第04章復(fù)式記賬原理

1、第四章 復(fù)式記賬原理第一節(jié) 記賬方法概述一、記賬方法的概念與種類企業(yè)、事業(yè)、行政單位必須按規(guī)定的記帳方法和設(shè)置的會計科目記賬。所謂記賬方法是指根據(jù)記賬憑證，運用一定的記賬符號和記賬規(guī)則將經(jīng)濟業(yè)務(wù)登記在賬戶上的技術(shù)方法。記賬方法按登記經(jīng)濟業(yè)務(wù)方式的不同可分為單式記賬法和復(fù)式記賬法。單式記賬法指除對有關(guān)人欠、欠人的現(xiàn)金、銀行存款收付業(yè)務(wù)，在兩個或兩個以上有關(guān)賬戶中登記外，其他經(jīng)濟業(yè)務(wù)，只在一個賬戶中登記或不予登記的方法。其特點是平時只登記現(xiàn)金、銀行存款的收付和各種往來賬項。例如，用銀行存款購買材料，只登記“銀行存款”賬，不記“原材料”賬；購買材料，貨款未付時，只記“應(yīng)付賬款”賬，不記“原材料”賬；

2、收到應(yīng)收款或償付貨款時，則同時登記“現(xiàn)金”或“銀行存款”賬和“應(yīng)收賬款”或“應(yīng)付賬款”賬。對固定資產(chǎn)折舊、材料物資的耗用等經(jīng)濟業(yè)務(wù)，由于不涉及現(xiàn)金或銀行存款的收付，因此不予記賬。采用單式記賬法，手續(xù)比較簡單，但不能全面地、系統(tǒng)地反映經(jīng)濟業(yè)務(wù)的全貌，沒有賬戶的對應(yīng)關(guān)系，不便于檢查賬戶記錄的準(zhǔn)確性，因此是一種不完整的記賬方法，現(xiàn)已很少使用。目前，使用最廣泛的是復(fù)式記賬法。二、復(fù)式記賬法復(fù)式記賬法是相對于“單式記賬法”而言的。所謂復(fù)式記賬法，是指對每筆經(jīng)濟業(yè)務(wù)按相等金額在兩個或兩個以上相關(guān)賬戶中同時進行登記的記帳方法。例如，從銀行提取現(xiàn)金500元，對于該項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的發(fā)生，一方面使企業(yè)的庫存現(xiàn)金增加5

3、00元，同時，企業(yè)的開戶銀行存款減少500元。根據(jù)復(fù)式記賬方法，這項經(jīng)濟業(yè)務(wù)應(yīng)以相等的金額在“現(xiàn)金”和“銀行存款”這兩個相互聯(lián)系的賬戶上進行登記，即一方面在“現(xiàn)金”賬戶登記增加500元，另一方面在“銀行存款”賬戶登記減少500元。與單式記賬法相比，復(fù)式記賬法有兩個明顯的特點：一是對發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)，都要按規(guī)定的會計科目，至少在兩個或兩個以上相互聯(lián)系的賬戶上進行記錄；二是對記錄的結(jié)果可以進行試算平衡。復(fù)式記賬法是以“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”這一會計等式作為理論依據(jù)的。按照這個平衡原理，任何一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的發(fā)生，都會引起資產(chǎn)與負(fù)債及所有者權(quán)益之間至少兩個項目發(fā)生增減變化，且增減金額相等。這可以了解

4、每一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的來龍去脈，即資金從何處來，到何處去兩方面的變化，同時，對記錄的結(jié)果可以進行試算平衡，可以檢查賬戶記錄是否正確。由此可見，復(fù)式記賬法是一種科學(xué)的記賬方法。復(fù)式記賬法在會計核算體系中占有重要地位，因為在日常會計核算工作中，從編制會計憑證到登記賬簿，都要運用復(fù)式記賬。目前，世界各國廣泛采用的復(fù)式記賬法是借貸記賬法。我國由于歷史原因，建國后相當(dāng)長的時期出現(xiàn)三種復(fù)式記賬法并存的局面，即借貸記賬法、增減記賬法、收付記賬法。1993年7月1日，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則實施以后，企業(yè)會計記賬一律采用借貸記賬法。本章著重介紹借貸記賬法。第二節(jié) 借貸記賬法一、借貸記賬法的由來借貸記賬法是以“借”、“貸”為

5、記賬符號，以“有借必有貸、借貸必相等”為記賬規(guī)則的一種復(fù)式記賬方法。借貸記賬法是會計史上第一個復(fù)式記賬法，大約起源于13世紀(jì)資本主義開始萌芽的意大利。1494年，意大利的數(shù)學(xué)家巴其阿勒，在他所著的算術(shù)、幾何及比例概述一書中，系統(tǒng)、全面地介紹了當(dāng)時流行于威尼斯一帶的復(fù)式記賬法，并從理論上給予必要總結(jié)和說明。從此，借貸記賬法就逐漸流傳于西歐，并風(fēng)行于全世界。因而，1494年被認(rèn)為是近代會計的開始時間，借貸記賬法理論上的總結(jié)被譽為會計發(fā)展史上的第一個里程碑。借貸記賬法中的“借”和“貸”兩字最初只是為了適應(yīng)借貸資本家記錄其貨幣的存入和貸出的需要，借貸資本家對于收進來的存款，記在貸方的名下，表示債務(wù)，即

6、應(yīng)付款；對于貸出的存款，記在借方的名下，表示債權(quán)，即應(yīng)收款。對于借貸資本家來說，“借”、“貸”兩字和賬戶記錄的經(jīng)濟業(yè)務(wù)內(nèi)容是相符合的，它不僅是記賬符號，而且體現(xiàn)著具有現(xiàn)實意義的權(quán)責(zé)關(guān)系。隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展，記賬的內(nèi)容不斷擴大，這種記賬方法被推廣應(yīng)用到各行各業(yè)中去，用來記錄各種經(jīng)濟業(yè)務(wù)，“借”、“貸”兩字也就逐漸失去了原來的含義，而轉(zhuǎn)化為純粹的記賬符號，成為會計上的專門術(shù)語。借貸記賬法于清朝末年從日本傳入我國，它是目前世界各國所通用的一種記賬方法。二、借貸記賬法的基本內(nèi)容（一）賬戶及其結(jié)構(gòu) 在借貸記賬法下，賬戶按其經(jīng)濟內(nèi)容可分為：1資產(chǎn)類賬戶2負(fù)債類賬戶3所有者權(quán)益類賬戶4成本類賬戶5損益類賬戶

7、在借貸記賬法下，賬戶的基本結(jié)構(gòu)仍然分為左右兩方，由于借貸記賬法的記賬符號是“借”、“貸”，會計界習(xí)慣地把賬戶的左方稱為借方，右方稱為貸方，基本格式如圖4-1所示。圖4-1 借方 賬戶名稱（會計科目） 貸方賬戶分為借貸兩方，哪一方登記增加額，哪一方登記減少額，取決于賬戶的性質(zhì)。每個賬戶借方或貸方所登記的一定時期內(nèi)發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的合計數(shù)，稱為本期借方發(fā)生額或貸方發(fā)生額。借方總額大于貸方總額的差額稱為借方余額，反之，貸方總額大于借方總額的差額，稱為貸方余額。下面分別說明各類賬戶的結(jié)構(gòu)。1資產(chǎn)類賬戶的結(jié)構(gòu)。資產(chǎn)類賬戶借方登記增加數(shù)，貸方登記減少數(shù)，期末如有余額，一般在借方，資產(chǎn)類賬戶結(jié)構(gòu)見圖4-2

8、圖4-2 資產(chǎn)類賬戶借方賬戶名稱（會計科目）貸方期初余額本期增加額本期減少額本期發(fā)生額期末余額本期發(fā)生額資產(chǎn)類賬戶期末余額的計算公式如下：資產(chǎn)類賬戶期末余額=借方期初余額+借方本期發(fā)生額-貸方本期發(fā)生額2負(fù)債與所有者權(quán)益類賬戶的結(jié)構(gòu)負(fù)債與所有者權(quán)益類賬戶同列在會計等式的右邊，這兩類賬戶的結(jié)構(gòu)是相同的，即負(fù)債或所有者權(quán)益的增加額記貸方，減少額記借方，期末如有余額，一般在貸方，負(fù)債與所有者權(quán)益類賬戶結(jié)構(gòu)見圖4-3。圖4-3 負(fù)債與所有者權(quán)益類賬戶借方賬戶名稱（會計科目）貸方本期減少額期初余額本期增加額本期發(fā)生額本期發(fā)生額期末余額負(fù)債與所有者權(quán)益類賬戶期末余額計算公式如下：負(fù)債與所有者權(quán)益賬戶貸方期

9、末余額=貸方期初余額+貸方本期發(fā)生額-借方本期發(fā)生額3成本類賬戶成本類賬戶增加記借方，減少記貸方，期末如有余額，一般在借方，成本類賬戶結(jié)構(gòu)見圖4-4。圖4-4 成本類賬戶借方賬戶名稱（會計科目）貸方期初余額本期增加額本期減少額本期發(fā)生額期末余額本期發(fā)生額成本類賬戶期末余額，其計算公式與資產(chǎn)類賬戶相同。4損益類賬戶的結(jié)構(gòu)損益類賬戶包括收入、收益賬戶與費用、支出賬戶，其賬戶結(jié)構(gòu)相反。（1）收入、收益賬戶的結(jié)構(gòu)損益類賬戶中的收入賬戶包括主營業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入。收益賬戶包括營業(yè)外收入、投資收益（凈收益），增加時記在收入收益賬戶的貸方，減少時記在收入收益賬戶的借方，期末結(jié)轉(zhuǎn)后無余額，其賬戶結(jié)構(gòu)見圖4

10、-5。圖4-5 收入收益賬戶借方賬戶名稱（會計科目）貸方本期減少額本期增加額本期發(fā)生額本期發(fā)生額（2）費用支出賬戶的結(jié)構(gòu)損益類賬戶中的費用賬戶包括主營業(yè)務(wù)成本、主營業(yè)務(wù)稅金及附加、營業(yè)費用、管理費用、財務(wù)費用、所得稅，支出賬戶包括其他業(yè)務(wù)支出、營業(yè)外支出。投資收益如為凈損失，其結(jié)構(gòu)與收入收益類賬戶相反。增加時記在費用支出賬戶的借方，減少時記在費用支出賬戶的貸方，期末結(jié)轉(zhuǎn)后無余額，其賬戶結(jié)構(gòu)見圖4-6。圖4-6 費用支出賬戶借方賬戶名稱（會計科目）貸方本期增加額本期減少額本期發(fā)生額本期發(fā)生額根據(jù)以上各類賬戶結(jié)構(gòu)說明：資產(chǎn)、成本、費用支出賬戶結(jié)構(gòu)相同，都是增加額記借方，減少額記貸方；負(fù)債、所有者權(quán)

11、益、收入收益賬戶結(jié)構(gòu)相同，都是減少額記借方，增加額記貸方，把所有賬戶借方和貸方所記錄的經(jīng)濟業(yè)務(wù)加以歸納，可用圖4-7表示。圖4-7賬戶的借方賬戶的貸方資產(chǎn)的增加成本的增加費用支出的增加負(fù)債的減少所有者權(quán)益的減少收入收益的減少資產(chǎn)的減少成本的減少費用支出的減少負(fù)債的增加所有者權(quán)益的增加收入收益的增加二）記賬符號借貸記賬法以“借”、“貸”二字作為記賬符號?！敖琛薄ⅰ百J”作為純粹的記賬符號是比較抽象的。借和貸在反映數(shù)量的增減變化方面都有雙重含義，它們各自既可以反映增加，也可以反映減少，這主要取決于賬戶的性質(zhì)。三）記賬規(guī)則借貸記賬法以“有借必有貸，借貸必相等”作為記賬規(guī)則?！坝薪璞赜匈J，借貸必相等”是

12、指對任何一筆經(jīng)濟業(yè)務(wù)，都必須在一個或多個賬戶的借方和一個或多個賬戶的貸方進行登記，借方金額合計應(yīng)等于貸方金額合計。這一記賬規(guī)則是以“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”這一會計等式作為理論依據(jù)。三、賬戶對應(yīng)關(guān)系與會計分錄一）賬戶對應(yīng)關(guān)系采用借貸記賬法，根據(jù)“有借必有貸，借貸必相等”的記賬規(guī)則登記每項經(jīng)濟業(yè)務(wù)時，在有關(guān)賬戶之間就發(fā)生了應(yīng)借、應(yīng)貸的相互關(guān)系，賬戶之間的這種相互關(guān)系，叫做賬戶的對應(yīng)關(guān)系。存在對應(yīng)關(guān)系的賬戶，叫做對應(yīng)賬戶。需要說明的是，賬戶對應(yīng)關(guān)系是相對于具體經(jīng)濟業(yè)務(wù)而言的，并非指某個賬戶與某個賬戶是固定的對應(yīng)賬戶。比如，把現(xiàn)金5000元存入銀行，對這項經(jīng)濟業(yè)務(wù)，應(yīng)記入“銀行存款”賬戶借方5000

13、元和“現(xiàn)金”賬戶貸方5000元。在這項經(jīng)濟業(yè)務(wù)中，“銀行存款”和“現(xiàn)金”兩個賬戶發(fā)生了應(yīng)借、應(yīng)貸的相互關(guān)系，這兩個賬戶就叫做對應(yīng)賬戶。又如以現(xiàn)金500元購買辦公用品，對這項經(jīng)濟業(yè)務(wù)，應(yīng)記入“管理費用”賬戶借方500元和“現(xiàn)金”賬戶貸方500元，在這項經(jīng)濟業(yè)務(wù)中，“現(xiàn)金”賬戶又和“管理費用”賬戶發(fā)生了應(yīng)借、應(yīng)貸的對應(yīng)關(guān)系，“現(xiàn)金”賬戶和“管理費用”賬戶又成為對應(yīng)賬戶。二）會計分錄所謂會計分錄（簡稱分錄），指按照復(fù)式記賬的要求，對每項經(jīng)濟業(yè)務(wù)以賬戶名稱、記賬方向和金額反映賬戶間對應(yīng)關(guān)系的記錄。會計分錄在實際工作中，是通過填制記賬憑證來實現(xiàn)的，它是保證會計記錄正確可靠的主要環(huán)節(jié)。會計分錄有簡單分錄和

14、復(fù)合分錄兩種。所謂簡單分錄，指反經(jīng)濟業(yè)務(wù)時只涉及到兩個賬戶的會計分錄，例如，以現(xiàn)金發(fā)放工資100,000元，其會計分錄為：借：應(yīng)付工資 100,000貸：現(xiàn)金 100,000所謂復(fù)合分錄，指反映經(jīng)濟業(yè)務(wù)時涉及兩個以上賬戶的會計分錄，在借貸記賬法下，復(fù)合分錄一般表現(xiàn)為一“借”多“貸”或一“貸”多“借”兩種形式。例如：購買一臺設(shè)備，價款50,000元，以銀行存款支付，同時，以現(xiàn)金支付購買設(shè)備的運雜費800元。其會計分錄為：借：固定資產(chǎn) 50,800貸：銀行存款 50,000現(xiàn)金 800復(fù)合分錄實際上由幾個簡單分錄組合而成的。例如上述購買設(shè)備的分錄就是由下面兩個簡單分錄組成的：借：固定資產(chǎn) 50,0

15、00貸：銀行存款 50,000借：固定資產(chǎn) 800貸：現(xiàn)金 800下面以第二章第二節(jié)所舉的經(jīng)濟業(yè)務(wù)為例，說明會計分錄的編制方法：例11月5日，公司購進甲種材料100噸，每噸200元，共計20,000元，材料驗收入庫，貨款尚未支付。借：原材料甲材料 20,000貸：應(yīng)付賬款 20,000例2公司1月5日用銀行存款繳納稅金10,000元。借：應(yīng)交稅金 10,000貸：銀行存款 10,000例31月8日公司收到光華公司投入資金50萬元，已存入銀行。借：銀行存款 500,000貸：實收資本 500,000例41月7日經(jīng)批準(zhǔn)縮減公司投資規(guī)模，原投資者收回投資60萬元，以銀行存款支付。借：實收資本 600

16、,000貸：銀行存款 600,000例51月21日公司收到光華公司前欠貨款30萬元，存入銀行。借：銀行存款 300,000貸：應(yīng)收賬款光華公司 300,000例61月24日，公司從銀行取得短期借款500,000元，直接償還應(yīng)付賬款。借：應(yīng)付賬款 500,000貸：短期借款 500,000例71月28日，公司決定以資本公積25萬元以利潤分配的形式轉(zhuǎn)作應(yīng)付利潤。借：資本公積 250,000貸：應(yīng)付利潤 250,000例81月28日，公司決定將資本公積中的80,000元轉(zhuǎn)增資本。借：資本公積 80,000貸：實收資本 80,000四、試算平衡試算平衡，就是根據(jù)資產(chǎn)與負(fù)債及所有者權(quán)益之間的平衡關(guān)系來檢

17、查各類賬戶記錄是否正確。由于借貸記賬法是根據(jù)“有借必有貸，借貸必相等”的記賬規(guī)則進行記賬，從而保證了每一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計分錄借貸兩方發(fā)生額必然相等，因此，將一定時期內(nèi)（如一個月）全部經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計分錄，都記入有關(guān)賬戶后，所有賬戶借方本期發(fā)生額合計數(shù)與貸方本期發(fā)生額合計數(shù)也必然相等的。所有賬戶的借方期末余額合計數(shù)與貸方期末余額合計數(shù)也必然是相等的。試算平衡通常是在月末結(jié)出各個賬戶本月發(fā)生額和月末余額后，通過編制試算平衡表來進行的，試算平衡表一般有兩種格式：總分類賬試算平衡表和明細(xì)分類賬試算平衡表。（一）總分類賬戶試算平衡表總分類賬戶試算平衡表，又稱總分類賬戶本期發(fā)生額及余額表，它是用來驗算全部總

18、分類賬戶的本期發(fā)生額和期初、期末余額是否平衡的一種試算表。根據(jù)前面所舉ABC公司2002年1月份的業(yè)務(wù)，有關(guān)總分類賬戶的“T”型賬戶記錄如下：原材料期初余額：800,0001）20,000本月發(fā)生額：20,000期末余額：820,000應(yīng)付賬款6）50,000期初余額：2,100,0001）20,000本月發(fā)生額：50,000本月發(fā)生額：20,000期末余額：2,070,000應(yīng)交稅金2）10,000期初余額：1,850,000本月發(fā)生額：10,000期末余額：1,840,000銀行存款期初余額：576,0003）500,0005）300,0002）10,0004）600,000本月發(fā)生額：8

19、00,000期末余額：766,000本月發(fā)生額：610,000實收資本4）600，000期初余額：7，000，0003）500，0008）80，000本月發(fā)生額：600，000本月發(fā)生額：580，000期末余額：6，980，000應(yīng)收賬款期初余額：2，620，0005）300，000期末余額：2，320，000本月發(fā)生額：300，000短期借款期初余額：7，000，0006）50，000本月發(fā)生額：50，000期末余額：7，050，000資本公積7）250，0008）80，000期初余額：2，050，000本月發(fā)生額：330，000期末余額：1，720，000應(yīng)付利潤7）250，000本月發(fā)生

20、額：250，000期末余額：250，000現(xiàn)金期初余額：4，000期末余額：4，000庫存商品期初余額：9，000，000期末余額：9，000，000固定資產(chǎn)期初余額：7，000，000期末余額：7，000，000根據(jù)以上資料，編制總分類賬戶試算平衡表如表4-1所示表4-1 總分類賬戶試算平衡表2002年1月賬戶名稱期初余額本期發(fā)生額期末余額借方貸方借方貸方借方貸方現(xiàn) 金4,0004,000銀行存款576,000800,000610,000766,000應(yīng)收賬款2,620,000300,0002,32,000原 材 料800,000820,000庫存商品9,000,00020,9009,000,000固定資產(chǎn)7,000,0007,000,000短期借款7,000,00050,0007,050,000應(yīng)付賬款2,100,00050,00020,0002,070,000應(yīng)交稅金1,850,00010,00