會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施要點(diǎn)難點(diǎn).ppt

1、知識(shí)改變世界 會(huì)計(jì)成就未來(lái),趙 耀 電話會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施中重點(diǎn)難點(diǎn)問題探討,第一講：我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系概述,一、我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的基本架構(gòu)圖； 二、資產(chǎn)負(fù)債表觀理念的體現(xiàn)；,一、我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的基本架構(gòu)圖,基本準(zhǔn)則,財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo),會(huì)計(jì)基本假設(shè),會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求,會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量原則,具體準(zhǔn)則,一般業(yè)務(wù)準(zhǔn)則,特殊行業(yè)的特殊業(yè)務(wù)準(zhǔn)則,報(bào)告準(zhǔn)則,第一層次,第二層次,應(yīng)用指南,準(zhǔn)則解釋,附錄：會(huì)計(jì)科目及主要帳務(wù)處理,第三層次,解釋公告(企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施問題專家工作組意見),立法法 2000.3.15 1、法律 2、行政法規(guī) 3、行政部門規(guī)章 4、行政部門規(guī)范性文件

2、,基本準(zhǔn)則的性質(zhì)： 第一，它是準(zhǔn)則的準(zhǔn)則； 第二，它能為具體準(zhǔn)則提供基本概念并指引方向，所以，它是所有具體準(zhǔn)則的基礎(chǔ)，為具體準(zhǔn)則的制定提供理論上的依據(jù)； 第三，它不同于所有具體準(zhǔn)則，兩者并不處于同一層次，基本準(zhǔn)則顯然高于具體準(zhǔn)則，因?yàn)榭捎脕?lái)指導(dǎo)、評(píng)估和發(fā)展具體準(zhǔn)則； 第四，顯而易見，基本準(zhǔn)則既具有上述特點(diǎn)，那么它就不是站在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系之外，而是在該體系之中，并處于頂尖地位，它不僅是法規(guī)，而且是比具體準(zhǔn)則更重要、更基本的法規(guī)。,問：中國(guó)境內(nèi)企業(yè)設(shè)在境外的子公司在境外發(fā)生的有關(guān)交易或事項(xiàng)，境內(nèi)不存在且受相關(guān)法律法規(guī)等限制或交易不常見，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未作規(guī)范的，如何進(jìn)行處理？是否可以直接按國(guó)際財(cái)務(wù)

3、報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行核算？,答：中國(guó)境內(nèi)企業(yè)設(shè)在境外的子公司在境外發(fā)生的交易或事項(xiàng)，境內(nèi)不存在且受法律法規(guī)等限制或交易不常見，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未作出規(guī)范的，可以將境外子公司已經(jīng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理結(jié)果，在符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則的原則下，按照國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行調(diào)整后，并入境內(nèi)母公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的相關(guān)項(xiàng)目。,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施問題專家工作組意見（2007年2月1日） 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施問題專家工作組意見（2007年4月30日） 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施問題專家工作組意見（2008年1月21日）,問：專家工作組意見的法律效力如何？ 答：財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)成立了“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施問題專家工作組”。專家工作組由財(cái)政部會(huì)計(jì)司、

4、證監(jiān)會(huì)、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)、國(guó)務(wù)院國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)、國(guó)家稅務(wù)總局相關(guān)人員組成。 專家工作組將定期召開會(huì)議，針對(duì)企業(yè)在執(zhí)行財(cái)政部2006年發(fā)布的 “新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”過程中提出的有關(guān)問題進(jìn)行研究，在達(dá)成一致意見后向社會(huì)公布，以便及時(shí)指導(dǎo)上市公司、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等有關(guān)方面正確地理解和執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。 專家工作組意見不是以“文件” 的形式發(fā)布的，不是法律法規(guī)的組成部分。,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號(hào)（2007年11月16日） （財(cái)會(huì)200714號(hào)） 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)（2008年8月7日） （財(cái)會(huì)200811號(hào)） 注：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋的基本內(nèi)容是在專家工作組意見的基礎(chǔ)上形成的，主要是為解決專家工作組意見的法

5、律效力問題。,需要說明： 1、執(zhí)行新準(zhǔn)則體系的企業(yè)不再執(zhí)行原有準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度、金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度，這在我國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展的歷史上還是第一次，從會(huì)計(jì)規(guī)定的表現(xiàn)形式上也實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際準(zhǔn)則的充分協(xié)調(diào)。,問：執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的企業(yè)是否就不再執(zhí)行財(cái)政部以前發(fā)布的文件？ 答：財(cái)會(huì)字 號(hào)的文件的不再執(zhí)行，財(cái)企字 號(hào)、財(cái)建 號(hào)、財(cái)農(nóng)字 號(hào)的文件仍需要執(zhí)行。,2、會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理的定位更科學(xué) 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要規(guī)范會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格執(zhí)行；在符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的前提下，會(huì)計(jì)記錄方法可以靈活，包括會(huì)計(jì)科目的名稱以及主要賬務(wù)處理，因此，將會(huì)計(jì)科目及主要賬務(wù)處理作為指南的附錄。,目前的會(huì)計(jì)科目和

6、主要賬務(wù)處理，依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中確認(rèn)和計(jì)量的原則制定，涵蓋了各類企業(yè)的交易或者事項(xiàng)。 企業(yè)在不違反企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告規(guī)定的前提下，可根據(jù)本企業(yè)的實(shí)際情況自行增設(shè)、分拆、合并會(huì)計(jì)科目，對(duì)于不存在的交易或者事項(xiàng)可不設(shè)置相關(guān)會(huì)計(jì)科目。,問：執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則后，企業(yè)的待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用如何核算？在資產(chǎn)負(fù)債表中如何列示？,答：資產(chǎn)負(fù)債觀要求不符合資產(chǎn)、負(fù)債定義及其確認(rèn)條件的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目不能夠在資產(chǎn)負(fù)債表中體現(xiàn)。 “待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”有些不符合資產(chǎn)、負(fù)債的定義，因此， “待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”不再在資產(chǎn)負(fù)債表中體現(xiàn)。,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南中未單獨(dú)設(shè)置“待攤費(fèi)用”、“預(yù)提費(fèi)用”科目。 但

7、是，企業(yè)在日常核算過程中發(fā)生與預(yù)提和待攤性質(zhì)相關(guān)的支出，可以根據(jù)需要自行增設(shè)這兩個(gè)科目。 在編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，對(duì)于符合待攤和預(yù)提性質(zhì)科目的余額，應(yīng)作為“其他流動(dòng)資產(chǎn)”或“其他流動(dòng)負(fù)債”列示。,方案二，原待攤費(fèi)用也可以通過“預(yù)付賬款”、“其他應(yīng)收款”科目核算，原預(yù)提費(fèi)用可以通過“應(yīng)付利息”、“其他應(yīng)付款”等科目核算。 例，對(duì)符合資產(chǎn)、負(fù)債定義的內(nèi)容，如預(yù)付的報(bào)刊雜志費(fèi)等可以在“預(yù)付款項(xiàng)”進(jìn)行反映。原企業(yè)短期借款利息的預(yù)提，新準(zhǔn)則規(guī)定通過“應(yīng)付利息”科目核算。,3、同時(shí)發(fā)行A股和H股的上市公司，應(yīng)當(dāng)如何運(yùn)用會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)估計(jì)？ 答：內(nèi)地企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和香港財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)等效后，同時(shí)發(fā)行A股和H股的

8、上市公司，除部分長(zhǎng)期資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回以及關(guān)聯(lián)方披露兩項(xiàng)差異外，對(duì)于同一交易事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)在A股和H股財(cái)務(wù)報(bào)告中采用相同的會(huì)計(jì)政策、運(yùn)用相同的會(huì)計(jì)估計(jì)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，不得在A股和H股財(cái)務(wù)報(bào)告中采用不同的會(huì)計(jì)處理。,2007年報(bào)分析： 53家披露年報(bào)的A+H股公司，按IFRS列示的凈利潤(rùn)比按新準(zhǔn)則列示的凈利潤(rùn)多290.43億元，凈利潤(rùn)差異率4.69%，其中6家公司完全無(wú)差異；按IFRS列示的凈資產(chǎn)比按新準(zhǔn)則列示的凈資產(chǎn)多1,086.73億元，凈資產(chǎn)差異率2.84%，其中10家公司完全無(wú)差異。,二、資產(chǎn)負(fù)債表觀理念在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中的體現(xiàn),1、何謂資產(chǎn)負(fù)債表觀？ （1）資產(chǎn)負(fù)債表觀是指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制

9、訂者在制定規(guī)范某類交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，應(yīng)首先定義并規(guī)范由此類交易產(chǎn)生的資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)量;然后，再根據(jù)所定義的資產(chǎn)和負(fù)債的變化來(lái)確認(rèn)收益。 在資產(chǎn)負(fù)債觀下，利潤(rùn)表成為資產(chǎn)負(fù)債表的附屬產(chǎn)物。 （2）資產(chǎn)負(fù)債表觀認(rèn)為，企業(yè)的收益是企業(yè)期末凈資產(chǎn)比期初凈資產(chǎn)的凈增長(zhǎng)額，而凈資產(chǎn)又是由資產(chǎn)減去負(fù)債計(jì)算得到的，因此： 收益=期末凈資產(chǎn)價(jià)值-期初凈資產(chǎn)價(jià)值-投資者投入+向投資者分配,補(bǔ)：所有者權(quán)益變動(dòng)表 體現(xiàn)企業(yè)綜合收益企業(yè)在某一期間與所有者之外的其他方面進(jìn)行交易或發(fā)生其他事項(xiàng)所引起的凈資產(chǎn)變動(dòng)，全面反映了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和財(cái)務(wù)業(yè)績(jī) 綜合收益=凈利潤(rùn)+直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失 其中：凈利潤(rùn)=收入-費(fèi)

10、用+直接計(jì)入當(dāng)期損益的利得和損失,企業(yè)已實(shí)現(xiàn)并已確認(rèn)的收益,企業(yè)未實(shí)現(xiàn)但根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定已確認(rèn)的收益,2、“資產(chǎn)負(fù)債表觀”理念的實(shí)質(zhì)是，在分析企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、考核業(yè)績(jī)時(shí)，關(guān)鍵是看凈資產(chǎn)是否增加，即股東財(cái)富是否增加。 在資產(chǎn)負(fù)債表觀下，利潤(rùn)代表凈資產(chǎn)的增加，虧損代表凈資產(chǎn)的減少，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)所得稅等準(zhǔn)則中的理念即來(lái)源于此。 對(duì)現(xiàn)金流量的關(guān)注以及資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在一定程度上也體現(xiàn)了資產(chǎn)負(fù)債表觀，從理念角度要求不追求虛假利潤(rùn)，要求將企業(yè)的發(fā)展落在實(shí)處，即企業(yè)凈資產(chǎn)的增加。,現(xiàn)金流管理現(xiàn)狀： 九個(gè)鍋一個(gè)蓋，鍋鍋有蓋； 借東墻補(bǔ)西墻，墻墻有洞 橫批：互相倒騰,科學(xué)發(fā)展觀,可持續(xù)發(fā)展,投資者持續(xù)投資

11、,按資產(chǎn)負(fù)債表觀提供信息,防止企業(yè)短期行為,避免超分配,4、新準(zhǔn)則體現(xiàn)企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表觀的會(huì)計(jì)政策（舉例） （1）CAS2 長(zhǎng)期股權(quán)投資 *權(quán)益法VS成本法 （2）CAS4 固定資產(chǎn) 固定資產(chǎn)成本考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用因素。 （3）CAS6 無(wú)形資產(chǎn) *開發(fā)支出部分資產(chǎn)化 （4）CAS8 資產(chǎn)減值 *準(zhǔn)確計(jì)量資產(chǎn)價(jià)值、防止資產(chǎn)虛增 （5）CAS9 職工薪酬 *預(yù)提辭退福利 CAS11 股份支付 *按公允價(jià)值計(jì)量并計(jì)入成本費(fèi)用 （6）CAS13 或有事項(xiàng) *充分確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債 （7）CAS18 所得稅 *確認(rèn)遞延所有稅費(fèi)用，準(zhǔn)確計(jì)量稅后利潤(rùn),中國(guó)石油：確認(rèn)棄置義務(wù) 履行社會(huì)責(zé)任 中國(guó)石油依據(jù)新準(zhǔn)則將上市公

12、司所擔(dān)負(fù)社會(huì)責(zé)任引入會(huì)計(jì)系統(tǒng)的最好體現(xiàn)。 2007年12月31日、 2007年6月30日、2006年12月31日、2005年12月31日和2004年12月31日，中國(guó)石油確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債的資產(chǎn)棄置義務(wù)分別為247.61億元、 191.86億元、184.81億元、141.87億元和0億元。,案例,中國(guó)銀行首次執(zhí)行日，計(jì)提內(nèi)退員工內(nèi)退期間的工資及福利義務(wù)，由此減少股東權(quán)益53.16億元(2006年12月31日); 2007年12月31日,49.97億元。 2007年報(bào)中“符合預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的辭退補(bǔ)償”項(xiàng)目涉及149家上市公司，調(diào)減年初股東權(quán)益114.39億元，占比為-0.28%。其中滬市計(jì)提辭退福

13、利減少83億元。,第二講：存貨準(zhǔn)則,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)存 貨,準(zhǔn)則主要內(nèi)容 一、存貨的初始計(jì)量 二、存貨的后續(xù)計(jì)量,（一）存貨的初始計(jì)量,存貨按成本初始計(jì)量，存貨成本包括采購(gòu)成本、加工成本和其他成本。,新變化1：新準(zhǔn)則取消了現(xiàn)行準(zhǔn)則及制度特別針對(duì)商品流通企業(yè)存貨采購(gòu)成本的計(jì)量原則，將存貨采購(gòu)成本的計(jì)量原則予以統(tǒng)一。 原先企業(yè)會(huì)計(jì)制度和原存貨準(zhǔn)則均規(guī)定商品流通企業(yè)商品存貨的采購(gòu)成本不包含進(jìn)貨費(fèi)用，但考慮到新準(zhǔn)則本次不再區(qū)分行業(yè)，所以該規(guī)定已經(jīng)取消。,商品流通企業(yè)在采購(gòu)商品過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用等進(jìn)貨費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入所購(gòu)商品成本。 在實(shí)務(wù)中，企業(yè)也可以將發(fā)

14、生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用等進(jìn)貨費(fèi)用先進(jìn)行歸集,期末，按照所購(gòu)商品的存銷情況進(jìn)行分?jǐn)?。?duì)于已銷售商品的進(jìn)貨費(fèi)用,計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)成本；對(duì)于未售商品的進(jìn)貨費(fèi)用,計(jì)入期末存貨成本。商品流通企業(yè)采購(gòu)商品的進(jìn)貨費(fèi)用金額較小的，可以在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期銷售費(fèi)用。,借：進(jìn)貨費(fèi)用 貸：銀行存款等 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 貸：進(jìn)貨費(fèi)用 “進(jìn)貨費(fèi)用”科目的期末余額反映在資產(chǎn)負(fù)債表“存貨” 項(xiàng)目。,新變化2：存貨發(fā)生的借款費(fèi)用 經(jīng)過相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間才能達(dá)到可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生的借款費(fèi)用可以資本化，計(jì)入存貨成本。 即允許為生產(chǎn)大型機(jī)器設(shè)備、船舶等生產(chǎn)周期較長(zhǎng)的資產(chǎn)所借入的款項(xiàng)所發(fā)生的利息資本化，計(jì)

15、入存貨價(jià)值，而不再直接計(jì)入損益，也就是可資本化的資產(chǎn)不再限于使用專門借款購(gòu)建的固定資產(chǎn)。,新變化3：投資者投入存貨的成本，一般按照合同或協(xié)議約定的價(jià)值入賬，但合同或協(xié)議約定的價(jià)值不公允的除外。 注意： 對(duì)投資者投入的資產(chǎn)，所有資產(chǎn)準(zhǔn)則的要求是一致的，即一般原則是按照投資者之間協(xié)議約定的價(jià)值，但不公允的除外，此時(shí)應(yīng)按資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬。 固定資產(chǎn)P20、無(wú)形資產(chǎn) P30,（二）存貨的后續(xù)計(jì)量,1、發(fā)出存貨成本的確定 （1）四種方法 先進(jìn)先出法 移動(dòng)加權(quán)平均法 月末一次加權(quán)平均法 個(gè)別計(jì)價(jià)法 注意：取消后進(jìn)先出法，只能使用此處所列的四種方法。,說明： （1）同一個(gè)企業(yè)內(nèi)部，完全有可能出現(xiàn)兩種不同的

16、計(jì)價(jià)方法，但不可能針對(duì)同一產(chǎn)品或類似產(chǎn)品。 （2）在實(shí)際工作中,越來(lái)越多的企業(yè)采用計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,個(gè)別計(jì)價(jià)法可以廣泛應(yīng)用于發(fā)出存貨的計(jì)價(jià),并且個(gè)別計(jì)價(jià)法確定的存貨成本最為準(zhǔn)確。計(jì)劃成本法等近似計(jì)算方法逐漸取消。,2、周轉(zhuǎn)材料 周轉(zhuǎn)材料，指企業(yè)能夠多次使用、但不符合固定資產(chǎn)定義的材料，如為了包裝本企業(yè)商品而儲(chǔ)備的各種包裝物，各種工具、管理用具、玻璃器皿、勞動(dòng)保護(hù)用品以及在經(jīng)營(yíng)過程中周轉(zhuǎn)使用的容器等低值易耗品和建造承包商的鋼模板、木模板、腳手架等其他周轉(zhuǎn)材料。 但是，周轉(zhuǎn)材料符合固定資產(chǎn)定義的，應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)處理。,（1）周轉(zhuǎn)材料應(yīng)當(dāng)采用一次轉(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法進(jìn)行攤銷； （3）企業(yè)

17、（建造承包商）的鋼模板、木模板、腳手架和其他周轉(zhuǎn)材料等，可以采用一次轉(zhuǎn)銷法、五五攤銷法或者分次攤銷法進(jìn)行攤銷。,2008年最新解釋： （3）企業(yè)的周轉(zhuǎn)材料符合存貨的定義和確認(rèn)條件的，按照使用次數(shù)分次計(jì)入成本費(fèi)用，余額較小的，可在領(lǐng)用時(shí)一次計(jì)入成本費(fèi)用，以簡(jiǎn)化核算，但為加強(qiáng)實(shí)物管理，應(yīng)當(dāng)在備查簿上進(jìn)行登記。,說明：由于準(zhǔn)則和指南均有五五攤銷法的規(guī)定，講解不具有法律效力，刪除五五攤銷法，可以理解為不提倡采用，但尚未能禁止。新講解對(duì)周轉(zhuǎn)材料的成本結(jié)轉(zhuǎn)為通常采用分次攤銷法，只在余額較小時(shí)采用一次攤銷法。,3、期末計(jì)量 按成本與可變現(xiàn)凈值孰低進(jìn)行期末計(jì)量。 注意：對(duì)于存貨的期末計(jì)量與資產(chǎn)減值準(zhǔn)則（CAS

18、8第四條）區(qū)分，存貨的減值不強(qiáng)調(diào)減值跡象。,（1）可變現(xiàn)凈值的確定 A、商品存貨*： 可變現(xiàn)凈值估計(jì)售價(jià)估計(jì)銷售費(fèi)用及稅金 B、材料存貨*： 可變現(xiàn)凈值 估計(jì)售價(jià)估計(jì)完工成本估計(jì)銷售稅費(fèi),（2）估計(jì)售價(jià)的選擇 合同價(jià)格 此處的合同應(yīng)當(dāng)是不可撤銷合同，即撤銷合同的損失將大于履行合同的損失。 一般銷售價(jià)格 一般銷售價(jià)格與銷售地、銷售對(duì)象存在相關(guān)性，是指該存貨在其主要銷售地對(duì)通常的銷售對(duì)象的售價(jià),（3）跌價(jià)準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的條件 a.原先對(duì)該類存貨計(jì)提過跌價(jià)準(zhǔn)備。 b.影響以前期間對(duì)該類存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的因素已經(jīng)消除，而不是其他因素造成的可變現(xiàn)凈值高于成本。 c. 在原先計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備金額范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。,（4

19、）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的結(jié)轉(zhuǎn) 存貨已經(jīng)銷售，則企業(yè)在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時(shí)，應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)對(duì)其已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本（或其他業(yè)務(wù)成本） 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 貸：庫(kù)存商品,第三講：長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)長(zhǎng)期股權(quán)投資,準(zhǔn)則主要內(nèi)容 一、規(guī)范范圍 二、成本法和權(quán)益法核算范圍 三、權(quán)益法核算 四、成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換,金融工具：指形成一個(gè)企業(yè)的金融資產(chǎn)，并 形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益性工具的合同 投資企業(yè)的投資 被投資單位的權(quán)益,一、規(guī)范范圍-分類問題,子公司投資 權(quán)益性投資 聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資 合營(yíng)企業(yè)投資 重大影響以下無(wú)活躍市場(chǎng)、 無(wú)法取得公允價(jià)值的投資 重大影響以下，有活躍市價(jià) 的投資,規(guī)范范

20、圍概括:兩個(gè)層次、四類投資 （1）對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)的投資 （2）重大影響以下、在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值無(wú)法可靠計(jì)量的權(quán)益性投資,除上述情況以外，企業(yè)持有的其他權(quán)益性及債權(quán)性投資，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)金融工具確認(rèn)和計(jì)量的相關(guān)規(guī)定核算，包括為交易目的持有的投資，以及對(duì)被投資單位在重大影響以下、且在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的權(quán)益性投資等。,小結(jié)：長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則與金融資產(chǎn)準(zhǔn)則的關(guān)系,對(duì)被投資方影響程度 重大影響及以上： 重大影響以下,有報(bào)價(jià),22號(hào)準(zhǔn)則,問：企業(yè)持有上市公司限售股權(quán)（不包括股權(quán)分置改革持有的限售股權(quán)，下同）且對(duì)上市公司不具有控制、共同控制或重大

21、影響的，應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？,答：企業(yè)持有上市公司限售股權(quán)且對(duì)上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)金融工具確認(rèn)和計(jì)量的規(guī)定， 將該限售股權(quán)劃分為可供出售金融資產(chǎn)，除非滿足該準(zhǔn)則規(guī)定條件劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。 對(duì)于首次執(zhí)行日之前持有的上市公司限售股權(quán)且對(duì)上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在首次執(zhí)行日進(jìn)行追溯調(diào)整。,問：企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有的限售股權(quán)如何進(jìn)行處理？ 答：企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有對(duì)被投資單位在重大影響以上的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)作為長(zhǎng)期股權(quán)投資，視對(duì)被投資單位的影響程度分別采用成本法或權(quán)益法核算； 企業(yè)

22、在股權(quán)分置改革過程中持有對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)劃分為可供出售金融資產(chǎn)，其公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，在首次執(zhí)行日應(yīng)當(dāng)追溯調(diào)整，計(jì)入資本公積。,企業(yè)在確定上市公司限售股權(quán)公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)金融工具確認(rèn)和計(jì)量的相關(guān)規(guī)定，對(duì)于存在活躍市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)活躍市場(chǎng)的報(bào)價(jià)確定其公允價(jià)值；不存在活躍市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)確定其公允價(jià)值，估值技術(shù)應(yīng)當(dāng)是市場(chǎng)參與者普遍認(rèn)同且被以往市場(chǎng)實(shí)際交易價(jià)格驗(yàn)證具有可靠性的估值技術(shù)，采用估值技術(shù)時(shí)應(yīng)當(dāng)盡可能使用市場(chǎng)參與者在金融工具定價(jià)時(shí)所使用的所有市場(chǎng)參數(shù)。 上市公司限售股權(quán)的公允價(jià)值通常應(yīng)當(dāng)以其公開交易的流通股股票的公開

23、報(bào)價(jià)為基礎(chǔ)確定，除非有足夠的證據(jù)表明該公開報(bào)價(jià)不是公允價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)對(duì)該公開報(bào)價(jià)作適當(dāng)調(diào)整，以確定其公允價(jià)值。,證監(jiān)會(huì)會(huì)計(jì)字200721號(hào) 關(guān)于證券投資基金執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則估值業(yè)務(wù)及份額計(jì)價(jià)有關(guān)事項(xiàng)的通知。,限售股權(quán)公允價(jià)值的確定 實(shí)務(wù)中，在明確表示存在限售股權(quán)的百余家上市公司中，4成上市公司僅提及“以公允價(jià)值計(jì)量”而未提供進(jìn)一步的細(xì)節(jié)。,二、成本法和權(quán)益法核算范圍,1. 權(quán)益法 （1）對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資重大影響 重大影響的確定：參與被投資單位決策的情況 持股比例及表決權(quán)比例 考慮潛在表決權(quán) （2）對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資共同控制,需要說明的是，新準(zhǔn)則下的權(quán)益法用的是復(fù)雜權(quán)益法，所謂復(fù)雜權(quán)益法把投資企業(yè)對(duì)被投

24、資企業(yè)的投資視同合并處理，又稱單線合并法。 復(fù)雜權(quán)益法不僅需要攤銷購(gòu)買時(shí)投資的公允價(jià)值與帳面價(jià)值之間的差額，而且需要扣除內(nèi)部交易形成的未實(shí)現(xiàn)損益。,2.成本法 （1）對(duì)子公司投資控制 （2）對(duì)被投資單位的影響力在重大影響以下，且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的投資,問題：企業(yè)在首次執(zhí)行日以前已經(jīng)持有的對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)在首次執(zhí)行日是否進(jìn)行追溯調(diào)整？ 答：企業(yè)在首次執(zhí)行日以前已經(jīng)持有的對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)在首次執(zhí)行日進(jìn)行追溯調(diào)整，視同該子公司自最初即采用成本法核算。,具體調(diào)整方法，即“視同該子公司自取得時(shí)即采用變更后的會(huì)計(jì)政策，對(duì)其原賬面核算的成本、原攤銷的股權(quán)投資差額、按

25、照權(quán)益法確認(rèn)的損益調(diào)整及股權(quán)投資準(zhǔn)備等均進(jìn)行追溯調(diào)整”。也就是分為以下步驟： 第一步，將截至首次執(zhí)行日前原先按照權(quán)益法核算所形成的“損益調(diào)整”、“投資準(zhǔn)備”兩個(gè)明細(xì)科目的余額沖回，相應(yīng)調(diào)整以前期間的投資收益和資本公積，并根據(jù)投資收益的調(diào)整情況追溯調(diào)整法定盈余公積；,第二步，如果原先股權(quán)投資差額反映于“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目中的（無(wú)論是借差還是貸差，也無(wú)論是否系同一控制下的企業(yè)合并形成），在首次執(zhí)行日前按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度已經(jīng)攤銷過股權(quán)投資差額（按當(dāng)時(shí)的規(guī)定計(jì)入投資收益）的，將以前累計(jì)攤銷的股權(quán)投資差額沖回，使“長(zhǎng)期股權(quán)投資股權(quán)投資差額”明細(xì)科目的余額恢復(fù)到當(dāng)初的原值。相應(yīng)調(diào)整以前期間的投資收益，并相應(yīng)

26、追溯調(diào)整以前年度的盈余公積。,經(jīng)過上述兩步追溯調(diào)整后，“長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)子公司投資”應(yīng)該只剩下兩個(gè)明細(xì)科目，即投資成本和股權(quán)投資差額（原值），也就是初始投資成本。 第三步：“投資成本”保持不變，對(duì)股權(quán)投資差額的原值按照38號(hào)準(zhǔn)則第五條的規(guī)定進(jìn)行銜接處理，即把同一控制下企業(yè)合并形成的股權(quán)投資差額和非同一控制下企業(yè)合并形成的股權(quán)投資貸方差額予以沖銷并調(diào)整首次執(zhí)行日的留存收益；非同一控制下企業(yè)合并形成的股權(quán)投資借方差額并入“投資成本”，明細(xì)科目，以后在母公司報(bào)表層面上不再攤銷。,實(shí)務(wù)中主要問題： （1）部分公司在編制2007年年度報(bào)告時(shí)，發(fā) 現(xiàn)按成本法對(duì)子公司進(jìn)行追溯調(diào)整后，公司未分配利潤(rùn)出現(xiàn)了較大幅

27、度的下降或變?yōu)樨?fù)數(shù)，對(duì)公司利潤(rùn)分配造成了影響。 （2）部分公司對(duì)于按權(quán)益法核算的聯(lián)營(yíng)企業(yè) 不分紅即可確認(rèn)投資收益計(jì)入未分配利潤(rùn)進(jìn)行利潤(rùn)分配，而子公司不分紅則無(wú)法確認(rèn)投資收益的規(guī)定，感到較難理解。,（3）對(duì)子公司投資執(zhí)行新準(zhǔn)則后采用成本法，部分企業(yè)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露仍采用權(quán)益法核算 注意： 對(duì)子公司的權(quán)益法調(diào)整應(yīng)在合并報(bào)表的工作底稿中做，對(duì)母公司的賬簿和個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表均不產(chǎn)生影響。,三、權(quán)益法核算的有關(guān)問題,（一）投資成本的調(diào)整 1、比較投資成本與投資時(shí)占被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額 投資成本大：商譽(yù)，不調(diào)整投資成本 投資成本?。翰铑~計(jì)入當(dāng)期損益,例：A公司以2000萬(wàn)元取得B公司30的

28、股權(quán)，取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為6000萬(wàn)元。如A公司能夠?qū)公司施加重大影響，則A公司應(yīng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理為： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 2000 貸：銀行存款等 2000,初始投資成本調(diào)整應(yīng)予關(guān)注的問題： 該初始投資成本的調(diào)整僅適用于對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)投資 對(duì)子公司投資采用成本法核算，取得時(shí)不需要對(duì)初始投資成本進(jìn)行調(diào)整（商譽(yù)或應(yīng)計(jì)入損益的金額體現(xiàn)在合并報(bào)表中）,（二）投資收益的確認(rèn) 1、統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間 2、投資收益的經(jīng)濟(jì)含義 被投資單位資產(chǎn)、負(fù)債（公允價(jià)值計(jì)量）中歸屬于投資方的部分產(chǎn)生的收益 3、取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值不同的，應(yīng)對(duì)被投資單位賬面凈利

29、潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)投資收益,例：甲公司于207年1月10日購(gòu)入乙公司30的股 份，購(gòu)買價(jià)款為2200萬(wàn)元，并自取得投資之日起派 人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。取得投資當(dāng)日，乙 公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值為6000萬(wàn)元，除下表所列項(xiàng)目 外，乙公司其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值 相同。,賬面原價(jià) 已提折舊或攤銷 公允價(jià)值 乙公司 甲公司取得 預(yù)計(jì)使用年限 投資后剩余 使用年限 存貨 500 700 固定資產(chǎn) 1200 240 1600 20 16 無(wú)形資產(chǎn) 700 140 800 10 8 小計(jì) 2400 380 3100,例：假定乙公司于207年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)600萬(wàn)元，其中在 甲公司取得投資時(shí)的賬面存貨有

30、80對(duì)外出售。甲公司 與乙公司的會(huì)計(jì)年度及采用的會(huì)計(jì)政策相同。固定資 產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)均按直線法提取折舊或攤銷，預(yù)計(jì)凈殘值 均為0。,存貨賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差額應(yīng)調(diào)減的利潤(rùn)(700-500)80%160萬(wàn)元 固定資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額應(yīng)調(diào)整增加的折舊額160016-12002040萬(wàn)元 無(wú)形資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額應(yīng)調(diào)整增加的攤銷額8008-7001030萬(wàn)元 調(diào)整后的凈利潤(rùn) 600（160+40+30）*（1-25%）427.5萬(wàn)元 甲公司應(yīng)享有份額427.530%128.25萬(wàn)元,4、企業(yè)在確認(rèn)由聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)投資產(chǎn)生的投資收益時(shí)，對(duì)與聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)發(fā)生的內(nèi)部交易損益如何處理？

31、 答：企業(yè)持有的對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)的投資，按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算，在按持股比例等計(jì)算確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈損益時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮以下因素：投資企業(yè)與聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的內(nèi)部交易損益按照持股比例計(jì)算歸屬于投資企業(yè)的部分，應(yīng)當(dāng)予以抵銷，在此基礎(chǔ)上確認(rèn)投資損益。,【例】A公司2008年1月取得B公司30%有表決權(quán)股份，能夠?qū)公司施加重大影響。 假定A公司取得該項(xiàng)投資時(shí)，B公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同。2008年8月20日，B公司將其成本為800萬(wàn)元的商品以1000萬(wàn)元的價(jià)格出售給A公司，A公司將取得的商品作為存貨。 至200

32、8年12月31日，A公司將上述商品對(duì)外出售40%，2009年A公司將剩余商品對(duì)外全部出售。 B公司2008年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為2000萬(wàn)元，2009年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)2200萬(wàn)元。,【答案】 2008年內(nèi)部交易存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn) =（1000-800）60%=120萬(wàn)元 2008年應(yīng)確認(rèn)的投資收益 =（2000-120）30%=564萬(wàn)元 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司（損益調(diào)整） 564 貸：投資收益 564,2009年內(nèi)部交易損益已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，2009年應(yīng)確認(rèn)的投資收益=（2200+120）30%=696萬(wàn)元 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司（損益調(diào)整） 696 貸：投資收益 696,4、超額虧損的確認(rèn) （1）首先減

33、記長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值； （2）其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益項(xiàng)目 （3）合同或協(xié)議約定的其他責(zé)任義務(wù)； （4）除按上述順序已確認(rèn)的投資損失外仍有額外損失的，應(yīng)在賬外備查登記。 被投資單位以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，超過賬外未確認(rèn)的損失后，按上述相反順序恢復(fù)有關(guān)項(xiàng)目的賬面價(jià)值。,5、對(duì)于被投資單位除凈損益外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，在持股比例不變的情況下： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 貸：資本公積 處置投資時(shí)： 借：資本公積 貸：投資收益,四、核算方法之間的轉(zhuǎn)換,1. 成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法 第一種情形：由于新購(gòu)入股權(quán)等原因?qū)е麻L(zhǎng)期股權(quán)投資的核算由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法，應(yīng)當(dāng)區(qū)分原持有股權(quán)及新增股權(quán)兩部分進(jìn)行處理： A.原持有

34、股權(quán)部分 B.新增股權(quán)部分 例：5%25%,原持有股權(quán)部分 1.比較初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額 2.確認(rèn)投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益中享有的份額，一方面應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)對(duì)于原取得投資時(shí)至追加投資當(dāng)期期初按照原持股比例應(yīng)享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益，應(yīng)調(diào)整留存收益，對(duì)于追加投資當(dāng)期期初至追加投資交易日之間應(yīng)享有被投資單位的凈損益，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益 3.確認(rèn)投資后至新增投資時(shí)被投資單位除凈損益等以外其他原因?qū)е碌目杀嬲J(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng),解釋：因?yàn)樵鲑Y將成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的，追溯調(diào)整時(shí)除了需要調(diào)整被投資方損益變動(dòng)影響的金額外，還需要考慮其他權(quán)益變動(dòng)引

35、起的變動(dòng)金額。即，兩次投資之間被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值公有變動(dòng)，這個(gè)變動(dòng)可以理解為兩部分： 一部分是因損益變動(dòng)引起的，另一部分是其他權(quán)益變動(dòng)引起的（注意這里的“其他權(quán)益變動(dòng)”調(diào)整既含被投資單位已經(jīng)在所有者權(quán)益中確認(rèn)的部分，也含被投資單位沒有在所有者權(quán)益中確認(rèn)的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)。），在追溯調(diào)整時(shí)這兩部分變動(dòng)均需要考慮調(diào)整。,新增股權(quán)部分 比較初始投資成本與取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，屬于投資過程中體現(xiàn)的商譽(yù)，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值；屬于投資過程中體現(xiàn)的負(fù)商譽(yù)，應(yīng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)為投資當(dāng)期損益,例： A公司于205年2月取得B公司10%的

36、股權(quán)，成本為600萬(wàn)元，取得時(shí)B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為5600萬(wàn)元（假定公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同）。 因?qū)Ρ煌顿Y單位不具有重大影響且無(wú)法可靠確定該項(xiàng)投資的公允價(jià)值，A公司對(duì)其采用成本法核算。本例中A公司按照凈利潤(rùn)的10提取盈余公積。,206年1月10日，A公司又以1200萬(wàn)元的價(jià)格取得B公司12的股權(quán)，當(dāng)日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為8000萬(wàn)元。取得該部分股權(quán)后，按照B公司章程規(guī)定，A公司能夠派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法核算。 假定A公司在取得對(duì)B公司10的股權(quán)后，B公司通過生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為600萬(wàn)元，未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。除所實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)

37、外，未發(fā)生其他計(jì)入資本公積的交易或事項(xiàng)。,（1）206年1月10日 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 1200 貸：銀行存款 1200 （2）對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的調(diào)整確認(rèn)該部分長(zhǎng)期股權(quán)投資后，A公司對(duì)B公司投資的賬面價(jià)值為1800萬(wàn)元，其中與原持股比例相對(duì)應(yīng)的部分為600萬(wàn)元，新增股權(quán)的成本為1200萬(wàn)元。,針對(duì)原持有投資部分的會(huì)計(jì)處理為： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 60 貸： 盈余公積 6 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 54 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 180 貸：資本公積其他資本公積 180,借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 60 貸： 盈余公積 6 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 54 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 180 貸：資本公積其他資本公積 180 合并：

38、借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 240 貸：資本公積其他資本公積 180 盈余公積 6 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 54,對(duì)于新取得的股權(quán)，其成本為1200萬(wàn)元，取得該投資時(shí)按照持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額960萬(wàn)元（800012）之間的差額為投資作價(jià)中體現(xiàn)出的商譽(yù)，該部分商譽(yù)不要求調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本,第二種情形：對(duì)子公司投資因出售股權(quán)由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算 （1）確認(rèn)出售股權(quán)損益 （2）剩余采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，比較其成本與企業(yè)合并時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額確定商譽(yù)或應(yīng)計(jì)入損益的金額（留存收益） （3）核算方法轉(zhuǎn)換之間應(yīng)享有被投資單位的損益（留存收益）及

39、其他權(quán)益變動(dòng)調(diào)整，其中，對(duì)于原取得投資時(shí)至處置投資當(dāng)期期初被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益（扣除已發(fā)放及已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利和利潤(rùn)）中應(yīng)享有的份額，調(diào)整留存收益，對(duì)于處置投資當(dāng)期期初至處置投資之日被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益中享有的份額，調(diào)整當(dāng)期損益；,解析：減資由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的，出售日與最初購(gòu)買日之間，被投資方凈資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)，一方面追溯調(diào)整損益變動(dòng)影響的金額，而對(duì)于其他權(quán)益變動(dòng)引起的變動(dòng)僅為被投資企業(yè)已經(jīng)在賬面所有者權(quán)益中確認(rèn)的部分調(diào)整“資本公積”。 財(cái)政部會(huì)計(jì)司專家解釋原因是：原來(lái)處于控制之下，好比同一控制下企業(yè)合并，既然處于控制之下，資本市場(chǎng)造成的純粹的公允價(jià)值變動(dòng)就不需要調(diào)整，這是兩種情形引

40、起成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法追溯調(diào)整處理的區(qū)別。,可以這樣理解：由于減資使得成本法改為權(quán)益法，此時(shí)也要進(jìn)行追溯調(diào)整。初始投資日和減資日之間被投資方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的變動(dòng)額中，除被投資方實(shí)現(xiàn)凈損益部分，投資方直接調(diào)整相關(guān)的損益外；對(duì)于所有者權(quán)益賬面價(jià)值的其他變動(dòng)，除非告知被投資方可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)使得資本公積增加/減少等，此筆變動(dòng)額投資方需要調(diào)整資本公積。,未告知被投資方資本公積賬面價(jià)值有增減變動(dòng)，但確實(shí)所有者權(quán)益公允價(jià)值有變化的，我們認(rèn)為是資產(chǎn)在評(píng)估過程中產(chǎn)生的增值或減值等，投資方不做調(diào)整。,例：A公司原持有B公司60的股權(quán)，其賬面余額為6000萬(wàn) 元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備。206年12月6日，A公

41、司將其持有的對(duì) B公司20的股權(quán)出售給某企業(yè)，出售取得價(jià)款3600萬(wàn)元，當(dāng) 日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為16000萬(wàn)元。A公 司原取得對(duì)B公司60股權(quán)時(shí)，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 總額為9000萬(wàn)元。 自取得對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資后至處置投資前，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)5000萬(wàn)元。假定B公司一直未進(jìn)行利潤(rùn)分配。除所實(shí)現(xiàn)凈損益外，B公司未發(fā)生其他計(jì)入資本公積的交易或事項(xiàng)。本例中A公司按凈利潤(rùn)的10提取盈余公積。,例：在出售20的股權(quán)后，A公司對(duì)B公司的持股比例為40，在被投資單位董事會(huì)中派有代表，但不能對(duì)B公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策實(shí)施控制。對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為按照權(quán)益法進(jìn)行核算。 確認(rèn)

42、長(zhǎng)期股權(quán)投資處置損益 借：銀行存款 3600 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 2000 投資收益 1600,例：取得投資以后被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)中應(yīng)享有的份額為2800萬(wàn)元(16000-9000)40%，其中2000萬(wàn)元（500040）為被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益，應(yīng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收益。企業(yè)應(yīng)進(jìn)行以下會(huì)計(jì)處理： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 2000 貸：盈余公積 200 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 1800,2、權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法： （1）增加比例，聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)轉(zhuǎn)對(duì)子公司投資 （即分步實(shí)現(xiàn)合并,參照20號(hào)準(zhǔn)則處理） （2）出售投資，比例下降； 以轉(zhuǎn)換時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法

43、核算的基礎(chǔ)-不追溯調(diào)整,例：甲公司持有乙公司30%的有表決權(quán)股份，因能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響，采用權(quán)益法核算。206年10月，甲公司將該項(xiàng)投資中的50對(duì)外出售，出售以后，無(wú)法再對(duì)乙公司施加重大影響，且該項(xiàng)投資不存在活躍市場(chǎng)，公允價(jià)值無(wú)法可靠確定，轉(zhuǎn)為采用成本法核算。 出售時(shí)，該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為3200萬(wàn)元，其中投資成本2600萬(wàn)元，損益調(diào)整為600萬(wàn)元，出售取得價(jià)款1800萬(wàn)元。,例： 甲公司確認(rèn)處置損益相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄： 借：銀行存款 1800 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 1600 投資收益 200 處置投資后，該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為1600萬(wàn)元，其中包括投資成本1300萬(wàn)

44、元，原確認(rèn)的損益調(diào)整300萬(wàn)元。,第四講：投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)投資性房地產(chǎn),準(zhǔn)則主要內(nèi)容 一、核算范圍 二、后續(xù)計(jì)量模式的應(yīng)用 三、出售的會(huì)計(jì)處理,一、投資性房地產(chǎn)的范圍,目的是為賺取租金或資本增值，或兩者兼有； 能夠單獨(dú)計(jì)量和出售（或轉(zhuǎn)讓）。 注：“能夠單獨(dú)計(jì)量和出售（或轉(zhuǎn)讓）”包括：成本可以可靠計(jì)量；可隨時(shí)對(duì)外轉(zhuǎn)讓；產(chǎn)權(quán)可以分割。,問：已出租的投資性房地產(chǎn)租賃期屆滿，但暫時(shí)空置能否作為投資性房地產(chǎn)？ 答：已出租的投資性房地產(chǎn)租賃期屆滿，因暫時(shí)空置但繼續(xù)用于出租的，仍作為投資性房地產(chǎn)。,問：企業(yè)計(jì)劃用于出租但尚未出租的空置建筑物能否作為投資性房地產(chǎn)？ 答：這里的“空置建筑物”

45、，指的企業(yè)新購(gòu)入、自行建造或開發(fā)完工但尚未使用的建筑物，以及不再用于日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)且經(jīng)整理后達(dá)到可經(jīng)營(yíng)出租狀態(tài)的建筑物；但不包括開發(fā)后準(zhǔn)備經(jīng)營(yíng)出租但尚未開發(fā)完工的建筑物。 企業(yè)持有以備經(jīng)營(yíng)出租的，企業(yè)管理當(dāng)局作出正式書面決議，明確將其用于經(jīng)營(yíng)出租且持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，可作為投資性房地產(chǎn)。,關(guān)注：投資性房地產(chǎn)的劃分與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)性質(zhì)無(wú)關(guān) 日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 除主營(yíng)業(yè)務(wù)外的其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)其他業(yè)務(wù)收入,二、后續(xù)計(jì)量模式的選擇,1、通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式進(jìn)行計(jì)量； 2、只有符合規(guī)定條件的，可以采用公允價(jià)值模式進(jìn)行計(jì)量（國(guó)際趨同的結(jié)果）； 注:傾向于成本計(jì)量模式 3、同一企業(yè)只能采用一種模式

46、對(duì)所有投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不得同時(shí)采用兩種計(jì)量模式。,4、成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式的，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)政策變更，將轉(zhuǎn)換時(shí)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，調(diào)整期初留存收益（未分配利潤(rùn)）。 5、已采用公允價(jià)值模式的，不得轉(zhuǎn)為成本模式。 因?yàn)椴捎霉蕛r(jià)值計(jì)量模式的前提就是公允價(jià)值能夠持續(xù)、可靠地取得，因此只要條件繼續(xù)得到滿足，就不存在轉(zhuǎn)換后續(xù)計(jì)量模式的問題。 注意：限制條款，防止通過轉(zhuǎn)換操縱利潤(rùn)。,執(zhí)行中的問題分析： 1、公司確定與交易事項(xiàng)相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值,無(wú)論是依據(jù)活躍市場(chǎng)的交易價(jià)格或是采用估值技術(shù),A股、H股財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)作一致的判斷,不得在A股財(cái)務(wù)報(bào)告采用一個(gè)價(jià)值,在H股財(cái)務(wù)報(bào)告中采用另一價(jià)值

47、。,2、投資性房地產(chǎn),企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定可以采用成本模式計(jì)量,符合條件時(shí)也可以采用公允價(jià)值模式計(jì)量。 公司在A股、H股財(cái)務(wù)報(bào)告中應(yīng)當(dāng)采用一致的會(huì)計(jì)政策,不應(yīng)在A股財(cái)務(wù)報(bào)告中采用成本模式,在H股財(cái)務(wù)報(bào)告中采用公允價(jià)值模式;也不得在A股財(cái)務(wù)報(bào)告中采用公允價(jià)值模式,在H股財(cái)務(wù)報(bào)告中采用成本模式。本規(guī)定發(fā)布之前未按上述原則處理的,應(yīng)當(dāng)進(jìn)行追溯調(diào)整,案例分析： 北辰實(shí)業(yè)A股報(bào)表用成本模式，H股報(bào)表用公允價(jià)值模式，北辰實(shí)業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式內(nèi)外有別。 在公允價(jià)值計(jì)量模式下，投資性房地產(chǎn)不提折舊或攤銷，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。,因此，兩種計(jì)量模式對(duì)凈利潤(rùn)的影響體現(xiàn)在兩塊：其一，是否計(jì)

48、提折舊或攤銷。 北辰實(shí)業(yè)境內(nèi)外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異調(diào)節(jié)表顯示，因?yàn)椴粚?duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊，其H股報(bào)表凈利潤(rùn)較A股增加3460.5萬(wàn)元。 其二，是否將公允價(jià)值變動(dòng)部分計(jì)入損益。因?yàn)榇_認(rèn)了投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)損益，北辰實(shí)業(yè)H股報(bào)表凈利潤(rùn)較A股增加1139萬(wàn)元。北辰實(shí)業(yè)A股報(bào)表凈利潤(rùn)為46183萬(wàn)元，上述兩塊共增加4599.5萬(wàn)元，增幅不到10%。,公允價(jià)值如何取得？ 答：投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值是指在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人之間自愿進(jìn)行房地產(chǎn)交換的價(jià)格應(yīng)當(dāng)反映資產(chǎn)負(fù)債表日的市場(chǎng)狀況。 確定投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值時(shí)： 可以參照活躍市場(chǎng)上同類或類似房地產(chǎn)的現(xiàn)行市場(chǎng)價(jià)格（市場(chǎng)公開報(bào)價(jià)）； 無(wú)法取得同類或

49、類似房地產(chǎn)現(xiàn)行市場(chǎng)價(jià)格的，可以參照活躍市場(chǎng)上同類或類似房地產(chǎn)的最近交易價(jià)格，并考慮交易情況、交易日期、所在區(qū)域等因素；,也可以基于預(yù)計(jì)未來(lái)獲得的租金收益和相關(guān)現(xiàn)金流量予以計(jì)量。 企業(yè)可以采用具有相關(guān)資質(zhì)和經(jīng)驗(yàn)的資產(chǎn)評(píng)估師評(píng)估確定投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值。 注：事實(shí)上是允許采用估值技術(shù)確定投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值，進(jìn)一步消除了與IAS 40 在公允價(jià)值應(yīng)用上的差異。,公允價(jià)值的應(yīng)用： （1）應(yīng)該區(qū)分不同類別的資產(chǎn)，根據(jù)計(jì)量特性，對(duì)其公允價(jià)值計(jì)量方法需要制訂相應(yīng)的操作指引。 （2）財(cái)政部應(yīng)在加強(qiáng)對(duì)評(píng)估機(jī)構(gòu)管理的基礎(chǔ)上，研究以評(píng)估值作為公允價(jià)值的可行性，并需要制訂相應(yīng)規(guī)則。 （3）證監(jiān)會(huì)對(duì)上市公司采用公

50、允價(jià)值的內(nèi)部控制程序以及信息披露需要制訂特別規(guī)定。,2007年年報(bào)分析： 1570家上市公司中，存在投資性房地產(chǎn)的有630家上市公司，占1570家的40.13%。這些公司絕大多數(shù)對(duì)投資性房地產(chǎn)采用了成本計(jì)量模式。 僅18家上市公司（占有此類業(yè)務(wù)公司數(shù)的2.86%）采用公允價(jià)值對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量產(chǎn)生的公允價(jià)值變動(dòng)凈收益為22.79億元，占有此類業(yè)務(wù)18家公司凈利潤(rùn)的2.61%，占1570家上市公司凈利潤(rùn)的0.23%。,根據(jù)上述18家公司披露的年報(bào)，投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量的方法主要有房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格（10家上市公司）、第三方調(diào)查報(bào)告（2家上市公司）、與擬購(gòu)買方初步

51、商定的談判價(jià)下限（1家上市公司）及參考同類同條件房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格（2家上市公司）等。這些公允價(jià)值的運(yùn)用尚需進(jìn)一步研究。另有3家上市公司未披露投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值的具體確定方法。,問：公允價(jià)值模式下，公允價(jià)值變動(dòng)形成的收益或權(quán)益能否用于利潤(rùn)分配或轉(zhuǎn)贈(zèng)資本？ 答：證監(jiān)會(huì)在會(huì)計(jì)部函(2008)50號(hào)中要求“以公允價(jià)值計(jì)量的相關(guān)資產(chǎn)，其公允價(jià)值變動(dòng)形成的收益，暫不得用于利潤(rùn)分配。,問：已經(jīng)采用公允價(jià)值對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的某企業(yè)，有證據(jù)表明一項(xiàng)房地產(chǎn)在完成建造后首次成為投資性房地產(chǎn)時(shí)，該投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值不能持續(xù)可靠取得的，怎樣處理？,答：企業(yè)選擇公允價(jià)值模式就應(yīng)當(dāng)對(duì)其所有投資性房地產(chǎn)采用公

52、允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。 在極少數(shù)情況下，已經(jīng)采用公允價(jià)值對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的企業(yè)，有證據(jù)表明某項(xiàng)房地產(chǎn)在完成建造或開發(fā)活動(dòng)后或改變用途后首次成為投資性房地產(chǎn)時(shí)，該投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值不能持續(xù)可靠取得的，應(yīng)當(dāng)對(duì)該投資性房地產(chǎn)采用成本模式計(jì)量直至處置，并且假設(shè)無(wú)殘值。,（三）出售的會(huì)計(jì)處理（公允價(jià)值模式）,1、2006年的講解 借:銀行存款 貸:其他業(yè)務(wù)收入 借:其他業(yè)務(wù)成本 貸:投資性房地產(chǎn) 成本 公允價(jià)值變動(dòng),借:公允價(jià)值變動(dòng)損益 貸:其他業(yè)務(wù)收入 借:資本公積其他資本公積 貸:其他業(yè)務(wù)收入,2、2008年版的講解 借：銀行存款 公允價(jià)值變動(dòng)損益 資本公積其他資本公積 其他業(yè)務(wù)成本

53、 貸：投資性房地產(chǎn)成本 公允價(jià)值變動(dòng) 其他業(yè)務(wù)收入,【舉例】甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議,將其原先自用的一棟寫字樓出租給乙企業(yè)使用,租賃期開始日為207年4月15日。207年4月15日,該寫字樓的賬面余額50000萬(wàn)元,已累計(jì)折舊5000萬(wàn)元，公允價(jià)值為47000萬(wàn)元。207年12月31日,該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為48000萬(wàn)元。208年6月租賃期屆滿,企業(yè)收回該項(xiàng)投資性房地產(chǎn),并以55000萬(wàn)元出售,出售款項(xiàng)已收訖。假設(shè)甲企業(yè)采用公允價(jià)值模式計(jì)量，不考慮相關(guān)稅費(fèi)。 甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下:,2006版的講解： 借:銀行存款 55000 貸:其他業(yè)務(wù)收入 55000 借:其他業(yè)務(wù)成本 480

54、00 貸:投資性房地產(chǎn) 成本 47000 公允價(jià)值變動(dòng) 1000 借:公允價(jià)值變動(dòng)損益 1000 貸:其他業(yè)務(wù)收入 1000 借:資本公積其他資本公積 2000 貸:其他業(yè)務(wù)收入 2000,2008年版講解 借：銀行存款 55000 公允價(jià)值變動(dòng)損益 1000 資本公積 2000 其他業(yè)務(wù)成本 45000 貸：投資性房地產(chǎn)成本 470000 公允價(jià)值變動(dòng) 1000 其他業(yè)務(wù)收入 55000,問：企業(yè)如有持有待售的投資性房地產(chǎn)如何進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告？ 答：符合持有待售條件的無(wú)形資產(chǎn)等其他非流動(dòng)資產(chǎn)，比照上述原則處理，但不包括遞延所得稅資產(chǎn)、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)-金融工具確認(rèn)和計(jì)量規(guī)范的金融資產(chǎn)

55、、以公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)和生物資產(chǎn)、保險(xiǎn)合同中產(chǎn)生的合同權(quán)利。,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)固定資產(chǎn),（一）固定資產(chǎn)的確認(rèn) （二）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量 （三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量 （四）持有待售的固定資產(chǎn),（一）固定資產(chǎn)的確認(rèn),固定資產(chǎn)，是指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn)： （1）為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的； （2）使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度。,需要注意的兩個(gè)問題： 1、明確了確認(rèn)的成分法(部件法) 固定資產(chǎn)的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經(jīng)濟(jì)利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應(yīng)當(dāng)分別將各組成部分確認(rèn)為單項(xiàng)固定資產(chǎn)。,例如，飛機(jī)的引擎，如果其與飛機(jī)機(jī)身具有不同的使用壽命

56、，從而適用不同的折舊率或折舊方法，則企業(yè)應(yīng)將其單獨(dú)確認(rèn)為固定資產(chǎn)。,2、周轉(zhuǎn)材料（低值易耗品） 在實(shí)務(wù)中，通常確認(rèn)為存貨。但符合固定資產(chǎn)定義和確認(rèn)條件的,比如企業(yè)(民用航空運(yùn)輸)的高價(jià)周轉(zhuǎn)件等,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為固定資產(chǎn)。,3.環(huán)保設(shè)備等 企業(yè)由于安全或環(huán)保的要求購(gòu)入設(shè)備等，雖然不能直接給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，但有助于企業(yè)從其他相關(guān)資產(chǎn)的使用獲得未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，也應(yīng)確認(rèn)為固定資產(chǎn)。,（二）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量,1、分期付款購(gòu)買固定資產(chǎn) 購(gòu)買固定資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，除按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1

57、7號(hào)借款費(fèi)用應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益。,舉例：分期付款購(gòu)買固定資產(chǎn) 資料1：假定A公司207年1月1日從C公司購(gòu)入N型機(jī)器作為固定資產(chǎn)使用，該機(jī)器已收到。 購(gòu)貨合同約定，N型機(jī)器的總價(jià)款為1000萬(wàn)元，分3年支付， 207年12月31日支付500萬(wàn)元，208年12月31日支付300萬(wàn)元， 209年12月31日支付200萬(wàn)元。,資料2：假定A公司3年期銀行借款年利率為6%。 分析： 第一步，計(jì)算總價(jià)款的現(xiàn)值 500/（1+6%）+300/（1+6%）2+200/（1+6%）3 =471.70+267.00+167.92 =906.62（萬(wàn)元）,第二步，確定總價(jià)款與現(xiàn)值的差額

58、 1000 - 906.62 =93.38（萬(wàn)元） 第三步，編制會(huì)計(jì)分錄 借：固定資產(chǎn)/在建工程 906.62 未確認(rèn)融資費(fèi)用 93.38 貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款 1000,按實(shí)際利率法分?jǐn)偅?第1年年末： 906.62*6%=54.40 第2年年末： 906.62（50054.4）*6%=27.66 第3年年末： 906.62（50054.4）（30027.66）*6%=11.32 或：93.3854.4027.66=11.32 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用/在建工程 54.40 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 54.40,2、借款費(fèi)用 要點(diǎn)：經(jīng)過相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間。 就這一點(diǎn)而言，新準(zhǔn)則實(shí)際上是縮小了借款費(fèi)用可資本化的固定資產(chǎn)的范圍。,【例】ABC公司于207年1月l且起，用銀行借款開工建設(shè)一幢簡(jiǎn)易廠房，廠房于當(dāng)年2月15日完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。 在本例中，盡管公司借款用于固定資產(chǎn)的建造，但是由于該固定資產(chǎn)建造時(shí)間較短，不屬于需要經(jīng)過相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建才能達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的資產(chǎn)，因此，所發(fā)生的相關(guān)借款費(fèi)用不應(yīng)予以資本化計(jì)入在建工程成本，而應(yīng)當(dāng)根據(jù)發(fā)生額計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用。,3、棄置費(fèi)用 （ 1）一般企業(yè)的固定資產(chǎn)無(wú)需考慮棄置費(fèi)用，只考慮處置費(fèi)用。 （2）棄置費(fèi)用僅針對(duì)特殊行業(yè)的特殊固定資產(chǎn)。 （3）考慮貨幣時(shí)間價(jià)值的影響計(jì)算現(xiàn)值 （4）煤礦等礦產(chǎn)企業(yè)以后也要考慮棄置費(fèi)用，看政府文件要求。,4