注冊會計師的法律責(zé)任liu.ppt

第三章 注冊會計師 法律責(zé)任,主要內(nèi)容,3.4 注冊會計師如何避免法律訴訟,3.2 注冊會計師法律責(zé)任概述,3.1 會計責(zé)任與審計責(zé)任,3.3 我國注冊會計師的法律責(zé)任,3.1 會計責(zé)任與審計責(zé)任,我國關(guān)于二者的基本界定 會計責(zé)任 審計責(zé)任 會計責(zé)任和審計責(zé)任的關(guān)系,3.1.1 我國關(guān)于二者的基本界定,按照中國注冊會計師審計準則（以下簡稱審計準則）的規(guī)定： 對財務(wù)報表發(fā)表審計意見是注冊會計師的責(zé)任； 在被審計單位治理層的監(jiān)督下，按照適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制財務(wù)報表是被審計單位管理層的責(zé)任。,3.1.2 會計責(zé)任 定義,對舞弊的責(zé)任：防止或發(fā)現(xiàn)舞弊是被審計單位治理層和管理層的責(zé)任。 治理層責(zé)任：監(jiān)督管理層建立和維護內(nèi)控； 管理層責(zé)任：建立和維護內(nèi)部控制，包括制定和維護與財務(wù)報告可靠性相關(guān)的控制，并對可能導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的風(fēng)險實施管理。,會計責(zé)任主要體現(xiàn)在對報表的責(zé)任 在治理層的監(jiān)督下，管理層作為會計工作的行為人，對編制財務(wù)報表負直接責(zé)任 選擇適用的會計準則和相關(guān)會計制度 選擇和運用適當?shù)臅嬚?根據(jù)企業(yè)的具體情況，作出合理的會計估計 設(shè)計、實施和維護與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以保證財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的重大錯報。,會計責(zé)任是審計的基礎(chǔ),管理層和治理層認可與財務(wù)報表相關(guān)的責(zé)任，是注冊會計師執(zhí)行審計工作的前提，構(gòu)成注冊會計師按照審計準則的規(guī)定執(zhí)行審計工作的基礎(chǔ)。 相關(guān)責(zé)任包括: 1.按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)編制財務(wù)報表，并使其實現(xiàn)公允反映； 2.設(shè)計、執(zhí)行和維護必要的內(nèi)控，使所編財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的重大錯報； 3.向注冊會計師提供必要的工作條件。,審計（準則）對會計責(zé)任的影響,財務(wù)報表由被審計單位管理層在治理層的監(jiān)督下編制。審計準則不對管理層或治理層設(shè)定責(zé)任，也不超越法律法規(guī)對管理層或治理層責(zé)任作出的規(guī)定。 財務(wù)報表審計并不減輕管理層或治理層的責(zé)任。,3.1.3 審計責(zé)任 審計責(zé)任是一個不斷發(fā)展的概念,查錯揭弊為主 驗證財務(wù)狀況和償債能力為主 驗證會計報表的公允性為主 自20世紀70年代以來，審計責(zé)任演變成以驗證會計報表的公允性為主，又要揭露重大錯誤和舞弊。,審計責(zé)任 審計責(zé)任是CPA對委托人和被審計單位應(yīng)盡的義務(wù)，是審計職業(yè)賴以生存和發(fā)展的基礎(chǔ)。 CPA在執(zhí)業(yè)時，應(yīng)當按照審計準則的要求審慎執(zhí)業(yè)，保證審計質(zhì)量，控制審計風(fēng)險。 我國的規(guī)定：CPA應(yīng)按照審計準則的規(guī)定，對財務(wù)報表整體是否不存在由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的重大錯報獲取合理保證，以作為發(fā)表審計意見的基礎(chǔ)。,審計責(zé)任內(nèi)涵,合理保證是一種高水平保證 審計證據(jù)充分、適當； 審計風(fēng)險降至可接受的低水平 審計不能提供絕對保證：審計的固有限制。包括： 1.選擇性測試方法的運用； 2.內(nèi)部控制的固有局限性； 3.大多數(shù)審計證據(jù)是說服性而非結(jié)論性的； 4.為形成審計意見而實施的工作涉及大量判斷； 5.某些特殊性質(zhì)交易和事項可能影響審計證據(jù)說服力。,舞弊會放大審計固有限制的影響 舞弊導(dǎo)致的重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險，大于錯誤導(dǎo)致的重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險。其原因是舞弊可能涉及精心策劃和蓄意實施以進行隱瞞，如偽造證明或故意漏記交易，或者故意向注冊會計師提供虛假陳述。 如果涉及串通舞弊，注冊會計師可能更加難以發(fā)現(xiàn)蓄意隱瞞的企圖。串通舞弊可能導(dǎo)致原本虛假的審計證據(jù)被注冊會計師誤認為具有說服力。,審計中的職業(yè)懷疑,CPA應(yīng)在審計中保持職業(yè)懷疑態(tài)度，考慮管理層凌駕于控制之上的可能性，意識到，能有效發(fā)現(xiàn)錯誤的審計程序未必適用于發(fā)現(xiàn)舞弊導(dǎo)致的重大錯報。 需運用職業(yè)判斷并保持職業(yè)懷疑的重要審計環(huán)節(jié)： 1. 了解被審計單位及其環(huán)境（包括內(nèi)部控制），識別和評估由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險； 2.通過對評估的風(fēng)險設(shè)計和實施恰當?shù)膽?yīng)對措施，針對是否存在重大錯報獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)； 3.依從審計證據(jù)中得出的結(jié)論，對報表形成審計意見。,3.1.4 會計責(zé)任和審計責(zé)任的關(guān)系,財務(wù)報表審計不能減輕被審計單位管理層和治理層的責(zé)任。 在審計中，CPA可能向管理層和治理層提出調(diào)整建議，甚至在不違反獨立性的前提下協(xié)助管理層編制財務(wù)報表，但管理層仍對編制財務(wù)報表承擔(dān)責(zé)任，并通過簽署財務(wù)報表確認責(zé)任； 若報表存在重大錯報，而CPA通過審計沒有發(fā)現(xiàn)，也不能因為財務(wù)報表已經(jīng)CPA審計這一事實而減輕管理層和治理層對財務(wù)報表的責(zé)任。,3.2 注冊會計師法律責(zé)任概述,法律責(zé)任的定義 法律責(zé)任的種類 注冊會計師法律責(zé)任的發(fā)展趨勢 注冊會計師法律責(zé)任的成因,3.2.1 法律責(zé)任的定義,法律責(zé)任 對違反法律上的義務(wù)關(guān)系或侵犯法定權(quán)利的違法行為所作的否定性評價和譴責(zé)，是依法強制違法者承擔(dān)法定的不利后果，作出一定行為或禁止其作出一定行為，從而補救受到侵害的合法權(quán)益，恢復(fù)被破壞的社會關(guān)系和社會秩序的手段。,3.2.2 法律責(zé)任的種類 行政責(zé)任,行政責(zé)任：行為人違反了屬于行政方面的法律、法規(guī)、規(guī)章所規(guī)定的義務(wù)，致使國家、社會或公民（包括法人）的利益受到損害時，在行政上應(yīng)承擔(dān)的法律后果。 行政處分（同屬內(nèi)部） 行政處罰（外對內(nèi)）,對注冊會計師個人 警告 暫停執(zhí)業(yè) 吊銷注冊會計師證書 對會計師事務(wù)所 警告 沒收違法所得 罰款 暫停執(zhí)業(yè) 撤銷,民事責(zé)任,民事責(zé)任：民事法律關(guān)系中的義務(wù)主體違反法律規(guī)定的或者合同約定的民事義務(wù)，侵害民事權(quán)利主體的民事權(quán)利，依民法之規(guī)定而產(chǎn)生的一種法律后果。 民事責(zé)任的功能在于恢復(fù)權(quán)利主體被侵害之前的圓滿狀態(tài)，當恢復(fù)不能時，則進行補償。 違約責(zé)任 侵權(quán)責(zé)任（違反法律規(guī)定，侵犯他人權(quán)利）,刑事責(zé)任,刑事責(zé)任：因觸犯刑法而應(yīng)受刑事處罰或處理的責(zé)任，是行為人對違反刑事法律義務(wù)的行為所引起的刑事法律后果的一種應(yīng)有的、體現(xiàn)國家對行為人否定的道德政治評價的責(zé)任。,3.2.3 注冊會計師法律責(zé)任發(fā)展趨勢,訴訟爆炸：litigation explosion 擴大對第三者的責(zé)任 擴充責(zé)任的內(nèi)涵：從限于報表的公允性發(fā)展為為發(fā)現(xiàn)錯弊提供合理的保證 保險危機：保險費用攀升,3.2.3 注冊會計師法律責(zé)任的成因,被審計單位方面的責(zé)任 錯誤、舞弊和違法行為： 經(jīng)營失?。鹤詴嫀煈?yīng)當重點關(guān)注可能影響財務(wù)報表的經(jīng)營風(fēng)險,注冊會計師的責(zé)任： 違約 過失 欺詐 雙方的責(zé)任：共同過失 使用者錯誤理解注冊會計師的責(zé)任：期望差距,1970-1975年間，Cenco公司管理人員包括最高管理層參與一起夸大公司存貨價值的集體欺詐，使公司獲得低息貸款和超過正常數(shù)額的火災(zāi)保險賠款。 Cenco公司的一名雇員發(fā)現(xiàn)了這起欺詐案，并向SEC報告。隨后，公司股東對Cencon公司、管理層、審計師提起集團訴訟。后來，事務(wù)所以350萬美元的代價庭外了結(jié)此事。 后來，Cenco由新的管理人員經(jīng)營。他們以Cenco公司的名義，對會計師事務(wù)所提起訴訟，指控事務(wù)所違約、職業(yè)疏忽和欺詐。,案例1：美國CPA對客戶的民事責(zé)任 Cenco incorporated v. Seidman & Seidman(1982),事務(wù)所辯護說，審計師保持了謹慎態(tài)度，追蹤了可疑的欺詐跡象，但由于Cenco公司眾多管理人員的聯(lián)合阻擾，使他們未能發(fā)現(xiàn)欺詐行為。 事務(wù)所認為，管理層的過錯是對公司指控的有力辯駁。 第七巡回上訴法庭經(jīng)過審理，判定事務(wù)所在本案中不承擔(dān)責(zé)任。雖然Cenco公司原管理層不再為公司服務(wù)，但審計師仍可以他們的過錯作為對違約、職業(yè)疏忽和欺詐指控的恰當辯駁?？紤]到管理層參與欺詐，不能認定會計師事務(wù)所犯有過失。,Giant Stores公司采用換股合并的方式并購H. Rosenblum公司。換股的數(shù)量根據(jù)Giant Stores公司的財務(wù)報表確定，該報表由被告審計。 后來發(fā)現(xiàn)，由于Giant Stores管理層的欺詐行為，其財務(wù)報表中存在嚴重的錯報。 Rosenblum的股東將審計師告上法院，認為其未能發(fā)現(xiàn)Giant Stores公司的欺詐，導(dǎo)致其收到的股票毫無價值。審計師的主要辯護理由是與原告并沒有合同關(guān)系。,案例2：美國CPA對第三者的民事責(zé)任 Rosenblum v. Adler(1983),新澤西州高等法院最后支持原告的訴訟要求。法院認為：審計師有責(zé)任將所有人視為可合理預(yù)見的財務(wù)報表接受者，只要這些人為了相關(guān)的經(jīng)營目的而依賴于財務(wù)報表。 這樣，注冊會計師民事責(zé)任的范圍就擴大到了可合理預(yù)見的第三者。 可合理預(yù)見第三者包括過去的和現(xiàn)在的所有的債權(quán)人、股東。這就使注冊會計師民事責(zé)任的對象擴大到無限的潛在的其他人。 E.g.: 資產(chǎn)負債表日有大額未還的銀行貸款，則銀行為可合理預(yù)見的第三者,3.3 我國注冊會計師法律責(zé)任,相關(guān)規(guī)定 注冊會計師法 公司法 證券法 刑法 最高人民法院的司法解釋,3.3.1 注冊會計師法 第39條,事務(wù)所的行政責(zé)任：會計師事務(wù)所違反本法第二十條、第二十一條規(guī)定的，由省級以上人民政府財政部門給予警告，沒收違法所得，可以并處違法所得一倍以上五倍以下的罰款；情節(jié)嚴重的，并可以由省級以上人民政府財政部門暫停其經(jīng)營業(yè)務(wù)或者予以撤銷。,注冊會計師的行政責(zé)任：注冊會計師違反本法第二十條、第二十一條規(guī)定的，由省級以上人民政府財政部門給予警告；情節(jié)嚴重的，可以由省級以上人民政府財政部門暫停其執(zhí)行業(yè)務(wù)或者吊銷注冊會計師證書。 刑事責(zé)任：會計師事務(wù)所、注冊會計師違反本法第二十條、第二十一條的規(guī)定，故意出具虛假的審計報告、驗資報告，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。,3.3.1 注冊會計師法 第42條,民事責(zé)任：會計師事務(wù)所違反本法規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當依法承擔(dān)賠償責(zé)任。,3.3.2 新公司法 208條,行政責(zé)任（虛假）：承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗資或者驗證的機構(gòu)提供虛假材料的，由公司登記機關(guān)沒收違法所得，處以違法所得一倍以上五倍以下的罰款，并可以由有關(guān)主管部門依法責(zé)令該機構(gòu)停業(yè)、吊銷直接責(zé)任人員的資格證書，吊銷營業(yè)執(zhí)照。,行政責(zé)任（過失）：承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗資或者驗證的機構(gòu)因過失提供有重大遺漏的報告的，由公司登記機關(guān)責(zé)令改正，情節(jié)較重的，處以所得收入一倍以上五倍以下的罰款，并可以由有關(guān)主管部門依法責(zé)令該機構(gòu)停業(yè)、吊銷直接責(zé)任人員的資格證書，吊銷營業(yè)執(zhí)照。,民事責(zé)任：承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗資或者驗證的機構(gòu)因其出具的評估結(jié)果、驗資或者驗證證明不實，給公司債權(quán)人造成損失的，除能夠證明自己沒有過錯的外，在其評估或者證明不實的金額范圍內(nèi)承擔(dān)賠償責(zé)任。,3.3.3 新證券法 173條,民事責(zé)任：證券服務(wù)機構(gòu)為證券的發(fā)行、上市、交易等證券業(yè)務(wù)活動制作、出具審計報告、資產(chǎn)評估報告、財務(wù)顧問報告、資信評級報告或者法律意見書等文件，應(yīng)當勤勉盡責(zé)，對所制作、出具的文件內(nèi)容的真實性、準確性、完整性進行核查和驗證。其制作、出具的文件有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏，給他人造成損失的，應(yīng)當與發(fā)行人、上市公司承擔(dān)連帶賠償責(zé)任，但是能夠證明自己沒有過錯的除外。,3.3.2 新證券法 193條,行政責(zé)任（披露）：發(fā)行人、上市公司或者其他信息披露義務(wù)人未按照規(guī)定披露信息，或者所披露的信息有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏的，由證券監(jiān)督管理機構(gòu)責(zé)令改正，給予警告，處以三十萬元以上六十萬元以下的罰款。對直接負責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員給予警告，并處以三萬元以上三十萬元以下的罰款。,行政責(zé)任（報送）：發(fā)行人、上市公司或者其他信息披露義務(wù)人未按照規(guī)定報送有關(guān)報告，或者報送的報告有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏的，由證券監(jiān)督管理機構(gòu)責(zé)令改正，處以三十萬元以上六十萬元以下的罰款。對直接負責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員給予警告，并處以三萬元以上三十萬元以下的罰款。,3.3.4 刑法 第229條,擾亂市場秩序罪 承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗資、驗證、會計、審計、法律服務(wù)等職責(zé)的中介組織的人員故意提供虛假證明文件，情節(jié)嚴重的，處五年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金。 前款規(guī)定的人員，索取他人財物或者非法收受他人財物，犯前款罪的，處五年以上十年以下有期徒刑，并處罰金。,第一款規(guī)定的人員，嚴重不負責(zé)任，出具的證明文件有重大失實，造成嚴重后果的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處罰金。,3.3.5 最高人民法院的司法解釋,56號函最高人民法院關(guān)于會計師事務(wù)所為企業(yè)出具虛假驗資證明應(yīng)如何處理的復(fù)函 法釋199710號最高人民法院關(guān)于驗資單位對多個案件債權(quán)人損失應(yīng)如何承擔(dān)責(zé)任的批復(fù) 法釋199813號最高人民法院關(guān)于會計師事務(wù)所為企業(yè)出具虛假驗資證明應(yīng)如何承擔(dān)責(zé)任問題的批復(fù),法200221號最高人民法院關(guān)于金融機構(gòu)為企業(yè)出具不實或者虛假驗資報告資金證明如何承擔(dān)民事責(zé)任問題的通知 最高人民法院關(guān)于受理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問題的通知 最高人民法院關(guān)于審理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件的若干規(guī)定 最高人民法院關(guān)于審理涉及會計師事務(wù)所在審計業(yè)務(wù)活動中民事侵權(quán)賠償案件的若干規(guī)定,關(guān)于審理涉及會計師事務(wù)所在審計業(yè)務(wù)活動中民事侵權(quán)賠償案件的若干規(guī)定,自2007年6月15日起施行 基本要求： 利害關(guān)系人以會計師事務(wù)所在從事注冊會計師法第十四條規(guī)定的審計業(yè)務(wù)活動中出具不實報告并致其遭受損失為由，向人民法院提起民事侵權(quán)賠償訴訟的，人民法院應(yīng)當依法受理。,利害關(guān)系人,因合理信賴或者使用會計師事務(wù)所出具的不實報告，與被審計單位進行交易或者從事與被審計單位的股票、債券等有關(guān)的交易活動而遭受損失的自然人、法人或者其他組織，應(yīng)認定為注冊會計師法規(guī)定的利害關(guān)系人。,不實報告的認定,會計師事務(wù)所違反法律法規(guī)、中國注冊會計師協(xié)會依法擬定并經(jīng)國務(wù)院財政部門批準后施行的執(zhí)業(yè)準則和規(guī)則以及誠信公允的原則，出具的具有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏的審計業(yè)務(wù)報告，應(yīng)認定為不實報告。,中國注冊會計師審計準則第1101號注冊會計師的總體目標和審計工作的基本要求 第三條 相關(guān)法律法規(guī)（如與公開發(fā)行證券相關(guān)的法律法規(guī)）規(guī)定的注冊會計師的責(zé)任可能與審計準則規(guī)定的不同。審計準則通常不涉及相關(guān)法律法規(guī)中規(guī)定的注冊會計師責(zé)任，但在特定情況下某些規(guī)定可能有助于注冊會計師履行法律法規(guī)規(guī)定的責(zé)任。注冊會計師有責(zé)任確保遵守所有相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定。,共同被告,利害關(guān)系人未對被審計單位提起訴訟而直接對會計師事務(wù)所提起訴訟的，人民法院應(yīng)當告知其對會計師事務(wù)所和被審計單位一并提起訴訟；利害關(guān)系人拒不起訴被審計單位的，人民法院應(yīng)當通知被審計單位作為共同被告參加訴訟。,利害關(guān)系人對會計師事務(wù)所的分支機構(gòu)提起訴訟的，人民法院可以將該會計師事務(wù)所列為共同被告參加訴訟。 利害關(guān)系人提出被審計單位的出資人虛假出資或者出資不實、抽逃出資，且事后未補足的，人民法院可以將該出資人列為第三人參加訴訟。,過錯認定,會計師事務(wù)所因在審計業(yè)務(wù)活動中對外出具不實報告給利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當承擔(dān)侵權(quán)賠償責(zé)任，但其能夠證明自己沒有過錯的除外。 會計師事務(wù)所在證明自己沒有過錯時，可以向人民法院提交與該案件相關(guān)的執(zhí)業(yè)準則、規(guī)則以及審計工作底稿等。,欺詐：連帶責(zé)任,CPA在審計中存在下列情形之一，出具不實報告并給利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當認定事務(wù)所與被審計單位承擔(dān)連帶賠償責(zé)任： 1.與被審計單位惡意串通； 2.明知被審計單位對重要事項的財務(wù)會計處理與國家有關(guān)規(guī)定相抵觸，而不予指明； 3.明知被審計單位的財務(wù)會計處理會直接損害利害關(guān)系人的利益，而予以隱瞞或者作不實報告；,4.明知被審計單位的財務(wù)會計處理會導(dǎo)致利害關(guān)系人產(chǎn)生重大誤解，而不予指明； 5.明知被審計單位的會計報表的重要事項有不實的內(nèi)容，而不予指明； 6.被審計單位示意其作不實報告，而不予拒絕。 對被審計單位有前款第2至5項所列行為，CPA按照執(zhí)業(yè)準則、規(guī)則應(yīng)當知道的，人民法院應(yīng)認定其明知。,過失：比例責(zé)任,會計師事務(wù)所在審計業(yè)務(wù)活動中因過失出具不實報告，并給利害關(guān)系人造成損失的，人民法院應(yīng)當根據(jù)其過失大小確定其賠償責(zé)任。 CPA在審計過程中未保持必要的職業(yè)謹慎，存在下列情形之一，并導(dǎo)致報告不實的，人民法院應(yīng)當認定會計師事務(wù)所存在過失： 1.違反注冊會計師法第二十條第2、3項的規(guī)定； 2.負責(zé)審計的CPA以低于行業(yè)一般成員應(yīng)具備的專業(yè)水準執(zhí)業(yè)；,3.未依據(jù)執(zhí)業(yè)準則、規(guī)則執(zhí)行必要的審計程序； 4.制定的審計計劃存在明顯疏漏； 5.在發(fā)現(xiàn)可能存在錯誤和舞弊的跡象時，未能追加必要的審計程序予以證實或者排除； 6.未能合理地運用執(zhí)業(yè)準則和規(guī)則所要求的重要性原則； 7.未根據(jù)審計的要求采用必要的調(diào)查方法獲取充分的審計證據(jù)； 8.明知對總體結(jié)論有重大影響的特定審計對象缺少判斷能力，未能尋求專家意見而直接形成審計結(jié)論； 9.錯誤判斷和評價審計證據(jù)； 10.其他違反執(zhí)業(yè)準則、規(guī)則確定的工作程序的行為。,無過失：不負責(zé)任,會計師事務(wù)所能夠證明存在以下情形之一的，不承擔(dān)民事賠償責(zé)任： 1.已經(jīng)遵守執(zhí)業(yè)準則、規(guī)則確定的工作程序并保持必要的職業(yè)謹慎，但仍未能發(fā)現(xiàn)被審計的會計資料錯誤； 2.審計業(yè)務(wù)所必須依賴的金融機構(gòu)等單位提供虛假或者不實的證明文件，事務(wù)所在保持必要的職業(yè)謹慎下仍未能發(fā)現(xiàn)其虛假或者不實；,3.已對被審計單位的舞弊跡象提出警告并在審計業(yè)務(wù)報告中予以指明； 4.已經(jīng)遵照驗資程序進行審核并出具報告，但被驗資單位在注冊登記后抽逃資金； 5.為登記時未出資或者未足額出資的出資人出具不實報告，但出資人在登記后已補足出資。,過失責(zé)任的賠償次序與限額,人民法院根據(jù)本規(guī)定第六條確定會計師事務(wù)所承擔(dān)與其過失程度相應(yīng)的賠償責(zé)任時，應(yīng)按照下列情形處理：,1.應(yīng)先由被審計單位賠償利害關(guān)系人的損失。被審計單位的出資人虛假出資、不實出資或者抽逃出資，事后未補足，且依法強制執(zhí)行被審計單位財產(chǎn)后仍不足以賠償損失的，出資人應(yīng)在虛假出資、不實出資或者抽逃出資數(shù)額范圍內(nèi)向利害關(guān)系人承擔(dān)補充賠償責(zé)任。 2.對被審計單位、出資人的財產(chǎn)依法強制執(zhí)行后仍不足以賠償損失的，由會計師事務(wù)所在其不實審計金額范圍內(nèi)承擔(dān)相應(yīng)的賠償責(zé)任。 3. 事務(wù)所對一個或者多個利害關(guān)系人承擔(dān)的賠償責(zé)任應(yīng)以不實審計金額為限。,事務(wù)所與分所的連帶責(zé)任的規(guī)定,會計師事務(wù)所與其分支機構(gòu)作為共同被告的，事務(wù)所對其分支機構(gòu)的責(zé)任承擔(dān)連帶賠償責(zé)任,減責(zé)事由和無效免責(zé)條款的規(guī)定,利害關(guān)系人明知事務(wù)所出具的報告為不實報告而仍然使用的，人民法院應(yīng)當酌情減輕會計師事務(wù)所的賠償責(zé)任。 會計師事務(wù)所在報告中注明“本報告僅供工商登記使用”、“本報告僅供工商登記實用”等類似內(nèi)容的，不能作為免責(zé)的事由。,3.4 CPA如何避免法律訴訟,（一）減少過失和防止欺詐的措施 增強執(zhí)業(yè)獨立性 保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎 嚴格遵守審計準則，執(zhí)行適當?shù)膶徲嫵绦?強化執(zhí)業(yè)監(jiān)督 合理分工，加強監(jiān)督,（二）避免法律訴訟的具體措施 嚴格遵循職業(yè)道德守則和執(zhí)業(yè)準則的要求 建立、健全會計師事務(wù)所質(zhì)量控制制度 與委托人簽訂業(yè)務(wù)約定書：約定雙方責(zé)任 審慎選擇客戶 正直 財務(wù)和法律困境公司：風(fēng)險高、容易成替罪羊 深入了解被審計單位的業(yè)務(wù) 提取風(fēng)險基金或購買責(zé)任保險 聘請熟悉注冊會計師法律責(zé)任的律師,（97年試題）錯誤是指被審計單位會計報表中存在的非故意的錯報或漏報，錯誤主要包括 （） A.原始記錄和會計數(shù)據(jù)的計算、抄寫錯誤 B.虛假交易或事項的記錄 C.對事實的疏忽和誤解 D.對會計政策的誤用 答案: ACD,練習(xí)題多選,（00年題）CPA對被審計單位可能存在影響會計報表的違反法規(guī)行為，應(yīng)采取的措施有（）。 A.與被審計單位管理當局商討 B.向律師進行必要的法律咨詢 C.擴大審計程序，以查明事實真相 D.發(fā)表否定意見 答案: ABC,練習(xí)題多選,（02年題）某CPA審計甲公司2001年度會計報表，出具了無保留意見審計報告。其后，甲公司因發(fā)現(xiàn)存在小額銷售收入被漏記和貪污現(xiàn)象，控告他有過失。CPA提出無過失申辯，其下列申訴理由中合理的有（ ）。 A、防止發(fā)生和及時發(fā)現(xiàn)并糾正錯誤與舞弊，是甲公司管理當局的責(zé)任 B、按照獨立審計準則審計會計報表，并不能保證發(fā)現(xiàn)所有錯誤與舞弊 C、年度會計報表審計并非專門針對錯誤與舞弊 D、因銷售收入審計是由助理人員完成，直接責(zé)任應(yīng)由該助理人員承擔(dān) 答案: ABC,練習(xí)題多選,（10年）甲、乙、丙三位出資人共同投資設(shè)立丁有限責(zé)任公司（以下簡稱丁公司）。甲、乙出資人按照出資協(xié)議的約定按期繳納了出資額，丙出資人通過與銀行串通編造虛假的銀行進賬單，虛構(gòu)了出資。ABC會計師事務(wù)所的分支機構(gòu)接受委托對擬設(shè)立的丁公司的注冊資本進行審驗，并委派A注冊會計師擔(dān)任項目組負責(zé)人。審驗過程中，A注冊會計師按照執(zhí)業(yè)準則的要求，實施了檢查文件記錄、向銀行函證等必要的程序，保持了應(yīng)有的職業(yè)謹慎，但未能發(fā)現(xiàn)丙出資人的虛假出資情況。 A注冊會計師在出具的驗資報告中認為，各出資人已全部繳足出資額，并在驗資報告的說明段中注明“本報告僅供工商登記使用”。,練習(xí)題簡答,丁公司注冊登記半年后，丙出資人補足虛構(gòu)的出資額。一年后，乙出資人抽逃其全部出資額。 兩年后，丁公司因資金短缺和經(jīng)營不善等原因?qū)е沦Y不低債，無力償付戊供應(yīng)商的材料款。戊供應(yīng)商以ABC會計師事務(wù)所出具不實驗資報告為由，向法院提供民事訴訟，要求ABC會計師事務(wù)所承擔(dān)連帶賠償責(zé)任。ABC會計師事務(wù)所提出三項抗辯理由，要求免于承擔(dān)民事責(zé)任：一是審驗工作乃分支機構(gòu)所為，與本會計師事務(wù)所無關(guān)；二是戊供應(yīng)商與本會計師事務(wù)所及分支機構(gòu)不存在合約關(guān)系，因而不是利害關(guān)系人；三是驗資報告已經(jīng)注明“僅供工商登記使用”，戊供應(yīng)商因不當使用驗資報告而遭受損失與本會計師事務(wù)所無關(guān)。,要求：回答下列問題，并簡要說明理由： （1）戊供應(yīng)商可以對哪些單位或個人提起民事訴訟？ （2）ABC會計師事務(wù)所提供的抗辯理由是否成立？ （3）ABC會計師事務(wù)所是否可以免于承擔(dān)民事責(zé)任？,（1）被告有四個： 丁公司； 乙出資人； ABC會計師事務(wù)所； ABC會計師事務(wù)所的分支機構(gòu)。,（2）ABC事務(wù)所提出的抗辯理由不成立。 依據(jù)司法解釋：會計師事務(wù)所與其分支機構(gòu)作為共同被告的，事務(wù)所對其分支機構(gòu)的責(zé)任承擔(dān)連帶賠償責(zé)任。 依據(jù)司法解釋：戊供應(yīng)商合理信賴或者使用ABC會計師事務(wù)所的分支機構(gòu)出具的不實報告，與丁公司進行交易活動而遭受損失，應(yīng)認定為利害關(guān)系人； 依據(jù)司法解釋：會計師事務(wù)所在報告中注明“本報告僅供工商登記使用 ”等類似內(nèi)容的，不能作為免責(zé)的事由。,（3）ABC事務(wù)所可以免于承擔(dān)民事責(zé)任。 依據(jù)司法解釋：會計師事務(wù)所能夠證明存在下列情形之一的，不承擔(dān)民事責(zé)任： 審計業(yè)務(wù)所必須依賴的金融機構(gòu)等單位提供虛假或者不實的證明文件，會計師事務(wù)所在保持必要的職業(yè)謹慎下仍未能發(fā)現(xiàn)虛假或者不實； 為登記時未出資或者未足額出資的出資人出具不實報告，但出資人在登記后已補足出資。 已經(jīng)遵照驗資程序進行審核并出具報告，但被審驗單位在注冊登記之后抽逃資金。,謝謝大家！ 敬請關(guān)注第四章！,審計委托受托雙方對舞弊的責(zé)任,對舞弊的責(zé)任：防止或發(fā)現(xiàn)舞弊是被審計單位治理層和管理層的責(zé)任。 治理層責(zé)任：監(jiān)督管理層建立和維護內(nèi)控； 管理層責(zé)任：建立和維護內(nèi)部控制，包括制定和維護與財務(wù)報告可靠性相關(guān)的控制，并對可能導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的風(fēng)險實施管理。,管理層和治理層的定義,管理層：對被審計單位經(jīng)營活動的執(zhí)行負有管理責(zé)任的人員或組織。包括總經(jīng)理、副總、財務(wù)總監(jiān)等高級管理人員。 治理層：是指對被審計單位戰(zhàn)略方向以及管理層履行經(jīng)營管理責(zé)任負有監(jiān)督責(zé)任的人員或組織。一般包括董事會和監(jiān)事會。 在某些被審計單位，往往不同程度地存在著治理層參與管理的情形。,錯誤與舞弊 錯誤,錯誤：導(dǎo)致財務(wù)報表錯報的非故意行為 主要包括： 1.為編制財務(wù)報表而收集和處理數(shù)據(jù)時發(fā)生失誤； 2.由于疏忽和誤解有關(guān)事實而作出不恰當?shù)臅嫻烙嫞?3.在運用與確認、計量、分類或列報（包括披露，下同）相關(guān)的會計政策時發(fā)生失誤。,錯誤與舞弊 舞弊,舞弊：被審單位管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當或非法利益的故意行為。 舞弊是一個寬泛的法律概念 審計上不要求CPA對舞弊發(fā)生與否作法律意義上的判定，只要求關(guān)注導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的舞弊。下列故意錯報與財務(wù)報表審計相關(guān)： 1.對財務(wù)信息作出虛假報告導(dǎo)致的錯報； 2.侵占資產(chǎn)導(dǎo)致的錯報。,（一）虛假報告的動機主要包括： 1.迎合市場預(yù)期或特定監(jiān)管要求； 2.牟取以財務(wù)業(yè)績?yōu)榛A(chǔ)的私人報酬最大化； 3.偷逃或騙取稅款； 4.騙取外部資金； 5.掩蓋侵占資產(chǎn)的事實。,舞弊虛假財務(wù)報告,（二）虛假報告通常表現(xiàn)為： 1.對財務(wù)報表所依據(jù)的會計記錄或相關(guān)文件記錄的操縱、偽造或篡改； 2.對交易、事項或其他重要信息在財務(wù)報表中的不真實表達或故意遺漏； 3.對與確認、計量、分類或列報有關(guān)的會計政策和會計估計的故意誤用。,（三）虛假報告通常與管理層凌駕于控制之上有關(guān)。管理層舞弊的手段主要包括： 1.編制虛假的會計分錄，特別是在臨近會計期末時； 2.濫用或隨意變更會計政策； 3.不恰當?shù)卣{(diào)整會計估計所依據(jù)的假設(shè)及改變原先作出的判斷； 4.故意漏記、提前確認或推遲確認報告期內(nèi)發(fā)生的交易或事項； 5.隱瞞可能影響財務(wù)報表金額的事實； 6.構(gòu)造復(fù)雜的交易以歪曲財務(wù)狀況或經(jīng)營成果； 7.篡改與重大或異常交易相關(guān)的會計記錄和交易條款。,舞弊侵占資產(chǎn),侵占資產(chǎn)：被審計單位的管理層或員工非法占用被審計單位的資產(chǎn)。 手段主要包括： 1.貪污收入款項； 2.盜取貨幣資金、實物資產(chǎn)或無形資產(chǎn)； 3.使被審計單位對虛構(gòu)的商品或勞務(wù)付款； 4.將被審計單位資產(chǎn)挪為私用。 通常伴隨虛假或誤導(dǎo)性的文件記錄，以隱瞞資產(chǎn)缺失或未經(jīng)適當授權(quán)使用資產(chǎn)的事實。,舞弊CPA對舞弊的責(zé)任,影響注冊會計師發(fā)現(xiàn)舞弊導(dǎo)致的重大錯報的因素主要包括： 1.舞弊者的狡詐程度（新準則：實施舞弊的技巧）； 2.串通舞弊的程度； 3.舞弊者在被審計單位的職位級別； 4.舞弊者操縱會計記錄的頻率和范圍； 5.舞弊者操縱的每筆金額的大小。,（一）舞弊vs.錯誤 由于舞弊者可能通過精心策劃以掩蓋其舞弊行為，舞弊導(dǎo)致的重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險，通常大于錯誤導(dǎo)致的重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險。 即使能識別出實施舞弊的潛在機會，但對于諸如會計估計等判斷領(lǐng)域的錯報，CPA也難以確定這類錯報是由于舞弊還是錯誤導(dǎo)致的。,（二）管理層舞弊vs.員工舞弊： 由于管理層往往能夠直接或間接地操縱會計記錄并編報虛假財務(wù)信息，管理層舞弊導(dǎo)致的重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險，通常大于員工舞弊導(dǎo)致的重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險。 （三）存在vs.發(fā)生 盡管注冊會計師可能懷疑被審計單位存在舞弊，甚至在極少數(shù)情況下注冊會計師識別出發(fā)生的舞弊，但并不對舞弊是否已實際發(fā)生作出法律意義上的判定。,合理保證： CPA按照審計準則的規(guī)定執(zhí)行審計工作，能對財務(wù)報表整體不存在重大錯報獲取合理保證。 審計工作不能對財務(wù)報表整體不存在重大錯報提供擔(dān)保。 審計意見不是對被審計單位未來生存能力或管理層經(jīng)營效率、效果提供的保證。 CPA應(yīng)當關(guān)注財務(wù)報表的重大錯報，但沒有責(zé)任發(fā)現(xiàn)對報表整體不產(chǎn)生重大影響的錯報。,注冊會計師在實施審計時應(yīng)保持職業(yè)上應(yīng)有的認真和謹慎態(tài)度，揭露會計報表中存在的嚴重失實的錯誤與舞弊，否則應(yīng)承擔(dān)審計責(zé)任。 CPA在審計中要保持職業(yè)懷疑態(tài)度，充分考慮由于舞弊導(dǎo)致報表發(fā)生重大錯報的可能性，而不依賴以往審計中對管理層、治理層誠信形成的判斷。 職業(yè)懷疑態(tài)度：CPA以質(zhì)疑的思維方式評價所獲取審計證據(jù)的有效性，并對相互矛盾的審計證據(jù)，以及引起對文件記錄或管理層和治理層提供的信息的可靠性產(chǎn)生懷疑的審計證據(jù)保持警覺。,什么是按照準則？ 如果在完成審計工作后發(fā)現(xiàn)舞弊導(dǎo)致的財務(wù)報表重大錯報，特別是串通舞弊或偽造文件記錄導(dǎo)致的重大錯報，并不必然表明注冊會計師沒有遵守審計準則。 CPA是否按照審計準則的規(guī)定實施了審計工作，取決于其是否根據(jù)具體情況實施了審計程序，是否獲取了充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以及是否根據(jù)證據(jù)評價結(jié)果出具了恰當?shù)膶徲媹蟾妗?CPA關(guān)于文件記錄真?zhèn)蔚奶幚?審計工作通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)巍５趯徲嬤^程中，CPA應(yīng)考慮作為審計證據(jù)的信息的可靠性，并考慮與生成和維護這些信息相關(guān)的控制的有效性。 除非存在相反的理由，CPA通常認為文件記錄是真品。但有證據(jù)顯示文件記錄可能偽造或文件中某些條款已發(fā)生變動，CPA應(yīng)作進一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評價文件記錄的真?zhèn)巍?CPA在審計中若發(fā)現(xiàn)可能存在錯誤或舞弊，應(yīng)對其重要性評估，并確定是否修改或追加審計程序。 CPA實施修改或追加的審計程序后，應(yīng)當獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以證實錯誤或舞弊是否存在。如果錯誤或舞弊確實存在，CPA應(yīng)確定其對報表的影響，并提請被審計單位進行適當處理。 必要時，應(yīng)征求律師的意見或取消業(yè)務(wù)約定。,CPA視舞弊對報表的影響程度，發(fā)表不同審計意見，以此來避免承擔(dān)審計責(zé)任。 被審計單位拒絕調(diào)整或適當披露已發(fā)現(xiàn)的重大錯誤與舞弊，CPA發(fā)表保留意見或否定意見。 如果無法確定已發(fā)現(xiàn)的錯誤與舞弊對報表的影響程度，CPA發(fā)表保留意見或拒絕表示意見。 如果審計范圍受到被審計單位的限制，CPA無法就可能存在的對會計報表產(chǎn)生重大影響的錯誤或舞弊獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，發(fā)表保留意見或拒絕表示意見。,第三者,第三者：合約之外的人 包括現(xiàn)有的和潛在的股東、供應(yīng)商、銀行和其他債權(quán)人、雇員、客戶等。,第三者的不同含義 受益第三者：雖不具有合同關(guān)系，但為合同關(guān)系人已知，且根據(jù)合同可享有某種權(quán)利和利益的第三者。 例如注冊會計師知道被審計單位委托他對會計報表進行審計的目的是為了獲取某家銀行的貸款，那么這家銀行就是受益第三者。 其他第三者：依賴審計過的會計報表卻無合同中特定權(quán)利的第三者。,被審計單位的違法行為,違法行為，指被審計單位有意或無意地違反會計準則和相關(guān)會計制度之外的法律法規(guī)的行為。 保證經(jīng)營活動符合法律法規(guī)規(guī)定，防止和發(fā)現(xiàn)違法行為是被審單位管理層的責(zé)任。 CPA不應(yīng)也不能對防止被審計單位的違法行為負責(zé)，但執(zhí)行年度財務(wù)報表審計可能是遏制違反法規(guī)行為的一項措施。,當認為可能存在違法行為時，CPA應(yīng)當 與管理層討論； 向被審計單位律師咨詢； 向自己所在會計師事務(wù)所的律師咨詢。 發(fā)現(xiàn)違法行為時，CPA應(yīng)當 違法行為故意和重大，盡快與治理層溝通； 如果懷疑涉及高級管理人員，向被審單位內(nèi)部的審計委員會或監(jiān)事會等更高層次的機構(gòu)報告，或者征詢法律意見。,審計報告中對違法行為的考慮 如果違法行為對報表有重大影響，且未在報表中恰當反映，CPA應(yīng)出具保留意見或否定意見的審計報告。 如果因被審單位阻撓無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，CPA應(yīng)當根據(jù)審計范圍受到限制的程度，出具保留意見或無法表示意見的審計報告。 如果因?qū)徲嫹秶艿狡渌麠l件限制，而無法確定違反法規(guī)行為是否發(fā)生，CPA應(yīng)當考慮其對審計報告的影響。,如果發(fā)現(xiàn)被審計單位存在嚴重違反法規(guī)行為，CPA應(yīng)當考慮法律法規(guī)是否要求其向監(jiān)管機構(gòu)報告；必要時，征詢法律意見。 如果被審計單位存在違反法規(guī)行為，且沒有采取CPA認為的必要補救措施，CPA應(yīng)考慮解除業(yè)務(wù)約定。 解除業(yè)務(wù)約定后，如果接到后任CPA的詢問，CPA應(yīng)按照中國注冊會計師審計準則第1152號前后任注冊會計師的溝通的規(guī)定，向其說明是否存在不應(yīng)承接該業(yè)務(wù)的理由。,違約,含義：合同的一方或多方未能達到合同條款的要求。 注冊會計師的違約責(zé)任：客戶 E.g. 未能在約定時間內(nèi)提交納稅申報 違反保密協(xié)議 未能查出員工盜用公款等舞弊事件,過失 含義,含義：在一定條件下，沒有保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎。,過失的判斷,評價注冊會計師的過失：以其他合格注冊會計師在相同條件下可做到的謹慎標準。 謹慎義務(wù)，指像普通謹慎人在相同或相似的情況下給予合理的注意一樣行使注意。 對于謹慎義務(wù)，侵權(quán)法中通常以虛擬的理性人（reasonable man）或者稱為“誠實善意之人”的注意程度為標準來加