全面營改增后租賃業(yè)務中的涉稅風險及其控制的合同簽訂技巧.doc

此文檔收集于網絡，如有侵權，請聯(lián)系網站刪除全面營改增后，租賃業(yè)務中的涉稅風險及其控制的合同簽訂技巧實際中，租賃合同中的涉稅風險點主要體現(xiàn)為：跨年度收取租金的涉稅風險，承租人代出租人繳納稅費的涉稅風險，租賃期間違約金和賠償金的涉稅風險，租賃期間租賃價格的風險，免收租金的稅收風險，租賃期間裝修費用的涉稅風險，等6大涉及稅收風險。這些稅收風險必須要引起高度重視，否則將給企業(yè)帶來較重的稅收處罰成本。一、跨年度收取租金的涉稅風險及控制企業(yè)出租固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權的行為，發(fā)生跨年度收取租金的涉稅風險主要涉及到增值稅、企業(yè)所得稅和房產稅的稅收風險。具體論述如下：（一）增值稅的稅收風險及控制1、稅收風險的表現(xiàn)形式企業(yè)出租固定資產、包裝物或者其他有形資產使用權的營業(yè)稅風險主要體現(xiàn)在：一次性收取承租方跨年度租金的增值稅納稅義務時間是在租賃合同的受益期限分期申報繳納增值稅，而不是在預收賬款的當天，結果延期繳納了增值稅，將受到稅務當局的稽查風險。2、稅收風險控制根據財稅201636號附件1：營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法第四十五條第（二）項的規(guī)定，納稅人提供租賃服務采取預收款方式的，其增值稅納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天，基于此規(guī)定，納稅人在收取預收租金收入申報增值稅時，必須在預收賬款的當天就發(fā)生了增值稅的納稅義務時間。例如，某企業(yè)2016年7月將2014年自建完成的企業(yè)閑置廠房出租給A公司，合同約定租期三年，租金每年10萬元（含增值稅），并在廠房交付A公司時一次性收取，如何交納增值稅？納稅人提供不動產經營租賃服務增值稅征收管理暫行辦法（國家稅務總局公告2016年第16號 ）第三條第（一）項規(guī)定：“一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動產，可以選擇適用簡易計稅方法,按照5%的征收率計算應納稅額。不動產所在地與機構所在地在同一縣（市、區(qū)）的，納稅人應向機構所在地主管國稅機關申報納稅?！备鶕陨隙愂照咭?guī)定，該企業(yè)一次性收取的租金收入屬預收款性質，應按規(guī)定在收到預收款的當天確認納稅義務發(fā)生，既申報交納增值稅30萬（1+5%）5%=1.43萬元，而不應以財務會計制度對該筆預收款確認收入時確認納稅義務的發(fā)生，既在每月底確認收入時確認納稅義務發(fā)生。否則會有延期繳納增值稅的稅收風險。（二）企業(yè)所得稅的稅收風險及控制1、稅收風險的表現(xiàn)形式出租方一次性收取承租方跨年度租金的企業(yè)所得稅的稅收風險是：租金收入按照權責發(fā)生制進行確認還是按照收付實現(xiàn)制進行確認。如果出租方企業(yè)財務上是盈利的，采用收付實現(xiàn)制進行確認收入，將會增加企業(yè)的企業(yè)所得稅負擔；如果出租方企業(yè)財務上是多年虧損的，采用權責發(fā)生制進行確認收入，則會使企業(yè)的以前遺留下來的虧損得不到完全的彌補。中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例（中華人民共和國國務院令第512號）第十九條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第（六）項所稱租金收入，是指企業(yè)提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的收入。租金收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)?！眹叶悇湛偩株P于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知（國稅函201079號）第一條規(guī)定：“根據實施條例第十九條的規(guī)定，企業(yè)提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的租金收入，應按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。其中，如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據實施條例第九條規(guī)定的收入與費用配比原則，出租人可對上述已確認的收入，在租賃期內，分期均勻計入相關年度收入。出租方如為在我國境內設有機構場所、且采取據實申報繳納企業(yè)所得的非居民企業(yè)，也按本條規(guī)定執(zhí)行?！被谝陨弦?guī)定，出租企業(yè)發(fā)生出租行為收取承租人租金時，企業(yè)所得稅的收入是按照實現(xiàn)收付實現(xiàn)制進行確認的，即按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。但是，如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，則預收租金收入按照權責發(fā)生制原則進行確認，即、在租賃期內，分期均勻計入相關年度收入。需要指出的是，上述的收入確認是所得稅意義上的收入確認，企業(yè)在進行會計核算時，仍應按財務會計制度的有關規(guī)定進行核算，如稅法與財務會計制度一致的，則不需進行納稅調整，否則就要進行納稅調整。案例：某企業(yè)出租房屋跨年度收取租金的企業(yè)所得稅處理分析（1）案情介紹某企業(yè)將2016年6月1日新買的房屋出租，2016年6月25日簽訂合同，從7月1日生效。租期5年，每年付款一次，付款日期每年7月1日，年租金100萬元（不含增值稅），如何確定收入，并計算企業(yè)所得稅？（2）涉稅分析根據稅法規(guī)定，租金收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。因此，付款日期7月1日，應確認租金收入100萬元繳納企業(yè)所得稅。如果本案例中的租金是在2016年7月1日一次性收取5年的租金500萬元,則由于滿足租期是跨年度的，且租金提前一次性支付，該公司該項租金收入符合上國家稅務總局關于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知（國稅函201079號）第一條的規(guī)定，因此，該租金收入也可以根據收入與費用配比原則，在租賃期內，分期均勻計入相關年度收入。企業(yè)2016年計算應納稅所得時，該項租賃收入可確認50萬元，另外450萬元作為“遞延收入”，待以后年度確認。可見跨期租金收入，一次性取得，仍應按承租人應付租金的日期確認收入，只是在計算應納稅所得時，可以按配比原則作遞延處理。相反，如果企業(yè)7月1日沒有取得租金收入。這時還必須按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。2、稅收風險控制根據稅收法律的規(guī)定，企業(yè)出租固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的租金收入，應該按照以下方法進行稅務處理：第一，如果出租方的財務上有多年的虧損還沒有彌補完，則一次性收取的租金應即按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)；如果出租方的財務上一直是盈利的，沒有以前年度留下虧損需要今后年度進行彌補，則一次性收取的租金收入應該根據收入與費用配比原則，在租賃期內，分期均勻計入相關年度收入。第二，如果出租方收取承租人的租金不是跨年度的，則必須按照交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。案例：有多年虧損的某企業(yè)出租設備跨年度收取租金的涉稅處理（1）案情介紹甲企業(yè)2016年1月將企業(yè)閑置的設備出租給A公司，合同約定租期4年，租金每年12萬元（不含增值稅），并在設備交付A公司時一次性收取48萬元租金（不含增值稅），甲企業(yè)到2016年12月31 日止，賬上還有40萬元虧損沒有彌補完，則甲企業(yè)應如何確認租金收入？（2）涉稅分析由于本案例中的甲企業(yè)出租設備，存在租賃期限跨年度，且一次性收取4年的租金48萬元（不含增值稅）。國家稅務總局關于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知（國稅函201079號）第一條的規(guī)定：“企業(yè)提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的租金收入，如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據實施條例第九條規(guī)定的收入與費用配比原則，出租人可對上述已確認的收入，在租賃期內，分期均勻計入相關年度收入?！敝腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例（中華人民共和國國務院令第512號）第十九條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第（六）項所稱租金收入，是指企業(yè)提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的收入。租金收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)?！备鶕陨弦?guī)定，甲企業(yè)一次性收取承租人租金收入可以自由選擇按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)，也可以在租賃期內，分期均勻計入相關年度收入?？紤]到甲企業(yè)賬上還有40萬元虧損沒有彌補完，甲企業(yè)應該選擇按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。即在設備交付使用時，把48萬元租金（不含增值稅）一次性在2016年度確認收入，則可以彌補以前甲企業(yè)的虧損40萬元，實際上只有8萬元收入在2016年度繳納企業(yè)所得稅。（三）房產稅的稅收風險及控制1、稅收風險的表現(xiàn)形式第一，出租人一次性收取承租人的跨年度租金的房產稅稅收風險主要體現(xiàn)在：預收的房租，進行分期申報繳納房產稅，將受到稅務機關的稽查而面臨補稅、滯納金和罰款的稅收處罰的風險。第二，在出租房產計算房產稅時，計算房產稅的計稅依據時，沒有將租金中含的增值稅扣除，從而多繳納房產稅。2、稅收風險控制財政部 國家稅務總局關于營改增后契稅 房產稅土地增值稅個人所得稅計稅依據問題的通知（財稅201643號）第二條規(guī)定：“房產出租的，計征房產稅的租金收入不含增值稅?！敝腥A人民共和國房產稅暫行條例（國發(fā)198690號）第三條規(guī)定：“房產出租的，以房產租金收入為房產稅的計稅依據?！钡谄邨l規(guī)定：“房產稅按年征收、分期繳納。納稅期限由省、自治區(qū)、直轄市人民政政府規(guī)定。這是房產稅的一般規(guī)定?！眹叶悇湛偩株P于房產稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關政策規(guī)定的通知（國稅發(fā)200389號）第二條第（三）項規(guī)定：“納稅人出租、出借房產，自交付出租、出借房產之次月起計征房產稅?！被谝陨险咭?guī)定，出租人一次性收取承租人跨年度的租金，必須按照房產稅的納稅義務發(fā)生時間為收到款項的當天，計稅依據為全部房租收入（含預收）進行房產稅的納稅申報。即預收的房租，不可分期申報繳納房產稅。同時，按從租計征房產稅時，必須將出租房產租金中的增值稅進行扣除。案例；某企業(yè)分解租金收入申報房產稅的稅務處罰分析（1）案情介紹2016年10月1日，該企業(yè)將其閑置房屋（2016年6月1日買入的房屋）對外出租給自然人李某使用，租賃期為兩年，租期為2016年10月1日2018年10月1日，月租金11100元（含增值稅），兩年租金一次性支付。2016年10月8日，該企業(yè)收到李某所交房租266400元。從2016年11月10日起，以合同約定的月租金收入11100元作為計稅依據，該企業(yè)按月向主管地稅機關申報繳納了房產稅。截至2018年7月，該企業(yè)已申報繳納了這筆房租收入應繳房產稅25200元。2016年8月1日，稅務稽查人員在對該企業(yè)2016年度2017年度的納稅情況進行檢查時，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)2016年10月取得這筆房產租金收入，沒有按照規(guī)定的納稅義務發(fā)生時間，一次性申報繳納房產稅，因此對該企業(yè)作出如下處理決定：追繳2016年11月10日少申報房產租金收入房產稅27600元，并從2016年11月11日稅款滯納之日起至實際繳納或解繳稅款之日止，按日加收滯納稅款萬分之五滯納金。對此，該企業(yè)財務人員不能接受并提出異議：房產租金收入的房產稅為何不能按月分期申報？屬于兩年的房租收入一次性申報繳納房產稅，既不符合房產稅按年征收、分期繳納的規(guī)定，又不符合權責發(fā)生制原則，稅務部門的處理決定是不是搞錯了？請根據現(xiàn)有稅法進行涉稅分析。（2）涉稅分析中華人民共和國房產稅暫行條例（國發(fā)198690號）第三條規(guī)定：“房產出租的，以房產租金收入為房產稅的計稅依據?！钡谄邨l規(guī)定：“房產稅按年征收、分期繳納。納稅期限由省、自治區(qū)、直轄市人民政政府規(guī)定。這是房產稅的一般規(guī)定。”國家稅務總局關于房產稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關政策規(guī)定的通知（國稅發(fā)200389號）第二條第（三）項規(guī)定：“納稅人出租、出借房產，自交付出租、出借房產之次月起計征房產稅?！?財政部 國家稅務總局關于營改增后契稅 房產稅土地增值稅個人所得稅計稅依據問題的通知（財稅201643號）第二條規(guī)定：“房產出租的，計征房產稅的租金收入不含增值稅。”基于以上政策規(guī)定，出租人一次性收取承租人跨年度的租金，納稅人不能隨意分解租金收入，應以收到的實際租金作為計稅依據。納稅人出租、出借房產，自交付出租、出借房產之次月起計征房產稅。也就是說，出租人收取承租人的跨年度的租金申報繳納房產稅和增值稅的納稅義務時間相同，都在收到預收款項的當天，計稅依據為全部房租收入（含預收）。由于沒有按這一規(guī)定全額辦理房產稅納稅申報手續(xù)，所以該企業(yè)必須補繳2016年11月少申報繳納的房產稅27600元266400（1+11%）242312%），繳納由于延遲繳納稅款而按日加收的滯納金。稅務部門對該企業(yè)作出的稅務處理決定符合稅法的有關規(guī)定，并無不當。因此，該企業(yè)必須依照稅法規(guī)定一次性申報取得屬于兩年的房租收入房產稅。當然，該企業(yè)須一次性申報預收的兩年房租房產稅，并不意味著違反權責發(fā)生制原則。企業(yè)所得稅法實施條例第九條等規(guī)定：“企業(yè)應納稅所得額的計算，以權責發(fā)生制為原則。屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已經在當期收付，均不得作為當期的收入和費用?！被诖艘?guī)定，房租收入確認和費用扣除仍須堅持權責發(fā)生制原則。二、承租人代出租人繳納稅費的涉稅風險及控制（一）稅收風險的表現(xiàn)形式當前，有不少出租人在出租各種設備和廠房時，往往不承擔與租賃有關的稅費，為了更好的賬務處理，承租人一般會到稅務部門去代開發(fā)票，但到稅務局代開租賃發(fā)票存在一定的涉稅風險，即企業(yè)代替出租人扣繳的租賃業(yè)增值稅及其他稅費不可以在稅前扣除，使企業(yè)一邊承擔了代扣稅費的成本支付，一邊又不可以在稅前扣除代替出租人扣繳的各種稅費，使企業(yè)多繳納了企業(yè)所得稅。（二）稅收風險控制的合同簽訂技巧為了控制以上所述稅收風險，出租人與承租人必須按照以下方法簽定租賃合同：第一，在租賃合同中的租賃價格條款中必須載明稅前租金價格，而不能簽稅后租金。假設稅前租金為A，稅后租金為B，到租賃物所在地的地稅局去代開發(fā)票需要承擔的綜合稅率為R，則簡單的等式為B=A (1-R)，A=B/(1-R)。切記在租賃合同中應簽定的租金價格為A=B/(1-R).而不是B=A(1-R).這樣的話，企業(yè)以A=B/(1-R)進成本入賬，就包括了承租人代替出租人扣繳的綜合稅。第二，在租賃合同中的稅費承擔條款中必須載明；租賃期間有關稅費由出租方承擔，但由承租方代扣代繳，扣繳的稅金從本租賃合同中約定的租金價格中扣除。案例：某企業(yè)代出租人代繳租金收入稅費的涉稅分析（1）案情介紹非居民企業(yè)A在中國取得租金收入，支付人B公司履行代扣代繳義務。在租賃合同中雙方約定B公司支付給A公司稅后費用9000元，居民企業(yè)B在代扣代繳企業(yè)所得稅時，已將合同約定的不含稅收入9000元，換算為含稅收入10000元后計算扣繳稅款1000元。居民企業(yè)B詢問其計算扣除租金支出時，是按合同約定的代扣代繳企業(yè)所得稅后的金額9000元扣除還是按照未代扣前的10000元扣除？（2）涉稅分析本案例中，B公司作為代扣代繳義務人代扣代繳1000元稅款后向A公司支付的租金為9000元，但B公司向A公司的實際租金支出為10000元。根據中華人民共和國企業(yè)所得稅法（中華人民共和國主席令第63號）第八條規(guī)定：“企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除?！币虼?，如B公司發(fā)生的此筆租金支出10000元與取得收入有關，準予其在計算應納稅所得額時扣除。但建議，B公司與A公司簽定租賃合同時，在租賃合同中寫清楚稅前租金10000萬，并在合同中約定，出租人收取租金收入的各項稅收由承租人代扣代繳，扣繳的稅金從租金總額10000元中抵扣。三、免收租金出租房屋的稅收風險及控制（一）稅收風險表現(xiàn)形式第一，免租期間，按照從租計征計算房產稅，從而零申報房產稅，沒有按照房產原值申報繳納房產稅。出租人在出租房屋時，為了吸引客戶，在發(fā)生租賃期間，往往會實行一定的免費收取租金的招商政策，結果根據從租計征房產稅的稅收政策規(guī)定，出租人在免收租金期間申報房產稅時，不申報房產稅，因為012%=0。而根據財政部國家稅務總局關于安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅等政策的通知(財稅2010121號) 第二條規(guī)定：“對出租房產，租賃雙方簽訂的租賃合同約定有免收租金期限的，免收租金期間由產權所有人按照房產原值繳納房產稅?！币虼?，免租期間，按照從租計征計算房產稅，從而零申報房產稅，沒有按照房產原值申報繳納房產稅，是一種漏稅行為，存在被稅務稽查的風險。第二，免租期間，沒有按照視同銷售行為申報繳納增值稅，從而漏了房產稅，如果被稅務稽查從而將會被罰款、繳納滯納金的稅收風險。根據財稅201636號附件1：營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法第十四條的規(guī)定，下列情形視同銷售服務、無形資產或者不動產：（一）單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外。（二）單位或者個人向其他單位或者個人無償轉讓無形資產或者不動產，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外。（三）財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他情形。因此，全面營改增后，包括免租期、裝修期在內的“無償”提供租賃服務行為都面臨按照增值稅體系下被認定為“視同銷售”的風險，從而參照“按照納稅人最近時期銷售同類服務、無形資產或者不動產的平均價格確定”條款，征收相應的增值稅。（二）稅收風險控制的合同簽訂技巧第一，如果出租人存在免費收取租金而出租房屋的情況，務必在免收租金期間按照房產原值繳納房產稅。第二，將租賃合同中的免租金條款修改為租金優(yōu)惠或打折條款。例如，裝修期共 個月，自 年 月 日至 年月日；裝修期僅限于乙方用作裝修，甲方給予乙方租金總價款 折優(yōu)惠，該優(yōu)惠不包括該單元的物業(yè)管理費及其他費用。案例：某公司出租房屋免收租金期間的房產稅風險分析（1）案情介紹E公司是執(zhí)行新企業(yè)會計準則的企業(yè)。E公司土地總面積為10000平方米，取得土地使用權支付的價款以及開發(fā)土地發(fā)生的成本費用總額為600萬元，2016年底E公司一幢房屋總建筑面積和占地面積都為1000平米。E公司會計核算時將地價款全部計入“無形資產”，即計入房產原值的地價為0。E公司的該幢房屋，房產值是1000萬元，自2017年1月1日開始出租一 A公司，租期三年（2017年-2020年），租金合計24萬(不含增值稅)，第一年免租、第二年和第三年每年收12萬(不含增值稅),當地政府規(guī)定按房產余值計算房產稅的扣除率為30%，請E公司2017年免)期間如何申報房產稅？（2）出租房屋免收租金的房產稅計算分析由于容積率1000100000.1（小于0.5）土地單價600100000.06(萬元平方米)根據財稅2010121號的規(guī)定，E公司計入 房產計稅原值的地價100020.06120(萬元)，E公司在申報繳納房產稅時，計入房產計稅原值的地價款應為120萬元。因此，E公司在申報繳納房產稅時，應當相應調增房產計稅原值120萬元。E公司2017年免租期間房產稅為：（1000+120）（1-30%）1.2%=9.408(萬）四、房屋及其設備一起出租的涉稅風險及控制（一）稅收風險的表現(xiàn)形式在實踐中，租賃合同價格涉及到的稅收風險是：出租設備或動產的租賃價格和水電費沒有與房屋的租賃價格進行分離，即沒有進行租金分解而使企業(yè)多繳納了房產稅。（二）稅收風險控制的合同簽訂技巧在簽定租賃合同時，務必做到以下稅收風險控制策略：第一，在租賃廠房或房屋時，水電費用必須與廠房或房屋的租賃價格進行分離。因為水電費用必須與廠房或房屋的租賃價格進行分離，出租人在申報房產稅時的計稅依據更小，可以少申報繳納房產稅，否則水電費用要并入房產稅的申報計稅依據，使出租人多繳納房產稅從而增加稅負。第二，廠房或房屋和廠房或房屋之內的設備或辦公設施一起租賃時，必須簽定兩份合同，一份是廠房或房屋合同，一份是廠房或房屋之內的設備或辦公設施租賃合同，這樣可以使出租人少繳納房產稅，否則廠房或房屋之內的設備或辦公設施也要并入廠房或房屋租金價值作為房產稅的計稅依據，使出租人增加多繳納房產稅的負擔。案例：某企業(yè)將廠房及設備整體出租的涉稅成本分析（1）案情介紹某工廠將其閑置廠房及設備整體出租，租金分別為每年120萬元(含增值稅)和20萬元(含增值稅)。適用稅種（為簡化計算，假設不考慮城市維護建設稅和所得稅）是房產稅和增值稅，房產稅稅率分別為12%、廠房出租的增值稅稅率為11%、設備出租的增值稅稅率為17%。請問應如何進行稅收籌劃？(假設不考慮增值稅進項稅的抵扣)（1）籌劃前的納稅分析：因為采用整體出租形式，訂立一份租賃合同，則設備與廠房建筑物不分，被視為房屋整體的一部分，因此設備租金也并入房產稅計稅基數。房產稅=（120+20）（1+11%）12%=15.1（萬元）增值稅=（120+20）（1+11%）11%=13.9（萬元）合計納稅=15.1+13.9=29（萬元）（2）籌劃方案：采取合同分立方式，即分別簽訂廠房和設備出租兩項合同，或者在一份租賃合同中分別注明廠房租金120萬元，設備租金10萬元，則設備不作為房屋建筑的組成部分，也就不需計入房產稅計算基數，從而可節(jié)約房產稅支出，總體稅負也因此得以降低。（3）籌劃后的納稅分析：房產稅=120（1+11%）12%=12.97(萬元）增值稅=120（1+11%）11%=11.89（萬元）增值稅=20（1+17%）17%+=2.9（萬元）合計納稅=12.97+11.89+ 2.9=27.76（萬元）通過合同分立，節(jié)稅29-27.76=1.24（萬元）五、租賃期間裝修費的稅收風險及控制（一）稅收風險在實踐中,租賃期間裝修費用的稅收風險主要體現(xiàn)在:租賃期提前結束尚未攤銷的裝修費是在租賃期結束時全部計入當期損益還是在今后繼續(xù)進行攤銷呢?如果在租賃期結束時, 賃期提前結束尚未攤銷的裝修費全部計入當期損益,則會對當期的企業(yè)所得稅產生重大影響,能否得到當地稅務當局的認可呢?;如果在今后繼續(xù)進行攤銷,由于租賃期已經結束,后租賃的法律關系已經不存在了,則能否繼續(xù)扣除呢?這些問題已經困擾不少企業(yè)的稅務管理人員和稅務機關的執(zhí)法人員。（二）稅收風險控制因各種原因導致原租入固定資產提前退租而歸還出租方的情況下，按租賃合同期限或者按其攤銷期限平均攤銷，尚未攤銷完畢的裝修費用的稅務處理問題，現(xiàn)行稅法并沒有涉及。因此，實務中存在不少爭論，存在以下兩種觀點：第一，租賃資產的使用期限至截止租賃期提前結束時，對尚未攤銷完畢的裝修費用，一次性在當年度全部予以攤銷。第二，租賃期提前結束時，尚未攤銷的裝修費，不屬于企業(yè)自行計算扣除的資產損失，尚未攤銷的裝修費，不宜在提前退租歸還租賃固定資產后自行一次性在當年度全部予以攤銷，最好向主管稅務機關進行專項申報損失。針對以上兩種觀點，為了減少稅收風險，最后按照第二種觀點進行執(zhí)行。案例：某企業(yè)租賃期提前結束尚未攤銷裝修費的稅務處理分析（1）案情介紹某公司為一家商貿企業(yè)，2016年在市中心租入某寫字樓的一層用于商業(yè)銷售，該公司與出租方簽訂了租賃協(xié)議，租期五年。該公司對該經營性租入房產進行了重新裝修，裝修費約650萬元，按租賃期進行攤銷，2016年攤銷了130萬元，抵減了應納稅所得額。2017年5月，由于雙方發(fā)生糾紛，租賃期提前結束。請問該公司發(fā)生的尚未攤銷裝修費應如何進行稅務處理，是否可以在2017年度企業(yè)稅稅前扣除？（2）涉稅分析關于租賃期提前結束尚未攤銷裝修費的稅務處理問題，存在兩點觀點。第一種觀點認為傾向于按財務處理方式。在財務處理上，通常納稅人以經營性租賃方式租入的固定資產所發(fā)生的改良支出，按剩余租賃期與租賃資產尚可使用年限兩者中孰短的期限，平均扣除。由于租賃期提前結束，該項資產預期不能給企業(yè)帶來利益，不符合資產確認條件。因此，租賃資產的使用期限至截止租賃期提前結束時，對尚未攤銷完畢的裝修費用，一次性在當年度全部予以攤銷。第二種觀點認為應按資產損失報批處理。根據企業(yè)所得稅法第十三條及其實施條例第六十八條規(guī)定，企業(yè)承租房屋發(fā)生的裝修費屬于租入固定資產的改建支出，應作為長期待攤費用，并按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。由于，長期待攤費用屬于企業(yè)的一項資產，租賃期提前結束時，發(fā)生了損失，但不屬于由企業(yè)自行計算扣除的資產損失，應按企業(yè)資產損失稅前扣除管理辦法（國家稅務總局公告第2011年第25號）向主管稅務機關進行專項申報處理根據企業(yè)資產損失稅前扣除管理辦法（國家稅務總局公告第2011年第25號）的規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的資產損失按稅務管理方式可分為清單申報損失和須經稅務機關專項申報損失。屬于由企業(yè)清單申報損失包括：（一）企業(yè)在正常經營管理活動中因銷售、轉讓、變賣固定資產、生產性生物資產、存貨發(fā)生的資產損失；（二）企業(yè)各項存貨發(fā)生的正常損耗；（三）企業(yè)固定資產達到或超過使用年限而正常報廢清理的損失；（四）企業(yè)生產性生物資產達到或超過使用年限而正常死亡發(fā)生的資產損失；（五）企業(yè)按照有關規(guī)定通過證券交易場所、銀行間市場買賣債券、股票、基金以及金融衍生產品等發(fā)生的損失；（六）其他經國家稅務總局確認不需經稅務機關審批的其他資產損失。上述以外的資產損失，需向稅務機關進行專項申報扣除損失。租賃期提前結束時，尚未攤銷的裝修費，不屬于企業(yè)自行計算扣除的資產損失，尚未攤銷的裝修費，不宜在提前退租歸還租賃固定資產后自行一次性在當年度全部予以攤銷，最好向主管稅務機關進行專項申報損失。因此，筆者傾向于第二種觀點，建議該公司做2017年度企業(yè)所得稅匯算清繳前，為減少避免稅務風險，對上述稅務事項向主管稅務機關提出專項申報資產損失的申請。六、租賃期間收取押金的稅收風險及控制（一）稅收風險租賃期間收取押金的稅收風險主要體現(xiàn)在：出租人向承租人收取的押金沒有視同價外費用