辦稅指南企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理探析.docx

1、 企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理探析 一、新所得稅準(zhǔn)則的理論基礎(chǔ)變化 (一)我國所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展歷程 新準(zhǔn)則頒布之前，我國會(huì)計(jì)制度主要是參照1994年財(cái)政部發(fā)布的企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定、1995年企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所得稅征求意見稿以及 2001年頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)制度中關(guān)于企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理的規(guī)定等舊制度來對所得稅進(jìn)行會(huì)計(jì)處理;2007年新準(zhǔn)則頒布后，對所得稅會(huì)計(jì)的處理規(guī)范逐步過渡到企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號所得稅。 (二)資產(chǎn)負(fù)債表法核算 企業(yè)所得稅費(fèi)用對企業(yè)所得稅費(fèi)用的核算，主要有兩種方法：資產(chǎn)負(fù)債表法和損益表債務(wù)法。舊所得稅費(fèi)用的核算方法包括應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法，其中納稅影響會(huì)計(jì)法又分為遞延法和損益表

2、債務(wù)法。新準(zhǔn)則中采用的是資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，收益表債務(wù)法注重時(shí)間性差異，可計(jì)算當(dāng)期的影響，但不能直接反映對未來的影響，不能處理非時(shí)間性差異的暫時(shí)性差異。而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法注重暫時(shí)性差異，可直接得出遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債余額，能直接反映其對未來的影響，可處理所有的暫時(shí)性差異。 新準(zhǔn)則以資產(chǎn)負(fù)債表法取代損益表債務(wù)法的原因有兩點(diǎn)：(1)收益確認(rèn)基礎(chǔ)的轉(zhuǎn)變。資產(chǎn)負(fù)債觀基于資產(chǎn)和負(fù)債的變動(dòng)來計(jì)量收益，而收入費(fèi)用觀則通過收入與費(fèi)用的直接配比來計(jì)量企業(yè)收益。按照收入費(fèi)用觀，會(huì)計(jì)上通常是在產(chǎn)生收益后再計(jì)量資產(chǎn)的增加或負(fù)債的減少;按照資產(chǎn)負(fù)債觀，企業(yè)的收益是當(dāng)期凈資產(chǎn)的凈增加額。我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在與國際準(zhǔn)則接

3、軌的過程中也接納了資產(chǎn)負(fù)債觀，并以此為原則制定了所得稅準(zhǔn)則。(2)所得稅費(fèi)用的跨期分?jǐn)?。所得稅?huì)計(jì)處理的核心問題是所得稅費(fèi)用的跨期攤配，如果以每期應(yīng)付所得稅作為本期所得稅費(fèi)用，則無跨期分?jǐn)倖栴};如果以每期會(huì)計(jì)利潤計(jì)算的所得稅影響數(shù)作為所得稅費(fèi)用，則因會(huì)計(jì)上的收入可能在其他年度課稅，其費(fèi)用也可能在其他年度抵減應(yīng)課稅利潤，即產(chǎn)生跨期分?jǐn)倖栴}。此外，確認(rèn)的所得稅費(fèi)用與稅前會(huì)計(jì)利潤缺乏關(guān)聯(lián)，使所得稅費(fèi)用與產(chǎn)生所得稅的項(xiàng)目無法配比，不符合配比原則。所得稅跨期分?jǐn)倳r(shí)，暫時(shí)性差異的所得稅影響數(shù)應(yīng)列為所得稅費(fèi)用的一部分，并將該影響數(shù)列示在資產(chǎn)負(fù)債表上。根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅的情況，利潤表中的所得稅費(fèi)用

4、由兩個(gè)部分組成：當(dāng)期所得稅和遞延所得稅。這既體現(xiàn)了配比原則，又公允真實(shí)地反映了資產(chǎn)負(fù)債表中的會(huì)計(jì)信息，能夠更加滿足會(huì)計(jì)信息使用者決策的需要。 二、新準(zhǔn)則中所得稅會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理的變化 (一)暫時(shí)性差異概念 引入所得稅計(jì)算的應(yīng)納稅所得額 是以稅法為依據(jù)，而會(huì)計(jì)利潤要依據(jù)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算。由于稅法和會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)不同，導(dǎo)致應(yīng)納稅所得額和會(huì)計(jì)利潤不一致，兩者之間的差異就是所得稅會(huì)計(jì)差異。舊制度基于收入費(fèi)用觀，將差異分為永久性差異和時(shí)間性差異兩種，而新準(zhǔn)則是基于資產(chǎn)負(fù)債觀，以暫時(shí)性差異的概念取代時(shí)間性差異。暫時(shí)性差異分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，將導(dǎo)致使用或處置資產(chǎn)、償付負(fù)債的未來期間內(nèi)

5、增加應(yīng)納稅所得額，由此產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債的差異;可抵扣暫時(shí)性差異，將導(dǎo)致使用或處置資產(chǎn)、償付負(fù)債的未來期間內(nèi)減少應(yīng)納稅所得額，由此產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)的差異。 時(shí)間性差異與暫時(shí)性差異有著明顯的區(qū)別。(1)確認(rèn)基礎(chǔ)不同。會(huì)計(jì)核算強(qiáng)調(diào)權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比，而稅法對收入費(fèi)用的核算則強(qiáng)調(diào)收付實(shí)現(xiàn)制，因此會(huì)計(jì)上所提供的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用與稅法所確認(rèn)的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用不可能完全一致，表現(xiàn)為差異。按照對差異的確認(rèn)、強(qiáng)調(diào)的基礎(chǔ)不同可分為暫時(shí)性差異和時(shí)間性差異，時(shí)間性差異強(qiáng)調(diào)的是差異的形成與轉(zhuǎn)回，而暫時(shí)l生差異強(qiáng)調(diào)差異的內(nèi)容。某一期間可能存在暫時(shí)性差異，但不一定存在時(shí)間性差異，如果存在時(shí)間性差異，則必然存在

6、暫時(shí)性差異。(2)包含的內(nèi)容不同。時(shí)間性差異是由于對收益、費(fèi)用和損失項(xiàng)目的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)和稅法確認(rèn)的期間不同造成的，包括同一期間確認(rèn)金額不同、分布期間長短不同;而暫時(shí)性差異是由于資產(chǎn)負(fù)債表上資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值不同造成的，這使得時(shí)間性差異范圍小于暫時(shí)性差異，暫時(shí)性差異包括時(shí)間性差異。 (二)所得稅賬務(wù)處理 在新準(zhǔn)則中規(guī)定了較多不同于以往的會(huì)計(jì)科目，對這些科目的熟悉與掌握將是正確核算所得稅費(fèi)用的前提。這些新科目包括：應(yīng)交稅費(fèi)用應(yīng)交所得稅、遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債，企業(yè)應(yīng)設(shè)置“遞延稅款備查登記薄”，詳細(xì)記錄發(fā)生時(shí)間性差異的原因、金額、預(yù)計(jì)轉(zhuǎn)銷期限、已轉(zhuǎn)銷數(shù)額等。對于遞延所得稅資產(chǎn)，企

7、業(yè)在確認(rèn)之后應(yīng)當(dāng)對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。如果未來期間很可能無法取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣暫時(shí)性差異帶來的利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅的賬面價(jià)值。確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)，借記“所得稅費(fèi)用”、“遞延所得稅資產(chǎn)”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅”;確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債時(shí)，借記“所得稅費(fèi)用”，貸記“遞延所得稅負(fù)債”，“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅”，轉(zhuǎn)回時(shí)應(yīng)計(jì)入相反的方向。 (三)虧損彌補(bǔ)所得稅處理 新準(zhǔn)則要求企業(yè)對能夠結(jié)轉(zhuǎn)后期的尚可抵扣的虧損，應(yīng)當(dāng)以可能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損的未來應(yīng)稅利潤為限，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。未彌補(bǔ)虧損雖不是資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但與可抵扣暫時(shí)性差異具有同樣的作用、均能夠減少未來期間的應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而減少未來期間的應(yīng)交所得稅，會(huì)計(jì)處理上視同可抵扣暫時(shí)性差異，符合條件的情況下應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。會(huì)計(jì)處理上借記“遞延所得稅資產(chǎn)”，貸記“所得稅費(fèi)用”。 (四)首次執(zhí)行