作業(yè)成本法在制造執(zhí)行系統(tǒng)中的研究與應(yīng)用.doc

作業(yè)成本法在制造執(zhí)行系統(tǒng)中的研究與應(yīng)用文明， 楊建軍(北京航空航天大學(xué)工業(yè)與制造系統(tǒng)工程系，北京 100083)摘 要 ：利用作業(yè)成本法（ABC）和制造執(zhí)行系統(tǒng)(MES)的結(jié)合可以動(dòng)態(tài)地、精準(zhǔn)進(jìn)行制造車間的成本核算，對(duì)加強(qiáng)制造車間成本的管理與控制有重要的意義。本文提出了基于MES的作業(yè)成本控制體系總體構(gòu)架，設(shè)計(jì)和實(shí)現(xiàn)了基于MES的作業(yè)成本管理（ABCM）系統(tǒng)，并且通過(guò)一個(gè)企業(yè)的應(yīng)用案例驗(yàn)證了系統(tǒng)的有效性。關(guān) 鍵 字：作業(yè)成本法 、制造執(zhí)行系統(tǒng) 、作業(yè)成本管理中圖分類號(hào) ：TH166 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：AResearch and application of the ABC in Manufacturing Excution SystemWEN Ming, YANG Jian-jun(Department of Industrial and Manufacturing Systems Engineering, BeiHang University, Beijing 100083, China)Abstract: The combination of Activity-Based Costing (ABC) and Manufacturing Excution System （MES）can make the computing cost dynamic and accurate , which also can intensify management and controllment in the cost of the manufacturing shop. The article puts forward the structure of Activity-Based Costing controlling system based in MES; designes and realizes Activity-Based Costing management (ABCM) system based in MES;validates the validity the system throuth the application case of a company.Keywords: ABC、MES、ABCM作者簡(jiǎn)介：文明(1982-) ，男，湖南，碩士研究生，主要從事制造執(zhí)行系統(tǒng)、作業(yè)成本管理等研究。863資助項(xiàng)目，課題編號(hào)：2006AA04Z1291 引言目前我國(guó)大多數(shù)制造企業(yè)采用的成本核算方法仍然是產(chǎn)生于福特時(shí)代的以工時(shí)為分配基準(zhǔn)的成本管理方法，它是以批量生產(chǎn)為基礎(chǔ)的。隨著自動(dòng)化裝備的大量采用，直接人工成本比例大大下降，固定制造費(fèi)用大比例上升，過(guò)去的70年間大多數(shù)公司的間接費(fèi)用占直接人工的比例已經(jīng)從50%-60%，上升到400%-500%；而直接人工成本占產(chǎn)品成本的比例則由從40%-50%，下降至不到10%，甚至僅占產(chǎn)品成本的3%-5%1。在這種情況下，采用以人工工時(shí)為基準(zhǔn)的傳統(tǒng)成本核算方法，必然導(dǎo)致成本信息失真，從而引起成本控制失效和經(jīng)營(yíng)決策失誤。為適應(yīng)現(xiàn)代制造環(huán)境和管理需要，一種以多種動(dòng)因?yàn)榛鶞?zhǔn)的成本核算與管理方法-作業(yè)成本法（Activity-Based Costing,ABC）應(yīng)運(yùn)而生。ABC的應(yīng)用要求能夠即時(shí)準(zhǔn)確地獲得成本動(dòng)因的數(shù)據(jù)，而這些數(shù)據(jù)的收集離不開(kāi)信息技術(shù)的支持。而一般的企業(yè)級(jí)管理軟件(如一般的ERP系統(tǒng))對(duì)于車間工段、班組的生產(chǎn)數(shù)據(jù)無(wú)法做到即時(shí)準(zhǔn)確收集2，導(dǎo)致一些成本的分配還是采用間接分?jǐn)偟姆绞?，并未改變傳統(tǒng)成本的本質(zhì)特征,影響了精準(zhǔn)車間的成本核算和車間成本的管理與控制的實(shí)施。本文在制造執(zhí)行系統(tǒng)（Manufacturing Excution System，MES）基礎(chǔ)上，對(duì)作業(yè)成本法的應(yīng)用進(jìn)行研究。本文提出了基于MES的作業(yè)成本控制體系總體架構(gòu),建立了基于MES的作業(yè)成本核算模型，設(shè)計(jì)和實(shí)現(xiàn)了基于MES的作業(yè)成本管理（Activity-Based Costing Management,ABCM）系統(tǒng)，最后通過(guò)一個(gè)企業(yè)的應(yīng)用案例驗(yàn)證了系統(tǒng)的有效性。2 基于MES的作業(yè)成本控制體系總體構(gòu)架2.1 作業(yè)成本法的基本要素作業(yè)成本法的基本原則是：（1）產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源；（2）生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)產(chǎn)生，作業(yè)導(dǎo)致成本的發(fā)生3。資源、資源帳戶、作業(yè)、成本對(duì)象、成本動(dòng)因、分配路徑都是ABC的基本要素。這些基本要素的定義是構(gòu)建作業(yè)成本控制體系的基礎(chǔ)。CAM-I（作業(yè)成本法/作業(yè)管理標(biāo)準(zhǔn)術(shù)語(yǔ)集）對(duì)這些基本要素進(jìn)行了定義：資源指納入作業(yè)成本核算的各項(xiàng)成本的總體；資源帳戶是從資源類別的角度描述資源；作業(yè)是人、設(shè)備、工具以及相關(guān)技術(shù)所執(zhí)行的工作；成本對(duì)象是企業(yè)需要獨(dú)立計(jì)量的任何產(chǎn)品、服務(wù)、顧客、訂單、項(xiàng)目或者其它過(guò)程；成本動(dòng)因是導(dǎo)致生產(chǎn)中成本發(fā)生變化的因素，只要能導(dǎo)致成本發(fā)生變化，就是成本動(dòng)因；分配路徑是從分配源到分配目標(biāo)成本流動(dòng)路徑，典型的分配路徑網(wǎng)絡(luò)圖4如圖2.1所示，由圖2.1可以看出資源、資源帳戶、作業(yè)、成本對(duì)象這四個(gè)ABC基本要素的分配關(guān)系，它們都可以既作為分配源，又可以作為分配目標(biāo)。 圖2.1 典型的分配路徑網(wǎng)絡(luò)圖2.2 基于MES的作業(yè)成本控制體系總體構(gòu)架以系統(tǒng)的觀點(diǎn)看，整個(gè)制造過(guò)程是一個(gè)資源投入產(chǎn)出的轉(zhuǎn)化的過(guò)程，成本管理就是追求轉(zhuǎn)換系統(tǒng)的整體效率。根據(jù)MES的特點(diǎn)和車間成本管理的要求，本文構(gòu)建的基于MES的作業(yè)成本控制體系總體構(gòu)架如圖2.2所示。 圖 2.2 基于MES的作業(yè)成本控制體系總體構(gòu)架由圖2.2 可以看出，基于MES的作業(yè)成本控制體系總體構(gòu)架面向企業(yè)的各級(jí)管理層提供了四大核心板塊，這四部分內(nèi)容是：成本預(yù)算控制：作業(yè)成本預(yù)算系統(tǒng)是整個(gè)企業(yè)投入產(chǎn)出的數(shù)字化模擬平臺(tái)。在作業(yè)預(yù)算的基礎(chǔ)上，企業(yè)要生產(chǎn)的產(chǎn)品成本計(jì)劃（額定成本）就能夠借助這一平臺(tái)隨時(shí)形成，成本對(duì)象（型號(hào)、產(chǎn)品、工序任務(wù)）的額定成本形成過(guò)程如下：按照作業(yè)成本核算模型，可以對(duì)成本中心下的成本對(duì)象（型號(hào)、產(chǎn)品、工序任務(wù)）進(jìn)行額定成本的計(jì)算，額定成本核算的最小單位為工序任務(wù)，根據(jù)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)中工藝路線中的工藝信息、工時(shí)定額信息、工作中心信息、BOM中的材料額定成本等以及各個(gè)資源消耗額定成本，可以得到每個(gè)產(chǎn)品下每個(gè)工序任務(wù)的額定成本。而型號(hào)、產(chǎn)品的額定成本可以通過(guò)成本對(duì)象帳戶關(guān)聯(lián)獲得。成本執(zhí)行控制：就制造過(guò)程來(lái)講，MES就是在對(duì)生產(chǎn)活動(dòng)進(jìn)行有效資源配置的基礎(chǔ)上，對(duì)制造過(guò)程進(jìn)行量化的控制管理，對(duì)物料的發(fā)放、作業(yè)及資源消耗的配置進(jìn)行短期及時(shí)地調(diào)整安排，對(duì)人工、機(jī)器作業(yè)活動(dòng)及輔助項(xiàng)耗費(fèi)的處理等進(jìn)行消耗監(jiān)控，對(duì)于變化過(guò)程進(jìn)行及時(shí)跟蹤記錄和匯總，形成過(guò)程的數(shù)據(jù)互動(dòng)信息反饋。如：在制造車間調(diào)度員或工段長(zhǎng)為工序任務(wù)安排設(shè)備時(shí)，可以參考不同設(shè)備的能耗系數(shù)和額定工時(shí)，在選擇人員時(shí)，可以參考人員的技術(shù)級(jí)別，在發(fā)放物料時(shí)，可以參考材料定額數(shù)量和成本，這樣，就能即時(shí)的監(jiān)控和管理每一個(gè)消耗資源的活動(dòng)。成本核算管理：建立制造過(guò)程中面向不同對(duì)象的成本歸集計(jì)算體系，對(duì)各級(jí)責(zé)任單位車間、成本中心、作業(yè)中心單元、班組等計(jì)算作業(yè)量及相應(yīng)的責(zé)任成本，對(duì)產(chǎn)品、批次計(jì)算全生產(chǎn)過(guò)程不同制造環(huán)節(jié)的工序任務(wù)成本，來(lái)追溯成本的形成過(guò)程，所以，基于MES的ABCM系統(tǒng)是一個(gè)多對(duì)象、全過(guò)程的成本核算體系：成本績(jī)效評(píng)價(jià)：系統(tǒng)的構(gòu)建形成完備的績(jī)效體系，系統(tǒng)可以量化地說(shuō)明整個(gè)企業(yè)的資源投入結(jié)構(gòu)、生產(chǎn)資源（設(shè)備、生產(chǎn)能力、人力資源等配置）具備的能力和實(shí)際利用率等。成本中心是成本的重要控制環(huán)節(jié)，對(duì)于在成本中心會(huì)計(jì)期間內(nèi)的成本分析，在每個(gè)會(huì)計(jì)期間就可以得到分析結(jié)果，通過(guò)成本中心會(huì)計(jì)期間內(nèi)收集的實(shí)際成本和標(biāo)準(zhǔn)成本我們就可以總體上得到會(huì)計(jì)期間實(shí)際成本是否超出計(jì)劃了，如果差異很大，我們可以逐步對(duì)成本中心費(fèi)用進(jìn)行細(xì)化，分析成本中心下的工作中心，再根據(jù)工作中心的成本差異分析具體費(fèi)用項(xiàng)目，尋求差異產(chǎn)生的原因，得出分析結(jié)果。3 基于MES的ABCM系統(tǒng)設(shè)計(jì)3.1 基于MES的作業(yè)成本核算模型本文建立了基于MES的作業(yè)成本核算模型，其示意圖如圖3.1所示?；贛ES的作業(yè)成本核算模型是在典型的作業(yè)成本核算模型基礎(chǔ)上，增加了多動(dòng)因下成本分配、資源與傳統(tǒng)科目關(guān)聯(lián)、工序任務(wù)作為成本對(duì)象等因素的考慮。圖3.1 基于MES的作業(yè)成本核算模型示意圖1、多動(dòng)因下成本的分配是指分配路徑中的成本動(dòng)因個(gè)數(shù)在兩個(gè)或兩個(gè)以上時(shí)所進(jìn)行的成本分配。如從人工費(fèi)用（資源）向某工序任務(wù)（作業(yè)）進(jìn)行成本分配的分配路徑中，工序任務(wù)上發(fā)生的人工費(fèi)用不僅與此工序任務(wù)的人工工時(shí)相關(guān)，還與此工序任務(wù)的具體工種相關(guān)，從設(shè)備的燃動(dòng)費(fèi)用（資源）向某臺(tái)設(shè)備的燃動(dòng)費(fèi)用（資源）進(jìn)行成本分配的分配路徑中，某臺(tái)設(shè)備上發(fā)生的燃動(dòng)費(fèi)用不僅與此設(shè)備機(jī)器工時(shí)相關(guān)，還與此設(shè)備的燃動(dòng)系數(shù)（由設(shè)備功率大小決定）相關(guān)，此時(shí)進(jìn)行的成本分配就是關(guān)于多動(dòng)因下成本的分配。如圖3.2是考慮多動(dòng)因的分配算法流程示意圖。圖3.2 考慮多動(dòng)因的分配算法流程示意圖由圖3.2可以看出，分配源在進(jìn)行成本分配時(shí)，先查找分配源的費(fèi)用修正系數(shù)，如果不為空則需要糾正，為空則糾正系數(shù)自動(dòng)為1，通過(guò)糾正系數(shù)來(lái)糾正單動(dòng)因成本核算帶來(lái)的成本誤差。2、設(shè)備和傳統(tǒng)科目的關(guān)聯(lián)，因?yàn)镸ES中設(shè)備相關(guān)的費(fèi)用可以追蹤到具體的設(shè)備，所以具體設(shè)備與傳統(tǒng)科目的關(guān)聯(lián)才形成制造執(zhí)行系統(tǒng)的作業(yè)成本資源要素對(duì)象。如設(shè)備折舊、燃動(dòng)費(fèi)用等傳統(tǒng)科目不能作為資源直接參與成本的分配，而要與某臺(tái)具體的設(shè)備關(guān)聯(lián)起來(lái)作為資源，A設(shè)備折舊、A燃動(dòng)費(fèi)用就是設(shè)備折舊與設(shè)備A關(guān)聯(lián)而形成的MES中的資源，這些對(duì)象才能參與成本的分配。3、關(guān)于成本對(duì)象要素，MES中增加了“批次”、“圖號(hào)”、“型號(hào)”等成本對(duì)象帳戶屬性，MES中成本核算的最小單位是工序任務(wù)，其它成本對(duì)象（如批次、圖號(hào)、型號(hào)）的成本通過(guò)成本對(duì)象帳戶關(guān)聯(lián)獲得，為了計(jì)算廢品成本，增加了“廢品數(shù)量”，“廢品成本”等屬性，工序廢品成本等于廢品比例與工序累加成本的乘積，而批次、圖號(hào)等其它成本對(duì)象的廢品成本也通過(guò)成本對(duì)象帳戶關(guān)聯(lián)獲得。3.2 MES中作業(yè)成本的基本要素資源、資源帳戶、作業(yè)、成本對(duì)象、成本動(dòng)因、分配路徑都是作業(yè)成本核算模型中的基本要素，這些要素在MES中如何表達(dá)是設(shè)計(jì)基于MES的ABCM系統(tǒng)的前提和基礎(chǔ)。資源：因?yàn)镸ES成本數(shù)據(jù)可以精確到單臺(tái)設(shè)備、工序任務(wù)，所以MES中的資源可以為：?jiǎn)闻_(tái)設(shè)備的折舊、燃動(dòng)費(fèi)用，某個(gè)工序任務(wù)所領(lǐng)取的材料費(fèi)用，人工費(fèi)用等。資源帳戶：MES中某臺(tái)設(shè)備的折舊和某臺(tái)設(shè)備的燃動(dòng)費(fèi)用一起可以組合成這個(gè)設(shè)備的一個(gè)資源帳戶。作業(yè)：MES中的作業(yè)可以是單臺(tái)設(shè)備上發(fā)生的活動(dòng)，也可以是用戶自己定義的某類同性質(zhì)的工作，如設(shè)計(jì)作業(yè)等。成本對(duì)象：MES中成本核算的最小單元是工序任務(wù)，而有些成本的分配可能到批次、產(chǎn)品甚至型號(hào)。所以在MES中，成本對(duì)象可以是工序任務(wù)、零件任務(wù)、產(chǎn)品、型號(hào)等。成本動(dòng)因：MES中成本動(dòng)因可以是工人反饋的人工工時(shí)、機(jī)器工時(shí)，也可以是設(shè)備功率決定的燃動(dòng)系數(shù)，也可以是工人技術(shù)級(jí)別決定的工人技術(shù)級(jí)別系數(shù)等。分配路徑：基于MES分配路徑如圖3.3 所示，由圖可以看出，分配路徑可以是資源向資源，如車間總的燃動(dòng)費(fèi)用，根據(jù)燃動(dòng)系數(shù)和機(jī)器工時(shí)向不同設(shè)備燃動(dòng)費(fèi)用分配的路徑；可以是資源向作業(yè)，如單臺(tái)設(shè)備折舊向此設(shè)備作業(yè)的路徑；可以是作業(yè)向成本對(duì)象，如設(shè)備向所有在其上加工的工序任務(wù)；可以是成本對(duì)象向成本對(duì)象，如有一個(gè)作業(yè)服務(wù)于兩個(gè)產(chǎn)品，先有作業(yè)向成本對(duì)象兩個(gè)產(chǎn)品的路徑，再有從這兩個(gè)產(chǎn)品到這兩個(gè)產(chǎn)品下所有的工序任務(wù)根據(jù)的路徑，等等。 圖3.3 基于MES的分配路徑3.3 基于MES的ABCM系統(tǒng)由于ABCM系統(tǒng)是MES中的一個(gè)模塊，會(huì)計(jì)期間內(nèi)ABCM系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)，可以直接從MES中導(dǎo)入，如設(shè)備相關(guān)資源、成本對(duì)象、一些分配路徑、動(dòng)因數(shù)量等數(shù)據(jù)都可以從MES中導(dǎo)入即可，而ABCM系統(tǒng)自身只需要輸入一些變動(dòng)費(fèi)用的數(shù)據(jù)，就可以完成會(huì)計(jì)期間的成本核算。圖3.4基于MES的ABCM系統(tǒng)的總體模型本文設(shè)計(jì)的基于MES的ABCM系統(tǒng)的總體模型見(jiàn)圖3.4，ABCM系統(tǒng)需要制造執(zhí)行系統(tǒng)中其它模塊的數(shù)據(jù)支持，基礎(chǔ)數(shù)據(jù)管理系統(tǒng)為成本管理提供物料屬性、BOM、工藝路線、工時(shí)定額等基礎(chǔ)數(shù)據(jù)支持；車間任務(wù)管理記錄每個(gè)工序任務(wù)在設(shè)備上加工的情況，為成本管理提供設(shè)備和人工相關(guān)的費(fèi)用；車間庫(kù)存管理系統(tǒng)記錄生產(chǎn)的實(shí)際領(lǐng)取物料、工裝情況，為工裝費(fèi)用、材料成本核算提供依據(jù)；車間固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)記錄設(shè)備折舊、能耗等相關(guān)的費(fèi)用，質(zhì)量管理系統(tǒng)能記錄對(duì)不合格品的處理情況；車間勞資人事管理提供車間的工資、管理等相關(guān)費(fèi)用，其它車間為成本核算提供外協(xié)相關(guān)費(fèi)用。本文開(kāi)發(fā)和實(shí)現(xiàn)了基于MES的ABCM系統(tǒng)，圖 3.5系統(tǒng)主菜單的運(yùn)行界面。圖 3.5系統(tǒng)主菜單運(yùn)行界面4 案例實(shí)施4.1 案例背景某公司某車間（簡(jiǎn)稱一車間）是一個(gè)獨(dú)立核算的經(jīng)營(yíng)實(shí)體，它是一個(gè)典型的多品種小批量生產(chǎn)模式。國(guó)內(nèi)這類企業(yè)的成本核算一般存在以下不足：1、只有事后的核算，并且核算分配的基準(zhǔn)僅為額定工時(shí)，而對(duì)于成本信息的分析和成本控制工作計(jì)劃沒(méi)有開(kāi)展；2、設(shè)備相關(guān)的費(fèi)用一般占制造費(fèi)用的一半左右，這部分費(fèi)用的分配，一般按照一個(gè)費(fèi)率往外分配，沒(méi)有區(qū)分不同設(shè)備本身功率、折舊的區(qū)別。3、傳統(tǒng)成本核算方法計(jì)算速度慢，準(zhǔn)確度差，工作量大，計(jì)算效率低，不能及時(shí)提供成本信息。4、在會(huì)計(jì)期間內(nèi)，只核算到交庫(kù)產(chǎn)品的成本，而對(duì)于在產(chǎn)品，實(shí)際上發(fā)生了費(fèi)用，而沒(méi)有進(jìn)行分配，這樣也導(dǎo)致成本信息失真。4.2 系統(tǒng)設(shè)計(jì)把一車間看作一個(gè)成本中心，以某個(gè)會(huì)計(jì)期間某月為例，在對(duì)一車間進(jìn)行作業(yè)成本核算體系的設(shè)計(jì)，設(shè)計(jì)的部分屬性的數(shù)據(jù)結(jié)果見(jiàn)下面的表格：資源：資源名稱成本動(dòng)因是否固定消耗有效期R1設(shè)備折舊機(jī)器工時(shí)a2009-01-01 R3燃動(dòng)費(fèi)機(jī)器工時(shí)其它制造費(fèi)用人工工時(shí)工資人工工時(shí) 表4.1 一車間部分資源的設(shè)計(jì)資源帳戶：資源帳戶名稱父資源帳戶名稱成本動(dòng)因是否基本資源帳戶R1設(shè)備帳戶設(shè)備帳戶機(jī)器工時(shí)aR2設(shè)備帳戶設(shè)備帳戶機(jī)器工時(shí)a表4.2 一車間部分資源帳戶的設(shè)計(jì)作業(yè)：作業(yè)名稱作業(yè)類型名稱成本動(dòng)因R1設(shè)備作業(yè)批次級(jí)作業(yè)機(jī)器工時(shí)R2設(shè)備作業(yè)批次級(jí)作業(yè)機(jī)器工時(shí)設(shè)計(jì)作業(yè)產(chǎn)品級(jí)作業(yè)設(shè)計(jì)工時(shí)表4.3 一車間部分作業(yè)的設(shè)計(jì)成本對(duì)象：成本對(duì)象名稱類型數(shù)量型號(hào)批次成本精銑工序任務(wù)23M105-060.00銑槽工序任務(wù)50M205-010.00B2零件任務(wù)30M106-30.00表4.4一車間部分成本對(duì)象的設(shè)計(jì)分配路徑：分配源類型分配源名稱分配目標(biāo)類型分配目標(biāo)名稱動(dòng)因數(shù)量分配數(shù)量分配成本資源R1設(shè)備折舊成本對(duì)象洗滌資源工資成本對(duì)象加工成本對(duì)象P1成本對(duì)象銑鏜表4.5 一車間部分分配路徑的設(shè)計(jì)4.3作業(yè)成本核算系統(tǒng)運(yùn)行基于MES的成本核算的最小單位為工序任務(wù)，其它一切成本對(duì)象的成本核算、會(huì)計(jì)期間的成本分析都是基于工序任務(wù)的成本，通過(guò)分配路徑可以追溯工序任務(wù)的成本項(xiàng)目構(gòu)成，而通過(guò)帳戶關(guān)聯(lián)，可以獲得型號(hào)、產(chǎn)品、批次的總成本及其各個(gè)成本項(xiàng)目的構(gòu)成。通過(guò)上面的作業(yè)成本核算模型設(shè)計(jì)，把某會(huì)計(jì)期間的資源相關(guān)數(shù)據(jù)錄入，可以得到某型號(hào)下，某產(chǎn)品，某批次的每個(gè)工序的成本項(xiàng)目構(gòu)成情況以及工序任務(wù)總成本。見(jiàn)表4.6，表示型號(hào)為M1，產(chǎn)品名稱為R1，批次為06-4的工序任務(wù)成本構(gòu)成匯總。5 總結(jié)本文提出了基于MES的作業(yè)成本控制體