第二章 合并會計報表.ppt

1、高級財務(wù)會計課程組,1,第二章 合并財務(wù)報表,第一節(jié) 合并財務(wù)報表概述 第二節(jié) 合并財務(wù)報表的編制程序 第三節(jié) 股權(quán)取得日合并財務(wù)報表的編制 第四節(jié) 股權(quán)取得日后合并資產(chǎn)負債表的編制 第五節(jié) 股權(quán)取得日后合并利潤表和合并所有者權(quán)益變動表的編制 第六節(jié) 股權(quán)取得日后合并現(xiàn)金流量表的編制 第七節(jié) 合并財務(wù)報表綜合舉例（略）,核心知識點：,合并財務(wù)報表的編制原理和方法,高級財務(wù)會計課程組,2,第一節(jié) 合并財務(wù)報表概述,主要知識點,合并財務(wù)報表的特點 合并財務(wù)報表的種類 如何確定合并范圍 如何理解“控制”,一、合并財務(wù)報表的含義 二、合并財務(wù)報表的種類 三、合并范圍的確定,高級財務(wù)會計課程組,3,合并

2、財務(wù)報表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團整體的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況的財務(wù)報表。,一、合并財務(wù)報表的含義,特點 （與單獨報表比）,反映的對象不同,編制主體不同,編制基礎(chǔ)不同,編制方法不同,企業(yè)集團整體財務(wù)信息 （非單個企業(yè)）,企業(yè)集團的控股公司或母公司 （非單個企業(yè)）,單獨財務(wù)報表 （非賬簿記錄資料）,采用工作底稿，編制調(diào)整/抵消分錄 （非按賬簿余額/發(fā)生額填列）,高級財務(wù)會計課程組,4,什么情況下才編制合并財務(wù)報表？,存在長期股權(quán)投資 控股合并：投資企業(yè)控制被投資企業(yè) 合并財務(wù)報表存在一定局限性 排除重大影響的被投資公司 多元化經(jīng)營的不可比性 跨國公司的匯率影響 不能提供

3、個體財務(wù)分析指標,高級財務(wù)會計課程組,5,二、合并財務(wù)報表的種類,股權(quán)取得日的 合并報表,股權(quán)取得日后的合并報表,合并資產(chǎn)負債表,合并利潤表,合并所有者權(quán)益 變動表,合并現(xiàn)金流量表,按編制時間及目 的不同進行分類,按反映的具體內(nèi)容 不同進行分類,同一控制下企業(yè)合并： 3張報表,非同一控制下企業(yè)合并： 只編制合并資產(chǎn)負債表,合并利潤表,合并資產(chǎn)負債表,合并現(xiàn)金流量表,合并資產(chǎn)負債表,合并類型不同，合并報表也不同,兩種分類標準,高級財務(wù)會計課程組,6,三、 合并范圍的確定,合并范圍,含義： 是指納入合并報表的企業(yè)范圍,正確界定合并范圍的意義： 完善合并會計的理論體系 避免實務(wù)中的主觀隨意性 提高合

4、并報表信息相關(guān)性,確定基礎(chǔ)： 控制,具體界定：母公司的全部子公司,高級財務(wù)會計課程組,7,（一）“控制”的含義及其認定,定義：控制是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)利。,認定原則：,具體認定：,投資方擁有半數(shù)以上表決權(quán)因而能夠控制被投資方的情形,投資方持有半數(shù)或以下股權(quán)但卻能控制被投資方的情形,不納入合并范圍的：,實質(zhì)重于形式,已宣告被清理整頓或已宣告破產(chǎn)的原子公司、聯(lián)營與合營企業(yè),高級財務(wù)會計課程組,8,潛在表決權(quán),可能賦予另一企業(yè)在財務(wù)和經(jīng)營上的表決權(quán)的認股權(quán)證、股票買入期權(quán)、可轉(zhuǎn)換債券和可轉(zhuǎn)換股票等工具。 為特殊目的的主體的合并 了解P32,高

5、級財務(wù)會計課程組,9,第二節(jié) 合并財務(wù)報表的編制程序,一、合并財務(wù)報表的編制原則 二、編制合并財務(wù)報表的基礎(chǔ)工作 三、合并財務(wù)報表的編制步驟 四、關(guān)于調(diào)整分錄,“一體性”原則的理解 統(tǒng)一會計期間、統(tǒng)一會計政策的意義 編制調(diào)整分錄的目的和方法 工作底稿的設(shè)計和應(yīng)用,高級財務(wù)會計課程組,10,（一）以單獨報表為基礎(chǔ)原則,一、合并財務(wù)報表的編制原則,是真實性原則的要求 解釋了為什么在合并日后的以后各期編報合并財務(wù)報表時 需要在合并財務(wù)報表工作底稿中對“期初未分配利潤”項目進行調(diào)整。,（二）一體性原則,在編制合并財務(wù)報表時對集團內(nèi)部交易和事項要予以抵銷,（三）重要性原則,對合并財務(wù)報表項目可進行適當?shù)?/p>

6、取舍,高級財務(wù)會計課程組,11,（一）統(tǒng)一會計政策 （二）統(tǒng)一會計期間 （三）提供必備資料,二、編制合并財務(wù)報表的基礎(chǔ)工作,還要將母公司單獨報表中以成本法反映的對子公司股權(quán)投資數(shù)據(jù)，按權(quán)益法進行調(diào)整。 也可以將此項工作在后面將要提到的工作底稿中進行。,注意:,高級財務(wù)會計課程組,12,三、合并會計報表的編制程序,基礎(chǔ)工作,開設(shè)工作底稿,將單獨報表數(shù)據(jù)過入工作底稿,加計合計數(shù),編制調(diào)整分錄、抵消分錄,計算合并數(shù),將合并數(shù)抄入各合并報表,格式見P34,高級財務(wù)會計課程組,13,四、關(guān)于調(diào)整分錄,（一）哪些調(diào)整？,（二）為何調(diào)整？,為統(tǒng)一會計政策、統(tǒng)一會計期間所作的調(diào)整,對非同一控制下企業(yè)合并取得的

7、子公司，將其 可辨認凈資產(chǎn)按合并日公允價值為報告基礎(chǔ)進 行調(diào)整,將母公司對子公司長期股權(quán)投資的成本法結(jié)果 按權(quán)益法進行調(diào)整,實現(xiàn)抵銷前的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)可比性,滿足所選擇的合并理念的要求,滿足實務(wù)中長期以來對抵銷 分錄編制基礎(chǔ)的慣性思維,同一控制下企業(yè)合并，將被并方合并前留存收益 中合并方應(yīng)享有的份額轉(zhuǎn)入合并后主體留存收益,體現(xiàn)權(quán)益之結(jié)合,高級財務(wù)會計課程組,14,被購買方可辨認凈資產(chǎn)賬面價值 500萬,被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值 520萬,購買方支付的合并對價 550萬,凈資產(chǎn)增值20萬,商譽30萬,調(diào)整方法,【例1】子公司凈資產(chǎn)按合并日公允價值為基礎(chǔ)報告 購買方購買被購買方100股權(quán),假定只是固

8、定資產(chǎn)的評估增值,高級財務(wù)會計課程組,15,表1 合并報表工作底稿,項目,單獨報表,調(diào)整、抵銷分錄,合并數(shù),母公司,子公司,借,貸,流動資產(chǎn),固定資產(chǎn),長期股權(quán)投資,商譽,負債,股東權(quán)益,300,200,800,600,550,0,600,300,1050,500,抵消 550,500,1 420*,0,30,900,1 050,調(diào)整,確認 30,調(diào)整,抵消 520,20,800,600,20,20,1420=800+（600+20）,高級財務(wù)會計課程組,16,結(jié)果： 母公司的“長期股權(quán)投資”和“投資收益”等一切受到對子公司股權(quán)投資影響的有關(guān)保鏢項目的影響金額為零。 消除公司間關(guān)系一切痕跡。

9、例如：內(nèi)部應(yīng)收應(yīng)付、內(nèi)部銷售、內(nèi)部借款等等。,高級財務(wù)會計課程組,17,第三節(jié) 股權(quán)取得日合并財務(wù)報表的編制,主要知識點,合并財務(wù)報表種類不同 調(diào)整分錄有所不同 主要抵消合并時的股權(quán)投資,一、同一控制下企業(yè)合并股權(quán)取得日的合并財務(wù)報表 二、非同一控制下企業(yè)合并股權(quán)取得日的合并財務(wù)報表,高級財務(wù)會計課程組,18,一、同一控制下企業(yè)合并股權(quán)取得日的合并財務(wù)報表,合并日的合并財務(wù)報表包括合并資產(chǎn)負債表、期初至合并日的合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表。,合并資產(chǎn)負債表的編制要點,合并利潤表的編制要點,合并現(xiàn)金流量表的編制要點,為統(tǒng)一會計政策、會計期間所作的調(diào)整 將子公司合并前留存收益進行調(diào)整 對子公司凈資產(chǎn)

10、按其帳面價值報告,要反映本期合并前的實現(xiàn)凈利潤情況 被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤單項反映,要反映本期期初至合并日的現(xiàn)金流動情況,高級財務(wù)會計課程組,19,要點：同一控制下企業(yè)合并股權(quán)取得日,（1）合并資產(chǎn)負債表。被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負債應(yīng)以其賬面價值并入合并財務(wù)報表；被合并方在企業(yè)合并前實現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，自合并方的資本公積轉(zhuǎn)入留存收益。 （2）合并利潤表。應(yīng)包含合并方及被合并方自合并當期期初至合并日實現(xiàn)的凈利潤。 （2）合并現(xiàn)金流量表。，應(yīng)包含合并方及被合并方自合并當期期初至合并日的現(xiàn)金流量。,高級財務(wù)會計課程組,20,同一控制下合并日當天合并報表抵銷分錄,1、 借： 股本

11、資本公積 盈余公積 未分配利潤 貸：長期股權(quán)投資 少數(shù)股東權(quán)益 2、借：資本公積（以母公司調(diào)整后的資本溢價金額為限） 貸：盈余公積 未分配利潤,高級財務(wù)會計課程組,21,資料： 被合并方可辨認凈資產(chǎn)賬面價值500萬，其中：股本400萬，留存收益100萬。 合并方支付的合并對價450萬，取得被并方100%的控股權(quán)。合并方“資本公積股本溢價”合并前余額為150萬元。,【例2】同一控制下股權(quán)取得日合并資產(chǎn)負債表的編制,合并的賬務(wù)處理：,借：長期股權(quán)投資 500 貸：銀行存款 450 資本公積 50,抵消分錄：,借：股本 400 留存收益 100 貸：長期股權(quán)投資 500,調(diào)整分錄：,借：資本公積 1

12、00 貸：留存收益 100,合并報表工作底稿中的處理,高級財務(wù)會計課程組,22,例題：P37,高級財務(wù)會計課程組,23,二、非同一控制下企業(yè)合并股權(quán)取得日的合并財務(wù)報表,合并日的合并財務(wù)報表只包括合并資產(chǎn)負債表,合并資產(chǎn)負債表的編制要點,1、為統(tǒng)一會計政策、會計期間進行調(diào)整,2、對被購買方各項可辨認凈資產(chǎn)以公允價值調(diào)整,3、合并成本與子公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之差確認為商譽，或計入留存收益,高級財務(wù)會計課程組,24,調(diào)整分錄：先調(diào)整資產(chǎn)、負債帳面價值與公允價值差額，再作抵銷分錄。,1、借：資產(chǎn)類賬戶（公允價值 賬面價值的差額，負數(shù)反方向表示） 貸：資本公積（調(diào)整數(shù)） 負債類賬戶（公允價值-

13、賬面價值的差額） 2、借：股本（子公司賬面數(shù)） 資本公積（被收購企業(yè)原賬面數(shù)+調(diào)整數(shù)） 盈余公積 （子公司） 未分配利潤年末（子公司） 商譽（借方差額） 貸：長期股權(quán)投資（母公司） 少數(shù)股東權(quán)益 營業(yè)外收入（貸方差額）,高級財務(wù)會計課程組,25,合成一個抵消分錄,借：資產(chǎn)類帳戶（子公司賬面價值與公允價值差額） 股本（子公司賬面數(shù)） 資本公積（子公司） 盈余公積 （子公司） 未分配利潤年末（子公司） 商譽（借方差額） 貸：長期股權(quán)投資（母公司） 少數(shù)股東權(quán)益（子公司所有者權(quán)益 少數(shù)股東投資持股比例） 營業(yè)外收入（貸方差額）,高級財務(wù)會計課程組,26,被購買方可辨認凈資產(chǎn)賬面價值 500萬,被購買

14、方可辨認凈資產(chǎn)公允價值 520萬,購買方支付的合并對價 450萬,凈資產(chǎn)增值20萬,商譽？,工作底稿的編制,【例3】購買方購買被購買方80股權(quán)（正商譽),假定只是固定資產(chǎn)的評估增值,高級財務(wù)會計課程組,27,表2 合并報表工作底稿,項目,單獨報表,調(diào)整、抵銷分錄,合并數(shù),母公司,子公司,借,貸,流動資產(chǎn),固定資產(chǎn),長期股權(quán)投資,商譽,負債,股本、資本公積,400,200,800,600,450,0,600,300,1050,500,抵消 450,600,1 420,0,34,900,1 050,調(diào)整,確認 34,調(diào)整,抵消 520,20,20,少數(shù)股東權(quán)益,確認 104,104,高級財務(wù)會計課

15、程組,28,被購買方可辨認凈資產(chǎn)賬面價值 500萬,被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值 520萬,購買方支付的合并對價 400萬,凈資產(chǎn)增值20萬,商譽？,工作底稿的編制,【例4】購買方購買被購買方80股權(quán)（“負商譽”）,假定只是固定資產(chǎn)的評估增值,高級財務(wù)會計課程組,29,表3 合并報表工作底稿,項目,單獨報表,調(diào)整、抵銷分錄,合并數(shù),母公司,子公司,借,貸,流動資產(chǎn),固定資產(chǎn),長期股權(quán)投資,商譽,負債,股本、資本公積,450,200,800,600,400,0,600,300,1050,500,抵 400,650,1 420,0,0,900,1 050,調(diào)整,確認 16,調(diào)整,抵 520,20,

16、20,少數(shù)股東權(quán)益,確認 104,104,留存收益,0,0,16,高級財務(wù)會計課程組,30,例題：P39,例2-3 合并分錄： 借：長期股權(quán)投資 6 800 000 貸：銀行存款 6 800 000 商譽=6800000-（500+100）=800 000 合并報表抵消分錄： 借：固定資產(chǎn) 100 貸：資本公積 100（子公司資本公積賬面調(diào)增100萬） 借： 股本 300 資本公積 100 盈余公積 50 未分配利潤 150 商譽 80 貸：長期股權(quán)投資 680,合成一個抵消分錄： 借：固定資產(chǎn) 100 股本 300 盈余公積 50 未分配利潤 150 商譽 80 貸：長期股權(quán)投資 680,高

17、級財務(wù)會計課程組,31,例題：P40,例2-4 合并分錄： 借：長期股權(quán)投資 6 800 000 貸：銀行存款 6 800 000 商譽=6800000-（500+100）*80%=2000000 合并報表抵消分錄： 借：固定資產(chǎn) 100 股本 300 盈余公積 50 未分配利潤 150 商譽 200 貸：長期股權(quán)投資 680 少數(shù)股東權(quán)益 120（未考慮少數(shù)股東商譽）,高級財務(wù)會計課程組,32,例題：P41,例2-5 合并分錄： 借：長期股權(quán)投資 5 800 000 貸：銀行存款 5 800 000 差額=5800000（500+100）200000 合并報表抵消分錄： 借：固定資產(chǎn) 100

18、 股本 300 盈余公積 50 未分配利潤 150 貸：長期股權(quán)投資 580 營業(yè)外收入 20,高級財務(wù)會計課程組,33,例題：P42,例2-6 合并分錄： 借：長期股權(quán)投資 4 500 000 貸：銀行存款 4500 000 差額=4500000（500+100）*80%300000 合并報表抵消分錄： 借：固定資產(chǎn) 100 股本 300 盈余公積 50 未分配利潤 150 貸：長期股權(quán)投資 450 營業(yè)外收入 30 少數(shù)股東權(quán)益 120（未考慮少數(shù)股東,高級財務(wù)會計課程組,34,一、基本原理二、主要抵消分錄的編制方法,第四節(jié) 股權(quán)取得日后的合并資產(chǎn)負債表的編制,主要知識點,各類抵消分錄的編

19、制原理 少數(shù)股東權(quán)益的列報 合并未分配利潤的理解,高級財務(wù)會計課程組,35,（一）總體思路,一、基本原理,編制股權(quán)取得日后的合并資產(chǎn)負債表，應(yīng)以母公司、納入合并范圍的子公司的單獨資產(chǎn)負債表為依據(jù)，結(jié)合有關(guān)內(nèi)部交易事項的會計記錄編制調(diào)整與抵消分錄，并根據(jù)資產(chǎn)、負債以及股東權(quán)益各項目的合并數(shù)填列合并資產(chǎn)負債表有關(guān)項目。,高級財務(wù)會計課程組,36,4投資按照權(quán)益法調(diào)整（長期股權(quán)投資、投資收益；少數(shù)股東權(quán)益、少數(shù)股東收益）,母公司與子公司：,1會計報表決算日和會計期間一致,2會計政策一致,3編報貨幣一致,（二）前提條件,高級財務(wù)會計課程組,37,（三）合并資產(chǎn)負債表調(diào)整和抵消的內(nèi)容 1、母公司長期股權(quán)

20、投資和在子公司所有者權(quán)益中享有份額 2、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)，包括計提的壞帳準備、債券減值準備等 3、內(nèi)部銷售商品形成的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程等包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益，包括計提的跌價準備或減值準備 4、其他內(nèi)部交易事項 5、不是全資的情況下，設(shè)置“少數(shù)股東權(quán)益”項目,高級財務(wù)會計課程組,38,二、主要抵消分錄的編制方法,區(qū)分相關(guān)長期股權(quán)投資形成于同一控制下企業(yè)合并還是非同一控制下企業(yè)合并； 區(qū)分母公司對子公司的股權(quán)投資是全資還是非全資； 所要抵銷的與母公司對子公司長期股權(quán)投資相關(guān)的資料，應(yīng)該是按權(quán)益法調(diào)整后的數(shù)據(jù)。,理解要點：,第一類抵銷分錄,將母公司對子公司權(quán)益性資本 投資數(shù)額與子公司

21、股東權(quán)益中 母公司持有的份額相抵銷,高級財務(wù)會計課程組,39,第一類抵消分錄歸納,同一控制下的企業(yè)合并,將非全資子公司股東權(quán)益各項目余額中按母公司持股比例計算的份額與母公司對該子公司權(quán)益性資本投資余額相抵銷確認少數(shù)股東權(quán)益,高級財務(wù)會計課程組,40,例題：P44,例2-8 合并分錄： 借：長期股權(quán)投資100 資本公積 18 貸：銀行存款 118 合并日當天抵消分錄： 借：股本 資本公積 未分配利潤 貸：長期股權(quán)投資 借：資本公積 貸：未分配利潤,高級財務(wù)會計課程組,41,例題：P44,例2-8 子公司年分錄： 借：可供出售金融資產(chǎn) 貸： 資本公積 8 2007年底按權(quán)益法調(diào)整（調(diào)整后長期股權(quán)投

22、資項目金額118萬） 借：長期股權(quán)投資（） 貸：資本公積 投資收益 年抵消分錄： 借：股本 資本公積 未分配利潤 貸：長期股權(quán)投資,高級財務(wù)會計課程組,42,例2-10非全資情況 2007年底按權(quán)益法調(diào)整（調(diào)整后長期股權(quán)投資項目金額94.4萬） 借：長期股權(quán)投資14.4（）*0.8 貸：資本公積 6.4 投資收益 8 年抵消分錄： 借：股本 資本公積 未分配利潤 貸：長期股權(quán)投資94.4 少數(shù)股東權(quán)益 23.6,例題：P44,高級財務(wù)會計課程組,43,如果長期股權(quán)投資有減值準備P46,假設(shè)以前年度未計提減值準備 借：股本 資本公積 盈余公積 未分配利潤（期末） 貸：長期股權(quán)投資 母公司對子公司

23、股權(quán)投資賬面價值：該金額為資產(chǎn)負債表中長期股權(quán)投資項目的金額 少數(shù)股東權(quán)益 資產(chǎn)減值損失（調(diào)整合并利潤表）,高級財務(wù)會計課程組,44,例2-9 長期股權(quán)投資賬面余額為：100萬元 長期股權(quán)投資減值準備賬面余額：9萬元 資產(chǎn)負債表長期股權(quán)投資項目金額：100-9=91萬元 2007年底按權(quán)益法調(diào)整（調(diào)整后長期股權(quán)投資項目金額109萬） 借：長期股權(quán)投資（） 貸：資本公積 投資收益 年抵消分錄： 借：股本 資本公積 未分配利潤 貸：長期股權(quán)投資109 資產(chǎn)減值損失 9,例題：P44,高級財務(wù)會計課程組,45,如果以前年度已有長期股權(quán)投資有減值準備47,借：股本 （子公司全部） 資本公積 盈余公積

24、未分配利潤（期末） 貸：長期股權(quán)投資 母公司對子公司股權(quán)投資賬面價值：該金額為資產(chǎn)負債表中長期股權(quán)投資項目的金額 少數(shù)股東權(quán)益 資產(chǎn)減值損失（調(diào)整合并利潤表） 期初未分配利潤（以前計提的減值損失）,高級財務(wù)會計課程組,46,第一類抵消分錄歸納,非同一控制下的企業(yè)合并,將子公司股東權(quán)益各項目余額與母公司對該子公司長期股權(quán)投資余額相抵銷； 將子公司可辨認凈資產(chǎn)按公允價值報告，同時確認合并商譽，確認少數(shù)股東權(quán)益,高級財務(wù)會計課程組,47,非同一控制下的企業(yè)合并： 存在資產(chǎn)減值準備的情況,高級財務(wù)會計課程組,48,例題 P48,例2-11 乙公司凈資產(chǎn)公允價值：100+10=110 購買成本：118萬

25、元銀行存款 商譽=118-110=8萬元 合并分錄： 借：長期股權(quán)投資 118 貸：銀行存款 118 合并日抵消分錄： （合并日當天） 借：股本 資本公積 未分配利潤 固定資產(chǎn) 商譽 貸：長期股權(quán)投資,高級財務(wù)會計課程組,49,例題 P48,2007年底按權(quán)益法調(diào)整（調(diào)整后長期股權(quán)投資項目金額萬） 借：長期股權(quán)投資（） 貸：資本公積 投資收益 年抵消分錄： 借：股本 資本公積 未分配利潤 固定資產(chǎn)（少提折舊） 期末未分配利潤 商譽 貸：長期股權(quán)投資,高級財務(wù)會計課程組,50,例題 P例,非全資情況,高級財務(wù)會計課程組,51,例題 P例,存在資產(chǎn)減值準備的情況,高級財務(wù)會計課程組,52,（一）第

26、一類抵消分錄,第二類抵銷分錄,抵消內(nèi)部債權(quán)債務(wù),內(nèi)部應(yīng)收帳款與應(yīng)付賬款的抵消,內(nèi)部應(yīng)收帳款上已提壞賬準備的抵消,內(nèi)部應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)的抵消、內(nèi)部預付賬款與預收賬款的抵銷、 內(nèi)部應(yīng)收股利與應(yīng)付股利的抵銷、 內(nèi)部其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款的抵銷分錄，基本與之相同。,借：應(yīng)付賬款 貸：應(yīng)收賬款,借：應(yīng)收賬款 內(nèi)部應(yīng)收賬款上壞賬準備期末余額 貸：資產(chǎn)減值損失 內(nèi)部應(yīng)收賬款上壞賬準備當期計提數(shù) 未分配利潤期初 內(nèi)部應(yīng)收賬款上壞賬準備期初余額,引申,內(nèi)部交易形成的存貨、固定資產(chǎn)、投資等資產(chǎn)， 其已提跌價準備或減值準備的抵消處理， 原理同上。,高級財務(wù)會計課程組,53,資料： 母公司壞賬損失采用備抵法，按年末

27、應(yīng)收賬款余額的0.5%計提壞賬準備。 2007年末母公司應(yīng)收賬款余額30 000元為應(yīng)向子公司收取的銷貨款，2008年末母公司應(yīng)收賬款余額50 000元全部為子公司的應(yīng)付賬款。 兩年中子公司各年末應(yīng)付賬款余額分別為35 000、60 000元。 其他業(yè)務(wù)略。 上述資料對單獨報表的影響及抵銷分錄的編制見表4。,工作底稿的編制,【例5】內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵消,高級財務(wù)會計課程組,54,表4 合并報表工作底稿（簡示）,項目,單獨報表,調(diào)整、抵銷分錄,合并數(shù),母公司,子公司,借,貸,2007年：,未分配利潤,未分配利潤期末,未分配利潤,29850,-150,35000,應(yīng)收賬款,應(yīng)付賬款,資產(chǎn)減值損失,2

28、008年：,應(yīng)收賬款,未分配利潤期末,49750,30000,30000,150,150,150,0,5000,0,0,-250,100,60000, 50000, 50000,100,250,250,0,10000,0,0,0,應(yīng)付賬款,未分配利潤期初,資產(chǎn)減值損失,150,150,-150,0,-150,-250,150,250,0,高級財務(wù)會計課程組,55,（一）第一類抵消分錄,第三類抵銷分錄,抵消內(nèi)部存貨交易的影響,抵消以前年度內(nèi)部存貨交易未實現(xiàn)損益對期初未分配利潤的影響,借：營業(yè)收入 內(nèi)部交易銷售收入 貸：營業(yè)成本 B,借：營業(yè)成本 A、B中未實現(xiàn)的部分 存貨 期末存貨價值中包含的未

29、實現(xiàn)內(nèi)部交易損益,抵消當年發(fā)生內(nèi)部存貨交易對收入、費用的影響,借：未分配利潤期初 以前年度內(nèi)部存貨交易未實現(xiàn)損益 貸：營業(yè)成本 A,抵消期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)損益,高級財務(wù)會計課程組,56,資料： 母公司將2 000萬元的商品按2 400萬元銷售給子公司，子公司于第二年將該存貨中的30%另加10%的毛利售出企業(yè)集團。 相關(guān)稅費及其他業(yè)務(wù)略。 僅與此例有關(guān)的數(shù)據(jù)見表5。,工作底稿的編制,【例6】內(nèi)部存貨交易的抵消,高級財務(wù)會計課程組,57,表5 合并報表工作底稿（簡示）,項目,單獨報表,調(diào)整、抵銷分錄,合并數(shù),母公司,子公司,借,貸,第一年：,營業(yè)利潤,第二年：,未分配利潤期初,2400,4

30、00,2000,存貨,營業(yè)收入,營業(yè)成本,存貨,營業(yè)收入,營業(yè)成本,營業(yè)利潤,未分配利潤期末,2400,2400,2400,400,400,2800,2400,0,0,0,2000,400,400,720,792,72,72,0,1680, 400, 400,280,280,280,680,400,400,792,600,120,0,192,1400,高級財務(wù)會計課程組,58,資料： 母公司將800萬元的商品按1000萬元銷售給子公司，子公司將其作為存貨，尚未售出企業(yè)集團。 所得稅率25%。 及其他業(yè)務(wù)略。 僅與此例有關(guān)的數(shù)據(jù)見表6。,工作底稿的編制,【例7】內(nèi)部存貨交易的抵消調(diào)整遞延所得稅,

31、如果采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算所得稅，則：由于抵消了存貨價值中包含的未實現(xiàn)利潤導致合并資產(chǎn)負債表中存貨的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間出現(xiàn)差額。這時，需要調(diào)整遞延所得稅。,高級財務(wù)會計課程組,59,項目,單獨報表,抵銷分錄,合并數(shù),母公司,子公司,借,貸,營業(yè)收入,營業(yè)成本,利潤總額,-所得稅費用,凈利潤,存貨,1000,0,800,0,200,0,50,0,150,0,0,1000,50,800,50,0,0,1000,1000,800,遞延所得稅資產(chǎn),1000,50,0,0,200,800,0,800,50,0,應(yīng)交稅費,50,0,50,850,0,0,-50,表6 合并報表工作底稿（簡示）,高級

32、財務(wù)會計課程組,60,（一）第一類抵消分錄,第四類抵銷分錄,抵消內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的影響,抵消固定資產(chǎn)價值中包含的未實現(xiàn)損益及其產(chǎn)生過程,借：固定資產(chǎn)累計折舊 當年多提折舊 貸：管理費用等,抵消當年按未實現(xiàn)利潤計提的折舊費,借：營業(yè)收入 內(nèi)部交易銷售收入 貸：營業(yè)成本 內(nèi)部交易銷售成本 固定資產(chǎn)原價 內(nèi)部交易未實現(xiàn)利潤,交易當年,高級財務(wù)會計課程組,61,（一）第一類抵消分錄,抵消固定資產(chǎn)價值中包含的未實現(xiàn)損益及其對期初未分配利潤的影響,借：固定資產(chǎn)累計折舊 當年多提折舊 貸：管理費用等,抵消當年按未實現(xiàn)利潤計提的折舊費,借：未分配利潤期初 貸：固定資產(chǎn)原價 內(nèi)部交易未實現(xiàn)利潤,交易以后各年,抵

33、消以前年度累計按未實現(xiàn)利潤計提的折舊費,借：固定資產(chǎn)累計折舊 以前年度累計多提折舊 貸：未分配利潤期初,引申,報廢期間如何進行相關(guān)抵消處理,高級財務(wù)會計課程組,62,一、基本原理二、編制方法,第五節(jié) 股權(quán)取得日后的合并利潤表和合并所有者權(quán)益變動表,主要知識點,主要抵消分錄的編制原理 少數(shù)股東損益的列報 合并凈利潤的理解,高級財務(wù)會計課程組,63,若同時考慮合并利潤表,需編制合并分錄（與股權(quán)投資相關(guān)） 借：投資收益（當年） 少數(shù)股東收益（當年） 未分配利潤（期初） 貸：應(yīng)付普通股股利（付給母公司） 提取盈余公積（同一利潤重復計提） 期末未分配利潤（當年以前年度）,高級財務(wù)會計課程組,64,若同時

34、考慮合并利潤表,其他觀點：按照公司法規(guī)定轉(zhuǎn)回已沖銷的盈余公積 借：提取盈余公積（按母公司份額） 貸：盈余公積,高級財務(wù)會計課程組,65,一、基本原理,合并利潤表應(yīng)當以母公司和子公司的利潤表為基礎(chǔ)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對單獨利潤表的影響后，由母公司編制。,注意,合并所有者權(quán)益變動表的數(shù)據(jù)與合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表有關(guān)的抵消分錄的關(guān)系,合并所有者權(quán)益變動表應(yīng)當以母公司和子公司的所有者權(quán)益變動表為基礎(chǔ)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對單獨所有者權(quán)益變動表的影響后，由母公司合并編制。,高級財務(wù)會計課程組,66,（二）編制合并利潤表需抵消的交易事項 1

35、、內(nèi)部銷售產(chǎn)生的營業(yè)收入和營業(yè)成本 2、內(nèi)部銷售商品形成的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益，同時涉及固定資產(chǎn)折舊、累計攤銷等 3、持有對方債券產(chǎn)生的投資收益和利息費用 4、長期股權(quán)投資的投資收益與對方的利潤分配部分 5、其他內(nèi)部交易事項 6、不是全資的情況下，設(shè)置“少數(shù)股東損益”項目,高級財務(wù)會計課程組,67,二、編制方法,與內(nèi)部債權(quán)及內(nèi)部交易資產(chǎn)有關(guān)的壞賬損失或資產(chǎn)減值損失的抵銷 內(nèi)部存貨交易對營業(yè)收入、營業(yè)成本的影響以及存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷 內(nèi)部固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生的固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)利潤以及按未實現(xiàn)利潤計提的折舊的抵銷 內(nèi)部債券投（融）資所發(fā)生的當年投資

36、方利息收益與籌資方利息費用的抵銷 內(nèi)部股權(quán)投資的投資收益、子公司利潤分配的抵銷,工作底稿的合并設(shè)置,注意,以下關(guān)于抵消分錄的分類與前面連續(xù)排序,主要抵消分錄：,高級財務(wù)會計課程組,68,第五類抵銷分錄,抵消內(nèi)部債券投資收益和籌資費用,抵消分錄：,借：投資收益 內(nèi)部債券投資的利息收益 貸：財務(wù)費用 內(nèi)部債券融資的利息費用,例8,資料： A公司是乙公司的母公司； A公司年初按100 000元的價格購入甲子公司同日按面值發(fā)行的三年期債券，該債券利率為6%，每年末付息一次； A公司準備長期持有債券； 本年債券利息已付； 其他資料略。,A公司在合并報表工作底稿中的抵消分錄：,抵消投資收益和籌資費用： 借：投資收益 6 000 6 000=100 0006% 貸：財務(wù)費用 6 000,抵消內(nèi)部債權(quán)債務(wù)： 借：應(yīng)付債券 100 000 貸：持有至到期投資 100 000,高級財務(wù)會計課程組,69,第六類抵銷分錄,抵消內(nèi)部股權(quán)投資收益及子公司利潤分配,抵消分錄：,借：投資收益 少數(shù)股東損益 未分配利潤期初 貸：提取盈余公積 應(yīng)付普通股股利 未分配利潤期末,子公司當年凈利潤母公司持股比例,子公司當年凈利潤少數(shù)股東持股比例,子公司期初未分配利潤,子公司當年分配數(shù),子公司年末未分配數(shù),高級財務(wù)會計課程組,70,例9 第一