財務(wù)報告理論

第7章財務(wù)報告理論,學(xué)習(xí)目標(biāo)知識目標(biāo)：了解財務(wù)報告理論在財務(wù)會計理論中的重要地位、會計信息披露的理論模型。技能目標(biāo)：掌握三大基本財務(wù)報表的性質(zhì)、提供的信息、作用及設(shè)計，以及財務(wù)報表附注在信息披露方面的分工及優(yōu)缺點。能力目標(biāo)：正確看待和理解現(xiàn)行通用財務(wù)報表的局限，從而正確認(rèn)識與評價人們對現(xiàn)行財務(wù)報表所做的改進(jìn)，并能認(rèn)清和把握財務(wù)報告的發(fā)展方向與趨勢。,財務(wù)報表列報的總體要求,列報基礎(chǔ),重要性,一致性,總額列報,指的就是持續(xù)經(jīng)營假設(shè),不僅適用報表中的列示，也適用于附注中的披露,使同一企業(yè)不同時期和同一時期不同企業(yè)的財務(wù)報表相互可比,除會計準(zhǔn)則另有規(guī)定外，財務(wù)報表項目應(yīng)當(dāng)以總額列報,第1節(jié)財務(wù)報告體系,一、充分披露原則1、所謂充分披露原則，也稱財務(wù)報告原則，是指為了達(dá)到公允表達(dá)企業(yè)經(jīng)濟(jì)事項所必要的信息均應(yīng)完整提供，并讓用戶易于理解，亦即財務(wù)報告應(yīng)揭示所有對用戶的理解及決策有用的重要信息。某項信息被忽略或遺漏將引起用戶對財務(wù)報告的誤解或誤導(dǎo)其決策。則該項信息就應(yīng)予以揭示。,2、限制企業(yè)充分披露信息的因素,(1)保護(hù)自身的競爭地位；(2)如果企業(yè)提供某項信息不符合成本效益原則，企業(yè)也不會主動提供這一信息，除非法律要求如此；(3)會計信息是企業(yè)經(jīng)營者主持下“生產(chǎn)”出來的，為了自身利益最大化，往往也會隱瞞一些信息，或避免披露一些對其不利的信息(即報“喜”不報“憂”)。甚至還會進(jìn)行盈余管理。(4)存在委托代理關(guān)系的前提下，利益沖突總是不可避免，信息也就不可能做到百分之百對稱。,案例：為什么2007年財務(wù)報告中沒有相關(guān)信息的披露？,中國國航：大賭傷身燃油套期保值巨虧為什么無論石油價格暴漲還是下跌，那些航空企業(yè)總是排在損失名單的最前面？燃油套期保值本身就是一場賭局。顯然，這次國航賭輸了。當(dāng)紐約市場的油價跌破每桶50美元的價格時，幾乎所有的航空公司都長松了一口氣，它們紛紛降低機票的燃油附加費來與自己的顧客一起慶祝這個時刻。但也有例外有的航空公司卻要在這一時刻為自己的投資失誤付出慘重的代價。中國國際航空公司(SH，601111)在2008年燃油套期保值的合約中，公允價值損失約為68億元，但其在2007年的財務(wù)報表附注中并沒有提及燃油套期保值合約的任何信息。一直到2008年合約虧損時，使用者才從國航發(fā)布的公告中獲取了相關(guān)的消息。,二、財務(wù)報告體系,1、財務(wù)報告體系財務(wù)報告是企業(yè)正式對外披露財務(wù)信息和非財務(wù)信息的書面文件。財務(wù)報告的內(nèi)容是沿著下面的路徑來發(fā)展和豐富的：賬戶余額表一資產(chǎn)負(fù)債表一收益表一財務(wù)狀況變動表(資金來源與運用表)一現(xiàn)金流量表一財務(wù)報表附注一財務(wù)報表以外的財務(wù)信息和非財務(wù)信息(其他財務(wù)報告)。,財務(wù)報告體系圖,2、國務(wù)院2000年6月21日頒布的企業(yè)財務(wù)會計報告條例,財務(wù)會計報告應(yīng)當(dāng)包括：(一)會計報表；(二)會計報表附注；(三)財務(wù)情況說明書；會計報表應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表及相關(guān)附表。會計報表相當(dāng)于財務(wù)報表；財務(wù)情況說明書相當(dāng)于其他財務(wù)報告。,3、財務(wù)報表與其他財務(wù)報告的界限,三、財務(wù)報告的信息含量及其作用,1、財務(wù)報告的信息含量(1)特定時日的財務(wù)狀況信息。(2)關(guān)于企業(yè)在報告期內(nèi)的經(jīng)營績效。(3)關(guān)于企業(yè)怎樣取得和使用現(xiàn)金現(xiàn)金流動的信息。(4)如何利用受托使用的資源，進(jìn)行資源的保值、增值活動并履行法律與合同規(guī)定的其他義務(wù)等有關(guān)受托責(zé)任的信息。(5)有關(guān)企業(yè)經(jīng)營者的分析、評價和預(yù)測等方面的信息，如非財務(wù)信息和未來(預(yù)測)信息，是財務(wù)報告的發(fā)展趨勢。,2、如何理解財務(wù)報告信息含量,(1)財務(wù)報告以財務(wù)報表為中心，最有用的信息應(yīng)當(dāng)由財務(wù)報表提供。一類反映資源流動的結(jié)果，即“流量”信息，由收益表和現(xiàn)金流量表來提供；一類是在特定時點資源的狀況，即“存量”信息，主要是由資產(chǎn)負(fù)債表來提供。(2)財務(wù)報告是滿足不同信息使用者共同信息需求的一種通用財務(wù)報告。(3)財務(wù)報告信息含量大小受企業(yè)組織形式和經(jīng)營環(huán)境的復(fù)雜性，信息技術(shù)水平、物價變動程度、信息使用者需求、財務(wù)會計人員素質(zhì)以及財務(wù)會計本身的局限性等因素的制約。(4)財務(wù)報告信息是受管制的，企業(yè)不可任意縮減披露的信息量。,3、財務(wù)報告信息的作用,(1)報告并解除企業(yè)經(jīng)營者(受托人)的受托（經(jīng)管)責(zé)任。(2)為企業(yè)各利益相關(guān)者分配財富提供依據(jù)，也即簽訂與執(zhí)行諸多經(jīng)濟(jì)合同(契約)的重要依據(jù)，(3)幫助投資者和債權(quán)人進(jìn)行合理決策，幫助企業(yè)的供應(yīng)商、工會、證券分析師、稅務(wù)機關(guān)、主管部門等其他信息使用者進(jìn)行各種決策。(4)能幫助企業(yè)經(jīng)營者改善經(jīng)營管理。(5)能幫助國家有關(guān)部門實現(xiàn)其經(jīng)濟(jì)與社會目標(biāo)，并進(jìn)行必要的宏觀調(diào)控。促進(jìn)社會資源的有效配置。,第2節(jié)基本財務(wù)報表,一、資產(chǎn)負(fù)債表1、資產(chǎn)負(fù)債表的性質(zhì)資產(chǎn)負(fù)債表，也稱財務(wù)報告表，是根據(jù)“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”這一基本會計恒等式編制而成的，反映企業(yè)在特定日期的財務(wù)狀況的一種資源存量的報表。資產(chǎn)負(fù)債觀：重視資產(chǎn)負(fù)債表。收益費用觀：重視利潤表。,2、資產(chǎn)負(fù)債表提供的信息及其作用,(1)資產(chǎn)負(fù)債表提供的信息第一、各類資源存量的構(gòu)成。第二、資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)和負(fù)債項目通常按流動性分類，在每一類中又按流動性的強度排列。第三、某些有關(guān)聯(lián)的項目被排列在一起，通過不同的計量，便能獲得補充信息，可用于評估資產(chǎn)所承受的損失風(fēng)險。(如存貨、固定資產(chǎn)的賬面余額和賬面價值可計算出來)第四、資產(chǎn)負(fù)債表中的負(fù)債和所有者權(quán)益項目反映了財務(wù)結(jié)構(gòu)，可用于評估財務(wù)結(jié)構(gòu)的合理性，從而判別財務(wù)風(fēng)險大小，有助于進(jìn)行破產(chǎn)預(yù)警分析。,(2)資產(chǎn)負(fù)債表的作用,有助于評價與預(yù)測企業(yè)的償債能力有助于評價與預(yù)測企業(yè)的經(jīng)營績效有助于評價與預(yù)測企業(yè)未來創(chuàng)造現(xiàn)金流量的能力企業(yè)產(chǎn)生未來現(xiàn)金流入的能力又取決于：a盈利能力；b變現(xiàn)能力；c財務(wù)彈性；d財務(wù)風(fēng)險。變現(xiàn)能力是用來描述某項資產(chǎn)(如應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù))產(chǎn)生現(xiàn)金流入的時間間隔，或某項負(fù)債按約定到期日應(yīng)予償付而產(chǎn)生現(xiàn)金流產(chǎn)生間間隔的。變現(xiàn)能力首先與盈利能力有關(guān)，但還取決于財務(wù)風(fēng)險和財務(wù)彈性；變現(xiàn)能力與盈利能力具有負(fù)相關(guān)關(guān)系。,3、資產(chǎn)負(fù)債表的設(shè)計,(1)資產(chǎn)負(fù)債表項目的分類一種是按貨幣與非貨幣性分類；另一種是按流動性分類。在會計實務(wù)上，絕大多數(shù)企業(yè)采用這一分類方法。,(2)資產(chǎn)負(fù)債表的格式,賬戶式資產(chǎn)負(fù)債表又稱橫式或水平式資產(chǎn)負(fù)債表，分左方、右方進(jìn)行項目排列，左方列示資產(chǎn)項目，右方按上、下分別列示負(fù)債和所有者權(quán)益項目，形成左右對稱結(jié)構(gòu)。報告式資產(chǎn)負(fù)債表又稱豎式或垂直式資產(chǎn)負(fù)債表，它是從上而下按資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益項目垂直排列。,資產(chǎn)負(fù)債表的格式,賬戶式、報告式和財務(wù)狀況式A、賬戶式,B、報告式資產(chǎn)負(fù)債表,C、財務(wù)狀況式資產(chǎn)負(fù)債表。,二、收益表,1、收益表的性質(zhì)收益表是反映企業(yè)在一定期間經(jīng)營績效(財務(wù)成果)的財務(wù)報表。又稱損益表、利潤表、盈利表或經(jīng)營表。企業(yè)在一定期間的經(jīng)營成果，一般指企業(yè)在一定期間所取得的利潤(收益)。利潤是企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的綜合衡量指標(biāo)，它是收入(包括利得)與費用(包括損失)配比的結(jié)果。,(1)、收益表的編制基礎(chǔ),主要采用“收入費用觀”，并按“貨幣資本保全”確定利潤，即會計利潤是按照應(yīng)計制基礎(chǔ)和會計準(zhǔn)則要求而計量的凈收益。這就意味著在每一筆交易(經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù))發(fā)生時必須在賬上加以確認(rèn)、計量和記錄。綜合了“當(dāng)期經(jīng)營觀”和“損益滿計觀”，既能反映當(dāng)期所確認(rèn)的經(jīng)營收益，又能反映利得和損失。依據(jù)“收入費用=經(jīng)營利潤+利得損失=利潤總額”這一盈虧計算公式。,(2)、收益表的特征,利潤數(shù)據(jù)是根據(jù)企業(yè)已發(fā)生的交易事項計算的，具有較高的可驗證性；構(gòu)成利潤的收入與費用按應(yīng)計制基礎(chǔ)進(jìn)行記錄的，利潤只有實現(xiàn)后才予以入賬從而使企業(yè)的績效建立在穩(wěn)健的基礎(chǔ)上；與利潤有關(guān)的費用主要是根據(jù)已耗資產(chǎn)的歷史（實際）成本進(jìn)行計量的。利潤是本期已實現(xiàn)的收入與相關(guān)聯(lián)的費用進(jìn)行配比的結(jié)果。財務(wù)會計中的利潤概念與經(jīng)濟(jì)學(xué)中的利潤概念的區(qū)別可以用“經(jīng)濟(jì)利潤=會計利潤機會成本”來描述它們的區(qū)別是。,2、收益表提供的信息及作用,收益表的作用主要表現(xiàn)在以下方面：有助于評價與預(yù)測企業(yè)的經(jīng)營成果、獲利能力與償債能力有助于評價與預(yù)測企業(yè)未來的現(xiàn)金流動狀況有助于評價與考核企業(yè)管理人員的績效是企業(yè)經(jīng)營成果分配的重要依據(jù),3、收益表的設(shè)計,(1)收益表的項目從國際會計慣例來看，收益表的基本要素是收入、費用和利潤，我國即如此，但是關(guān)于收益表要素的劃分，各國并不完全一致。通過收益表三大要素的反映可揭示企業(yè)在一定時期內(nèi)的經(jīng)營業(yè)績和營利能力，但為了具體分析、考核其損益的構(gòu)成及其變動的原因，還需進(jìn)一步細(xì)分這三大要素。,(2)收益表的格式,收益表的格式設(shè)計也包括表首和表體的設(shè)計。為了把收益表的信息恰當(dāng)?shù)谋磉_(dá)出來，以便于理解和使用，需對收益表的各項目按照一定順序作適當(dāng)?shù)呐帕?，以形成相對穩(wěn)定的結(jié)構(gòu)。目前，根據(jù)項目的排列方式不同，常見的收益表格式有單步式和多步式兩種。,單步式收益表,所謂單步，是指先匯總總收入與費用，兩者相減而一步得出凈利潤（凈收益）。單步式收益表的優(yōu)點在于，以最簡單明了的形式表述企業(yè)的經(jīng)營成果，易于編制；對收入和費用一視同仁，不分彼此，清楚地表明收入和費用項目的同等重要性。其缺點是沒有考慮不同經(jīng)濟(jì)性質(zhì)的收入和相應(yīng)的費用的分類配比。,單步式收益表編制單位：_年度貨幣單位：,多步式收益表(表略),多步式收益表就是將收益表的內(nèi)容進(jìn)行適當(dāng)分類，把收益的計算分成若干步驟，并揭示各步驟之間的關(guān)系，從而提供有關(guān)形成最終凈收益的中間性信息。多步式收益表的優(yōu)點是，通過對不同性質(zhì)的收入和費用分類別進(jìn)行配比，可以得出一些有意義的中間性收益指標(biāo)。其缺點是編制較為復(fù)雜，不易讓人理解。權(quán)衡利弊，各國基本上都在采用多步式收益表。我國會計實務(wù)中也要求編報多步式收益表。,三、現(xiàn)金流量表,(一)現(xiàn)金流量表的性質(zhì)現(xiàn)金流量表的前身是財務(wù)狀況變動表。財務(wù)狀況變動表是反映企業(yè)在一定時期內(nèi)為其經(jīng)營、投資、籌資活動所獲取的資金來源及其運用情況，以全面說明企業(yè)財務(wù)狀況變動情況的動態(tài)報表?，F(xiàn)金流量表是以“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物”為基礎(chǔ)編制的，如何界定現(xiàn)金、現(xiàn)金等價物就成為十分關(guān)鍵的問題，這將直接影響到現(xiàn)金流量表的構(gòu)成內(nèi)容及性質(zhì)。,現(xiàn)金流量表之所以取代了財務(wù)狀況變動表，是基于下列原因,(1)財務(wù)狀況變動表編制基礎(chǔ)的多樣化，嚴(yán)重影響了該表提供信息的可比性。而現(xiàn)金流量表以現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物為基礎(chǔ)，具有清晰明確的比較基礎(chǔ)。(2)現(xiàn)金流量表有助于“評價企業(yè)現(xiàn)金流量的數(shù)額、時間分布和不確性”。(3)企業(yè)對于現(xiàn)金流動的關(guān)注，為廣泛采用現(xiàn)金流量表提供了客觀基礎(chǔ)。(4)“現(xiàn)金為王”的財務(wù)管理觀念在現(xiàn)代企業(yè)中越來越盛行。(5)財務(wù)狀況變動表是按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則來編制的，企業(yè)可以通過會計處理方法的選擇來粉飾財務(wù)狀況與操縱財務(wù)成果，而現(xiàn)金流量表是按照收付實現(xiàn)制來編制的，可以有效地避免上述現(xiàn)象，從而提供更加真實可靠的信息。,(二)現(xiàn)金流量表的信息含量及其作用,信息含量：現(xiàn)金流量表是以“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物”為核心的報表，它所揭示的企業(yè)在一定時期內(nèi)現(xiàn)金流入與流出及其平衡狀況的信息，是對資產(chǎn)負(fù)債表和收益表的必要補充，也是對企業(yè)各項活動的綜合描述與概括。作用：(1)有利于評價與預(yù)測企業(yè)未來產(chǎn)生現(xiàn)金流量的能力；(2)有利于評價與預(yù)測企業(yè)償債能力與支付股利的能力；(3)有利于評價與預(yù)測企業(yè)凈收益與經(jīng)營活動產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量之間差異的原因；(4)有利于評價與預(yù)測企業(yè)經(jīng)營、投資和籌資活動的有效性。,(三)現(xiàn)金流量表的設(shè)計,1、現(xiàn)金流量及其分類(1)現(xiàn)金流量現(xiàn)金流量是指現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物的流入和流出額，但不包括現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物之間的流動，如企業(yè)從銀行提取現(xiàn)金；又如以多余現(xiàn)金投資于現(xiàn)金等價物。,(2)現(xiàn)金流量的分類,經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量經(jīng)營活動是企業(yè)主營業(yè)務(wù)活動以及其他非投資或融資活動，它是直接與產(chǎn)品生產(chǎn)、產(chǎn)成品或商品銷售及勞務(wù)提供有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動。投資活動的現(xiàn)金流量投資活動指長期資產(chǎn)的構(gòu)建和不包括在現(xiàn)金等價物范圍內(nèi)的投資及其處置活動。籌資活動的現(xiàn)金流量籌資活動是指導(dǎo)致企業(yè)權(quán)益資本及債務(wù)規(guī)模和構(gòu)成發(fā)生變化的活動，是企業(yè)開展經(jīng)營、投資活動的前提。,2、現(xiàn)金流量表的格式,現(xiàn)金流量表也是由表首與表體組成。表首內(nèi)容與收益表類似；表體的基本框架則由現(xiàn)金流量的分類決定，根據(jù)“經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量+投資活動的現(xiàn)金流量+籌資活動的現(xiàn)金流量=現(xiàn)金流量（總額）”這一公式，依次將現(xiàn)金流量表主表分為3部分，從上到下排列。,XXX公司現(xiàn)金流量表XXX年度金額單位：元,四、我國財務(wù)報表的總體問題與分析,（一）報表項目列報分類基礎(chǔ)不統(tǒng)一企業(yè)活動按類別不同分為經(jīng)營活動、投資活動與籌資活動，作為將企業(yè)具體經(jīng)濟(jì)活動信息轉(zhuǎn)化為貨幣性信息的財務(wù)報告應(yīng)準(zhǔn)確反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的實質(zhì)。但目前我國財務(wù)報表項目列報基礎(chǔ)各不相同：資產(chǎn)負(fù)債的資產(chǎn)和負(fù)債以其流動性順序為基礎(chǔ)分類；利潤表中的費用按功能法分類；只有現(xiàn)金流量表是依照企業(yè)活動的不同類別為基礎(chǔ)進(jìn)行分類。（資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表的這兩種不同的分類基礎(chǔ)導(dǎo)致了其不能有效、準(zhǔn)確地反映企業(yè)的經(jīng)營實質(zhì)。）,由于以上原因存在的問題,目前我國財務(wù)報表項目列報分類基礎(chǔ)不同，使用者很難將不同的報表信息綜合使用，凸現(xiàn)出我國基本報表間的聯(lián)系性不強、內(nèi)聚性差的問題。1、首先我國財務(wù)報表不能準(zhǔn)確、有效地反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動及其影響。如：在資產(chǎn)負(fù)債表中，使用者無法更深入地了解與企業(yè)各經(jīng)濟(jì)活動相關(guān)的類別的資產(chǎn)和負(fù)債構(gòu)成情況。同樣地，在利潤表中，投資者無法具體了解各類型經(jīng)濟(jì)活動的收費用情況，無法分析、評估關(guān)乎企業(yè)未來生存的核心業(yè)務(wù)的盈利能力、資產(chǎn)消耗等情況。所以，財務(wù)報表項目分類基礎(chǔ)不一致，就無法有效、準(zhǔn)確地反映企業(yè)的經(jīng)營實質(zhì)。,2、其次，我國財務(wù)報表聯(lián)系性不強、內(nèi)聚性差。三大報表各自從不同的角度反映了報告主體的某一方面情況，是對企業(yè)整體情況的一個結(jié)構(gòu)化描述，因此三大報表間的關(guān)系應(yīng)該是相互聯(lián)系、相互補充的。然而，由于目前報表項目列示分類基礎(chǔ)的不同，三大報表之間的聯(lián)系性遭到了很大的削弱，聯(lián)系性不強。例如：如果報表使用者想要了解企業(yè)經(jīng)營活動情況，他們不但需要從現(xiàn)金流量表中獲取經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量情況，還需要從資產(chǎn)負(fù)債表中了解企業(yè)經(jīng)營性資產(chǎn)和負(fù)債情況，以及從利潤表中了解企業(yè)經(jīng)營活動產(chǎn)生的收入、費用等情況，但目前的資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表并非以企業(yè)活動類別不同列示報表項目，無法向使用者提供其所需的決策相關(guān)信息。,改進(jìn)方法：在FASB和IASB聯(lián)合發(fā)布的財務(wù)報表的初步意見中，新的財務(wù)報表體系可如下表,需要注意的是，如何對企業(yè)的整體活動進(jìn)行劃分需要以企業(yè)管理層的意圖為基礎(chǔ)，因為管理者對每項資產(chǎn)和負(fù)債的用途都有清晰的認(rèn)識，這種劃分才最真實。,（二）報表要素過于綜合,1、報表要素過于綜合無法滿足投資者的決策需要。比如，投資者在分析、評估目標(biāo)企業(yè)的未來增長機會、盈利能力等情況時無法了解企業(yè)核心業(yè)務(wù)的增長潛力、實際盈利能力情況。2、報表項目過于綜合可能成為企業(yè)操作利潤的手段。例如，某些企業(yè)為了規(guī)避監(jiān)管或滿足投資者需要選擇了利用財務(wù)報告過于綜合的漏洞進(jìn)行相關(guān)操作造成財務(wù)報表最終盈利的表面假象。（如：假重組或出賣企業(yè)核心業(yè)務(wù)。）,案例分析：怎樣看待企業(yè)的收益株冶集團(tuán)成本倒掛非經(jīng)常性收益單兵救主北京報道2009-03-18,盡管有色金屬行業(yè)哀鴻遍野境遇下，鋅冶煉龍頭企業(yè)株冶集團(tuán)(600961.SH)去年仍小幅盈利，但仔細(xì)研究，其蘊含的風(fēng)險不容小覷。年報顯示，公司綜合毛利率6.5%，同比提升0.4個百分點，投資收益11005萬元，全年實現(xiàn)營業(yè)收入83.76億元、凈利潤1923.23萬元，同比分別下降39.06%和75.80%。株冶集團(tuán)盈利來源有三：首先，出售西部礦業(yè)1000萬股取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益6758萬元，存貨套期保值實現(xiàn)收益3436萬元；其次，公允價值變動收益增加，因套期保值形成年末持倉浮盈2188萬元；再次，營業(yè)外收入大幅增加，獲得RaffmetPteLtd.公司違約金5793萬元。但是，“非經(jīng)常性收益難以掩蓋真實凈利潤虧損?！碧煜嗤顿Y有色金屬組人士評價。據(jù)天相投資分析系統(tǒng)測算，扣除非經(jīng)常性損益的凈利潤為-1.24億元。攤薄每股收益僅0.04元，而上年為0.55元。,（三）信息披露寬度不夠，充分性有待提高,信息披露的寬度和充分性問題是指我國財務(wù)報表主要披露的是貨幣性的信息，而對某些可能對企業(yè)而言重要，對使用者有用的非貨幣性信息披露不夠，充分性有待提高。非貨幣信息披露應(yīng)遵循的原則是：1、管理層認(rèn)為對企業(yè)未來的增長或盈利有重要影響的信息；2、投資者決策需要而目前財務(wù)報表沒有提供相應(yīng)的信息。我國目前對于財務(wù)報表的非貨幣信息的披露沒有相應(yīng)的規(guī)范與要求，完全是企業(yè)的單方面自愿行為，且提供的都是有利于企業(yè)的信息。,第3節(jié)表外披露,一、表外披露的范圍1、受財務(wù)報表格式與內(nèi)容高度規(guī)范化的制約，財務(wù)報表信息的廣度與深度均顯示出“難以滿足報表使用者對會計信息的巨大需求”；表外披露這種創(chuàng)新的信息披露方式應(yīng)運而生，得到了長足的發(fā)展2、表外披露是在基本財務(wù)報表之外的一種重要信息披露方式，是對表內(nèi)項目的有益補充，它們共同構(gòu)成完整的財務(wù)報告體系。不同國家、不同企業(yè)的表外披露差異往往很大，會計信息披露的理論模型是對表外披露范圍的一個嘗試性回答。,3、從目前的實踐來看，表外披露似乎已突破會計信息的范疇，而將一些有助于更好補充說明和解釋會計信息的其他會計信息(如市場占有率、董事長致全體股東的公開信、企業(yè)簡介等)也納入了表外披露中，這似乎表明會計信息系統(tǒng)與其他信息系統(tǒng)的邊界正變得模糊。4、表外信息的披露中需要考慮的問題：(1)信息過量問題；(2)重要信息隱藏問題；(3)反客為主的問題。,經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、事項(經(jīng)濟(jì)信息),成本效益原則,會計信息,非會計信息,表內(nèi)反映的基本標(biāo)準(zhǔn),可定義性,可計量性,滿足嗎？,相關(guān)性,重要性,表內(nèi)反映的具體標(biāo)準(zhǔn),1、可確定性；2、可靠性；3謹(jǐn)慎原則；4、賬戶確認(rèn),滿足嗎？,滿足嗎？,表外披露,表內(nèi)表述,否,是,是,是,否,否,圖7-3：會計信息的理論模型,二、表外披露的內(nèi)容和方法,1、表外披露的內(nèi)容(1)報表項目注釋；(2)會計政策及其變更揭示；(3)重大事件；(4)預(yù)測信息；(5)環(huán)境信息；(6)人力資源信息；(7)增值信息：(8)或有事項；(9)期后(資產(chǎn)負(fù)債表日后)事項；(10)會計差錯更正；(11)會計估計變更；(12)分部信息；(13)管理當(dāng)局的討論與分析；(14)關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易；(15)衍生金融工具；(16)物價變動信息，等等：我國目前對表外披露的規(guī)定較少，且主要針對上市公司而言。,2、中國證監(jiān)會對表外披露的規(guī)定,中國證監(jiān)會于1997年12月17日發(fā)布的公開發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第2號年度報告的內(nèi)容與格式對表外披露做了較詳細(xì)的規(guī)定，表外披露的內(nèi)容有：公司簡介、公司所采用的主要會計政策、會計報表主要項目的注釋、異常報表項目的解釋、關(guān)聯(lián)方及其交易的披露、或有事項和承諾事項、期后事項、分部信息、重大事件、其他重要的信息。,3、表外披露的方法,表外披露內(nèi)容既包括貨幣性信息，又包括非貨幣性信息；包括定量信息，也包括定性信息；包括歷史信息，還包括未來(預(yù)測)信息：包括事實性信息，又包括分析性信息。表外披露方法也可以采用數(shù)據(jù)與文字結(jié)合形式，也可只采用文字說明形式，還可采用圖表形式。表外披露方法主要有兩大類：一是報表附注，二是其他財務(wù)報告。,4、表外披露的特點,(1)披露內(nèi)容廣泛，甚至超越了會計信息系統(tǒng)；(2)披露形式靈活，可以是數(shù)據(jù)、文字、表格、圖形等的各種組合；(3)突破現(xiàn)有會計規(guī)范體系，披露所受限制較少；(4)披露成本較低，使受成本效益原則限制而無法在表內(nèi)反映的項目轉(zhuǎn)向表外披露成為可行的選擇，大大提高了會計信息的相關(guān)性。,三、財務(wù)報表附注,財務(wù)報表附注(Notes)是為了幫助使用者更好理解與利用為保持清晰性而高度濃縮的基本財務(wù)報表而采用旁注、底注等形式，對基本財務(wù)報表的有關(guān)內(nèi)容(項目)所作的進(jìn)一步補充、說明或解釋。附注與表體(表內(nèi)，F(xiàn)ace)共同構(gòu)成財務(wù)報表，兩者是一個整體，不可以分割。附注是理解表內(nèi)所確認(rèn)信息必不可少的。附注雖然需要遵守GAAP、企業(yè)會計準(zhǔn)則、公允表述，并應(yīng)經(jīng)注冊會計師審計，但它不屬于“表內(nèi)”信息。,1、財務(wù)報表附注的特點,(1)表達(dá)方式不需要像“表內(nèi)”一樣用固定的格式(2)披露的信息不必像表內(nèi)項目一樣經(jīng)過嚴(yán)格的會計確認(rèn)程序；(3)可以用來在保持報表表內(nèi)簡練的基礎(chǔ)上披露一些與報表的數(shù)據(jù)相關(guān)的信息，但不可用來更正表內(nèi)的錯誤，也不能用以代替報表內(nèi)的正常分類、計價和描述，或與表內(nèi)數(shù)據(jù)發(fā)生矛盾。,2、財務(wù)報表附注信息的內(nèi)容：,(1)法規(guī)、準(zhǔn)則或制度的要求；(2)企業(yè)管理當(dāng)局的自愿：財務(wù)報表附注可采用旁注、附表和底注等具體披露方法；,3、旁注,旁注也就是對表內(nèi)項目的括號注釋，即在基本財務(wù)報表的有關(guān)項目旁直按用括號加注說明。旁注是最簡單的報表注釋方法，且已與表內(nèi)披露融為一體如果報表上有關(guān)項目的名稱或金額受到限制或需要簡要補充說明時，可以直接采用旁注，旁注只適用于個別只需要簡單補充信息的項目。旁注揭示的信息包括：(1)指明所采用的特定會計方法或計價基礎(chǔ)；(2)說明項目的性質(zhì)；(3)列示某個項目中所包含的構(gòu)成內(nèi)容；(4)說明按備選計價方法確定的某項目金額；(5)需要參見其他報表或本表其他部分的說明。,附表,附表是指為了保證財務(wù)報表簡明易懂而另行編制的一些詳細(xì)、具體反映表內(nèi)重要項目的構(gòu)成及其增減變動原因與數(shù)額的表格；我國財政部頒布的并自2001年1月1日起施行的國家統(tǒng)一的會計制度企業(yè)會計制度要求，企業(yè)編報的附表有：資產(chǎn)負(fù)債表的附表資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表、股東權(quán)益增減變動表；利潤表的附表利潤分配表、分部報表；其他有關(guān)附表，如作為資產(chǎn)負(fù)債表附表的應(yīng)交增值稅明細(xì)表；,底注,底注，也稱腳注或尾注，是指在財務(wù)報表表體后面用一定的文字和數(shù)字所作的補充說明。底注的主要作用是揭示那些不便于列入報表表內(nèi)的有關(guān)信息，用底注披露定性信息十分靈活，附表所反映的內(nèi)容更詳細(xì)、更具體；附表的項目與格式更規(guī)范；基本以定量信息為主：其中，附表的規(guī)范化是區(qū)分底注與附表的主要標(biāo)志。底注可以提供的信息；(1)有關(guān)報表編制基礎(chǔ)等方面的定性信息；(2)某些報表項目的性質(zhì)，如某些資產(chǎn)項目已作抵押或貼現(xiàn)或是租賃而來；(3)比報表表內(nèi)更為詳盡的信息，如無形資產(chǎn)的具體項目構(gòu)成情況說明，又如對一些期貨、期權(quán)項目，表內(nèi)只能反映部分保證金或期權(quán)費，需要在表外詳細(xì)說明這些交易的具體情況，包括交易目的(是套期保值還是投機)、交易過程、可能的風(fēng)險與報酬等信息；(4)其他一些相對次要的信息。,底注披露的具體內(nèi)容：,(1)企業(yè)經(jīng)營環(huán)境狀況說明；(2)會計政策及其變更；(3)財務(wù)報表中某些重要項目特征的詳細(xì)說明，如不使用旁注說明的債權(quán)人的優(yōu)先權(quán)益、股利支付的限制、權(quán)益人持有的權(quán)利等；(4)財務(wù)報表中有關(guān)重要項目的明細(xì)資料(有時也用附表方式)；(5)或有事項；(6)分部信息；(7)重大事項；(8)關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易；（9)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項；(10)金融工具的公允價值及其風(fēng)險。,我國會計報表附注(即報表的底注)應(yīng)當(dāng)包括的內(nèi)容,(1)不符合基本會計假設(shè)的說明；(2)重要會計政策和會計估計及其變更情況、變更原因及其對財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響；(3)或有事項和資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的說明；(4)關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的說明；(5)重要資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓及其出售情況；(6)企業(yè)合并、分立；(7)重大投資、融資活動；(8)會計報表中重要項目的明細(xì)資料；(9)有助于理解和分析會計報表需要說明的其他事項。,4、對報表附注的簡要評論,主要優(yōu)點(1)可以提供一些作為報表組成部分的必要定性信息；(2)可以揭示報表項目的性質(zhì)或有關(guān)的限制；(3)可以補充列示比報表正文更詳細(xì)的信息；(4)披露一些次要的定量或定性信息。財務(wù)報表附注的缺點：(1)如果使用者對附注不做認(rèn)真研究，便難以閱讀和理解從而可能忽視這項資料；(2)附注的文字?jǐn)⑹觯葓蟊碇兴鶇R總的數(shù)據(jù)資源更難以用于決策；(3)由于企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)復(fù)雜性的增加，存在過多使用附注而造成信息過量的危險，可能誤導(dǎo)報表使用者。,四、其他財務(wù)報告與企業(yè)其他報告,1、那些信息由其他財務(wù)報告提供(滿足三個條件)(1)企業(yè)根據(jù)法規(guī)、準(zhǔn)則要求或自愿披露；(2)有助于理解財務(wù)報表信息，而不會誤導(dǎo)使用者決策；(3)需經(jīng)注冊會計師或企業(yè)之外的專家審閱。,2、其他財務(wù)報告可提供的信息的分類,(1)有助于理解財務(wù)報表的重要信息；(2)那些本來可能在報表中反映，但基于成本效益原則而改在其他財務(wù)報告中披露的相對次要的信息；(1)、(2)類信息主要是指企業(yè)所采用會計政策，本應(yīng)在報表附注中披露，但將一些次要的會計政策在其他財務(wù)報告中反映，避免財務(wù)報表信息過量問題，也可以降低使用者的閱讀與分析成本，因為使用者一般只在有必要時才去閱讀它們；(3)采用與財務(wù)報表不同基礎(chǔ)編制的信息；(4)用于補充報表信息的統(tǒng)計數(shù)據(jù)；(5)管理當(dāng)局的分析、評價與對未來的預(yù)測。(3)、(4)類信息與報表數(shù)據(jù)沒有直接聯(lián)系，它們涉及不同的問題，在形式上又靈活多樣，在財務(wù)報表全面改革之前無法納入財務(wù)報表中反映，適合其他財務(wù)報告中揭示；(5)類信息則是對上述各類信息的進(jìn)一步分析和說明，側(cè)重于提供前瞻性信息。,3、其他財務(wù)報告的主要內(nèi)容：,管理當(dāng)局的討論和分析；財務(wù)預(yù)測報告；比較報表和財務(wù)比率分析表；中期報告；分部信息報告；社會責(zé)任報告和職工報告；簡化年度報告；物價變動影響報告。上市公司的年度報告之前往往附有審計報告。(在我國，目前還沒有使用“其他財務(wù)報告”概念，而是使用“財務(wù)情況說明書”這一概念，它可以說是我國特有的其他財務(wù)報告，不過內(nèi)容還不太豐富。),(1)管理當(dāng)局討論和分析,管理當(dāng)局提供企業(yè)變現(xiàn)能力、資本來源、經(jīng)營成果等方面的敘述性討論與分析報告以及對下一年度或未來期間主要經(jīng)營活動和盈利水平的預(yù)測分析。側(cè)重于提供預(yù)測性、分析性信息，帶有較大的主觀性和較低的可驗證性，但這些信息的效用大于其潛在的不可靠所帶來的風(fēng)險，可以提升財務(wù)報告的有用性，因此許多國家要求企業(yè)將管理當(dāng)局討論和分析包括在年度報告中對外提供。(在我國上市公司的年度報告中，有關(guān)管理當(dāng)局的討論與分析方面的內(nèi)容，通常以“業(yè)務(wù)報告”的形式予以披露。),(2)比較報表和財務(wù)比率分析表,比較報表是指企業(yè)把不同會計年度的財務(wù)報表數(shù)據(jù)或其他相關(guān)數(shù)據(jù)列示在一起，以便使用者了解和分析各個報表項目變化的趨勢和規(guī)律。在我國上市公司的年度報告中，要求公司提供連續(xù)兩年的比較財務(wù)報表以及最近3年的主要會計數(shù)據(jù)和財務(wù)指標(biāo)。,五糧液相關(guān)財務(wù)報表,【最新簡要】最新主要指標(biāo)13-09-3013-06-3013-03-3112-12-3112-09-30每股收益(元)1.87101.52600.95502.61702.0550每股凈資產(chǎn)(元)9.27928.93349.16338.20787.6400凈資產(chǎn)收益率()21.080017.010011.000036.820029.8000總股本(億股)37.959737.959737.959737.959737.9597流通A股(億股)37.955437.955437.955437.955437.9549限售條件股份(億股)0.00430.00430.00430.00430.0048最新公告:2013-10-28公布2013年第三季報(詳見后)最新報道:2013-11-29白酒低度化王者之道五糧液(000858)推低度系列酒搶占市場。,五糧液相關(guān)財務(wù)報表,近五年每股收益對比：年度年度三季中期一季2013-1.87101.52600.955020122.61702.05501.32900.804020111.62201.26900.88600.548020101.15800.89400.59600.401020090.85500.60600.42300.3320,(3)分部信息報告,企業(yè)分部的劃分可以有不同的標(biāo)準(zhǔn)，如行業(yè)、地區(qū)及法律實體等，但在實務(wù)中通常是按行業(yè)(或行業(yè)下再按地區(qū))來提供分部信息的。美國FASB第14號準(zhǔn)則公告(企業(yè)分部財務(wù)報告)要求，從事一種行業(yè)以上的企業(yè)，對于占企業(yè)總收入、利潤(虧損)或可確認(rèn)總資產(chǎn)的10以上的重要分部，應(yīng)就其收入、稅前營業(yè)利潤(虧損)和可確認(rèn)資產(chǎn)予以單獨報告。分部信息報告的方式比較靈活，常見的方法是以報表附表或以補充報表形式加以披露。一般選擇在附注中披露。在沒有強制要求報告分部信息的國家，企業(yè)可以作為其他財務(wù)報告自愿提供。(我國企業(yè)會計制度要求企業(yè)以附表方式分別按行業(yè)(業(yè)務(wù))和地區(qū)提供分部信息；而公開發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第2號-年度報告的內(nèi)容與格式則要求企業(yè)以附注方式按行業(yè)披露分部信息。),(4)中期報告,我國證券法及相關(guān)信息披露制度均規(guī)定，上市公司必須提供包括以會計年度前6個月為會計期間的公司財務(wù)會計報告在內(nèi)的中期報告(半年度財務(wù)報告)；2001年開始，中國證監(jiān)會則進(jìn)一步要求上市公司提供季度報告。除特殊情況外，中期報告毋需經(jīng)過會計師事務(wù)所審計。,(5)財務(wù)預(yù)測報告,財務(wù)預(yù)測是指管理當(dāng)局以企業(yè)未來面臨的經(jīng)營環(huán)境和可能采取的行動為假設(shè)所進(jìn)行的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量預(yù)測，其表達(dá)方式可采用整套財務(wù)報告或其中的一部分或幾個部分來描述這些預(yù)測性財務(wù)信息。英美等國家的有關(guān)法規(guī)要求企業(yè)在招股說明書(及上市公告書)中披露有關(guān)的財務(wù)預(yù)測信息(如盈利預(yù)測)，對于定期報告則不作強制要求，更多地采用鼓勵方式或自愿方式披露。SEC為了鼓勵企業(yè)披露預(yù)測信息，正在積極建立“安全港”：只要預(yù)測信息有合理依據(jù)且是誠實善意的，那么即使預(yù)測與實際存在偏差，企業(yè)也不必承擔(dān)法律責(zé)任。披露這類信息對市場即可能產(chǎn)生誤導(dǎo)，也可能產(chǎn)生積極的作用。,(6)社會責(zé)任報告,社會責(zé)任報告就是對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動所產(chǎn)生的社會影響和企業(yè)履行社會責(zé)任的情況進(jìn)行報告的書面文件，它包括財務(wù)和非財務(wù)成果與狀況的計量與報告。企業(yè)社會責(zé)任主要涉及下列內(nèi)容：環(huán)境保護(hù)、職工的就業(yè)與培訓(xùn)等人力資源狀況、公益事業(yè)、社區(qū)建設(shè)與貢獻(xiàn)、產(chǎn)品或服務(wù)的性能與安全(消費者利益)，等等。企業(yè)社會責(zé)任已超出了現(xiàn)有會計的對象并難以采用傳統(tǒng)會計學(xué)的方法，比如企業(yè)對環(huán)境的治理、人力資源的投資與價值很難用統(tǒng)一的計量單位來加以計量，尤其是難以用貨幣金額來計量。在實務(wù)中，企業(yè)主要通過其他財務(wù)報告或以單獨的社會責(zé)任報告形式對外披露。,社會責(zé)任報告的披露方法,(1)目錄法主要利用文字描述企業(yè)對社會的正、負(fù)面影響；(2)成本支出法在報告上列示那些能夠取得成本數(shù)據(jù)的社會活動開支項目；(3)成本效益法使用貨幣計量方式對企業(yè)產(chǎn)生的社會成本與社會效益進(jìn)行報告。(4)項目管理法通過列示成本支出和文字說明等反映企業(yè)某社會項目預(yù)期目標(biāo)的實現(xiàn)情況或預(yù)期計劃執(zhí)行情況，如車間健康與安全設(shè)施報告。,企業(yè)社會責(zé)任會計領(lǐng)域,企業(yè)社會責(zé)任會計，已經(jīng)分離出來構(gòu)成更專門化的會計領(lǐng)域，如環(huán)境(綠色)會計、增值會計、人力資源會計，由此產(chǎn)生了環(huán)境報告、增值報告、人力資源報告。1995年頒布的財政部企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益評價指標(biāo)體系(試行)包括了社會貢獻(xiàn)率、社會積累率兩個評價指標(biāo)；我國上市公司的年度報告中，通常會披露公司高級管理人員的年齡、主要經(jīng)歷、持有公司股份情況以及年薪等信息。,(7)簡化的年度報告(SAR),簡化的年度報告是對“差別報告”需求的一種反應(yīng)，即不同的使用者對信息具有不同的需要，而這些不同的需求可以用不同的方式加以滿足，可以滿足非會計專業(yè)人員的要求。簡化的年度報告是摘錄傳統(tǒng)年度報告的一些主要信息并經(jīng)過高度濃縮后形成的，一般只包括壓縮的財務(wù)報表和財務(wù)述評。,簡化的年度報告的主要特點有：,(1)只反映企業(yè)扼要的經(jīng)營成本與財務(wù)狀況；(2)一般沒有附注；(3)有些公司利用短語和圖表代替數(shù)字表述，也有的公司取消了圖表。SAR實際上起了一個報告摘要和導(dǎo)讀的作用。SAR在改進(jìn)對外信息披露效果方面已成為財務(wù)報告的另一個發(fā)展方向，愈來愈多的企業(yè)自愿加入這一行列。,美國SEC的見解,SAR若能涵蓋年度報告的主要內(nèi)容，同時在開股東大會之前，發(fā)給股東的材料中已經(jīng)包括了年度報告的主要信息，則增加SAR是值得鼓勵的。我國對上市公司也提出了類似要求，公司除了編報年度報告外，還要在中國證監(jiān)會指定的全國性報刊上刊登年度報告摘要。有助于使用者從SAR中選擇重點，再從年度報告正本中了解他們所關(guān)心的信息,(8)物價變動影響報告,(9)財務(wù)情況說明書(我國使用以代替“其他財務(wù)報告”)企業(yè)財務(wù)會計報告條例要求：財務(wù)情況說明書至少應(yīng)當(dāng)對下列情況做出說明：(一)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的基本情況；(二)利潤實現(xiàn)和分配情況；(三)資金增減和周轉(zhuǎn)情況；(四)對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量有重大影響的其他事項”。包含了國外的“管理當(dāng)局討論與分析”中的有關(guān)內(nèi)容，有助于充分披露使用者應(yīng)當(dāng)了解的財務(wù)和其他重大信息。,第4節(jié)財務(wù)報告的發(fā)展,一、現(xiàn)行財務(wù)報表的局限1、現(xiàn)行財務(wù)報表沒有很好地滿足財務(wù)報表目標(biāo)或財務(wù)會計目標(biāo)基于權(quán)責(zé)發(fā)生制、以歷史成本為主要計量屬性且能用貨幣計量的財務(wù)信息，它能較好地完成報告與解脫受托責(zé)任的目標(biāo)，但不能直接滿足變化后的財務(wù)報表目標(biāo)為信息使用者決策提供有用的信息?，F(xiàn)金流量表提供的是過去的現(xiàn)金流量，不是未來的現(xiàn)金流量，不能反映現(xiàn)金流動的金額、時間分布及其不確定性方面的信息。,2、通用財務(wù)報表難以滿足不同使用者的信息需求,現(xiàn)行財務(wù)報表在形式和內(nèi)容上都以股東為主要服務(wù)對象，它在客觀上忽視了企業(yè)對其他相關(guān)利益集團(tuán)(如職工、債權(quán)人、政府、社會等)所承擔(dān)的責(zé)任，也就很少披露它們所關(guān)心的信息。通用財務(wù)報表主要針對具有平均理解能力的(投資者)使用者集團(tuán)，這種導(dǎo)向忽視了信息媒介和投資媒介在競爭性市場上的作用，并限制了財務(wù)報表對外信息功能的擴(kuò)大與深化。,3、財務(wù)報表的技術(shù)性削弱了其信息的有用性,許多會計數(shù)據(jù)正是在分類、匯總、確認(rèn)和計量過程中喪失了其本身的涵義，從而也削弱了財務(wù)報表信息的有用性。4、財務(wù)報表沒有完全體現(xiàn)實質(zhì)重于形式原則財務(wù)報表經(jīng)常把重點放在法律形式上，而不是交易或事項的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)上。這種按法律或其他形式來確認(rèn)、計量的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用、利得和損失不能完全反映經(jīng)濟(jì)真實，甚至有些資產(chǎn)與負(fù)債完全被忽略，比如衍生金融工具、人力資源、有些無形資產(chǎn)等。,5、財務(wù)報表的可比性和一貫性并不強,財務(wù)報表信息是基于單一(個別)會計主體的，而不同會計主體均可在會計規(guī)范之內(nèi)決定自己的會計政策，導(dǎo)致用不同會計政策“生產(chǎn)”出來的信息內(nèi)涵是不相同的，因而財務(wù)報表信息在不同企業(yè)之間往往不可比。會計政策(還有會計估計)允許變更，可能會造成前后各期財務(wù)報表不可比，難以完全滿足一貫性原則要求雖然采用了在報表附注中披露會計政策、會計估計變更的補救辦法)，從而妨礙使用者對報表進(jìn)行縱向比較分析來準(zhǔn)確評判企業(yè)的真實狀況與業(yè)績。,二、對現(xiàn)行財務(wù)報表改進(jìn)的努力,1、現(xiàn)行財務(wù)報表改進(jìn)的路徑對現(xiàn)行財務(wù)報表的改進(jìn)是沿著兩條路徑進(jìn)行的：一條是充分披露方向；另一條是簡化披露方向。2、現(xiàn)行財務(wù)報表的改進(jìn)將財務(wù)報表擴(kuò)展為財務(wù)報告，是對財務(wù)報表改進(jìn)成果的最簡練概括。改革措施多是從財務(wù)報表(尤其是基本財務(wù)報表)外部推進(jìn)的，很少觸及財務(wù)報表內(nèi)部。,(1)第四財務(wù)報表：收益表的擴(kuò)展,英國增設(shè)“全部已確認(rèn)利得和損失表”利得表的主要特點是按資產(chǎn)負(fù)債觀來定義利潤，且用“現(xiàn)行價值”為基礎(chǔ)來計量凈資產(chǎn)的變動，還考慮到消除物價變動的影響。英國會計準(zhǔn)則委員會考慮另一思路：堅持“滿計當(dāng)期全部損益”觀點，把一部未實現(xiàn)的利得(損失)，繞開損益表在資產(chǎn)負(fù)債表的業(yè)主權(quán)益“準(zhǔn)備”部分予以確認(rèn)。設(shè)計一個與損益表相互配合的新的財務(wù)業(yè)績表，作為企業(yè)業(yè)績報告的重要補充。,美國要求在收益表之外報告“全面收益”,FASB將全面收益，定義為“企業(yè)在報告期內(nèi)，由企業(yè)同所有者以外的交易及其事項與情況所產(chǎn)生的凈資產(chǎn)的變動”。1984年12月的財務(wù)會計概念公告第5號指出：全面收益的報告，應(yīng)當(dāng)成為一整套財務(wù)報表的組成部分。1986年10月11日發(fā)布的一份報告全面收益的征求意見稿的基礎(chǔ)上，于1997年6月正式公布了財務(wù)會計準(zhǔn)則第130號(報告全面收益)。全面收益的報表便成為美國企業(yè)一整套財務(wù)報表中的第四財務(wù)報表。,全面收益的報告,全面收益=凈收益+其他全面收益。凈收益仍由收益表提供，反映已確認(rèn)及已實現(xiàn)的收入(利得)和費用(損失)；其他全面收益則包括那些已確認(rèn)但未實現(xiàn)，平時不計入收益表而在資產(chǎn)負(fù)債表部分表述的項目，如外幣折算項目上的未實現(xiàn)利得或損失、最低退休金負(fù)債調(diào)整、在特定債券或權(quán)益證券上投資的未實現(xiàn)利得或損失等。全面收益較好地結(jié)合了“當(dāng)期經(jīng)營業(yè)績觀”和“滿計當(dāng)期全部損益觀”，比凈收益更能幫助使用者預(yù)測企業(yè)“所有”未來現(xiàn)金流量，也增進(jìn)了財務(wù)報表關(guān)于企業(yè)財務(wù)業(yè)績信息的完整性和有用性，并提升了財務(wù)會計信息的質(zhì)量。,全面收益報告的統(tǒng)一格式,一是與收益表合并為一份報表，稱做“收益與全面收益表”，其上部分為收益表，下部分列示其他全面收益；二是與收益表分開，單獨編制一張報表，即“全面收益表”；三是在業(yè)主權(quán)益變動表中詳細(xì)報告其他全面收益，收益表仍是單獨編制。國際會計準(zhǔn)則委員會設(shè)計了表述已確認(rèn)未實現(xiàn)利得(損失)的表述,(2)財務(wù)報表結(jié)構(gòu)的改進(jìn),1994年，美國AICPA發(fā)表了一份題為改進(jìn)企業(yè)報告：著眼于用戶的研究報告，提出要求改革財務(wù)報表結(jié)構(gòu)的建議。將財務(wù)報表信息劃分為“核心信息”與“非核心信息”前者為企業(yè)核心活動，即主要的、正常和持續(xù)經(jīng)營的業(yè)務(wù)所形成；后者則為企業(yè)非核心活動，即次要的、非正常和不再持續(xù)經(jīng)營的業(yè)務(wù)所形成。,財務(wù)報表結(jié)構(gòu)改進(jìn)的內(nèi)容,資產(chǎn)負(fù)債表上區(qū)分核心活動的資產(chǎn)與負(fù)債、非核心活動的資產(chǎn)與負(fù)債；收益表中區(qū)分核心活動盈利、非核心活動盈利；現(xiàn)金流量表中區(qū)分核心活動現(xiàn)金流量、非核心活動現(xiàn)金流量。計量每股核心盈利和每股凈收益，并相應(yīng)地計量每股的現(xiàn)金流量。向用戶提供更加有用的、可比的核心活動信息，準(zhǔn)確表達(dá)公司的核心競爭能力。提高會計在信息市場上的競爭能力。,IASC在1997年修訂的國際會計準(zhǔn)則,一方面強調(diào)資產(chǎn)、負(fù)債的流動和非流動的劃分，另一方面又列示了一份以英國模式為主的資產(chǎn)負(fù)債表格式?？梢灶A(yù)見，隨著知識經(jīng)濟(jì)的蓬勃發(fā)展，人力資源(人力資本)成為第一資源，人力資源的重要性凸現(xiàn)無疑，反映到資產(chǎn)負(fù)債表上就是將人力資產(chǎn)排在首位，其次就是與人力資產(chǎn)密切相關(guān)的無形資產(chǎn)(或智力資產(chǎn))。,3、對改進(jìn)財務(wù)報表的努力的評論,方案的選擇：以下三種方式(1)保持現(xiàn)行財務(wù)會計模式，但應(yīng)作必要改進(jìn)，使財務(wù)會計報告更多的未來信息；(2)徹底否定現(xiàn)行財務(wù)報告模式，在財務(wù)會計信息為誰、何時、如何、提供什么信息等方面進(jìn)行重新研究；(3)繼續(xù)保留以面向過去、主要提供歷史信息為特征的傳統(tǒng)財務(wù)會計，另外創(chuàng)新并發(fā)展一個面向未來、主要提供預(yù)測信息為特征的新的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)。(財務(wù)會計的可靠性質(zhì)量特征，要求我們不能完全拋棄現(xiàn)有的財務(wù)報表模式。),三、對未來財務(wù)報告的展望,1、未來財務(wù)報告的目標(biāo)(1)未來財務(wù)報告目標(biāo)將繼續(xù)鎖定在為企業(yè)各相關(guān)利益者決策提供快捷靈敏的相關(guān)財務(wù)信息(這些信息已包融解脫受托經(jīng)管責(zé)任所需的信息)，(2)提供有關(guān)現(xiàn)金流量的數(shù)量、時間分布及其不確定性的信息這一目標(biāo)成為可以操作的目標(biāo)。(3)利用管理會計的特長-提供具有相關(guān)性的預(yù)測信息。,2、未來財務(wù)報告的內(nèi)容,(1)堅持財務(wù)信息的核心地位，通過非財務(wù)信息提升財務(wù)信息的價值未來企業(yè)的競爭講究核心競爭能力。(2)在不放棄歷史成本計價信息的同時，增加以公允價值計價的會計信息，提高財務(wù)信息的相關(guān)性。(3)企業(yè)無形資產(chǎn)和人力(智力)資產(chǎn)將成為未來財務(wù)報告的重心。(4)突破會計主體假設(shè)，同時報告與會計主體信息相關(guān)的關(guān)聯(lián)方信息。(5)增加相對值信息，提高財務(wù)信息的可比性。揭示以相對值信息的財務(wù)比率指標(biāo)(每股盈利、資產(chǎn)報酬率、股東權(quán)益報酬率）會成為未來財務(wù)報表發(fā)展的主流,3、未來財務(wù)報告的時效,提供實時財務(wù)報告系統(tǒng)“同步財務(wù)報告系統(tǒng)”或“全天候財務(wù)報告系統(tǒng)”的設(shè)想。企業(yè)在充分利用現(xiàn)代信息技術(shù)的基礎(chǔ)上，通過計算機網(wǎng)絡(luò)實時將企業(yè)所發(fā)生的各種生產(chǎn)經(jīng)營活動和事項反映在財務(wù)報告上，并將其存儲在可供使用者查閱的數(shù)據(jù)庫中，供使用者隨時查詢企業(yè)的經(jīng)營成果、財務(wù)狀況以及其他重要事項，從而使財務(wù)信息在滿足使用者信息需要上真正實現(xiàn)了“多、快、好、省”。,4、未來財務(wù)報告的靈活性,現(xiàn)行的財務(wù)報告模式是基于以下假設(shè)的：一是不同使用者的信息需