局核準計提的準備金可以稅前扣除外，其他行業(yè)、企業(yè)計提的各項資產減值準備、風險準備等準備金均不得稅前扣除。

2008年1月1日前按照原企業(yè)所得稅法規(guī)定計提的各類準備金，2008年1月1日以后，未經財政部和國家稅務總局核準的，企業(yè)以后年度實際發(fā)生的相應損失，應先沖減各項準備金余額。對企業(yè)實際發(fā)生的壞賬損失，應依據《國家稅務總局關于印發(fā)〈企業(yè)資產損失稅前扣除管理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕88號）相關規(guī)定，屬于稅務機關審批范圍的資產損失，必須報稅務機關審批后在企業(yè)所得稅前扣除。

截至2010年5月底，財政部、國家稅務總局已經明確允許提取準備金的行業(yè)和種類有：證券行業(yè)、保險公司、金融企業(yè)、中小企業(yè)信用擔保機構、金融涉農貸款和中小企業(yè)貸款及保險公司提取農業(yè)巨災風險。小編寄語：會計學是一個細節(jié)致命的學科，以前總是覺得只要大概知道意思就可以了，但這樣是很難達到學習要求的。因為它是一門技術很強的課程，主要闡述會計核算的基本業(yè)務方法。誠然，困難不能否認，但只要有了正確的學習方法和積極的學習態(tài)度，最后加上勤奮，那樣必然會贏來成功的曙光。天道酬勤嘛！

十五、關于企業(yè)發(fā)放的通訊補貼費用，尚未實行分離辦社會職能的企業(yè)，其辦理的小學發(fā)生的費用是否可比照職工福利費，在企業(yè)所得稅前列支問題

根據《國家稅務總局關于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕3號）文件規(guī)定，企業(yè)發(fā)放的通訊補貼、車補等用于公共福利的費用，可按本文第三條第三款”按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費”規(guī)定，作為企業(yè)福利費在稅前扣除；尚未實行分離辦社會職能的企業(yè)所辦的小學，視為企業(yè)的內設福利部門，其發(fā)生的費用可按照本文第三條第一款規(guī)定執(zhí)行。

十六、關于丟失發(fā)票、部隊開具的財政收據及有財政章的住宿發(fā)票或租賃發(fā)票能否在企業(yè)所得稅前扣除問題

1、對于丟失的增值稅專用發(fā)票，可以根據《國家稅務總局關于增值稅一般納稅人丟失防偽稅控系統(tǒng)開具的增指稅專用發(fā)票有關稅務處理問題的通知》規(guī)定，在履行必要的手續(xù)后，可以將復印件視為原件進行處理，但對于丟失的普通發(fā)票，不允許用復印件代替原件，在企業(yè)所得稅前扣除。

2、對具有依法履行行政性收費職能的行政收事業(yè)單位，開具的與其履行收費職能一致的由財政部門監(jiān)制的行政性收費收據，可以作為稅前扣除的憑證。對其從事經營性的服務業(yè)務和提供勞務、貨物的單位和個人，必須憑經營者提供的發(fā)票在企業(yè)所得稅前扣除。

十七、關于出口補貼補助、財政基建撥款、三項科技經費那些應作為不征稅收入及其形成的資產計提折舊問題

根據《財政部國家稅務總局關于專項用途財政性資金有關企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2009〕87號）規(guī)定：

（一）對企業(yè)在2008年1月1日至2010年12月31日期間從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除：

1、企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專項用途；

2、財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；

3、企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進行核算。

（二）根據實施條例第二十八條的規(guī)定，上述不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產，其計算的折舊、攤銷不得在計算應納稅所得額時扣除。

（三）企業(yè)將符合本通知第一條規(guī)定條件的財政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個月）內未發(fā)生支出且未繳回財政或其他撥付資金的政府部門的部分，應重新計入取得該資金第六年的收入總額；重新計入收入總額的財政性資金發(fā)生的支出，允許在計算應納稅所得額時扣除。

十八、關于企業(yè)關聯(lián)方利息稅前扣除問題

根據《財政部國家稅務總局關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》（財稅〔2008〕121號）規(guī)定

（一）在計算應納稅所得額時，企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關規(guī)定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。

企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出，除符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關聯(lián)方債權性投資與其權益性投資比例為：

1、金融企業(yè)，為5：1；

2、其他企業(yè)，為2：1。

（二）企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關規(guī)定提供相關資料，并證明相關交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負不高于境內關聯(lián)方的，其實際支付給境內關聯(lián)方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除。

（三）企業(yè)同時從事金融業(yè)務和非金融業(yè)務，其實際支付給關聯(lián)方的利息支出，應按照合理方法分開計算；沒有按照合理方法分開計算的，一律按本通知第一條有關其他企業(yè)的比例計算準予稅前扣除的利息支出。

（四）企業(yè)自關聯(lián)方取得的不符合規(guī)定的利息收入應按照有關規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。

十九、關于金融企業(yè)，國家規(guī)定按照貸款余額，可計提1%的呆賬準備金，對涉農貸款和中小企業(yè)貸款可按關注類貸款計提2%、次級貸款計提25%、可疑類貸款計提50%，損失類貸款計提100%的貸款損失準備金，對金融企業(yè)這兩政策如何掌握執(zhí)行問題

對金融企業(yè)按照準予提取貸款損失準備的貸款資產余額按1%的比例計提的貸款損失準備，是對所有金融企業(yè)適用的政策，財政部、國家稅務總對涉農貸款和中小企業(yè)貸款根據貸款風險種類不同，特別指定了相關的稅前扣除標準，金融企業(yè)可按照《財政部國家稅務總局關于金融企業(yè)涉農貸款和中小企業(yè)貸款損失準備金稅前扣除政策的通知》（財稅〔2009〕99號）文件規(guī)定計提的貸款損失準備金，如在執(zhí)行本文件之前，已計提了1%的貸款損失準備，可按該文件規(guī)定的相應比例補提貸款損失準備金，但不得重復提取。

二十、關于勞動保護費的支出范圍問題

合理的勞動保護支出，一般是指因特殊工作環(huán)境需要為雇員配備或提供工作服、手套、安全保護用品、防暑降溫用品等所發(fā)生的支出，勞動保護支出屬于非現(xiàn)金支出，應堅持憑據報銷。

二十一、關于企業(yè)在納稅年度內購進貨物，而未及時取得發(fā)票暫估入賬，如何進行企業(yè)所得稅年度申報問題

根據《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條：“企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。”企業(yè)購入商品的相關憑證，只要在年度匯算清繳結束前收到，即可計入當年度成本，在企業(yè)所得稅前扣除。如超過匯算清繳期仍未取得發(fā)票，則進行納稅調整。

二十二、關于申請注銷企業(yè)是否進行清算及填報清算報表問題

根據《財政部國家稅務總局關于企業(yè)清算業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕60號）文件規(guī)定，以下兩類企業(yè)應進行清算的所得稅處理：一、按照《公司法》、《企業(yè)破產法》等規(guī)定需要進行清算的企業(yè)；二、企業(yè)重組中需要按清算處理的企業(yè)。企業(yè)因日常事項需申請注銷，應按照《征管法》規(guī)定進行注銷登記，不需要進行清算。企業(yè)在年度中間終止經營活動的，應當自實際經營終止之日起，六十日內，向稅務機關辦理當期企業(yè)所得稅匯算清繳。對于需進行清算的企業(yè)，應在辦理注銷登記前，應填報《中華人民共和國企業(yè)清算所得稅申報表》，就其清算所得向稅務機關申報并依法繳納企業(yè)所得稅。

二十三、關于西部大開發(fā)優(yōu)惠政策執(zhí)行中企業(yè)資格的確認問題

《財政部、國家稅務總局關于西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策使用目錄變更問題的通知》（財稅〔2006〕165號）規(guī)定了對享受西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策的國家鼓勵類產業(yè)內資企業(yè)由原按照《當前國家重點鼓勵發(fā)展的產業(yè)、產品和技術目錄（2000年修訂）》改為按照（《產業(yè)結構調整指導目錄（2005年本）》（以下簡稱新目錄）鼓勵類目錄的標準進行審核確認，主營業(yè)務占70%的標準沒有改變。

寧國稅發(fā)〔2009〕38號規(guī)定，鼓勵類內資企業(yè)由自治區(qū)發(fā)改委確認，但在實際執(zhí)行中由于政府機構改革，部門職責的調整，對內資商業(yè)、服務業(yè)企業(yè)的資格確認由自治區(qū)發(fā)改委負責確認；內資工業(yè)企業(yè)的資格確認是由自治區(qū)工業(yè)經濟信息委員會負責確認，并出具鼓勵類確認證明；外資企業(yè)由自治區(qū)商務廳確認并出具確認證明。

二十四、關于企業(yè)研究開發(fā)中間接消耗的材料、燃料和動力費用問題

根據《國家稅務總局關于印發(fā)的通知》（國稅發(fā)〔2008〕116號）文件規(guī)定，企業(yè)在一個納稅年度中實際發(fā)生的下列費用支出，允許在計算應納稅所得額時按照規(guī)定實行加計扣除。

（一）新產品設計費、新工藝規(guī)程制定費以及與研發(fā)活動直接相關的技術圖書資料費、資料翻譯費。

（二）從事研發(fā)活動直接消耗的材料、燃料和動力費用。

（三）在職直接從事研發(fā)活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補貼。

（四）專門用于研發(fā)活動的儀器、設備的折舊費或租賃費。

（五）專門用于研發(fā)活動的軟件、專利權、非專利技術等無形資產的攤銷費用。

（六）專門用于中間試驗和產品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費。

（七）勘探開發(fā)技術的現(xiàn)場試驗費。

（八）研發(fā)成果的論證、評審、